2. Gewinnbegriff und Gewinnermittlungsverfahren in:

Michael Wehrheim, Anette Renz

Die Handels- und Steuerbilanz, page 130 - 149

Bilanzierung, Bewertung und Gewinnermittlung

3. Edition 2011, ISBN print: 978-3-8006-3870-3, ISBN online: 978-3-8006-4433-9, https://doi.org/10.15358/9783800644339_130

Series: Vahlens Kurzlehrbücher

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2. Gewinnbegriff und Gewinnermittlungsverfahren 2.1 Gewinnbegriff des Einkommensteuerrechts Einkünfte sind wie bereits erläutert gemäß § 2 Abs. 2 Nr. 1 EStG bei Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb und selbständiger Arbeit der Gewinn. Der Gewinn ist gemäß den §§ 4-7k EStG zu ermitteln. Der Gewinnbegriff und die Gewinnermittlungsvorschriften des Einkommensteuergesetzes sind nicht nur bei Personenunternehmen, sondern auch bei Kapitalgesellschaften die Grundlage für die Ermittlung des steuerpflichtigen Einkommens. Der Begriff des Gewinnes ist in § 4 EStG definiert: - Allgemein gilt als Gewinn der Unterschiedsbetrag zwischen dem Betriebsvermögen am Schluss des Wirtschaftsjahres und dem Betriebsvermögen am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres, vermehrt um den Wert der Entnahmen und vermindert um den Wert der Einlagen, § 4 Abs. 1 EStG. - Für bestimmte Steuerpflichtige ist als Gewinn der Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben anzusetzen, § 4 Abs. 3 EStG. 2.2 Verfahren der Gewinnermittlung Das Einkommensteuergesetz sieht für die Gewinnermittlung sechs verschiedene Verfahren mit unterschiedlichen Geltungsbereichen vor: - Gewinnermittlung durch Überschussrechnung gemäß § 4 Abs. 3 EStG, - Gewinnermittlung durch „unvollständigen“ Vermögensvergleich gemäß § 4 Abs. 1 EStG, - Gewinnermittlung durch „vollständigen“ Vermögensvergleich gemäß § 5 EStG, Gewinnbegriff und Gewinnermittlungsverfahren116 - Gewinnermittlung mittels Tonnagebesteuerung gemäß § 5a EStG, - Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen gemäß § 13a EStG und - Gewinnermittlung durch Richtsatzschätzung gemäß § 162 AO. 2.2.1 Gewinnermittlung durch Überschussrechnung gemäß § 4 Abs. 3 EStG Steuerpflichtige, die nicht aufgrund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, und die auch keine Bücher führen und keine Abschlüsse machen, können als Gewinn den Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ansetzen, § 4 Abs. 3 EStG, R 4.5 Abs. 1 Satz 1 EStR. Der Verweis auf die aufgrund gesetzlicher Vorschriften zu erfüllende Buchführungs- und Bilanzierungspflicht bezieht sich dabei auf die §§ 140, 141 AO. Gemäß § 140 AO (derivative Buchführungspflicht) hat derjenige, der nach anderen Gesetzen als den Steuergesetzen Bücher und Aufzeichnungen, die für die Besteuerung von Bedeutung sind, zu führen hat, die Verpflichtungen, die ihm nach den anderen Gesetzen obliegen, auch für die Be-steuerung zu erfüllen. Unter diesen Personenkreis fallen die handelsrecht-lichen Kaufleute (vgl. Teil A Kapitel 3). Gewerbliche Unternehmer sowie Land- und Forstwirte, bei denen sich keine steuerliche Buchführungspflicht aus § 140 AO ergibt, sind verpflichtet, für diesen Betrieb steuerlich Bücher zu führen und aufgrund jährlicher Bestandsaufnahmen Abschlüsse zu machen, wenn sie eine der Voraussetzungen des § 141 AO (originäre Buchführungspflicht) für den einzelnen Betrieb erfüllen: - Umsätze einschließlich der steuerfreien Umsätze, ausgenommen die Umsätze gemäß § 4 Nr. 8-10 UStG, von mehr als 500.000 € im Kalenderjahr oder - selbstbewirtschaftete land- und forstwirtschaftliche Flächen mit einem Wirtschaftswert (§ 46 BewG) von mehr als 25.000 € oder - einen Gewinn aus Gewerbebetrieb von mehr als 50.000 € im Wirtschaftsjahr oder Verfahren der Gewinnermittlung 117 - einen Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft von mehr als 50.000 € im Kalenderjahr. Ob eine der Voraussetzungen erfüllt ist, richtet sich nach den Werten, die die Finanzbehörden für die Vorjahre feststellen. Die Buchführungspflicht beginnt dann in dem Jahr, das auf die Aufforderung seitens der Finanzbehörde folgt, § 141 Abs. 2 AO. Den Gewinn durch Überschussrechnung gemäß § 4 Abs. 3 EStG ermitteln somit: - Land- und Forstwirte (auf Antrag), die nicht gemäß den §§ 140, 141 AO buchführungspflichtig sind und sich gegen die Ermittlung gemäß § 13a EStG entschieden haben, - Gewerbetreibende, die nicht gemäß den §§ 140, 141 AO buchführungspflichtig sind und freiwillig keine Bücher führen, - Freiberufler, die nicht freiwillig Bücher führen und - Buchführungspflichtige Einzelkaufleute, die aber die größenabhängige Befreiung des § 241a HGB erfüllen und tatsächlich keine Bücher führen. Der Gewinn gemäß § 4 Abs. 3 EStG wird durch Gegenüberstellung der Betriebseinnahmen und -ausgaben ermittelt. Bei der Überschussrechnung gemäß § 4 Abs. 3 EStG ist grundsätzlich der Zeitpunkt des Zu- bzw. Abflusses und nicht der Zeitpunkt der Verursachung entscheidend (Zufluss-/Abfluss-Prinzip, § 11 EStG, R 4.5 Abs. 2 EStR). Der Gewinn („vereinfachter Gewinnbegriff“) bestimmt sich anhand von Zahlungsvorgängen: Summe der Betriebseinnahmen ./. Summe der Betriebsausgaben = Gewinn des Wirtschaftsjahres gemäß § 4 Abs. 3 EStG ./. steuerfreie Betriebseinnahmen + nicht abzugsfähige Betriebsausgaben = steuerpflichtiger Gewinn. Gewinnbegriff und Gewinnermittlungsverfahren118 Zu den Betriebseinnahmen gehören gemäß § 8 Abs. 1 EStG alle Güter, die in Geld oder Geldeswert bestehen und dem Steuerpflichtigen im Rahmen seines Betriebes zufließen. Betriebseinnahmen sind die nicht um die Betriebsausgaben gekürzten Einnahmen, d.h. die Roheinnahmen. Voraussetzung ist, dass die Einnahmen zugeflossen sind, § 8 Abs. 1 EStG. Reine Vermögensumschichtungen (z.B. Schuldentilgung oder Darlehensaufnahme) stellen keine Einnahmen dar. Bei der Gewinnermittlung gemäß § 4 Abs. 3 EStG sind nur die tatsächlich vereinnahmten Betriebseinnahmen zu berücksichtigen. Potentielle Betriebseinnahmen (z.B. kalkulierte Zinsen aus einem Darlehen, für das Zinsfreiheit vereinbart wurde) und realisierte Umsätze, deren Forderung noch nicht beglichen wurde, stellen keine Betriebseinnahmen dar. Betriebsausgaben sind gemäß § 4 Abs. 4-6 EStG die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind. Eine betriebliche Veranlassung ist stets anzunehmen, wenn objektiv ein Zusammenhang mit dem Betrieb besteht und subjektiv die Aufwendungen zur Förderung des Betriebes gemacht werden. Die Betriebsausgaben müssen durch den Betrieb veranlasst sein. Das Finanzamt kann nicht im Einzelnen nachvollziehen, ob die Aufwendungen wirtschaftlich notwendig oder sinnvoll waren. Aufwendungen, die objektiv nicht notwendig, üblich oder zweckmäßig sind, müssen folglich zunächst als Betriebsausgaben anerkannt werden. Jedoch ist eine Angemessenheitsprüfung bei solchen Betriebsausgaben zulässig, die zugleich die private Lebensführung betreffen. Nicht notwendige, unübliche oder unangemessene Betriebsausgaben können ein Indiz dafür sein, dass ein nicht abzugsfähiger Aufwand der privaten Lebensführung gemäß § 12 Nr. 1 EStG vorliegt. Ist eine unternehmerische Tätigkeit insgesamt nur vorgeschoben, fehlt bspw. die grundsätzliche Gewinnerzielungsabsicht, so wird diese Tätigkeit als Liebhaberei bezeichnet und den Aufwendungen der privaten Lebensführung zugeordnet. Bei den Auszahlungen und Einzahlungen der Gewinnermittlung gemäß § 4 Abs. 3 EStG handelt es sich grundsätzlich um direkt erfolgswirksame und nicht um periodisierte Größen. Verfahren der Gewinnermittlung 119 Dieses Prinzip wird an wenigen Stellen durchbrochen: - Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben, die im Namen und für Rechnung eines Dritten vereinnahmt und verausgabt werden (durchlaufende Posten), fließen nicht in die Gewinnermittlung ein, § 4 Abs. 3 Satz 2 EStG. - Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der abnutzbaren Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die keine geringwertigen Wirtschaftsgüter nach § 6 Abs. 2 EStG sind, sind nicht im Zeitpunkt ihrer Anschaffung oder Herstellung zu berücksichtigen, sondern gemäß den Vorschriften zur AfA, Bildung von Sammelposten oder Substanzverringerung über die Nutzungsdauer zu verteilen, § 4 Abs. 3 Satz 3 EStG. Durch diese Vorschrift erfolgt eine Einschränkung des Steuerpflichtigen, da eine (Anlagen-)Buchführung notwendig wird und eine sofortige Absetzung der gesamten Ausgaben und eine sofortige Minderung der Steuerlast verhindert wird. - Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für nicht abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens sind erst im Zeitpunkt des Zuflusses des Veräußerungserlöses oder bei Entnahme dieser Wirtschaftsgüter als Betriebsausgaben zu berücksichtigen, § 4 Abs. 3 Satz 4 EStG. - Einzahlungen aus der Aufnahme eines Darlehens sowie dessen Rückzahlung gelten nicht als Betriebseinnahmen bzw. -ausgaben, H 4.5 Abs. 2 EStR. - Für regelmäßig wiederkehrende Betriebseinnahmen und -ausgaben, die dem Steuerpflichtigen kurze Zeit vor Beginn oder kurze Zeit nach Beendigung des Kalenderjahres zu- bzw. abfließen, wird vom Zufluss-/Abfluss-Prinzip abgewichen. Diese Zahlungen werden dem Kalenderjahr zugeordnet, zu dem sie wirtschaftlich gehören, § 11 EStG. Als kurzer Zeitraum werden allgemein bis zu zehn Tage anerkannt, H 11 EStR. 2.2.2 Gewinnermittlung durch „unvollständigen“ Vermögensvergleich gemäß § 4 Abs. 1 EStG § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG nennt neben § 4 Abs. 3 Satz 1 EStG einen anderen Gewinnbegriff; danach geht es um einen Vermögens- bzw. Bestandsvergleich i.S.e. Reinvermögensmehrung. Das Eigenkapital stellt das Be- Gewinnbegriff und Gewinnermittlungsverfahren120 triebsreinvermögen (Betriebsvermögen laut § 4 Abs. 1 EStG) dar. Einlagen und Entnahmen gelten - wie auch bei der Gewinnermittlung gemäß § 4 Abs. 3 EStG - nicht als Bestandteil des Gewinnes. Steuerlich erfasst werden Vermögensänderungen, die auf betrieblichen Vorgängen beruhen, für die keine Steuerbefreiungen gelten und für die der Abzug von Ausgaben nicht versagt ist: Betriebs(rein)vermögen am Schluss des Wirtschaftsjahres ./. Betriebs(rein)vermögen am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres = Veränderung des Eigenkapitals + Wert der Entnahmen ./. Wert der Einlagen = Gewinn des Wirtschaftsjahres gemäß § 4 Abs. 1 EStG ./. steuerfreie Betriebseinnahmen + nicht abzugsfähige Betriebsausgaben = steuerpflichtiger Gewinn. Die Betriebsvermögen am Schluss der Wirtschaftsjahre werden den jeweiligen Bilanzen entnommen, deren Aufstellung nach den steuerlichen Gewinnermittlungsvorschriften der §§ 4-7k EStG erfolgt ist. Diese Bilanzen werden als „originäre Steuerbilanzen“ bezeichnet. Es handelt sich im Gegensatz zur Gewinnermittlung gemäß § 4 Abs. 3 EStG um periodisierte Größen. Für eine Gewinnermittlung gemäß § 4 Abs. 1 EStG ist das Führen von Büchern unerlässlich. Die Veränderung des Eigenkapitals muss um Entnahmen und Einlagen korrigiert werden, da alle betriebsfremden Einflüsse ausgeschaltet werden müssen. Diese dürfen den steuerpflichtigen Gewinn nicht ändern, da sie nicht durch den Betrieb veranlasst sind. Entnahmen sind gemäß § 4 Abs. 1 Satz 2 EStG alle Wirtschaftsgüter, die der Steuerpflichtige dem Betrieb für sich, seinen Haushalt oder für andere betriebsfremde Zwecke im Laufe eines Wirtschaftsjahres entnimmt. Sie werden gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG grundsätzlich zum Teilwert bewertet. In Höhe der Differenz zwischen Buch- und Teilwert werden durch die Entnahme stille Reserven aufgelöst und damit auch besteuert. Die Be- Verfahren der Gewinnermittlung 121 gründung ist naheliegend: Häufig verliert das Wirtschaftsgut aufgrund der Entnahme seine Betriebsvermögenseigenschaft; Gewinne im Privatvermögen sind jedoch (Ausnahmen: §§ 17, 20 Abs. 2, 23 EStG) steuerfrei. Ist die inländische Besteuerung der stillen Reserven trotz der Entnahme gesichert und bleibt dies bei Überführung des Wirtschaftsgutes in ein anderes inländisches Betriebsvermögen desselben Steuerpflichtige gegeben, erfolgt die Entnahme zum Buchwert, der dann in dem anderen Betriebsvermögen fortgeführt wird, § 6 Abs. 5 Satz 1 EStG. Dabei ist es gemäß BFH-Urteil vom 14.06.1988 unerheblich, ob gleichzeitig die gewerbesteuerliche Sicherstellung der stillen Reserven gewahrt bleibt. Zu den Einlagen gehören gemäß § 4 Abs. 1 Satz 7 EStG alle Wirtschaftsgüter, die der Steuerpflichtige dem Betrieb im Laufe des Wirtschaftsjahres zugeführt hat. Auch für sie erfolgt die Bewertung grundsätzlich zum Teilwert, da außerbetriebliche Wertzuwächse den steuerpflichtigen Gewinn nicht erhöhen dürfen. § 6 Abs. 1 Nr. 5 EStG kennt drei Ausnahmen, indem er eine Bewertung zu Anschaffungs- oder Herstellungskosten vorschreibt, wenn - das eingelegte Wirtschaftsgut innerhalb der letzten drei Jahre vor der Einlage angeschafft/hergestellt worden ist. Damit soll verhindert werden, dass Steuerpflichtige Wirtschaftsgüter, die eigentlich zum Einsatz im Betriebsvermögen bestimmt sind, zunächst im Privatvermögen belassen, um - steuerfrei - Wertsteigerungen zu realisieren; - es sich bei dem eingelegten Wirtschaftsgut um eine wesentliche Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft i.S.d. § 17 EStG oder - es sich um ein Wirtschaftsgut i.S.d. § 20 Abs. 2 EStG handelt. In beiden letztgenannten Fällen sollen damit Wertsteigerungen, die vor der Einlage im Privatvermögen entstanden sind, in die betriebliche Sphäre verlagert und dort besteuert werden. Denn eine Einlage aus dem Privatvermögen in das (Sonder-)Betriebsvermögen desselben Steuerpflichtigen löst weder einen Besteuerungstatbestand nach § 17 EStG noch nach § 20 Abs. 2 EStG aus. Der Unterschied der Gewinnermittlung durch Ermittlung des Überschusses der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben gemäß § 4 Abs. 3 EStG und dem Betriebsvermögensvergleich gemäß § 4 Abs. 1 EStG besteht im Gewinnrealisierungszeitpunkt. Beim Betriebsvermögensver- Gewinnbegriff und Gewinnermittlungsverfahren122 gleich erfolgt eine periodengenaue Gewinnabgrenzung. Der Totalgewinn bleibt bei beiden Gewinnermittlungsmethoden über alle Perioden hinweg gleich, da sich Zeitdifferenzen in späteren Veranlagungszeiträumen, spätestens bei Aufgabe/Veräußerung des Betriebes oder beim Wechsel der Gewinnermittlungsart ausgleichen. Den Gewinn durch „unvollständigen Vermögensvergleich“ gemäß § 4 Abs. 1 EStG ermitteln: - Land- und Forstwirte, die gemäß §§ 140 und 141 AO verpflichtet sind, Bücher zu führen, R 4.1 Abs. 1 Satz 1 EStR, - Land- und Forstwirte, die freiwillig Bücher führen, d.h. wenn sie sich gegen die Ermittlung gemäß § 13a EStG entschieden haben und einen Antrag auf Gewinnermittlung gemäß § 4 Abs. 1 EStG stellen, R 4.1 Abs. 1 Satz 2 EStR und - Freiberufler, die freiwillig Bücher führen. 2.2.3 Gewinnermittlung durch „vollständigen“ Vermögensvergleich gemäß § 5 EStG In Abgrenzung zum „unvollständigen“ Betriebsvermögensvergleich gemäß § 4 Abs. 1 EStG ist bei der Gewinnermittlung gemäß § 5 EStG das Betriebsvermögen aufgrund der handelsrechtlichen Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung zu ermitteln. Die Steuerbilanz wird aus der Handelsbilanz abgeleitet („derivative Steuerbilanz“) und beruht nicht auf rein steuerlichen Bilanzierungsvorschriften, sondern auch auf handelsrechtlichen Bilanzierungs- und Bewertungsregeln. Diese sind grundsätzlich anzuwenden, sofern keine zwingenden steuerlichen Vorschriften entgegenstehen oder steuerliche Wahlrechte ausgeübt werden (Maßgeblichkeitsprinzip). Der Unterschied zwischen § 4 Abs. 1 EStG „unvollständiger“ Betriebsvermögensvergleich und § 5 EStG „vollständiger“ Betriebsvermögensvergleich besteht heutzutage mithin ausschließlich in der Geltung des Maßgeblichkeitsprinzips. Eine Annäherung dieser Gewinnermittlungsarten erfolgte jedoch mittels der durch das BilMoG ge- änderten Interpretation dieses Grundsatzes und dem Fortfall der sog. formellen als auch der umgekehrten Maßgeblichkeit (zu den Änderungen durch das BilMoG vgl. Teil B Kapitel 2.2.3.2). Verfahren der Gewinnermittlung 123 Den Gewinn durch „vollständigen“ Vermögensvergleich ermitteln gemäß § 5 Abs. 1 EStG: - Gewerbetreibende, die gemäß den §§ 140, 141 AO verpflichtet sind, Bücher zu führen und - Gewerbetreibende, die freiwillig Bücher führen, R 4.1 Abs. 2 Satz 1 EStR. 2.2.3.1 Das Verhältnis der Handels- zur Steuerbilanz Bei der Aufstellung der Handelsbilanz ist darauf zu achten, dass der Kaufmann seinen Gläubigern einen möglichst sicheren Einblick in seine Vermögens-, Finanz- und Ertragslage gewährt (Gläubigerschutz). Der Gesetzgeber muss im Interesse des Gläubigerschutzes dafür sorgen, dass die Bewertungsvorschriften keine zu positive (falsche) Darstellung der Vermögens- und Ertragslage zulassen. Es wird eine möglichst exakte Messung der Schuldendeckungsmöglichkeit angestrebt. Für einige Positionen der Bilanz bestehen Ausschüttungssperren, die vor einem überhöhten Mittelabfluss aus dem Unternehmen schützen sollen. Diesem (Fremd-)Informationszweck wird u.a. durch die Offenlegungsund Publizitätspflichten für Kapitalgesellschaften gemäß §§ 325f. HGB und für andere Gesellschaften gemäß § 9 PublG Rechnung getragen. Die generelle Informationsfunktion der Handelsbilanz wurde durch das Bil- MoG zusätzlich gestärkt. Der Kaufmann soll durch den Jahresabschluss ein Instrument erhalten, das es ihm ermöglicht, zu erkennen, ob die aufgestellten Ziele eines Abrechnungszeitraumes dem tatsächlich erreichten Ergebnis entsprechen, und ob die künftigen Ertragsaussichten eine Weiterführung des Betriebes als wünschenswert erscheinen lassen. Darüber hinaus soll das erwirtschaftete Einkommen gemessen werden, das Grundlage für eine wirtschaftlich vertretbare Ausschüttung ist (ggf. mit Sicherung von Dividendenansprüchen durch Fixierung von Mindestausschüttungen). Der Gesetzgeber muss Mindestwertgrenzen aufstellen, um zu verhindern, dass der Gewinn (z.B. zum Nachteil der Aktionäre) zu niedrig ausgewiesen wird. Gewinnbegriff und Gewinnermittlungsverfahren124 Im Gegensatz zur Handelsbilanz dient die Steuerbilanz lediglich als Bemessungsgrundlage für die Ertragsteuerbelastung eines Unternehmens; ein Informationszweck sowie eine Ausschüttungsbemessungsfunktion sind ihr fremd. Handelsrechtliche Bilanzierungsnormen, die primär auf den Gläubigerschutz und auf das Vorsichtsprinzip abgestellt sind, scheinen zur Ermittlung der steuerlichen Leistungsfähigkeit eines Unternehmens unbrauchbar. Der Gesetzgeber ist gezwungen, Wertuntergrenzen festzulegen, um zu verhindern, dass Gewerbetreibende zur Minimierung der Steuerlast einen möglichst niedrigen Gewinn ausweisen. Neben der Zielsetzung der Ermittlung des Periodengewinnes werden Mittel des Steuerrechtes (insbesondere steuerrechtlicher Bewertungs- und Abschreibungsregeln) genutzt, um allgemeine wirtschafts- und konjunkturpolitische Zielsetzungen zu verfolgen (z.B. Sonderabschreibungen). Solche Ausnahmetatbestände verursachen Steuerverschiebungen in spätere Veranlagungszeiträume (Steuerstundung). Abbildung 3: Unterschiedliche Zwecksetzung von Handels- und Steuerbilanz Die Vermutung, dass Bilanzansatz und -bewertung in Handels- und Steuerbilanz wegen unterschiedlicher Zielsetzung der beiden Rechnungslegungssysteme vollständig voneinander abweichen, wird durch den Verweis auf handelsrechtliche Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung in § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG vorerst nicht bestätigt. In der Praxis weichen jedoch die aus den unterschiedlichen Formen des Betriebsvermögensvergleichs resultierenden Gewinne im zunehmenden Maße voneinander ab, Handelsbilanz Steuerbilanz Informationszweck Ausschüttungsbemessungsgrundlage Bemessungsgrundlage für (Erfolg-) Steuerbelastung Verfahren der Gewinnermittlung 125 obwohl die für die handelsrechtliche Gewinnermittlung geltenden Grundsätze in vielen Fällen auch für die Steuerbilanz (noch) Gültigkeit besitzen. Es besteht eine starke Tendenz zum Auseinanderfallen von Handels- und Steuerbilanz, da der Steuergesetzgeber mit vom Maßgeblichkeitsprinzip abweichenden Ansatz- und Bewertungsvorbehalten zunehmend Einschränkungen steuerlicher Gestaltungsmöglichkeiten vornimmt. Dieser Effekt wird durch das BilMoG und dem Bestreben, die Informationsfunktion handelsrechtlicher Jahresabschlüsse zu erhöhen, noch verstärkt. Unter Beachtung der steuerlichen Neutralität der Informationserhöhung wurde mit der Neufassung des Maßgeblichkeitsprinzips im Zuge des BilMoG nicht nur die umgekehrte Maßgeblichkeit, sondern auch die bisherige sog. formelle Maßgeblichkeit bis auf Ausnahmen aufgehoben. Dies bedeutet, dass GoB-inkonforme als auch GoB-konforme steuerliche Wahlrechte nunmehr unabhängig der handelsbilanziellen Bewertung in der Steuerbilanz ausgeübt werden können. Hierdurch kommt es im Ergebnis auch zu einer Abkehr von der Einheitsbilanz, obwohl der Gesetzgeber im Rahmen des BilMoG dieses Ziel weiterhin ausdrücklich verfolgte. 2.2.3.2 Maßgeblichkeitsprinzip Ein Motiv der Maßgeblichkeit der Handelsbilanz für die Steuerbilanz ist in der Effizienz zur Erstellung von nur einer Bilanz, einer sog. Einheitsbilanz, zu sehen. Befürworter des Maßgeblichkeitsprinzips sehen die steuerliche Leistungsfähigkeit der Steuerpflichtigen durch den handelsrechtlichen Gewinn ausgedrückt: Was handelsrechtlich und betriebswirtschaftlich richtig ist, kann steuerrechtlich nicht falsch sein. Vor diesem Hintergrund wurde die Maßgeblichkeit der Handels- für die Steuerbilanz durch das Einkommensteueränderungsgesetz vom 16.05.1969 gesetzlich kodifiziert. Innerhalb des Maßgeblichkeitsprinzips war bis zum Inkrafttreten des BilMoG zwischen einer materiellen, einer formellen und einer umgekehrten Maßgeblichkeit zu unterscheiden. Gewinnbegriff und Gewinnermittlungsverfahren126 2.2.3.2.1 Materielle Maßgeblichkeit Die materielle Maßgeblichkeit ist die Maßgeblichkeit des Handels(bilanz)rechtes für die Gewinnermittlung in der Steuerbilanz, § 5 Abs. 1 Satz 1 Hs. 1 EStG. Der Steuerpflichtige hat bei der steuerlichen Gewinnermittlung die abstrakten handelsrechtlichen Vorgaben (Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung) zu befolgen. Demnach ist steuerlich zu aktivieren/passivieren, was handelsrechtlich aktiviert/passiviert wird. Der Grundsatz der materiellen Maßgeblichkeit gilt nach h.M. auch für den konkreten Wertansatz in der Steuerbilanz, sofern keine steuerlichen Wahlrechte bestehen oder steuerliche Regelungen den konkreten Wertansatz ausschließen (Bewertungsvorbehalt). Der Große Senat des BFH hat im Urteil vom 03.02.1969 entschieden, dass sich der Bilanzierende in der Steuerbilanz nach folgenden Maßgaben orientieren muss: - Aus einem handelsrechtlichen Aktivierungsgebot wird ein steuerrechtliches Aktivierungsgebot. - Ein handelsrechtliches Aktivierungswahlrecht führt steuerrechtlich zu einem Aktivierungsgebot. - Ein handelsrechtliches Aktivierungsverbot bleibt auch steuerrechtlich ein Aktivierungsverbot. - Ein handelsrechtliches Passivierungsgebot bedingt ein steuerrechtliches Passivierungsgebot. - Ein handelsrechtliches Passivierungswahlrecht führt zu einem steuerrechtlichen Passivierungsverbot. - Ein handelsrechtliches Passivierungsverbot bleibt auch steuerrechtlich ein Passivierungsverbot. Diese allgemeinen Grundsätze zur Verbindung von Handelsbilanz und Steuerbilanz wurden auch durch das BilMoG nicht geändert und sind für die steuerliche Gewinnermittlung weiterhin maßgeblich. Durchbrochen werden die oben aufgeführten Grundsätze durch die steuerlichen Ansatz- und Bewertungsvorbehalte (§ 5 Abs. 1a-4b, Abs. 6; §§ 6, 6a und 7 EStG). Verfahren der Gewinnermittlung 127 Handelsrechtliche Aktivierungs- und Passivierungsgebote, Aktivierungsund Bewertungswahlrechte greifen nur, sofern keine verbindlichen steuerlichen Sondervorschriften entgegenstehen. Keine Gültigkeit besitzt diese Regelung für handelsrechtliche Bilanzierungshilfen, wie z.B. aktive latente Steuern. Dies hängt insbesondere damit zusammen, dass Bilanzierungshilfen keine Vermögensgegenstände/Wirtschaftsgüter darstellen. Im Handelsrecht ist die Bildung einer Bilanzierungshilfe immer mit einer Ausschüttungssperre verbunden. 2.2.3.2.2 Formelle Maßgeblichkeit Unter der bis zum Inkrafttreten des BilMoG in § 5 Abs. 1 Satz 2 EStG kodifizierten formellen Maßgeblichkeit versteht man die Maßgeblichkeit der konkreten Handelsbilanz für die Steuerbilanz. Der Steuerpflichtige war bei der Ausübung einkommensteuerlicher Wahlrechte hinsichtlich Ansatz und Bewertung an den konkret gewählten Ansatz in der Handelsbilanz gebunden, soweit dieser steuerlich zulässig war. Korrespondierende Wahlrechte in der Handelsbilanz und in der Steuerbilanz durften grundsätzlich nicht unterschiedlich ausgeübt werden. Steht einem handelsrechtlichen Wahlrecht allerdings eine steuerrechtliche Pflicht gegenüber, so wird das handelsrechtliche Wahlrecht auf Ebene der Steuerbilanz eingeschränkt. Sieht das Bilanzsteuerrecht zudem explizit sogar einen Ansatz vor, der im Handelsrecht unzulässig ist, erfolgt eine Durchbrechung des (formellen) Maßgeblichkeitsgrundsatzes. Im Rahmen des BilMoG erfolgte nunmehr durch die Änderung des Gesetzeswortlautes in § 5 Abs. 1 EStG die Abkehr von der formellen Maßgeblichkeit. Demnach ist für den Schluss des Wirtschaftsjahres das Betriebsvermögen anzusetzen (§ 4 Abs. 1 S. 1 EStG), das nach handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung auszuweisen ist, es sei denn, im Rahmen der Ausübung eines steuerlichen Wahlrechts wird oder wurde ein anderer Ansatz gewählt. Wahlrechte, welche sowohl handelsrechtlich und steuerrechtlich als auch nur steuerrechtlich bestehen, können unabhängig vom handelsrechtlichen Wertansatz ausgeübt werden, § 5 Abs. 1 Satz 1 Hs. 2 EStG. Beispiele für nur steuerrechtlich bestehende Wahlrechte: Gewinnbegriff und Gewinnermittlungsverfahren128 - Übertragung stiller Reserven bei der Veräußerung bestimmter Anlagegüter (§ 6b EStG) - Übertragung stiller Reserven bei Ersatzbeschaffung (R 6.6 EStR) - Sonderabschreibungen (z.B. § 7g EStG) - erhöhte Absetzungen (z.B. §§ 7h, 7i EStG) - Teilwertabschreibungen (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 und Nr. 2 S. 2 EStG) - Bewertungsvereinfachungsverfahren (§ 6 Abs. 1 Nr. 2a EStG) - Geringwertige Wirtschaftsgüter und Bildung eines Sammelpostens (§ 6 Abs. 2 und Abs. 2a EStG) Beispiele für handelsrechtlich und steuerrechtlich bestehende Wahlrechte: - Verbrauchsfolgeverfahren: handelsrechtlich Fifo- oder Lifo-Verfahren (§ 256 HGB); steuerrechtlich Lifo-Verfahren (§ 6 Abs. 1 Nr. 2a EStG) - Handelsrechtlich lineare, degressive, progressive und Leistungsabschreibung (§ 253 Abs. 3 S. 1 HGB), steuerrechtlich lineare oder degressive Absetzung für Abnutzung für Wirtschaftsgüter, die bis zum 31.12.2010 angeschafft oder hergestellt wurden (§ 7 Abs. 2 EStG i.d.F. des Gesetzes zur Umsetzung steuerrechtlicher Regelungen des Maßnahmenpakets „Beschäftigungsicherung durch Wachstumsstärkung“ vom 21.12.2008) Die Ausübung der Wahlrechte beinhaltet nicht nur GoB-inkonforme Wahlrechte, welche bislang über die umgekehrte Maßgeblichkeit und die handelsrechtlichen Öffnungsklauseln Eingang in die Handelsbilanz fanden, sondern auch GoB-konforme Wahlrechte. Gemäß dem BMF- Schreiben vom 12.03.2010 ergeben sich steuerliche Wahlrechte aus dem Gesetz oder aus Verwaltungsvorschriften (Richtlinien oder BMF- Schreiben). Die autonome Ausübung nur steuerlicher Wahlrechte wird nicht durch die Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung beschränkt. Werden steuerliche Wahlrechte abweichend vom handelsrechtlich maßgeblichen Wert in der Gewinnermittlung ausgewiesen, sind diese gemäß § 5 Abs. 1 S. 2 EStG in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufzunehmen. Diese Verzeichnisse sind Bestandteil der Buchführung und Tatbestandsvoraussetzung für die wirksame Ausübung des steuerlichen Wahlrechts. Verfahren der Gewinnermittlung 129 Der oben beschriebene Grundsatz der Maßgeblichkeit der Handelsbilanz für die steuerliche Gewinnermittlung in seiner bisherigen Form besteht somit nur noch i.S.e. materiellen Maßgeblichkeit, wenn eine steuerliche Norm in Gänze fehlt. Unabhängig der Anwendung des BilMoG (i.d.R. ab dem Wirtschaftsjahr 2010) sind die geänderten steuerlichen Grundsätze bereits für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31.12.2008 enden, anzuwenden. 2.2.3.2.3 Umgekehrte Maßgeblichkeit Durch Aufnahme des sog. „umgekehrten Maßgeblichkeitsprinzips“ mit Wirkung zum 01.01.1990 in § 5 Abs. 1 Satz 2 EStG trug der Gesetzgeber der praktischen Entwicklung Rechnung, dass der eigentliche Orientierungsmaßstab für die Ausnutzung von Wahlrechten in aller Regel die Steuerbilanz ist. Seitdem konnten insbesondere GoB-inkonforme steuerrechtliche Wahlrechte nur in Übereinstimmung mit der Handelsbilanz ausgeübt werden. Die umgekehrte Maßgeblichkeit hatte besondere Einwirkung auf die §§ 254, 279 Abs. 2, 247 Abs. 3 und 273 HGB a.F. Ins Handelsrecht konnten durch sog. „Eröffnungsklauseln“ steuerliche Vorschriften übernommen werden; zu diesen gehörten - § 254 HGB a.F.: Steuerrechtliche Abschreibungen Abschreibungen konnten in der Handelsbilanz vorgenommen werden, um Vermögensgegenstände des Anlage- oder Umlaufvermögens mit dem niedrigeren Wert anzusetzen, der auf einer nur steuerlich zulässigen Abschreibung beruhte. - § 279 Abs. 2 HGB a.F.: Abschreibungen steuerlicher Art bei Kapitalgesellschaften Bei Kapitalgesellschaften durften Abschreibungen gemäß § 254 HGB a.F. nur insoweit vorgenommen werden, als das Steuerrecht ihre Anerkennung bei der steuerrechtlichen Gewinnermittlung davon abhängig machte, dass sie sich aus der (Handels-)Bilanz ergaben. - § 247 Abs. 3 HGB a.F.: Sonderposten mit Rücklageanteil Passivposten, die für Zwecke der Steuern vom Einkommen und vom Ertrag zulässig sind, durften in der (Handels-)Bilanz gebildet werden. Gewinnbegriff und Gewinnermittlungsverfahren130 Sie waren als Sonderposten mit Rücklageanteil auszuweisen und nach Maßgabe des Steuerrechtes aufzulösen. - § 273 HGB a.F.: Sonderposten mit Rücklageanteil bei Kapitalgesellschaften Bei Kapitalgesellschaften durfte der Sonderposten mit Rücklageanteil i.S.d. § 247 Abs. 3 HGB a.F. nur gebildet werden, wenn das Steuerrecht die Anerkennung des Wertansatzes bei der steuerlichen Gewinnermittlung davon abhängig machte, dass der Sonderposten in der (Handels-)Bilanz gebildet wurde. Er war (bzw. ist noch übergangsweise) auf der Passivseite vor den Rückstellungen auszuweisen. Die Vorschriften, nach denen er gebildet wird, sind in der Bilanz oder im Anhang anzugeben. Durch das BilMoG ist die umgekehrte Maßgeblichkeit aufgehoben. Die bisherige Regelung des § 5 Abs. 1 Satz 2 EStG a.F. entfiel und die korrespondierenden Öffnungsklauseln wurden gestrichen. Die Umkehrung der Maßgeblichkeit führte zu einer handelsrechtlichen Bilanzierung entgegen den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmä- ßiger Buchführung, da steuerliche Vergünstigungen mit Lenkungszwecken zu einer Unterbewertung in der Handelsbilanz führten. Die Informationsfunktion der Handelsbilanz war verzerrt. Durch die Gleichstellung von Gesellschaftern und Fiskus wurden bei Ausnutzung von steuersubventionellen Wertansätzen Ausschüttungen erschwert und folglich u.U. Steuervorteile nicht wahrgenommen, um Ausschüttungen nicht zu reduzieren. Diese negative Wirkung der umgekehrten Maßgeblichkeit wurde zwar durch Pflichtangaben im Anhang gemildert, aber nicht beseitigt. Die den Handelsbilanzansatz verfälschenden steuerlichen Wahlrechte sind seit Inkrafttreten des BilMoG entsprechend autonom, ohne Übernahme in die Handelsbilanz, auszuüben. Die konkret gewählte Alternative in der Steuerbilanz hat keine Rückwirkung auf die Handelsbilanz. Werden in der Steuerbilanz von der Handelsbilanz abweichende Ansätze gewählt, müssen diese in einem gesondert zu führenden Verzeichnis aufgenommen werden, § 5 Abs. 1 Satz 2 und 3 EStG. Die Beseitigung der handelsrechtlichen Öffnungsklauseln führt einerseits zu einer exakteren Darstellung der Vermögenslage in der Handelsbilanz; Verfahren der Gewinnermittlung 131 andererseits weichen Handels- und Steuerbilanz dadurch weiter voneinander ab, was aus Kostengesichtspunkten gerade für mittelständische Unternehmen eine zusätzliche Belastung bedeutet. Die Aufhebung der umgekehrten Maßgeblichkeit und die Aufwertung des Aussagewertes handelsrechtlicher Jahresabschlüsse war auch Ursprung der Aufhebung der im vorherigen Abschnitt beschriebenen formellen Maßgeblichkeit. Die Aufhebung der umgekehrten Maßgeblichkeit findet ebenfalls bereits für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31.12.2008 enden, Anwendung. Die bis zum Inkraftreten des BilMoG in der Handelsbilanz gebildeten Sonderposten mit Rücklagenanteil und niedrigere, auf rein steuerlichen Vorschriften beruhende Wertansätze können beibehalten und fortgeführt werden, Art. 67 Abs. 3 und 4 EGHGB. 2.2.4 Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen gemäß § 13a EStG Bei Land- und Forstwirten sind zunächst folgende Kategorien zu unterscheiden: - Gemäß § 140 AO buchführungspflichtige Land- und Forstwirte ermitteln ihren Gewinn gemäß § 4 Abs. 1 EStG. Sie sind handelsrechtlich gemäß § 3 i.V.m. § 238 HGB buchführungspflichtig. - Gemäß § 141 AO buchführungspflichtige Land- und Forstwirte ermitteln ihren Gewinn gemäß § 4 Abs. 1 EStG. - Nicht-buchführungspflichtige Land- und Forstwirte können auf Antrag die Gewinnermittlung gemäß § 4 Abs. 1 EStG wählen, ansonsten erfolgt die Gewinnermittlung gemäß § 4 Abs. 3 EStG. - Nicht buchführungspflichtige „kleine“ Land- und Forstwirte ermitteln ihren Gewinn gemäß § 13a Abs. 3-8 EStG (Durchschnittssätze) oder auf Antrag gemäß § 4 Abs. 1 oder § 4 Abs. 3 EStG. Obwohl die Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen eine pauschalierte Gewinnermittlungsmethode darstellt, findet sie für kleinere landund forstwirtschaftliche Betriebe Anwendung, § 13a EStG. „Kleine“ Land- und Forstwirte i.S.d. § 13a EStG sind solche Land- und Forstwirte, Gewinnbegriff und Gewinnermittlungsverfahren132 die insbesondere hinsichtlich der selbstbewirtschafteten Fläche und Sondernutzung sowie des Tierbestandes die Grenzen des § 13a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2-4 EStG nicht überschreiten. Es handelt sich bei der Durchschnittssatzgewinnermittlung um eine Sollgewinnbesteuerung, an die der Steuerpflichtige vier Jahre gebunden ist (§ 13a Abs. 2 Satz 2 EStG). Diese Sollgewinnbesteuerung ist für die Land- und Forstwirte im Allgemeinen günstiger als die alternative Ist-Besteuerung. Der Durchschnittssatzgewinn bemisst sich gemäß § 13a Abs. 3 EStG aus: Grundbetrag, der sich bei landwirtschaftlicher Nutzung ohne Sonderkulturen nach dem Hektarwert (§ 40 Abs. 1 Satz 3 BewG) der selbstbewirtschafteten Fläche richtet, § 13a Abs. 4 EStG + Zuschläge für Sondernutzung, § 13a Abs. 5 EStG + Gewinne aus der forstwirtschaftlichen Nutzung, § 13a Abs. 6 Satz 1 Nr. 1 EStG + Gewinne aus der Veräußerung oder Entnahme von Grund, Boden und Gebäuden sowie von übrigen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens unter den Voraussetzungen des § 13a Abs. 6 Satz 1 Nr. 2 EStG + Dienstleistungen, die mit der Land- und Forstwirtschaft in Verbindung stehen, § 13a Abs. 6 Satz 1 Nr. 3 EStG + Gewinne aus der Auflösung von Rücklagen gemäß § 6c EStG und von Rücklagen für Ersatzbeschaffung, § 13a Abs. 6 Satz 1 Nr. 4 EStG + vereinnahmte Miet- und Pachtzinsen, § 13a Abs. 3 Satz 1 Nr. 4 EStG + vereinnahmte Kapitalerträge, die sich aus Kapitalanlagen von Ver- äußerungserlösen aus der Veräußerung oder Entnahme von Grund, Boden und Gebäuden sowie von übrigen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens ergeben, § 13a Abs. 3 Satz 1 Nr. 5 EStG - verausgabte Pachtzinsen, § 13a Abs. 3 Satz 2 EStG - Schuldzinsen und dauernde Lasten, die Betriebsausgaben sind, § 13a Abs. 3 Satz 2 EStG = Durchschnittssatzgewinn. Gewinnermittlungszeitraum 133 2.2.5 Gewinnermittlung mittels Tonnagebesteuerung gemäß § 5a EStG Bei Gewerbebetrieben kann der Teil des Gewinnes, der auf den Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Vertrieb entfällt, auf Antrag des Steuerpflichtigen statt nach § 4 Abs. 1 bzw. § 5 EStG nach der in dem Gewerbebetrieb geführten Tonnage ermittelt werden, wenn die Bereederung der Handelsschiffe im Inland durchgeführt wird. 2.2.6 Gewinnermittlung durch Richtsatzschätzung gemäß § 162 AO Die Schätzung von Besteuerungsgrundlagen findet Anwendung, wenn die Finanzbehörde diese nicht ermitteln oder berechnen kann. Dies ist insbesondere dann der Fall, wenn der Steuerpflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er gemäß den Steuergesetzen zu führen hat, nicht vorlegen kann oder der Steuerpflichtige über seine Angaben keine ausreichenden Aufklärungen zu geben vermag. Seit 2009 ist eine Schätzung auch dann vorzunehmen, wenn tatsächliche Anhaltspunkte für die Unrichtigkeit der gemachten Angaben des Steuerpflichtigen bestehen und dieser einem Kontenabruf nicht zustimmt, § 162 AO. Bei der Richtsatzschätzung handelt es sich methodisch nicht um eine eigene Gewinnermittlungsmethode, da die Grundsätze der Gewinnermittlung zugrunde gelegt werden, die bei einer ordnungsmäßigen Erfüllung der Rechnungslegungspflichten Anwendung gefunden hätten. Der Unterschied besteht lediglich darin, dass die einzelnen Bestandteile der Bemessungsgrundlage geschätzt werden. Als Basisgrößen gelten dabei die von den Finanzbehörden festgelegten Richtwerte, die den Gewinn als Prozentsatz des Umsatzes vorgeben. Somit handelt es sich faktisch doch um eine eigene Gewinnermittlungsmethode. 2.3 Gewinnermittlungszeitraum Der Gewinn ist für Land- und Forstwirte und Gewerbetreibende für ein Wirtschaftsjahr zu ermitteln, § 4a EStG. Das Wirtschaftsjahr umfasst Gewinnbegriff und Gewinnermittlungsverfahren134 - bei Land- und Forstwirten den Zeitraum vom 1. Juli bis 30. Juni des folgenden Jahres, § 4a Abs. 1 Nr. 1 EStG. Besonderheiten für die verschiedenen Formen land- und forstwirtschaftlicher Tätigkeit sind dabei in § 8c EStDV geregelt. Da die Einkommensteuer gemäß § 2 Abs. 7 Satz 1 EStG eine Jahressteuer ist und die Grundlagen für die Festsetzung für ein Kalenderjahr (= Veranlagungszeitraum; § 25 Abs. 1 EStG) errechnet werden müssen, wird bei Land- und Forstwirten der Gewinn je zur Hälfte zwei verschiedenen Kalenderjahren (= Veranlagungszeiträumen) zugerechnet, § 4a Abs. 2 Nr. 1 EStG; - bei Gewerbetreibenden in der Regel das Kalenderjahr, § 4a Abs. 1 Nr. 3 EStG. Bei einer Eintragung im Handelsregister kann ein abweichendes Wirtschaftsjahr (z.B. 1. April bis 31. März des folgenden Jahres) gewählt werden. Dieser Zeitraum kann für die steuerliche Gewinnermittlung als Wirtschaftsjahr übernommen werden. In diesen Fällen gilt der Gewinn in dem Kalenderjahr bezogen, in dem das Wirtschaftsjahr endet, § 4a Abs. 2 Nr. 2 EStG. Für die Gewinnermittlung bei selbständig Tätigen ist grundsätzlich das Kalenderjahr maßgeblich. 2.4 Wechsel der Gewinnermittlungsmethode Bei einem Wechsel der Gewinnermittlungsmethode von einem Betriebsvermögensvergleich zur Überschussrechnung gemäß § 4 Abs. 3 EStG und umgekehrt ist zu beachten, dass trotz der unterschiedlichen Periodenabgrenzung, also der abweichenden zeitlichen Erfassung steuerlicher Vorgänge, der Totalgewinn gleich bleibt. Folglich sind Korrekturen erforderlich, um Doppelbesteuerungen und ungewollte Freistellungen zu vermeiden, welche in R 4.6 EStR und Anlage 1 zu den EStR erläutert werden.

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References

Zusammenfassung

In kompakter Form: Handels- und Steuerbilanz.

Dieses Lehrbuch liefert Ihnen in komprimierter Form einen umfassenden Überblick über alle wichtigen handels- und steuerrechtlichen Bilanzierungsfragen des Einzelabschlusses. Vor dem Hintergrund des eingearbeiteten Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes (BilMoG) wird zudem aufgezeigt, in welchen Bereichen nach wie vor eine Kongruenz zwischen Handels- und Steuerbilanz besteht, bzw. ob es nach dem Festhalten des Gesetzgebers zumindest an der materiellen Maßgeblichkeit gelingt, weiterhin eine Einheitsbilanz aufzustellen.

Teil A: Die Handelsbilanz

* Einführung in das Rechnungswesen

* Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung

* Bilanzgliederung und Inhalt der Bilanzpositionen

* Bilanzbewertungsnormen

* Gewinn- und Verlustrechnung

* Anhang Lagebericht

Teil B: Die Steuerbilanz

* Gewinnbegriff und Gewinnermittlungsverfahren

* Ansatz- und Bewertungsvorschriften der steuerlichen Gewinnermittlung

* Bilanzierung und Bewertung ausgewählter Aktiva und Passiva

Die Autoren

StB Prof. Dr. Michael Wehrheim leitet den Lehrstuhl für Betriebswirtschaftliche Steuerlehre und Externes Rechnungswesen an der Justus-Liebig-Universität Gießen.

Prof. Dr. Anette Renz ist Dozentin an der Dualen Hochschule Baden-Württemberg.