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2.1 Grundsätze ordnungsmäßiger Inventur (GoI) in:

Wolfgang Eisele, Alois Paul Knobloch

Technik des betrieblichen Rechnungswesens, page 62 - 65

Buchführung und Bilanzierung, Kosten- und Leistungsrechnung, Sonderbilanzen

8. Edition 2011, ISBN print: 978-3-8006-3784-3, ISBN online: 978-3-8006-4350-9, https://doi.org/10.15358/9783800643509_62

Series: Vahlens Handbücher der Wirtschafts- und Sozialwissenschaften

Bibliographic information
Vahlens Handbücher – Eisele/Knobloch – Technik des betrieblichen Rechnungswesens (8. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 05.07.2011 Seite 42 Status: Imprimatur 2 Inventur und Inventar Ausgangspunkt für die Eröffnungsbilanz zu Beginn eines Handelsgewerbes und damit Grundlage für die doppelte Buchführung ist das Inventar (§ 240 Abs. 1 HGB). Es handelt sich dabei um ein unabhängig von der Buchführung zu erstellendes vollständiges, detailliertes art-, mengen- und wertmäßiges Verzeichnis aller Vermögensgegenstände und Schulden zu einem Stichtag. Aber nicht nur zur Eröffnung der Buchführung, auch zur Ableitung von Jahresabschlussbilanzen ist ein Inventar notwendig. Die Dauer des Geschäftsjahres, für dessen Schluss ein solches Inventar regelmäßig zu erstellen ist, darf 12 Monate nicht überschreiten, wobei Geschäftsjahr und Kalenderjahr nicht notwendigerweise übereinstimmen müssen (§ 240 Abs. 2 HGB). Kürzere Geschäftsjahre (sog. Rumpfgeschäftsjahre) können sich z. B. bei Gründung eines Unternehmens zur Angleichung des Geschäfts- an das Kalenderjahr ergeben. Die zur Erstellung des Inventars erforderliche Tätigkeit wird Inventur genannt. Zeitlich ist zwischen der Inventurdurchführung, dem Stichtag des Inventars und der Inventaraufstellung zu unterscheiden. Während der Zeitpunkt der Bestandsaufnahme und der Stichtag des Inventars von dem jeweiligen Inventursystem abhängen, gibt es für die Aufstellung des Inventars keine genauen Zeitvorgaben. § 240 Abs. 2 HGB besagt lediglich, dass die Aufstellung innerhalb der einem ordnungsmäßigen Geschäftsgang entsprechenden Zeit zu bewirken ist. Da das Inventar der Erstellung des Jahresabschlusses vorausgehen muss, begrenzen die rechtsform- und größenabhängigen Aufstellungsfristen des Jahresabschlusses (s. Abb. S. 20 f.), die in der Regel nicht voll ausgeschöpft werden können, auch die Frist für die Erstellung des Inventars. Obwohl in § 317 Abs. 1 HGB nicht explizit aufgeführt, umfasst die handelsrechtliche Jahresabschlussprüfung auch die Prüfung der Inventur und des Inventars, da diese stets die Voraussetzung für eine ordnungsgemäße Buchführung und damit auch für den Jahresabschluss bilden. Die diesbezüglich vom Abschlussprüfer zu beachtenden Vorschriften sind dem 2003 veröffentlichten IDW PS 301 zu entnehmen (vgl. HFA, Prüfung der Vorratsinventur, S. 715 ff.). Durch die eigenständige Erfassung sämtlicher Vermögensgegenstände und Schulden werden eine wirksame Kontrolle und ein Abgleich der Buchführung mit den tatsächlichen Beständen ermöglicht. Die Zwecke der Inventur und des Inventars sind deshalb primär in einer Sicherungs- und Überwachungsfunktion zu sehen. Darüber hinaus wird durch eine Beeinflussung des Mitarbeiterbewusstseins in Richtung auf eine möglichst frühzeitige Reaktion auf Ursachen von Mengendifferenzen eine Präventivfunktion, im Hinblick auf eine Veränderung der Vorgehensweise bei der buchhalterischen Erfassung der Geschäftsvorfälle eine Initiatorfunktion erreicht. Werden in der Bestandsbuchführung nur die Zugänge, nicht aber auch die Abgänge buchmäßig festgehalten – was bei Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen sowie Waren häufig der Fall ist –, dann 2.1 Grundsätze ordnungsmäßiger Inventur (GoI) 43 Vahlens Handbücher – Eisele/Knobloch – Technik des betrieblichen Rechnungswesens (8. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 05.07.2011 Seite 43 Status: Imprimatur dient die Inventur nicht nur der Abstimmung zwischen Buch- und Istbestand, sondern erweist sich auch als ein unumgängliches Hilfsmittel zur Feststellung des wertmäßigen Verbrauchs. 2.1 Grundsätze ordnungsmäßiger Inventur (GoI) Bei der Planung, Vorbereitung, Durchführung, Überwachung und Auswertung der Inventur sowie bei der Aufstellung des Inventars sind die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung zu beachten. Es ist aber erforderlich, die allgemein anerkannten GoB für Zwecke der Inventur zu operationalisieren, wobei üblicherweise nicht zwischen Grundsätzen für die Inventur und Grundsätzen für das Inventar unterschieden wird. Als GoI sind zu kennzeichnen: Der Vollständigkeitsgrundsatz des § 246 Abs. 1 HGB: Dieser erfordert die Inventarisierung sämtlicher Vermögensgegenstände bzw. Wirtschaftsgüter. Hieraus resultieren jedoch gewichtige Abgrenzungsprobleme in zeitlicher, räumlicher, rechtlicher und wirtschaftlicher Hinsicht. Dabei sind für die Inventarerfassung prinzipiell nicht die juristischen, sondern die wirtschaftlichen Verhältnisse maßgebend (§ 39 Abs. 2 AO). Solange z. B. bei Lieferungen unter Eigentumsvorbehalt oder bei Sicherungsübereignungen die zugehörige Verbindlichkeit im Inventar aufgeführt wird, ist auch der Vermögensgegenstand inventarisierungspflichtig. Erst wenn mit einer tatsächlichen Inanspruchnahme des Sicherungsrechts gerechnet werden muss, erlangen die juristischen Eigentumszurechnungsvorschriften Dominanz, so dass sich eine weitere Inventarisierung verbietet (zu den speziellen Zuordnungskriterien beim Leasing vgl. Teil A, Abschn. 10.1, S. 366 ff.). Für die Erstellung lückenloser Inventare ist auch der Ansatz sog. Merk-(Erinnerungs-)posten notwendig, damit ein Nachweis über Vermögensgegenstände geführt werden kann, die wegen Ablauf der wirtschaftlichen Nutzungsdauer (abgeschriebene Anlagegüter) oder wegen Einbüßung ihrer Marktfähigkeit (Ladenhüter) keinen Buchwert mehr besitzen. Bei Wirtschaftsgütern, die sich am Abschlussstichtag weder im Lager des Käufers noch des Verkäufers befinden (z. B. rollende oder schwimmende Ware) gilt als Inventarisierungskriterium grundsätzlich der Gefahrenübergang nach den §§ 446 (Kauf- und Werklieferungsvertrag), 447 (Versendungsverkauf), 644 (Werkvertrag) BGB. Ein Zwang zur Inventarisierung besteht beim Käufer allerdings erst mit der endgültigen Eigentumsübertragung. In das Inventar müssen dagegen geringwertige (abnutzbare und bewegliche) Anlagegüter nicht aufgenommen werden, falls ihre Anschaffungs- und Herstellungskosten nicht mehr als 410 € betragen und sie im Jahr der Anschaffung oder Herstellung voll abgeschrieben werden (R 5.4 Abs. 1 EStR i. V. m. § 6 Abs. 2 EStG; ggf. Erstellung eines Verzeichnisses nach § 6 Abs. 2 Sätze 4 und 5 EStG). Für den Fall, dass sich die Unternehmung im Wirtschaftsjahr alternativ für die Bildung eines Sammelpostens nach § 6 Abs. 2a EStG entscheidet, gilt dies sowohl für die in den Sammelposten aufgenommenen geringwertigen Anlagegüter, deren Wert zwischen 150 € und 1.000 € liegt, als auch für die sofort abgeschriebenen Anlagegüter bis zu einem Nettowert von 150 €. Rechnungsabgrenzungs- 2 Inventur und Inventar44 Vahlens Handbücher – Eisele/Knobloch – Technik des betrieblichen Rechnungswesens (8. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 05.07.2011 Seite 44 Status: Imprimatur posten können im Inventar erfasst werden. Da es sich hierbei aber nicht um Vermögensgegenstände oder Schulden handelt, besteht, unbeschadet der für sie erforderlichen Aufzeichnungen, keine Verpflichtung zur Aufnahme in das Inventar. Generell müssen Doppelerfassungen von im Inventar zu verzeichnenden Beständen vermieden werden. Bei Anwendung der Stichprobeninventur ist der Grundsatz der Vollständigkeit dahingehend zu interpretieren, dass alle aufnahmepflichtigen Positionen in der Grundgesamtheit zu erfassen sind, alle diese Positionen eine berechenbare, positive Wahrscheinlichkeit besitzen, in die Stichprobe zu gelangen, jedes Stichprobenelement vollständig aufzunehmen und auszuwerten ist sowie die Auswertung aller dieser Stichprobenglieder in das Inventurergebnis einzugehen hat. Der Grundsatz der Richtigkeit: Dieser verlangt, dass alle durch die Inventur ermittelten Angaben sachlich zutreffen und mit den Tatsachen übereinstimmen müssen (sachbezogene Richtigkeit). Da in der Praxis üblicherweise und zumeist durch menschliche Unzulänglichkeiten bedingt kein vollkommen richtiges Inventar erstellt werden kann, müssen die Angaben bezüglich der Bestandsaufnahme und des Inventars dem Anspruch „möglichst fehlerfrei“ genügen. Dar- über hinaus gilt der personenbezogene Grundsatz der Willkürfreiheit bezüglich derjenigen Inventur- und Inventarangaben, die durch subjektive Einflüsse geprägt sind. Für die Erfassung der Art und der Beschaffenheit des Vermögensgegenstandes oder der Schuld bedeutet dies, dass für den Mengennachweis und die Bewertung alle vorhandenen Informationen zur sachgerechten Identifizierung bereitgestellt werden müssen. Der Mengennachweis ist durch eine zuverlässige Erfassungsmethode zu führen, was allerdings eine vertretbare Schätzung, z. B. bei Haldenbeständen, nicht ausschließt. Die wertmäßige Richtigkeit und Willkürfreiheit betrifft demgegenüber zunächst den rechnerischen Bewertungsvorgang; größere Bedeutung kommt jedoch der bestandsspezifisch zutreffenden Ermittlung und Zuordnung der einzelnen Wertmaßstäbe zu. Bei der Stichprobeninventur gilt der Grundsatz der Richtigkeit als gewahrt, wenn der Aussagewert des auf diese Weise aufgestellten Inventars dem Aussagewert eines aufgrund einer körperlichen Bestandsaufnahme aufgestellten Inventars gleichkommt (§ 241 Abs. 1 HGB). Der Grundsatz der Klarheit: Dieser fordert, dass die einzelnen Inventurposten durch eine eindeutige Bezeichnung inhaltlich scharf umrissen und von anderen Posten eindeutig abgegrenzt sind. Sämtliche Inventurangaben und das Inventar sind zudem sowohl verständlich als auch übersichtlich darzustellen. Der Grundsatz der Nachprüfbarkeit: Dieser verlangt, dass die Vermögensgegenstände und Schulden unter Angabe aller für den Nachweis und die Bewertung erforderlichen Angaben dergestalt zu verzeichnen sind, dass ein sachverständiger Dritter mittels der aufzubewahrenden Unterlagen (ggf. unter Mitwirkung der an der Inventur beteiligten Personen) die Wertfindung und das Inventar sowie das Vorgehen bei der Inventuraufnahme in angemessener Art und Weise überprüfen kann. Bei der Stichprobeninventur erfordert der Grundsatz der Nachprüfbarkeit eine ordnungsgemäße Dokumentation der Planung, der Verfahrensanwendung, der Zufallsauswahl der Bestandsaufnahme, der Herleitung 2.2 Inventurformen 45 Vahlens Handbücher – Eisele/Knobloch – Technik des betrieblichen Rechnungswesens (8. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 05.07.2011 Seite 45 Status: Imprimatur der statistischen Aussagen und der Überleitung der Stichprobenergebnisse auf das Inventar. Der Grundsatz der Einzelerfassung und Einzelbewertung (§ 252 Abs. 1 Nr. 3 HGB): Demnach sind alle Vermögensgegenstände und Schulden nach Art, Menge und Beschaffenheit gesondert zu erfassen und einzeln zu bewerten sowie im Inventar aufzuführen. Strittig ist, ob die Bewertung schon während der Inventur zu erfolgen hat oder erst bei der Inventarerstellung. Nach herrschender Meinung kann die Bewertung zeitlich losgelöst von der körperlichen Bestandsaufnahme erfolgen. Auf alle Fälle müssen dann aber bereits bei der Inventur Angaben für die Bewertung (z. B. Qualitätsminderungen) gemacht werden. Die Pflicht zur Einzelerfassung und Einzelbewertung ist, abgesehen von den Möglichkeiten der Anwendung der Fest- bzw. der Gruppenbewertung (§ 240 Abs. 3 und 4 HGB; zu den einzelnen Methoden s. Teil A, Abschn. 11.2.2.1 und 11.2.2.2, S. 408 ff.), nur dadurch begrenzt, dass keine unzumutbaren und, in Relation zur Bedeutung der Vermögensgegenstände oder Schulden, unverhältnismäßig hohen Anforderungen zu stellen sind. Bei der Stichprobeninventur ist der Einzelnachweis der Vermögensgegenstände nach Art, Menge und Wert für das Inventar über eine ordnungsmäßige Bestandsbuchführung zu gewährleisten, d. h. alle Bestände, Zu- und Abgänge müssen einzeln nach Termin, Art und Menge erfasst und die Eintragungen belegmäßig nachgewiesen werden. 2.2 Inventurformen Die Erstellung des Inventars kann auf der Grundlage unterschiedlicher Vorgehensweisen erfolgen. Die dabei jeweils angewandten Inventurformen sind durch eine Kombination von Merkmalen gekennzeichnet, wobei eine Kategorisierung wie folgt vorgenommen werden kann: – Art der Aufnahme: körperliche Inventur, Beleg- und Buchinventur, – zeitliche Anordnung der Aufnahme, des Inventar- und des Bilanzstichtags: Stichtagsinventur, vor- oder nachverlegte Inventur, permanente Inventur sowie – als bestandsbedingte Sonderformen – die Einlagerungsinventur und die systemgestützte Werkstattinventur, – Umfang der Aufnahme: jährliche vollständige Erfassung, jährliche stichprobenweise Erfassung, jährliche Gruppen- bzw. Festbewertung. Häufig wird die Kennzeichnung nach der zeitlichen Anordnung der Aufnahme mit dem Begriff Inventursystem, die Unterscheidung nach Art und Umfang der Aufnahme hingegen mit der Bezeichnung Inventurverfahren umschrieben. Eine adäquate Kombination aus Inventursystem und Inventurverfahren wird als Inventurform bezeichnet. (1) Bezüglich der Art der Aufnahme hat die Inventur bei körperlichen Vermögensgegenständen grundsätzlich den Charakter einer körperlichen Bestandsfeststellung, bei der das Vorhandensein, die Art, die Menge und die Beschaf-

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References

Zusammenfassung

Ein wahrer Klassiker zum betrieblichen Rechnungswesen.

"Der 'Eisele/Knobloch' gehört mit Sicherheit zum besten, was es auf dem Lehrbuchmarkt zu diesem Thema gibt."

in: Studium 90/2012

Die »Technik des betrieblichen Rechnungswesen« war und ist ein Gesamtwerk:

Es umfasst das betriebliche Rechnungswesen in der Breite ausgehend vom handels- und steuerrechtlichen Einzelabschluss und den dafür einschlägigen internationalen Rechnungslegungsgrundsätzen (IFRS), über die Grundlagen der Kosten- und Leistungsrechnung bis hin zu den Sonderfällen der Bilanzierung und in der Tiefe von der Auslegung der abstrakten Bilanzierungsnormen durch Rechtsprechung, Verwaltung und Schrifttum bis hin zum grundlegenden Buchungssatz.

"Das Werk vermittelt umfassendes anwendungsbezogenes Grundlagenwissen und fordert die Fähigkeit zur selbstständigen Problemlösung."

in: Controller Magazin 1/2012

"Das knapp 1.500 Seiten dicke Lehrbuch ist auch in der 8. Auflage ein Gesamtwerk: Es deckt konsequent alles ab, was man als Student wissen muss, wenn man sich auf das betriebliche Rechnungswesen spezialisiert. [...] Am bewährten didaktischen Konzept hat sich auch bei der Neuauflage nichts geändert: Durch die anwendungs- sowie praxisbezogene Wissensvermittlung wird der Leser schnell zum Profi auf dem Gebiet des betrieblichen Rechnungswesens."

in: Studium 90/2012

Beste Autoren-Kompetenz

Prof. Dr. Wolfgang Eisele war Inhaber des Lehrstuhls für Rechnungswesen und Finanzierung an der Universität Hohenheim. Prof. Dr. Alois Paul Knobloch ist Inhaber des Lehrstuhls für Betriebswirtschaftslehre, insbesondere Rechnungswesen und Finanzwirtschaft, an der Universität des Saarlandes.