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13.8 Verbindlichkeiten in:

Wolfgang Eisele, Alois Paul Knobloch

Technik des betrieblichen Rechnungswesens, page 568 - 571

Buchführung und Bilanzierung, Kosten- und Leistungsrechnung, Sonderbilanzen

8. Edition 2011, ISBN print: 978-3-8006-3784-3, ISBN online: 978-3-8006-4350-9, https://doi.org/10.15358/9783800643509_568

Series: Vahlens Handbücher der Wirtschafts- und Sozialwissenschaften

Bibliographic information
13 Vorbereitender Abschluss und Abschlussübersicht548 Vahlens Handbücher – Eisele/Knobloch – Technik des betrieblichen Rechnungswesens (8. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 05.07.11 Seite 548 Status: Imprimatur Ergänzende Literatur zu: 13.7 Rückstellungen und steuerfreie Rücklagen Baetge/Kirsch/Thiele, Bilanzen, S. 405–458 Coenenberg/Haller/Schultze, Jahresabschluss, S. 337–341, 411–435 Falterbaum/Bolk/Reiß/Kirchner, Buchführung, S. 929–943, 977–1042 Hachmeister, Verbindlichkeiten nach IFRS, S. 99–197 Hebertreit/Schrimpf-Dorges, Rückstellungen, § 13 Hoffmann, IFRS-Kommentar, Rückstellungen, § 21 Kozikowski/Schubert, Bilanzkommentar, § 249 HGB, Rn. 1–340 Pawelzik/Theile, Rückstellungen, S. 438–461 Pellens/Füllbier/Gassen/Sellhorn, Rechnungslegung, S. 426–451 IDW, WP-Handbuch 06 I, S. 279–323, 525–537 13.8 Verbindlichkeiten Zu den Verbindlichkeiten zählen alle am Bilanzstichtag hinsichtlich Grund, Höhe und Fälligkeit feststehenden Verpflichtungen. Sie werden in der Bilanz auf der Passivseite nach den Rückstellungen ausgewiesen, wobei für Kapitalgesellschaften sowie die unter die Regelung des § 264a HGB fallenden (und nicht nach § 264b HGB auszunehmenden) offenen Handelsgesellschaften und Kommanditgesellschaften das Gliederungsschema des § 266 Abs. 3 C. HGB zu beachten ist, nach dem die Verbindlichkeiten in folgende Positionen aufzugliedern sind: 1. Anleihen, davon konvertibel 2. Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten 3. Erhaltene Anzahlungen auf Bestellungen 4. Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen 5. Verbindlichkeiten aus der Annahme gezogener Wechsel und der Ausstellung eigener Wechsel 6. Verbindlichkeiten gegenüber verbundenen Unternehmen 7. Verbindlichkeiten gegenüber Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht 8. sonstige Verbindlichkeiten, – davon aus Steuern – davon im Rahmen der sozialen Sicherheit Handelsrechtlich sind Verbindlichkeiten grundsätzlich mit ihrem Erfüllungsbetrag und Rentenverpflichtungen, soweit für sie keine Gegenleistung mehr zu erwarten ist, mit ihrem Barwert anzusetzen (§ 253 Abs. 2 Satz 3 HGB). Der Erfüllungsbetrag ist hierbei im Allgemeinen der Betrag, den der Schuldner für die Begleichung der Verbindlichkeit aufwenden muss. Der Erfüllungsbetrag entspricht bei einer Geldleistungsverpflichtung dem Rückzahlungsbetrag, welcher gewöhnlich mit dem Nennbetrag übereinstimmt (vgl. BFH vom 4. 5. 1977, 13.8 Verbindlichkeiten 549 Vahlens Handbücher – Eisele/Knobloch – Technik des betrieblichen Rechnungswesens (8. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 05.07.11 Seite 549 Status: Imprimatur BStBl. II 1977, S. 802), und bei einer Sachleistungs- oder Sachwertverpflichtung dem im Erfüllungszeitpunkt hierfür voraussichtlich aufzuwendenden Geldbetrag bzw. einem Geldwertäquivalent (vgl. BT-Drs. 16/10067, S. 52). Die Ersetzung des Begriffs des Rückzahlungsbetrages durch den Begriff des Erfüllungsbetrages sollte gemäß der angeführten Begründung zum Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz bei Verbindlichkeiten lediglich klarstellenden Charakter haben und semantisch Sachleistungs- und Sachwertverpflichtungen mit erfassen. Der Erfüllungsbetrag bildet zugleich die Ausgangsbasis für die steuerrechtliche Bewertung der Verbindlichkeiten (§ 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG i. V. m. H 6.10 EStH). Für den Verbindlichkeitenansatz in der Steuerbilanz ist das generelle Abzinsungsgebot des § 6 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 EStG mit einem Zinssatz von 5,5 Prozent p. a. zu beachten. Ausgenommen hiervon sind Verbindlichkeiten, deren Restlaufzeit am Bilanzstichtag weniger als zwölf Monate beträgt, sowie Verbindlichkeiten, die verzinslich sind oder auf einer Anzahlung oder Vorleistung beruhen (§ 6 Abs. 1 Nr. 3 Satz 2 EStG sowie auch BFH v. 19. 1. 1978, BStBl. II 1978, S. 262). Speziell bei Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten und sonstigen Darlehen ergeben sich häufig auch Differenzen zwischen dem Ausgabebetrag (= tatsächlich zufließender Betrag, Verfügungsbetrag) und dem Erfüllungsbetrag. Übersteigt der Erfüllungsbetrag den Ausgabebetrag, so kann diese Differenz, die auch als Disagio oder Damnum bezeichnet wird, im handelsrechtlichen Jahresabschluss gemäß § 250 Abs. 3 HGB entweder als aktiver Rechnungsabgrenzungsposten (vgl. Teil A Abschn. 13.6.1, S. 500 ff.) in der Handelsbilanz ausgewiesen (Aktivierungswahlrecht) oder sofort in voller Höhe als Aufwand verbucht werden. Im Falle der Aktivierung ist der Betrag gesondert auszuweisen oder im Anhang anzugeben (§ 268 Abs. 6 HGB) und durch planmäßige Abschreibungen spätestens bis zum Ende der Laufzeit (Zinsfestschreibungszeitpunkt) zu tilgen (§ 250 Abs. 3 Satz 2 HGB). Steuerlich besteht hingegen eine Aktivierungspflicht, nach der das Disagio in der Steuerbilanz als Rechnungsabgrenzungsposten auszuweisen und aufwandsmäßig auf die Laufzeit zu verteilen ist (H 6.10 EStH i. V. m. § 5 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG). Ist im umgekehrten Fall hingegen der Erfüllungsbetrag ausnahmsweise einmal niedriger als der Ausgabebetrag, so ist der als Agio zu bezeichnende Differenzbetrag nach herrschender Meinung sowohl in der Handelsbilanz wie auch in der Steuerbilanz als Rechnungsabgrenzungsposten zu passivieren und während der Laufzeit der Verbindlichkeit ertragswirksam aufzulösen. Bei Valutaverbindlichkeiten, d. h. Verbindlichkeiten in ausländischer Währung, entspricht der in der Bilanz anzusetzende Erfüllungsbetrag der Summe, die in eigener Währung aufzubringen ist, um den geschuldeten Betrag in ausländischer Währung begleichen zu können. Ist der Kurs zum Rückzahlungszeitpunkt durch ein Devisentermingeschäft abgesichert, wird die Fremdwährungsverbindlichkeit zum Terminkurs passiviert. Anderenfalls ist für die Umrechnung der bei der Entstehung der Verbindlichkeit gültige Devisenkassamittelkurs zugrunde zu legen (§ 256a HGB). Der so bei Begründung der Verbindlichkeit ermittelte Erfüllungsbetrag stellt bei Valutaverbindlichkeiten mit einer Restlaufzeit von mehr als einem Jahr grundsätzlich die Bewertungsuntergrenze in Handels- und Steuerbilanz dar (§ 256a Satz 1 HGB). Liegt der Devisenkassamit- 13 Vorbereitender Abschluss und Abschlussübersicht550 Vahlens Handbücher – Eisele/Knobloch – Technik des betrieblichen Rechnungswesens (8. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 05.07.11 Seite 550 Status: Imprimatur telkurs in Mengennotierung [Fremdwährungseinheiten pro Einheit Berichtswährung] an einem darauf folgenden Bilanzstichtag über dem bei Aufnahme der Verbindlichkeit maßgeblichen Kurs, so ergibt sich c. p. ein niedrigerer umgerechneter Erfüllungsbetrag. Dieser darf jedoch nicht angesetzt werden, da ein solcher Ausweis eines nicht realisierten Gewinnes im Widerspruch zum Realisationsprinzip stehen würde. Eine Ausnahme hiervon besteht nach § 256a Satz 2 HGB bei kurzfristigen Valutaverbindlichkeiten, die eine Restlaufzeit von bis zu einem Jahr aufweisen. Hier ist ohne Beachtung eines Wertvergleiches eine Umrechnung zum Devisenkassamittelkurs am Bilanzstichtag vorzunehmen. Eine derartige Durchbrechung des Realisations- und Imparitätsprinzips sowie des Anschaffungskostenprinzips ist steuerrechtlich gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 3 i. V. m. Nr. 2 EStG nicht zulässig, so dass steuerrechtlich die Unterschreitung der Bewertungsuntergrenze nicht möglich ist. Sinkt hingegen der Devisenkassamittelkurs in Mengennotierung und erhöht sich infolgedessen der umgerechnete Erfüllungsbetrag an einem darauf folgenden Bilanzstichtag, so muss dieser höhere Tageswert in der Handelsbilanz entsprechend § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB angesetzt werden (Höchstwertprinzip; vgl. Bieg/Kußmaul, Rechnungswesen, S. 45). In der Steuerbilanz ist nach traditionellem Verständnis des Maßgeblichkeitsprinzips dieser höhere Tageswert jedoch nur bei Gewinnermittlung nach § 5 EStG und unter der Voraussetzung einer voraussichtlich dauerhaften Kurssenkung unmittelbar als höherer Teilwert nach § 6 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 i. V. m. Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG anzusetzen oder als Grundlage für die Abdiskontierung der Verbindlichkeit nach § 6 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 EStG heranzuziehen. Wird demgegenüber das steuerliche Wahlrecht zum Teilwertansatz gemäß § 6 EStG als nach § 5 Abs. 1 EStG (in der neuen Fassung nach dem Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz) unabhängig vom handelsrechtlichen Ansatz ausübbar betrachtet (wie bspw. im BMF-Schreiben vom 12. 3. 2010; vgl. diesbezüglich jedoch Teil A, Abschn. 1.2.2, S. 27 f.), besteht lediglich ein Wahlrecht zur Zuschreibung. Erhöht sich nach einer Zuschreibung der (mengennotierte) Devisenkassamittelkurs und sinkt der Teilwert dadurch wieder, ist zu beachten, dass gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 i. V. m. Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 und Abs. 1 Nr. 1 Satz 4 EStG ein striktes Wertaufholungsgebot besteht; d. h. der Teilwertansatz ist entsprechend zu reduzieren. Bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG, die primär aber nur bei Freiberuflern sowie in der Land- und Forstwirtschaft zur Anwendung kommt, ergibt sich bei voraussichtlich dauerhaften Senkungen des Devisenkassamittelkurses mangels Maßgeblichkeit ohnehin nach § 6 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 i. V. m. Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG ein Wahlrecht zum Ansatz des höheren Teilwertes. Bei voraussichtlich nicht dauerhaften Devisenkassakurssenkungen mit korrespondierender Erhöhung des Teilwertes steht dem handelsrechtlichen Zuschreibungsgebot jedoch ein steuerrechtliches Zuschreibungsverbot gegenüber (§ 6 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 i. V. m. Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG). Aufgrund der sich daraus ergebenden Divergenzen von Handels- und Steuerbilanz empfiehlt sich daher, für steuerliche Zwecke eine Überleitungsrechnung, beispielsweise in Form einer Umbuchungsliste, anzufertigen (Falterbaum/Bolk/Reiß/Kirchner, Buchführung, S. 754–768). Bei Verbindlichkeiten, welche aufgrund einer Senkung des (allgemeinen) Zinsniveaus überverzinslich werden, wird z. T. eine Rückstellungsbildung 13.9 Latente Steuern 551 Vahlens Handbücher – Eisele/Knobloch – Technik des betrieblichen Rechnungswesens (8. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 05.07.11 Seite 551 Status: Imprimatur empfohlen (vgl. Brösel/Olbrich, § 253 HGB, Verbindlichkeiten, Rn. 268, Adler/ Düring/Schmaltz, § 253 HGB, Rn. 78 f.); allerdings erscheint es auch sachgerecht, auf einen Rückstellungsansatz zu verzichten und nur im Falle, dass durch die Zinsentwicklung eine Erhöhung des Erfüllungsbetrages zu erwarten ist (z. B. bei vorzeitiger Ablösung zum Zeitwert), diese – dann durch eine entsprechende Zuschreibung – gemäß dem Höchstwertprinzip abzubilden (vgl. Scharpf/Schaber, Bankbilanz, S. 288 ff.). Die Berücksichtigung von Änderungen bonitätsabhängiger Zinskomponenten birgt grundsätzlich problematische Aspekte für die Folgebewertung von Verbindlichkeiten in sich (vgl. Knobloch, Verbindlichkeiten- Bilanzierung, S. 96 f.). Zu den sonstigen Verbindlichkeiten zählen die Rentenverpflichtungen. Rentenschulden sind handelsrechtlich, sofern keine Gegenleistung mehr zu erwarten ist, mit ihrem Barwert anzusetzen (§ 253 Abs. 1 Satz 3 HGB und H 6.10 EStH). Der nach versicherungsmathematischen Grundsätzen zu errechnende Barwert ist der Gegenwartswert aller zukünftigen Zahlungen, die aufgrund der Rentenverpflichtung noch zu leisten sind. Die bei der Ermittlung des Barwertes für Rentenverpflichtungen mit einer Restlaufzeit von mehr als einem Jahr zur Anwendung kommenden Zinssätze ergeben sich handelsrechtlich seit Inkrafttreten des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes aus § 253 Abs. 2 Satz 1 HGB. In der Regel hat die Diskontierung danach mit einem der Restlaufzeit der einzelnen Rentenzahlungen entsprechenden durchschnittlichen Marktzinssatz der vergangenen sieben Geschäftsjahre zu erfolgen. Gegebenenfalls kommt eine Abzinsung mit dem durchschnittlichen Marktzinssatz in Betracht, der sich bei einer angenommenen Restlaufzeit von 15 Jahren ergibt (§ 253 Abs. 2 Satz 3 i. V. m. Satz 2 HGB). Die Marktzinssätze werden von der Deutschen Bundesbank bestimmt und jeden Monat veröffentlicht (vgl. Teil A, Abschn. 13.7.1, S. 513 f.). Steuerliche Auswirkungen ergeben sich durch diese Neuregelung nicht, da die Abzinsungsregelung des § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG, die eine pauschale Abzinsung mit einem Prozentsatz von 5,5 % p.a. vorsieht, der handelsrechtlichen Bewertung vorgeht. Ergänzende Literatur zu: 13.8 Verbindlichkeiten Baetge/Kirsch/Thiele, Bilanzen, S. 379–404 Coenenberg/Haller/Schultze, Jahresabschluss, S. 399–411 Falterbaum/Bolk/Reiß/Kirchner, Buchführung, S. 754–768 Hachmeister, Verbindlichkeiten nach IFRS, S. 11–98 IDW, WP-Handbuch 06 I, S. 410–413, 525–537 13.9 Latente Steuern 13.9.1 Steuerlatenzen nach Handelsrecht Um Gegenstand und Zwecksetzung latenter Steuern zu veranschaulichen, wird die folgende Bilanz betrachtet:

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References

Zusammenfassung

Ein wahrer Klassiker zum betrieblichen Rechnungswesen.

"Der 'Eisele/Knobloch' gehört mit Sicherheit zum besten, was es auf dem Lehrbuchmarkt zu diesem Thema gibt."

in: Studium 90/2012

Die »Technik des betrieblichen Rechnungswesen« war und ist ein Gesamtwerk:

Es umfasst das betriebliche Rechnungswesen in der Breite ausgehend vom handels- und steuerrechtlichen Einzelabschluss und den dafür einschlägigen internationalen Rechnungslegungsgrundsätzen (IFRS), über die Grundlagen der Kosten- und Leistungsrechnung bis hin zu den Sonderfällen der Bilanzierung und in der Tiefe von der Auslegung der abstrakten Bilanzierungsnormen durch Rechtsprechung, Verwaltung und Schrifttum bis hin zum grundlegenden Buchungssatz.

"Das Werk vermittelt umfassendes anwendungsbezogenes Grundlagenwissen und fordert die Fähigkeit zur selbstständigen Problemlösung."

in: Controller Magazin 1/2012

"Das knapp 1.500 Seiten dicke Lehrbuch ist auch in der 8. Auflage ein Gesamtwerk: Es deckt konsequent alles ab, was man als Student wissen muss, wenn man sich auf das betriebliche Rechnungswesen spezialisiert. [...] Am bewährten didaktischen Konzept hat sich auch bei der Neuauflage nichts geändert: Durch die anwendungs- sowie praxisbezogene Wissensvermittlung wird der Leser schnell zum Profi auf dem Gebiet des betrieblichen Rechnungswesens."

in: Studium 90/2012

Beste Autoren-Kompetenz

Prof. Dr. Wolfgang Eisele war Inhaber des Lehrstuhls für Rechnungswesen und Finanzierung an der Universität Hohenheim. Prof. Dr. Alois Paul Knobloch ist Inhaber des Lehrstuhls für Betriebswirtschaftslehre, insbesondere Rechnungswesen und Finanzwirtschaft, an der Universität des Saarlandes.