Dreizehnter Teil: Konzernanhang in:

Gerhard Scherrer

Konzernrechnungslegung nach HGB, page 396 - 423

Eine anwendungsorientierte Darstellung mit zahlreichen Beispielen

3. Edition 2012, ISBN print: 978-3-8006-4298-4, ISBN online: 978-3-8006-4299-1, https://doi.org/10.15358/9783800642991_396

Series: Vahlens Handbücher der Wirtschafts- und Sozialwissenschaften

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Vahlens Handbücher – Scherrer – Konzernrechnungslegung nach HGB (3. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 29.03.2012 Seite 391 Status: Druckdaten Dreizehnter Teil: Konzernanhang Vahlens Handbücher – Scherrer – Konzernrechnungslegung nach HGB (3. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 29.03.2012 Seite 393 Status: Druckdaten A. Konzeption und Regelungsgehalt des Konzernanhangs I. Aufstellungspflicht und Zweck des Konzernanhangs 1. Grundzüge des Konzernanhangs Nach § 297 Abs. 1 HGB haben Kapitalgesellschaften mit Sitz im Inland, die Mutterunternehmen im Sinn des § 290 HGB und nicht kapitalmarkorientierte Mutterunternehmen sind, als Teil des Konzernabschlusses neben der Konzernbilanz, der Konzern-Gewinnund Verlustrechnung, der Kapitalflussrechnung und dem Eigenkapitalspiegel einen Konzernanhang aufzustellen. Zudem kann nach § 297 Abs. 1 Satz 2 HGB der Inhalt des Konzernabschlusses entsprechend der IFRS, allerdings als Wahlrecht, um eine Segmentberichterstattung erweitert werden. Die §§ 313, 314 HGB zur Aufstellung eines Konzernanhangs gelten nach dem mit dem KapCoRiLiG vom 24.2.2000 eingefügten § 264a HGB auch für bestimmte Personenhandelsgesellschaften (OHG, KG), die die Voraussetzungen des § 264a HGB erfüllen und gleichzeitig Mutterunternehmen mit Sitz im Inland sind. Zur Aufstellung eines Konzernanhangs besteht nach §§ 340i Abs. 1, 341i Abs. 1 HGB für die nicht kapitalmarktorientierte Kreditinstitute und Versicherungsunternehmen unabhängig von der Rechtsform eine Verpflichtung. Allerdings müssen einzelne der sonstigen Pflichtangaben nach § 314 HGB von den Kreditinstituten und Versicherungsunternehmen nicht gemacht zu werden. Diese Befreiung besteht für: • Kreditinstitute und Finanzdienstleistungsinstitute. Sie brauchen die Angaben zu den im Konzernabschluss ausgewiesenen Verbindlichkeiten, zur Aufgliederung der Umsatzerlöse und zu Vorschüssen und Krediten der Organmitglieder sowie zu den für diese eingegangenen Haftungsverhältnissen, nicht zu machen. • Versicherungsunternehmen. Sie brauchen die Aufgliederung der Umsatzerlöse nicht vorzunehmen sowie § 314 Abs. 1 Nr. 2 HGB lediglich mit der Maßgabe anzuwenden, dass die Angaben für solche finanziellen Verpflichtungen nicht zu machen sind, die im Rahmen des Versicherungsgeschäftes entstehen. 2. Zweck des Konzernanhangs a) Konzernanhang als Element des Konzernabschlusses Wie angeführt besteht nach § 297 Abs. 1 HGB der aus der Konzernbilanz, der Konzern- Gewinn- und Verlustrechnung, dem Konzernanhang, der Kapitalflussrechnung und dem Eigenkapitalspiegel. Für die ergänzenden Teile des Konzernabschlusses gelten die gleichen Vorschriften und Grundsätze bezüglich der Aufstellung und Veröffentlichung des Konzernabschlusses. Die Gleichstellung des Konzernanhangs mit den anderen Teilen Vahlens Handbücher – Scherrer – Konzernrechnungslegung nach HGB (3. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 29.03.2012 Seite 394 Status: Druckdaten Dreizehnter Teil: Konzernanhang 394 des Konzernabschlusses, namentlich der Konzernbilanz und der Konzern-Gewinn- und Verlustrechnung, erlaubt es, die Angaben zu einzelnen Posten jeweils bei den unterschiedlichen Instrumenten des Konzernabschlusses oder im Konzernanhang zu machen. Ein Zweck des Konzernanhangs beruht in der Offenlegung einer Reihe von Aufgaben, wie der Informationsfunktion, der Erläuterungsfunktion der Ergänzungsfunktion, der Entlastungsfunktion sowie der Korrekturfunktion. b) Informationsfunktion des Konzernanhangs Besondere Bedeutung für die Rechnungslegungsadressaten hat die Informationsfunktion. Danach soll der Konzernanhang dazu beitragen, dass der Konzernabschluss entsprechend der Anforderungen des § 297 Abs. 2 HGB ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Konzerns vermittelt. Die Informationsfunktion des Konzernabschlusses umfasst die Erläuterungsfunktion und die Ergänzungsfunktion. Die Informationsfunktion verlangt die Erläuterung der einzelnen Daten der Konzernbilanz, der Konzern-Gewinn- und Verlustrechnung, der Konzern-Kapitalflussrechnung und des Konzern-Eigen-kapitalspiegels. Letztere verlangt die Angabe spezieller Sachverhalte und Daten, die in den angeführten Rechnungen nicht enthalten sind. Daneben hat der Konzernanhang eine Entlastungsfunktion vor allem für die Konzernbilanz und die Konzern-Gewinn- und Verlustrechnung. Schließlich kommt dem Konzernanhang bei Vorliegen besonderer Umstände eine Korrekturfunktion zu. Die angeführten Funktionen des Konzernanhangs sind nicht überschneidungsfrei. Auch ist die Zuordnung einzelner Sachverhalte zu den Funktionen nicht einheitlich. 1) Erläuterungsfunktion des Konzernanhangs Die Erläuterungsfunktion beinhaltet i.d.R. den Teil des Konzernanhangs. Sie hat die Aufgabe, die im Konzernabschluss abgebildeten Daten und Zahlen zu umschreiben und verbal zu erläutern. Die Erläuterung gilt für den Konzern als die umfangreichste fiktive rechtliche Einheit. Die Erläuterung richtet sich auf die angewandten Konsolidierungsmethoden, d.h. die Neubewertungsmethode bei voll konsolidierten Tochterunternehmen und Zweckgesellschaften sowie quotal konsolidierten Gemeinschaftsunternehmen und die Buchwertmethode bei Anwendung der Equity-Methode im Rahmen der Bewertung der Anteile an assoziierten Unternehmen. Ein Schwerpunkt der Erläuterungspflicht ist die Angabe der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden bei Bestehen der durch das BilMoG weitgehend aufgelösten Wahlrechte. Die Erläuterung richtet sich auch auf die Angabe der Bewertungsmethoden im Rahmen der konzernspezifischen Bewertung der Vermögensgegenstände, Schulden, Rechnungsabgrenzungsposten und Sonderposten. Die Erläuterungsfunktion hat auch die Aufgabe, die angewandten Methoden der Umrechnung von Fremdwährungspositionen in den Einzelabschlüssen der einbezogenen Unternehmen und die Methode der Umrechnung von in fremder Währung aufgestellten Jahresabschlüssen der einbezogenen Tochterunternehmen und Gemeinschaftsunternehmen anzugeben. 2) Ergänzungsfunktion des Konzernanhangs Die Ergänzungsfunktion umfasst entsprechend der Bezeichnung die Angabe von Daten, die sich aus dem Konzernabschluss nicht ohne weiteres ableiten lassen. Sie betreffen die Vahlens Handbücher – Scherrer – Konzernrechnungslegung nach HGB (3. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 29.03.2012 Seite 395 Status: Druckdaten A. Konzeption und Regelungsgehalt 395 Angabe einbezogener Tochterunternehmen, Zweckgesellschaften, Gemeinschaftsunternehmen und assoziierter Unternehmen sowie der Veränderung des Konsolidierungskreises gegenüber dem vorhergehenden Konzerngeschäftsjahr. Die Ergänzungsfunktion hat zudem Begründungen dafür zu liefern, weshalb Tochterunternehmen nicht in den Konzernabschluss einbezogen wurden. Zu den ergänzenden Angaben rechnen Teile der Sonstigen Pflichtangaben nach § 314 Abs. HGB, wie die Angabe: • des Gesamtbetrags der sonstigen finanziellen Verpflichtungen, die nicht in der Konzernbilanz erscheinen oder nicht unter dem Strich zu vermerken sind nach § 314 Abs. 1 Nr. 2 HGB; • der durchschnittlichen Zahl der Arbeitnehmer gegliedert nach Gruppen gemäß § 314 Abs. 1 Nr. 4 HGB; • der Gesamtbezüge der Organmitglieder nach § 314 Abs. 1 Nr. 6 HGB. 3) Entlastungsfunktion des Konzernanhangs Die Entlastungsfunktion gewinnt mit der Verlagerung von Angaben aus der Konzernbilanz und der Konzern-Gewinn- und Verlustrechnung in den Konzernanhang und der Einführung der Kapitalflussrechnung und des Eigenkapitalspiegels zunehmende Bedeutung. Beispiele für die Wahlrechte, die Angaben in der Konzernbilanz oder im Konzernanhang zu machen, sind u.a.: • die Darstellung des Anlagespiegels (Anlagegitter) nach § 285 Abs. 1 i.V.m. § 268 Abs 2 Satz 1, 3 HGB; • der Ausweis des Disagios nach § 268 Abs. 6 HGB; • die Angabe der Haftungsverhältnisse nach § 268 Abs. 7 HGB; • die in die Kapitalrücklage eingestellten und entnommenen Beträge nach § 152 Abs. 2 AktG; • die Einstellung von Vorjahresgewinn und Jahresgewinn in die Gewinnrücklage und entnommene Beträge nach § 152 Abs. 3 AktG und • der Betrag des Eigenkapitalanteils von Werterhöhungen und steuerlich verursachten Passivposten nach § 58 Abs. 2a AktG. Beispiele für das Wahlrecht, Angaben entweder in der Konzern-Gewinn- und Verlustrechnung oder im Konzernanhang zu machen, sind u.a. die Angabe der außerplanmä- ßigen Abschreibungen nach § 298 Abs. 1 i.V.m. § 277 Abs. 3 HGB. Die Verlagerung der Angaben in den Konzernanhang führt zur Entlastung der einzelnen Teile des Konzernabschlusses und kann insoweit zweckmäßig zur Erweiterung der Klarheit und Übersichtlichkeit des offen gelegten Konzernabschlusses führen. 4) Korrekturfunktion des Konzernanhangs Die Korrekturfunktion des Konzernanhangs bezüglich der Information des Konzernabschlusses wird in § 297 Abs. 2 Satz  3 HGB für Sonderfälle der Berichterstattung vorgeschrieben. Nach der Vorschrift sind im Konzernanhang immer dann zusätzliche Angaben zu machen, wenn besondere Umstände des Konzerns dazu führen, dass aus Vahlens Handbücher – Scherrer – Konzernrechnungslegung nach HGB (3. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 29.03.2012 Seite 396 Status: Druckdaten Dreizehnter Teil: Konzernanhang 396 dem Konzernabschluss ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Konzerns nicht ohne weiters ersichtlich ist. II. Berichterstattungsgrundsätze für den Konzernanhang 1. Form des Konzernanhangs Zur Form des Konzernanhangs liegen gesetzliche Vorgaben nicht vor. An sie treten die allgemeinen Grundsätze der Klarheit und Übersichtlichkeit der Berichterstattung. Von wesentlicher Bedeutung für die Konzernberichterstattung im Konzernanhang sind die Grundsätze der Klarheit und Übersichtlichkeit. • Der Grundsatz der Klarheit verlangt in Bezug auf die sprachliche Darstellung der Sachverhalte, dass sie in verständlicher Form, eindeutig, widerspruchsfrei und präzise zu erfolgen hat. Abzulehnen sind vor allem verbale Darstellungen im Konzernanhang, die zwei- oder mehrdeutig sind und damit vielfach von den Rechnungslegungsadressaten falsch interpretiert werden. So sagt ein Hinweis auf die Erhöhung der Produktion nichts über die Anzahl und den Preis der veräußerten Produkte aus. • Der Grundsatz der Übersichtlichkeit verlangt eine aus unternehmenssachlichen bzw. aus konzernsachlichen Gesichtspunkten abgeleitete Darstellung der berichtspflichtigen Sachverhalte in der Konzernrechnungslegung. Daraus folgt, dass der Konzernanhang übersichtlich im Sinn der gesetzlichen Angaben und Erläuterungen dar zustellen ist. Nach Auffassung im Schrifttum ist eine zweckgerechte Gliederung von vorgegebenen Berichtssachverhalten nach wirtschaftlichen Kriterien vorzunehmen. Der Konzernanhang ist im Rahmen der Konzernrechnungslegung als solcher zu bezeichnen. Es ist erforderlich, dass der Konzernanhang in der externen Rechnungslegung des Konzerns eindeutig als „Konzernanhang“ bezeichnet und von den einzelnen Teilen des Konzernabschlusses abgegrenzt wird. Die fehlende gesetzliche Regelung der Darstellung des Konzernanhangs im Rahmen der externen Rechnungslegung des Konzerns hat zur Ausgestaltung der Berichterstattung für den Konzernabschluss geführt. Nach dieser Regelung soll der Konzernanhang aus den im Folgenden angeführten Berichtsteilen bestehen: • allgemeine Angaben zum Konzernabschluss; • Angaben zum Konsolidierungskreis und zu den Konsolidierungsmethoden; • Angaben zu den Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sowie zur Währungsumrechnung; • Angaben zu einzelnen Posten der Konzernbilanz und der Konzern-Gewinn- und Verlustrechnung und • sonstige Angaben und Erläuterungen. Die Angaben aus der Konzernbilanz und zur Konzern-Gewinn- und Verlustrechnung orientieren sich primär an der Reihenfolge der einzelnen Posten der Konzernbilanz und der Konzern-Gewinn- und Verlustrechnung. In der Praxis hat sich die Übung herausgebildet, die einzelnen Angaben im Konzernanhang nummernmäßig mit den Vahlens Handbücher – Scherrer – Konzernrechnungslegung nach HGB (3. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 29.03.2012 Seite 397 Status: Druckdaten A. Konzeption und Regelungsgehalt 397 entsprechenden Posten der Konzernbilanz und der Konzern-Gewinn- und Verlustrechnung zu verbinden. Nach h.M. gilt für den Konzernanhang Darstellungsstetigkeit. § 298 Abs. 1 i.V.m. § 265 Abs. 1 Satz 1 HGB verlangt, dass die Form einer gewählten Darstellung beizubehalten ist, sofern nicht in Ausnahmefällen wegen besonderen Umstände Abweichungen erforderlich sind. Allerdings richtet sich § 265 Abs. 1 Satz 1 HGB nach aufeinander folgenden Konzerngeschäftsjahren mit Bilanzen und Gewinn- und Verlustrechnungen und nicht explizit auf den aufeinander folgenden Konzernanhang. Die Darstellungsstetigkeit im Konzernanhang nach Gliederung und Einordnung der Einzelangaben im Gliederungsschema ist auch unter Beachtung des Grundsatzes der Klarheit und Übersichtlichkeit des § 297 Abs. 1 Satz 1 HGB und als Voraussetzung für die Erfüllung der Informationsfunktion des Konzernanhangs erforderlich. Das Gebot der Darstellungsstetigkeit gilt insoweit uneingeschränkt. Die Darstellung der Angaben im Konzernanhang kann nicht auf die entsprechende Darstellung eines früheren Konzernanhangs Bezug nehmen. Es gilt der Grundsatz der jährlichen Angabe. Es sind alle vorgeschriebenen Anhangangaben für jedes Geschäftsjahr erneut zu machen. Dies gilt auch für Angaben, die in mehreren Konzernabschlüssen die gleiche Darstellung beinhalten. Dagegen soll es nach Auffassung im Schrifttum zulässig sein und der Information der Adressaten der Konzernrechnungslegung dienen, wenn bei quantitativen Angaben im Konzernanhang Vergleichszahlen des Vorjahres beinhalten. Die Berichterstattung ist freiwillig, wird jedoch vom dem HGB nicht vorgeschrieben. Liegt ein Sachverhalt vor, für den das Gesetz Angaben im Konzernanhang vorgeschrieben hat, in dem abgelaufenen Konzerngeschäftsjahr nicht vor, sind keine Angaben dar- über zu machen, dass keine Angabenverpflichtungen für eine bestimmte Berichterstattung vorliegen. Die nicht berichtspflichtigen Leerposten können sowohl Zahlenangaben (Beträge) als auch verbale Angaben (Beschreibungen) betreffen. Nach § 298 Abs. 1 i.V.m. § 244 HGB sind die im Konzernanhang zu machenden Angaben, ebenso wie die Berichterstattung in den anderen Teilen des Konzernabschlusses und im Konzernlagebericht, in deutscher Sprache und in Euro aufzustellen. Dies schließt die in der Praxis vielfach zu findenden freiwillige Übersetzungen in andere Sprachen, vor allem in die englische Sprache, nicht aus. Beträge (Zahlen) sind mit der Änderung des § 244 HGB durch das Gesetz zur Einführung des Euro vom 9.6.1998 in Euro anzugeben. Ergänzend können neben der Angabe in Euro die Angaben ergänzend in einer anderen Währung, z.B. in US-Dollar, angegeben werden. 2. Anforderungen an die Berichterstattung des Konzernanhangs Nach Auffassung des Schrifttums besteht Einigkeit darüber, dass der Konzernanhang dazu beiträgt, dass der Konzernabschluss nach § 297 Abs. 2 Satz 2 HGB unter Beachtung der GoB ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Konzerns vermittelt. Die im Konzernanhang geforderten Angaben, Begründungen, Darstellungen, Hinweise und Erläuterungen sind wichtige Teile der Realisierung der Informationsfunktion des Konzernabschlusses. Die Anforderungen an den Umfang der Berichterstattung betrifft die Berücksichtigung der Grundsätze der Wahrheit, der Richtigkeit der Plausibilität und der Vollständigkeit Vahlens Handbücher – Scherrer – Konzernrechnungslegung nach HGB (3. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 29.03.2012 Seite 398 Status: Druckdaten Dreizehnter Teil: Konzernanhang 398 der Angaben im Konzernanhang. Der für den Anhang maßgeblichen Grundsatz der Wahrheit lässt sich in die Grundsätze der Richtigkeit und die Plausibilität der Angaben wie folgt gliedern: • Die Richtigkeit von Aussagen betrifft vergangenheitsbezogene Einzelangaben als Verlaufs- bzw. Zustandsangaben, die intersubjektiv auf ihren Aussagegehalt hin überprüfbar sind. Dies gilt für Verlaufs- und Zustandsangaben in numerischer Form. • Die Plausibilität weicht von der Richtigkeit ab. Sie ist nicht vergangenheitsbezogene Beurteilungsaussage, in der die ökonomische Situation des Konzerns dargestellt wird. Entsprechend ist in der Regel die Berichterstattung nach Plausibilität nicht auf Richtigkeit, sondern auf Erwartungen ausgerichtet. Der Grundsatz der Wahrheit verlangt in diesen Fällen, dass die Beurteilungsaussagen einsichtig und widerspruchsfrei sind. • Der Grundsatz der Vollständigkeit der Angaben im Konzernlagebericht verlangt, dass der Konzernabschluss sämtliche Pflichtangaben und, bei Vorliegen von Sachverhalten mit Wahlpflichtangaben, auch diese enthält, sofern sie nicht bereits in der Konzernbilanz oder in der Konzern-Gewinn- und Verlustrechnung gemacht wurden. Der Grundsatz verlangt die vollständige Einbeziehung der Vermögensgegenstände, Schulden, Rechnungsabgrenzungsposten, Sonderposten, Erträge und Aufwendungen der in den Konzernabschluss einbezogenen Unternehmen, unabhängig von ihrer Berücksichtigung in den Jahresabschlüssen der einbezogenen Unternehmen. Von Bedeutung als Berichtserstattungsgrundsatz im Konzernabschluss ist der Grundsatz der Wesentlichkeit. Nach dem Grundsatz sind Angaben im Konzernanhang immer dann erforderlich, wenn ohne die Angaben den Rechnungslegungsadressaten des Konzerns ein nicht den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Konzerns vermittelt wird. Bei Betrachtung des Konzernabschlusses bedeutet dies, dass ein Vergleich der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Konzerns ohne die Anhangangaben nicht ausreichend informativ ist. 3. Zusammenfassung von Konzernanhang und Anhang des Mutterunternehmens Der Konzernanhang und der Anhang des Jahresabschlusses des Mutterunternehmens dürfen nach § 298 Abs. 3 HGB zusammengefasst werden. In diesem Fall müssen der Konzernabschluss und der Jahresabschluss des Mutterunternehmens gemeinsam offen gelegt werden. Zudem muss aus dem zusammengefassten Anhang hervorgehen, welche Angaben sich auf den Konzern und welche sich nur auf das Mutterunternehmen beziehen. Bei der Zusammenfassung des Konzernanhangs und des Anhangs des Mutterunternehmens sind über die differenzierte Angaben hinaus die folgenden Grundsätze zu beachten: • Bei den Angaben des Konzerns und des Mutterunternehmen ist neben der Trennung, dass für beide Abschlüsse die Generalnorm erfüllt wird, d.h. ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Konzerns und des Mutterunternehmens vermittelt wird. Zudem soll die Zusammen- Vahlens Handbücher – Scherrer – Konzernrechnungslegung nach HGB (3. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 29.03.2012 Seite 399 Status: Druckdaten A. Konzeption und Regelungsgehalt 399 fassung so vorgenommen werden, dass die Grundsätze der Klarheit und Übersichtlichkeit in beiden Abschlüssen beachtet werden. • Bei Zusammenfassung des Konzernanhangs und des Anhangs des Mutterunternehmens müssen nach § 298 Abs. 3 Satz 2 HGB der Konzernabschluss und der Jahresabschluss des Mutterunternehmens gemeinsam offengelegt werden. Nach § 298 Abs. 3 Satz 3 HGB muss aus dem zusammengefassten Anhang hervorgehen, welche Angaben sich auf den Konzern und welche Angaben sich nur auf das Mutterunternehmen beziehen. 4. Freiwillige Zusatzangaben im Konzernanhang Die §§ 313, 314 HGB schreiben für den Konzernanhang eine Reihe von Angaben vor. Sie betreffen die Pflichtangaben, die Pflicht- und Wahlpflichtangaben nach § 298 Abs. 1 HGB i.V.m. Vorschriften des HGB, die Pflichtangaben nach § 297 Abs. 2 Satz 3 HGB sowie die rechtsform- und geschäftszweigbezogenen Pflichtangaben im Konzernanhang. Sie sind nach Auffassung im Schrifttum als Mindestangaben zu verstehen. Darüber hinaus sind im Konzernanhang freiwillige Zusatzangaben zulässig. Freiwilligen Zusatzangaben können unterschiedliche Inhalte und Inhaltsarten umfassen. Sie betreffen Angaben, Darstellungen, Aufgliederungen, Hinweise, Vermerke, Erläuterungen und Begründungen. Diese sind gesetzlich nicht vorgeschrieben und auch nicht zur die Herstellung eines den tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden Bildes der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Konzerns im Sinn des § 297 Abs. 2 Satz 2 HGB erforderlich. Die freiwilligen Zuwendungen dürfen außerhalb des Anhangs im Geschäftsbericht des Konzerns bzw. des Mutterunternehmens angegeben werden. Die Zusatzangaben können danach unterschieden werden, ob sie mit Aufnahme in den Konzernanhang zu einem Teil der Aussagen des Konzernabschlusses werden. Sie können jedoch auch außerhalb des Konzernabschlusses und des Konzernlageberichtes Teil einer gesetzlich nicht vorgeschriebenen Berichterstattung im Geschäftsbericht des Konzerns oder in einer anderen, freiwilligen Infomationsvermittlungsbrücke des Mutterunternehmens bzw. des Konzerns zu den Informationsberichtigten Anteilsinhaber sein. Die Aufnahme freiwilliger Zusatzangaben in den Konzernanhangs berühren nicht die gesetzlichen Pflicht- und Wahlpflichtangaben. Dies gilt vor allem für die Grundsätze der Wahrheit, der Vollständigkeit, der Klarheit und Übersichtlichkeit und der Wesentlichkeit. Unzulässig ist nach Auffassung im Schrifttum die einseitige Auswahl von freiwilligen Angaben im Konzernanhang, soweit sich aus der Auswahl ein Bild der Vermögens-, Finanz- oder Ertragslage des Konzerns ergibt, das gegen die Generalnorm des § 297 Abs. 2 Satz 2 HGB verstößt. Darüber hinaus wird die Überfrachtung des Konzernanhangs mit freiwilligen, für die Entscheidungen der Rechnungslegungsempfänger irrelevanten Angaben die Übersichtlichkeit der Konzernangaben einzuschränken. Vahlens Handbücher – Scherrer – Konzernrechnungslegung nach HGB (3. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 29.03.2012 Seite 400 Status: Druckdaten Dreizehnter Teil: Konzernanhang 400 5. Konzernanhang der kleinen und mittelgroßen Kapitalgesellschaft Für kleine und mittelgroße Konzerne besteht nach § 293 Abs. 1 HGB die größenabhängige Befreiung von der Pflicht einen Konzernabschluss und einen Konzernlagebericht aufzustellen. Maßgeblich ist § 293 Abs. 1 Nr. 2 HGB. Ein Mutterunternehmen ist von der Pflicht, einen Konzernabschluss und einen Konzernlagebericht aufzustellen, befreit, wenn am Abschlussstichtag eines von ihm aufzustellenden Konzernabschlusses und am vorhergehenden Abschlussstichtag mindestens zwei der drei vorgegebenen Merkmale zutreffen. Erleichterungen sowie Erschwerungen wegen der Nichtanwendbarkeit des § 293 HGB bestehen bezüglich der Aufstellung des Konzernabschlusses und des Konzernlageberichtes für: • Kreditinstitute und Finanzdienstleistungsinstitute nach § 340i Abs. 2 Satz 2 HGB und • Versicherungsunternehmen nach § 341j Abs. 2 Satz 2 HGB. Vahlens Handbücher – Scherrer – Konzernrechnungslegung nach HGB (3. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 29.03.2012 Seite 401 Status: Druckdaten B. Allgemeine Pflicht- und Wahlpflichtangaben § 313 Abs. 1 Satz 1 HGB schreibt zur Erläuterung der Konzernbilanz und der Konzern- Gewinn- und Verlustrechnung vor, in den Konzernanhang diejenigen Angaben aufzunehmen, die zu einzelnen Posten vorgeschrieben oder im Konzernanhang zu machen sind, weil sie in Ausübung eines Wahlrechtes nicht in die Konzernbilanz oder in die Konzern-Gewinn- und Verlustrechnung aufgenommen wurden. Die in den Konzernanhang aufzunehmenden Angaben, die zu den einzelnen Posten der Konzernbilanz und der Konzern-Gewinn- und Verlustrechnung zu machen sind, betreffen die allgemeinen Pflichtangaben und die Wahlpflichtangaben. Diese sind anzuwenden durch die Verweisung des § 298 Abs. 1 HGB auf die §§ 244 bis 256a, 265, 266, 268 bis 275, 277 und 278 HGB über den Jahresabschluss und die für die Rechtsform und den Geschäftszweig der einbezogenen Unternehmen mit Sitz im Geltungsbereich dieses Gesetzes geltenden Vorschriften, soweit sie für große Kapitalgesellschaften gelten, entsprechend anzuwenden. I. Allgemeine Pflichtangaben Allgemeinen Pflichtangaben im Konzernanhang betreffen diejenigen Angaben, die in Vorschriften des HGB geregelt sind, die sich auf den Konzernabschluss beziehen sowie die Angaben, die durch Verweisung des § 298 Abs. 1 HGB als Pflichtangaben im Konzernanhang zu machen sind. Zu den Pflichtangaben gehören die im Folgenden angeführten Angaben: • Begründung: Verzicht auf die Einbeziehung von Tochterunternehmen in den Konzernabschluss bei bestehendem Einbeziehungswahlrecht, § 296 Abs. 3 HGB; • Zusätzliche Angaben: wenn besondere Umstände dazu führen, dass der Konzernabschluss ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Konzerns nicht vermittelt, § 297 Abs. 2 Satz 3 HGB; • Angabe und Begründung: Abweichung von den im vorhergehenden Konzernabschluss angewandten Konsolidierungsmethoden und Angabe des Einflusses auf die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Konzerns, § 297 Abs. 3 Satz 4, 5 HGB; • Angabe und Begründung: Abweichungen in der Form der Darstellung in der Gliederung der Konzernbilanz und der Konzern-Gewinn- und Verlustrechnung, § 298 Abs. 1 i.V.m. § 265 Abs. 1 Satz 2 HGB; • Angabe und Erläuterung: nicht vergleichbare Vorjahresbeträge in der Konzernbilanz und in der Konzern-Gewinn- und Verlustrechnung, § 298 Abs. 1 i.V.m. § 265 Abs. 2 Satz 2 HGB; Vahlens Handbücher – Scherrer – Konzernrechnungslegung nach HGB (3. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 29.03.2012 Seite 402 Status: Druckdaten Dreizehnter Teil: Konzernanhang 402 • Angabe und Erläuterung: Anpassung des Vorjahresbetrags in der Konzernbilanz und in der Konzern-Gewinn- und Verlustrechnung, § 298 Abs. 1 i.V.m. § 265 Abs. 2 Satz 3 HGB; • Angabe und Begründung: Ergänzung der Gliederung des nach einem Geschäftszweig aufgestellten Konzernabschlusses bei Bestehen mehrerer Geschäftszweige, die die Gliederung nach verschiedenen Gliederungsvorschriften bedingen, nach der für die anderen Geschäftszweige vorgeschriebenen Gliederung, § 298 Abs. 1 i.V.m. § 265 Abs. 4 Satz 2 HGB; • Erläuterung: unter dem Posten „sonstige Vermögensgegenstände“ ausgewiesene Beträge mit größerem Umfang, die erst nach dem Konzernabschlussstichtag rechtlich entstehen, § 298 Abs. 1 i.V.m. § 268 Abs. 4 Satz 2 HGB • Erläuterung: unter dem Posten „Verbindlichkeiten“ ausgewiesene Beträge mit grö- ßerem Umfang, die erst nach dem Konzernabschlussstichtag rechtlich entstehen, § 298 Abs. 1 i.V.m. § 268 Abs. 5 Satz 3 HGB; • Erläuterung: unter dem Posten „außerordentliche Erträge“ und „außerordentliche Aufwendungen“ ausgewiesene Beträge hinsichtlich ihrer Höhe und ihrer Art, soweit sie für die Beurteilung der Ertragslage des Konzerns nicht von untergeordneter Bedeutung sind, § 298 Abs. 1 i.V.m. § 277 Abs. 4 Satz 2 HGB; • Erläuterung: Erträge und Aufwendungen, die einem anderen Geschäftsjahr zuzurechnen und die für die Beurteilung der Ertragslage nicht von untergeordneter Bedeutung sind, § 298 Abs. 1 i.V.m. § 277 Abs. 4 Satz 3 HGB; • Hinweis: Beibehaltung von Bilanzansätzen, die auf der Anwendung von für Kreditinstitute oder für Versicherungsunternehmen geltenden Vorschriften beruhen, § 300 Abs. 2 Satz 3 zweiter Halbs. HGB; • Erläuterung: Unterschiedsbetrag aus der Kapitalkonsolidierung und seine wesentlichen Änderungen gegenüber dem Vorjahr, § 301 Abs. 3 Satz 2 HGB; • Erläuterung: verrechnete Beträge bei Verrechnung von aktiven und passiven Unterschiedsbeträgen, § 301 Abs. 3 Satz 3 HGB; • Angabe und Begründung: Abweichungen von auf den Jahresabschluss des Mutterunternehmens angewandten Bewertungsmethoden, § 308 Abs. 1 Satz 3 HGB; • Hinweis: Beibehaltung von Wertansätzen der in den Konzernabschluss einbezogenen Kreditinstitute und Versicherungsunternehmen, § 308 Abs. 2 Satz 2 zweiter Halbs. HGB; • Angabe und Begründung: Abweichungen von der einheitlichen Bewertung in Ausnahmefällen, § 308 Abs. 2 Satz 4 zweiter Halbs. HGB; • Angabe: bei Nichtanpassung der Bewertung, § 312 Abs. 5 Satz 2 HGB; Vahlens Handbücher – Scherrer – Konzernrechnungslegung nach HGB (3. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 29.03.2012 Seite 403 Status: Druckdaten B. Allgemeine Pflicht- und Wahlpflichtangaben 403 • Angabe: Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, § 313 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 HGB; • Angabe: Grundlagen für die Umrechnung in Euro, § 313 Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 HGB; • Angabe und Begründung: Abweichungen von Bilanzierungs-, Bewertungs- und Konsolidierungsmethoden sowie gesonderte Darstellung des Einflusses der Abweichungen auf die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Konzerns, § 313 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 HGB; • Angabe: Name, Sitz, Kapitalanteil und gegebenenfalls des zur Einbeziehung in den Konzernabschluss verpflichtenden Sachverhalts der in den Konzernabschluss einbezogenen und nicht einbezogenen Tochterunternehmen, § 313 Abs. 2 Nr. 1 HGB; • Angabe: Name, Sitz sowie Anteil am Kapital der assoziierten Unternehmen sowie Angabe und Begründung der Anwendung des § 311 Abs. 2 HGB, § 313 Abs. 2 Nr. 2 HGB; • Angabe: Name, Sitz, Kapitalanteil der anteilmäßig in den Konzernabschluss einbezogenen Gemeinschaftsunternehmen, § 313 Abs. 2 Nr. 3 HGB; • Angabe: Name, Sitz, Anteil am Kapital sowie Angabe des Eigenkapitals und des Ergebnisses des letzten Geschäftsjahres, von nicht in den Konzernabschluss einbezogenen Unternehmen, an denen ein Beteiligungsbesitz von mindestens 20 % besteht, sowie Angabe aller Beteiligungen an großen Kapitalgesellschaften, die nicht Tochterunternehmen, Gemeinschaftsunternehmen oder assoziierte Unternehmen sind, wenn sie von einem börsennotierten Mutterunternehmen, Tochterunternehmen oder einer für Rechnung dieser Unternehmen handelnden Person gehalten werden und 5 % der Stimmrechte überschreiten, § 313 Abs. 2 Nr. 4 HGB; • Angabe: Anwendung der Schutzklausel des § 313 Abs. 3 Satz 1 HGB, § 313 Abs. 3 Satz 2 HGB; • Angabe des Fehlbetrages bei den Rückstellungen für laufende Pensionen, Pensionsanwartschaften und ähnliche Verpflichtungen. Art. 28 Abs. 2 EGHGB. II. Allgemeine Wahlpflichtangaben Nach § 313 Abs. 1 Satz 1 HGB sind in den Konzernanhang auch diejenigen im Konzernabschluss zu machenden Angaben aufzunehmen, die in Ausübung eines Wahlrechtes nicht in die Konzernbilanz oder in die Konzern-Gewinn- und Verlustrechnung aufgenommen wurden. Der Begriff der Wahlpflichtangabe bedeutet, dass bei Nichtaufnahme der Angaben in andere Teile des Konzernabschlusses, d.h. in die Konzernbilanz oder in die Konzern- Gewinn- und Verlustrechnung, die Pflicht besteht, die Angaben in den Konzernanhang aufzunehmen. Vahlens Handbücher – Scherrer – Konzernrechnungslegung nach HGB (3. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 29.03.2012 Seite 404 Status: Druckdaten Dreizehnter Teil: Konzernanhang 404 Zu den allgemeinen Wahlpflichtangaben im Konzernanhang rechnen die im Folgenden angeführten Angaben: • Angabe: Mitzugehörigkeit eines Vermögensgegenstandes oder einer Schuld zu einem anderen Posten, wenn dies zur Aufstellung eines klaren und übersichtlichen Konzernabschlusses erforderlich ist, § 298 Abs. 1 i.V.m. § 265 Abs. 3 Satz 1 HGB; • Gesonderter Ausweis: der in der Konzernbilanz und der Konzern-Gewinn- und Verlustrechnung zusammengefassten, mit arabischen Zahlen versehenen Posten, § 298 Abs. 1 i.V.m. § 265 Abs. 7 Nr. 2 HGB; • Gesonderte Angabe: vorhandener Gewinn- oder Verlustvortrag bei Aufstellung der Konzernbilanz unter Berücksichtigung der teilweisen Verwendung des Jahresergebnisses, § 298 Abs. 1 i.V.m. § 268 Abs. 1 Satz 2 zweiter Halbs. HGB; • Darstellung: Entwicklung der einzelnen Posten des Anlagevermögens und des Postens „Aufwendungen für die Ingangsetzung und Erweiterung des Geschäftsbetriebs“ (Anlagespiegel, Anlagegitter) während des Geschäftsjahres § 298 Abs. 1 i.V.m. § 268 Abs. 2 Satz 1 HGB • Angabe: Abschreibungen des Geschäftsjahres in einer der Gliederung des Anlagevermögens entsprechenden Aufgliederung, § 298 Abs. 1 i.V.m. § 268 Abs. 2 Satz 3 HGB; • Angabe: in den aktiven Rechnungsabgrenzungsposten aufgenommener Unterschiedsbetrag aus einem Auszahlungsdisagio bzw. einem Rückzahlungsagio bei Aufnahme von Verbindlichkeiten, § 298 Abs. 1 i.V.m. § 268 Abs. 6 HGB; • Angabe: in § 251 HGB angeführte Haftungsverhältnisse unter Nennung der gewährten Pfandrechte und sonstiger Sicherheiten mit gesonderter Angabe solcher Verpflichtungen gegenüber verbundenen Unternehmen, § 298 Abs. 1 i.V.m. § 268 Abs. 7 HGB; • Angabe: außerplanmäßige Abschreibungen nach § 253 Abs. 3 und 4 HGB sind gesondert im Anhang anzugeben, § 298 Abs. 1 i.V.m. § 277 Abs. 3 Satz 1 HGB; • Angabe: Vorgänge von besonderer Bedeutung für die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage eines einbezogenen Unternehmens bei vom Konzernabschluss abweichenden Abschlussstichtag des Unternehmens, § 299 Abs. 3 HGB; • Angabe: Unterschiedsbetrag zwischen Buchwert und anteiligen Eigenkapital des assoziierten Unternehmens sowie ein darin enthaltener Geschäfts- oder Firmenwert oder passiver Unterschiedsbetrag, § 312 Abs. 1 Satz 2 HGB. Vahlens Handbücher – Scherrer – Konzernrechnungslegung nach HGB (3. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 29.03.2012 Seite 405 Status: Druckdaten C. Besondere Pflichtangaben Die besonderen Pflichtangaben betreffen die wichtigsten Informationen über die der Aufstellung der Konzernbilanz und der Konzern-Gewinn- und Verlustrechnung zugrundeliegenden Methoden der Bilanzierung. Die Angaben beinhalten Informationen für die Rechnungsadressaten zu den Konsolidierungsmethoden. I. Konzernangaben zu den Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden § 313 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 HGB verlangt die Angabe der Bilanzierungs-(Ansatz-) und Bewertungsmethoden als Pflichtangaben unabhängig von dem Konzernabschluss. Die Regelung entspricht der Angabepflicht für den Einzelabschluss. Die auf die Konzernbilanz und der Konzern-Gewinn- und Verlustrechnung angewandten Bilanzierungs-(Ansatz-) und Bewertungsmethoden sind im Gesetz als zwingend anzuwendende Methoden oder als Wahlrechte ausgestaltet. Sie betreffen vor allem die Vermögensgegenstände, Schulden, Rechnungsabgrenzungsposten und Sonderposten der Konzernbilanz. Die Wahlrechte der Konzernbilanz sind ebenso wie der Einzelabschluss durch das BilMoG weitgehend aufgehoben worden. Die verbliebenen Wahlrechte der Bilanzierungs-(Ansatz-) und Bewertungsmethoden als Pflichtangaben betreffen u.a. den Ansatz von Auszahlungsdisagios und Rückzahlungsagios, der Aufnahme von Anleihen, bei langfristigen Verbindlichkeiten, ein in den Konzernabschluss einbezogenes erworbenes Unternehmen mit Geschäfts- oder Firmenwert. An Bedeutung haben Wahlrechte an Bewertungsmethoden durch das BilMoG verloren. Dies betrifft die Bewertung von Vermögensgegenständen, Schulden, Rechnungsabgrenzungsposten und Sonderposten. Im Gegensatz zu § 300 Abs. 2 HGB verlangt § 308 Abs. 1 Satz 1 HGB, dass die in die Konzernbilanz übernommenen Vermögensgegenstände und Schulden der in den Konzernabschluss einbezogenen Unternehmen nach den auf den Jahresabschluss des Mutterunternehmens anwendbaren Bewertungsmethoden einheitlich zu bewerten sind. Konzernzulässige Bewertungsmethoden betreffen die Bewertung der Vermögensgegenstände und Schulden der in den Konzernabschluss einbezogenen Tochterunternehmen und Zweckgesellschaften sowie die in den Konzernabschluss anteilmäßig einbezogenen Gemeinschaftsunternehmen bei Anwendung der Kapitalkonsolidierung nach der Erwerbsmethode als Vollkonsolidierung mit Einschränkung auf die Neubewertungsmethode durch das BilMoG. Im Zusammenhang mit den konzernbezogenen Bewertungsmethoden sind bei der Folgekonsolidierung im Konzernanhang die Methode der Abschreibungen eines aktiven Unterschiedsbetrages und die gewinnwirksame Auflösung eines ausgewiesenen Unterschiedsbetrags nach § 301 Abs. 3 HGB auszuweisen. Vahlens Handbücher – Scherrer – Konzernrechnungslegung nach HGB (3. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 29.03.2012 Seite 406 Status: Druckdaten Dreizehnter Teil: Konzernanhang 406 Die Angabepflichten im Anhang für die Vollkonsolidierung von Tochterunternehmen und Zweckgesellschaften gelten entsprechend für die Bewertung der anteilig angesetzten Vermögensgegenstände und Schulden sowie eines aktiven und passiven Unterschiedsbetrages aus der Kapitalkonsolidierung von Gemeinschaftsunternehmen und assoziierten Unternehmen im Konzernabschluss. II. Konzernangaben zur Grundlage der Währungsumrechnung § 308a HGB beinhaltet die Neuregelung der Umrechnung von auf fremde Währung lautenden, in den Konzernabschluss einbezogenen Abschlüssen: • Nach Satz 1 sind die Aktiv- und Passivposten einer auf fremde Währung lautenden Bilanz, mit Ausnahme des Eigenkapitals, das zum historischen Kurs in Euro umzurechnen ist, zum Devisenkassamittelkurs am Abschlussstichtag in Euro umzurechnen. • Nach Satz 2 sind die Posten der Gewinn- und Verlustrechnung zum Durchschnittskurs in Euro umzurechnen. • Nach Satz 3 ist eine sich ergebende Umrechnungsdifferenz innerhalb des Konzerneigenkapitals nach den Rücklagen unter dem Posten „Eigenkapitaldifferenz aus Währungsumrechnung“ auszuweisen. • Nach Satz 4 ist bei teilweisem oder vollständigem Ausscheiden eines Tochterunternehmens der Posten in entsprechender Höhe erfolgswirksam aufzulösen. Im Konzernanhang sind nach § 313 Abs. 1 Nr. 2 HGB die Grundlagen für die Umrechnung in Euro anzugeben, sofern der Konzernabschluss Posten enthält, denen Beträge zugrunde liegen, die auf eine fremde Währung lauten oder ursprünglich auf eine fremde Währung gelautet hat. III. Konzernangabe und Begründung bei Abweichungen von Bilanzierungs-, Bewertungs- und Konsolidierungsmethoden Abweichungen von Bilanzierungs-, Bewertungsmethoden sind nach § 313 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 HGB im Konzernanhang anzugeben und zu begründen. Darüber hinaus ist ihr Einfluss auf die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Konzerns gesondert darzustellen. Abweichungen setzen grundsätzlich die Zulassung alternativer Methoden der Bilanzierung oder der Bewertung voraus. Abweichungen von Bilanzierungsmethoden sind unter der Annahme der Bilanzierung nach den Einschränkungen des BilMoG nur schwer vorstellbar. Sie können nur dann auftreten, wenn im Konzernabschluss die Bilanzierungswahlrechte weitgehend einheitlich ausgeübt werden und im Einzelfall Abweichungen von dieser einheitlichen Ausübung auftreten. Ist z.B. ein derivativer Geschäfts- oder Firmenwerte in dem Jah- Vahlens Handbücher – Scherrer – Konzernrechnungslegung nach HGB (3. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 29.03.2012 Seite 407 Status: Druckdaten C. Besondere Pflichtangaben 407 resabschluss oder in der HB in den Konzernabschluss eines in den Konzernabschluss einbezogenen Unternehmens aktiviert, im Einzelfall aber als Aufwand behandelt, so könnte man unter bestimmten Voraussetzungen der Konsolidierung eine Abweichung von der Bilanzierungsmethode ableiten. Bei Nichtbeachtung der Grundsätze der Bewertungsstetigkeit und der nicht einheitlichen Beachtung der Bewertungsmethoden treten im Konzernabschluss Methodenabweichungen auf. Diese können z.B. in der Insolvenz oder in der Absicht der Liquidation eines in den Konzernabschluss einbezogenen Unternehmens auftreten. In beiden Fällen weichen die Bewertungen in dem Jahresabschluss und in der HB dieses Unternehmens von der konzerneinheitlichen Bewertung und von der Stetigkeit ab. Im Übrigen gilt: • Abweichungen sind nach § 313 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 HGB von den Konsolidierungsmethoden anzugeben und zu begründen. Konsolidierungsmethoden sind Verfahren der Ableitung des Konzernabschlusses. Zu den Verfahren rechnen die Erwerbsmethode, die Neubewertungsmethode, die Methode der Schuldenkonsolidierung, der Zwischenergebniseliminierung und der Aufwands- und Ertragskonsolidierung. Konsolidierungsmethoden sind weiter die Methode der anteilmäßigen Konsolidierung (Quotenkonsolidierung) von Gemeinschaftsunternehmen und die Equity-Bewertung (Equity-Konsolidierung) von Beteiligungen an assoziierten Unternehmen. • Berichtspflichtige Abweichungen von Konsolidierungsmethoden liegen vor, wenn bei gleich zu konsolidierenden Sachverhalte in Folgeperioden unter gleichen Verhältnissen nicht die zuvor angewandten, sondern andere Konsolidierungsmethoden angewandt werden. Dies gilt bei der Umstellung der Kapitalkonsolidierung eines Gemeinschaftsunternehmens von der Quotenkonsolidierung auf die Equity-Konsolidierung der Beteiligung. • Nicht zu den Abweichungen von Konsolidierungsmethoden zählen veränderte Sachverhalte. Wird z.B. ein zuvor quotal konsolidiertes Gemeinschaftsunternehmen oder ein at equity bewertetes assoziiertes Unternehmen durch den Erwerb weiterer Anteile des Mutterunternehmens zu Tochterunternehmen, das im Rahmen der Vollkonsolidierung in den Konzernabschluss einbezogen wird, so stellt die dabei vorgenommene Änderung der Konsolidierungsmethode keine Abweichung dar. • Der Einfluss der Abweichungen der Bilanzierungs-, Bewertungs- und Konsolidierungsmethoden auf die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Konzerns sind nach § 313 Abs. 2 Nr. 3 zweiter Halbs. HGB im Konzernanhang gesondert darzustellen. Wie dies im Einzelnen zu erfolgen hat, sagt das Gesetz nicht. Für § 284 Abs. 2 Nr. 3 HGB hatte der RegE zum BilMoG vorgesehen, im Fall, dass die Gesamtbeträge der sich aus den Methodenänderungen ergebenden Erträge oder Aufwendungen mindestens 10 % des Jahresergebnisses betragen, diese anzugeben sind. Im Schrifttum ist die Frage, ob die Darstellung des Einflusses der Abweichungen der Bilanzierungs-, Bewertungs- und Konsolidierungsmethoden auf die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Konzerns verbal oder durch betragsmäßige Angaben zu erfolgen hat, strittig. Die formale Darstellung des Einflusses auf die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Konzerns nach § 313 Abs. 2 Nr. 3 HGB ist gesondert vorzunehmen. Vahlens Handbücher – Scherrer – Konzernrechnungslegung nach HGB (3. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 29.03.2012 Seite 408 Status: Druckdaten D. Angaben zu Unternehmen I. Inhalt und Grundsätze der Berichterstattung § 313 Abs. 2 HGB verlangt im Konzernanhang als Teil des Konzernabschlusses Angaben über Name, Sitz, Kapitalanteil. Weitere Sachverhalte der in den Konzernabschluss im Rahmen der Vollkonsolidierung der in den Konzernabschluss einbezogenen Unternehmen. Sie betreffen: • die Tochterunternehmen, • die Zweckgesellschaften, • die anteilig in den Konzernabschluss einbezogenen Gemeinschaftsunternehmen, • die at equity konsolidierten assoziierten Unternehmen sowie • die anderen Unternehmen, an denen das Mutterunternehmen, ein Tochterunternehmen oder eine andere für Rechnung dieser Unternehmen handelnde Person, die mindestens 20 % der Anteile besitzt. Die Angaben sind unabhängig von Rechtsform und Sitz der Tochterunternehmen, Zweckgesellschaften, Gemeinschaftsunternehmen, assoziierten Unternehmen und Beteiligungsunternehmen zu machen. Die Angabepflicht im Konzernabhang besteht, sofern nicht die Schutzklausel des § 313 Abs. 3 HGB anwendbar ist, unabhängig von der Größe des Unternehmens, an dem die Anteile gehalten werden. Die Angaben sind auch dann zu machen, wenn das maßgebliche Unternehmen nicht im Rahmen der Vollkonsolidierung, der Quotenkonsolidierung oder nach der Equity-Methode in den Konzernabschluss einbezogen wird. Die Angaben im Konzernanhang sind entsprechend dem Konzernabschluss jährlich zu machen. Ein Verweis auf die Angaben im Konzernanhang eines früheren Geschäftsjahres ist nicht ausreichend. Bei Änderungen des Anteilsbesitzes ist jeweils der aktuelle Anteilsbesitz auf den Stichtag des Konzernabschlusses im Konzernanhang anzugeben. Nach allgemeiner Auffassung und der Vorschrift des § 313 Abs. 2 HGB ist Zweck der Angabepflicht des Konzernanhangs, die Konzernanhangsinformationen als ergänzende Informationen zum Konzernabschluss und zum Konzernlagebericht an die Rechnungslegungsadressaten zu übermitteln. Die Angaben enthalten auch Daten von in den Konzernabschluss einbezogenen und nicht einbezogenen Tochterunternehmen und Zweckgesellschaften. Zudem enthalten sie Angaben über Beteiligungsunternehmen, die nicht in den Konzernabschluss einbezogen werden. Vahlens Handbücher – Scherrer – Konzernrechnungslegung nach HGB (3. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 29.03.2012 Seite 409 Status: Druckdaten D. Angaben zu Unternehmen 409 II. Anhangangaben zu unterschiedlichen Unternehmen 1. Anhangangaben zu Tochterunternehmen Angabepflicht nach § 313 Abs. 2 Nr. 1 HGB besteht für Kapitalanteile an in den Konzernabschluss einbezogenen Tochterunternehmen und für Tochterunternehmen, die nicht in den Konzernabschluss einbezogen werden. Sie bestehen in gleicher Weise für Zweckgesellschaften. a) Anhangangaben zu einbezogenen Tochterunternehmen In den Konzernabschluss einbezogene Tochterunternehmen sind die nach § 294 HGB ohne Rücksicht auf ihren Sitz und ihre Rechtsform in die Konsolidierung einbezogene Unternehmen. Die Vollkonsolidierung als Kapitalkonsolidierung erfolgt durch Anwendung der Erwerbsmethode nach § 301 HGB. Anzugeben sind Name und Sitz der in den Konzernabschluss einbezogenen Tochterunternehmen. Name und Sitz ergeben sich aus der Satzung bzw. dem Gesellschaftsvertrag des Tochterunternehmens. Da der sich aus der Satzung bzw. dem Gesellschaftsvertrag ergebende Name und Sitz eines Unternehmens in das HR einzutragen ist, muss der im Konzernanhang angegebene Name und Sitz eines Tochterunternehmens gleich der Eintragung in das HR sein. Nach § 313 Abs. 2 Nr. 1 HGB ist der Anteil am Kapital der in den Konzernabschluss einbezogenen Tochterunternehmen, der von dem Mutterunternehmen, den einbezogenen Tochterunternehmen oder von einer für Rechnung dieser Unternehmen handelnden Person (Treuhandanteil) gehalten wird. Zur Errechnung des nach § 313 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 HGB im Konzernanhang anzugebenden Anteils am Kapital eines in den Konzernabschluss einbezogenen Tochterunternehmens sind die von dem Mutterunternehmen, den einbezogenen Tochterunternehmen und von der für Rechnung dieser Unternehmen handelnden Person gehaltenen Anteile an dem Tochterunternehmen zusammenzufassen. Entsprechendes gilt für Zweckgesellschaften. Geht die Einbeziehung eines Tochterunternehmens in den Konzernabschluss nicht auf eine die Kapitalbeteiligung entsprechenden Mehrheit der Stimmrechte an dem Tochterunternehmen zurück, so ist neben dem Name, Sitz und anteiligem Eigenkapital der zur Einbeziehung des Tochterunternehmens in den Konzernabschluss vorliegende Sachverhalt anzugeben. b) Anhangangaben zu nicht einbezogenen Tochterunternehmen Nicht in den Konzernabschluss einbezogene Tochterunternehmen sind Unternehmen die nach § 296 HGB unter Ausübung des Einbeziehungswahlrechtes nicht in den Konzernabschluss einbezogen werden. Nach § 313 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 HGB sind die Angaben im Konzernanhang auch für nicht in den Konzernabschluss einbezogene Tochterunternehmen zu machen. Anzugeben sind deren Name und Sitz sowie der von dem Mutterunternehmen und den einbezogenen Vahlens Handbücher – Scherrer – Konzernrechnungslegung nach HGB (3. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 29.03.2012 Seite 410 Status: Druckdaten Dreizehnter Teil: Konzernanhang 410 Tochterunternehmen gehaltene Anteil am Kapital der nicht einbezogenen Tochterunternehmen. 2. Anhangangaben zu anteilmäßig konsolidierten Unternehmen Nach § 313 Abs. 2 Nr. 3 HGB sind ebenso wie bei Tochterunternehmen im Konzernanhang Name und Sitz der nach § 310 HGB anteilmäßig in den Konzernabschluss einbezogenen Gemeinschaftsunternehmen anzugeben. Von Bedeutung sind die Angaben zum Anteil am Kapital des Gemeinschaftsunternehmens, der dem Mutterunternehmen und den in den Konzernabschluss einbezogenen Tochterunternehmen gehört oder von einem für Rechnung dieser Unternehmen handelnden Person gehalten wird. Anzugeben ist der Sachverhalt, aus dem sich die anteilmäßige Konsolidierung eines Gemeinschaftsunternehmens ergibt. Wesentliche Sachverhalte sind die gemeinsame Führung des Gemeinschaftsunternehmens. Anzugeben ist die Grundlage für die Aus- übung der gemeinsamen Führung. Nicht anzugeben sind die an der gemeinsamen Führung beteiligten Unternehmen und die Anzahl dieser Unternehmen. 3. Anhangangaben zu assoziierten Unternehmen Nach § 313 Abs. 2 Nr. 2 HGB sind für assoziierte Unternehmen Name und Sitz sowie die Anteile am Kapital der assoziierten Unternehmen, die dem Mutterunternehmen und den in den Konzernabschluss einbezogenen Tochterunternehmen gehören oder von einer für Rechnung dieser Unternehmen handelnden Person gehalten werden, anzugeben. Nach § 313 Abs. 2 Nr. 2. Satz 2 HGB ist die Anwendung des § 311 Abs. 2 HGB jeweils anzugeben und zu begründen. Entscheidend für die Angabepflicht ist nach § 313 Abs. 2 Nr. 2 HGB das Vorliegen eines Beteiligungsunternehmens mit der Eigenschaft eines assoziierten Unternehmens im Sinn der §§ § 311, 312 HGB. Angaben im Konzernanhang sind für alle assoziierten Unternehmen zu machen, unabhängig davon, ob die Anteile von dem Mutterunternehmen oder einem in den Konzernabschluss einbezogenes Tochterunternehmen gehalten werden. Eine Angabepflicht für Anteile an assoziierten Unternehmen, die nicht von den in den Konzernabschluss einbezogenen Tochterunternehmen gehalten werden, schreibt § 313 HGB nicht explizit vor. Werden Tochterunternehmen nach § 296 HGB nicht in den Konzernabschluss einbezogen, so ist für den Konzernanhang zu prüfen, ob die Voraussetzungen des § 311 Abs. 1 HGB erfüllt sind. Ist dies der Fall, sind die Tochterunternehmen at equity zu konsolidieren, d.h., die Beteiligungen an den Tochterunternehmen sind im Konzernabschluss nach der Equity-Methode zu bewerten, wenngleich die Unternehmen Tochterunternehmen bleiben. Entsprechend sind die Angaben im Konzernanhang nicht unter der Gruppe der assoziierten Unternehmen, sondern nach § 313 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 HGB unter der Gruppe der Tochterunternehmen zu machen. Vahlens Handbücher – Scherrer – Konzernrechnungslegung nach HGB (3. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 29.03.2012 Seite 411 Status: Druckdaten D. Angaben zu Unternehmen 411 4. Anhangangaben zu anderen Unternehmen Nach § 313 Abs. 2 Nr. 4 Satz 1 HGB sind im Konzernanhang Angaben zu machen zu Unternehmen, die nicht Tochterunternehmen, Zweckgesellschaften nicht anteilmäßig einbezogene Unternehmen sind, nicht assoziierte Unternehmen bei denen das Mutterunternehmen ein Tochterunternehmen oder eine für Rechnung dieser Unternehmen handelnde Person mindestens 20 % der Anteile besitzt. Anzugeben sind Name, Sitz, Anteil am Kapital, Höhe des Eigenkapitals und Ergebnis des letzten Geschäftsjahres, für das ein Konzernabschluss aufgestellt wurde. Voraussetzung für die Angabepflicht im Konzernanhang ist ein Anteilsbesitz von mindestens 20 %. Die Anteile müssen von dem Mutterunternehmen, einem Tochterunternehmen, einer Zweckgesellschaft oder einer für Rechnung dieser Unternehmen handelnden Person gehalten werden. Anzurechnen sind auch die von nicht in den Konzernabschluss einbezogenen Tochterunternehmen gehaltenen Anteile. Das Gesetz stellt auf den Besitz der Anteile ab. Sind die Anteile in Wertpapieren verbrieft und an Dritte sicherungsübereignet, trifft die Angabepflicht den wirtschaftlichen Eigentümer, nicht den Dritten als rechtlichen Eigentümer der Wertpapiere. Nach dem Materiality-Grundsatz des § 313 As. 2 Nr. 4 Satz 3 HGB kann auf die nach § 313 Abs. 2 Nr. 4 Satz 1 und 2 HGB im Konzernanhang zu machenden Angaben zum Beteiligungsbesitz an anderen Unternehmen verzichtet werden, wenn die Vermittlung eines den tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden Bildes der Vermögens-, Finanzund Ertragslage des Konzerns von untergeordneter Bedeutung sind. Der Materiality- Grundsatz ist auf die Angabepflicht bei 20 % oder mehr der Anteile im Sinn des § 313 Abs. 2 Nr. 4 Satz 1 HGB, als auch auf den mit dem KapCoRiLiG neu eingefügten Satz 2 bei mehr als 5 % der Stimmrechte an großen Kapitalgesellschaften anzuwenden. Sind die Angaben nach § 313 Abs. 2 Nr. 4 Satz 1 und 2 HGB von untergeordneter Bedeutung, besteht eine Befreiung von der Angabepflicht. § 313 Abs. 2 Nr. 4 Satz 4 HGB enthält eine Schutzklausel für nicht offenlegungspflichtige Unternehmen. Die Befreiung von der Angabepflicht richtet sich auf das Eigenkapital und das Ergebnis des nicht offenlegungspflichtigen Unternehmens, das grundsätzlich unter die Angabepflicht des § 313 Abs: 2 Nr. 4 HGB fällt. Beide Angaben brauchen im Konzernanhang bei gleichzeitigem Vorliegen der folgenden Voraussetzungen nicht gemacht zu werden, wenn: • Das in Anteilsbesitz stehende Unternehmen nicht verpflichtet ist, seinen Jahresabschluss offenzulegen, und • Das Mutterunternehmen, ein Tochterunternehmen oder eine für Rechnung eines dieser Unternehmen handelnde Person weniger als die Hälfte der Kapitalanteile an dem nicht offenlegungspflichtigen Unternehmen besitzt. Die Befreiung von der Angabepflicht bezieht sich in erster Linie auf Angaben zu Personenhandelsgesellschaften, deren Jahresabschlüsse nicht offenlegungspflichtig sind. Darauf, ob das in Anteilsbesitz stehende Unternehmen seinen Jahresabschluss offen legt, kommt es nicht an. Für die Berechnung des Anteils sind die Anteile von Mutterunternehmen, Tochterunternehmen, Zweckgesellschaften sowie von den für die angeführten Unternehmen handelnden Person zusammenzurechnen. Vahlens Handbücher – Scherrer – Konzernrechnungslegung nach HGB (3. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 29.03.2012 Seite 412 Status: Druckdaten Dreizehnter Teil: Konzernanhang 412 Sind die Anwendungsvoraussetzungen des § 313 Abs. 2 Nr. 4 Satz 4 HGB erfüllt, brauchen das Eigenkapital des anderen Unternehmens und das Ergebnis des letzten Geschäftsjahres, für das ein Abschluss aufgestellt worden ist, nicht angegeben zu werden. III. Schutzklausel bei Nachteilsentstehung eines Unternehmens 1. Regelungsinhalt und Anwendungsvoraussetzungen § 313 Abs. 3. Satz 1 HGB enthält eine Schutzklausel, die von den Angaben des § 313 Abs. 2 HGB im Konzernabschluss befreit, wenn nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung damit gerechnet werden muss, dass durch die Angaben dem Mutterunternehmen, einem Tochterunternehmen oder einem anderen Unternehmen im Sinn des § 313 Abs. 2 HGB erhebliche Nachteile entstehen können. Nachteile sind geschäftliche Schädigungen, die im Ergebnis die Vermögens-, Finanz- oder Ertragslage des Unternehmens betreffen. Wird von der Schutzklausel bei Nachteilsentstehung Gebrauch gemacht, so ist im Rahmen der Konzernrechnungslegung dieser Tatbestand nach § 313 Abs. 3 Satz 2 HGB im Konzernanhang anzugeben. Die Nachteile, die sich aus der Angabe im Konzernanhang ergeben, müssen erheblich sein. Die Beurteilung, ob ein Nachteil erheblich ist, soll auf der Grundlage der Daten des jeweiligen Mutterunternehmen, Tochterunternehmen oder einem anderen Unternehmen im Sinn des § 313 Abs. 2 HGB, jedoch nicht auf dem Konzern zu erfolgen. Die Befreiung von der Angabepflicht nach § 313 Abs. 3 Satz 1 HGB besteht nur insoweit, als die in § 313 Abs. 2 HGB geforderten Angaben bei einem der angeführten Unternehmen erhebliche Nachteile entstehen können. 2. Angabe der Anwendung der Schutzklausel Die Anwendung der Ausnahmeregelung des § 313 Abs. 3 Satz 1 HGB ist nach § 313 Abs. 3 Satz 2 HGB im Konzernanhang anzugeben. Die im Konzernanhang anzunehmende Angabe beschränkt sich auf die Feststellung, dass in einem oder in mehreren Fällen wegen des Vorliegens der Voraussetzungen für die Anwendung der Schutzklausel von der Ausnahmeregelung des § 313 Abs. 3 Satz 1 HGB Gebrauch gemacht wurde. 3. Nichtanwendbarkeit der Schutzklausel Die Schutzklausel ist nicht anwendbar, wenn das Mutterunternehmen einen organisierten Markt im Sinn des § 2 Abs. 5 WpHG durch von ihm oder einem seiner Tochterunternehmen ausgegebene Wertpapiere im Sinn des § 2 Abs. 1 Satz 1 WpHG in Anspruch nimmt oder wenn die Zulassung solcher Wertpapiere zum Handel an einem organisierten Markt beantragt worden ist. Vahlens Handbücher – Scherrer – Konzernrechnungslegung nach HGB (3. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 29.03.2012 Seite 413 Status: Druckdaten D. Angaben zu Unternehmen 413 Die Aufhebung der Schutzklausel geht auf den Vorschlag für den Entwurf eines Gesetzes „zur Internationalisierung der Rechnungslegung“ des DRS zurück, der die völlige Streichung des § 313 Abs. 3 HGB vorsah. Der Gesetzgeber ist dem für Konzerne, die einen organisierten Markt in Anspruch nehmen, mit der Begründung gefolgt, dass in international anerkannten Grundsätzen der Rechnungslegung derartige Schutzklauseln unbekannt sind und die Informationsfunktion des Konzernabschlusses Vorrang habe vor den Interessen des Mutterunternehmens, der Tochterunternehmen und der Beteiligungsunternehmen. Vahlens Handbücher – Scherrer – Konzernrechnungslegung nach HGB (3. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 29.03.2012 Seite 414 Status: Druckdaten E. Sonstige Wahlpflichtangaben im Einzelnen I. Sonstige Pflichtangaben vor Beschluss des BilMoG Die sonstigen Konzernwahlpflichtangaben des § 314 HGB sind mit dem Beschluss des BilMoG stark erweitert worden. Sie betreffen nunmehr die folgenden Angaben für den Konzernanhang: • Angabe: Gesamtbetrag der Verbindlichkeiten mit einer Restlaufzeit von mehr als fünf Jahren und der durch Pfandrechte oder ähnliche Rechte gesicherten Verbindlichkeiten unter Angabe von Art und Form der Sicherheiten, § 314 Abs. 1 Nr. 1 HGB; • Angabe: Gesamtbetrag der in der Konzernbilanz ausgewiesenen Verbindlichkeiten mit einer Restlaufzeit von mehr als 5 Jahren sowie der Gesamtbetrag der in der Konzernbilanz ausgewiesenen Verbindlichkeiten, die von in den Konzernabschluss einbezogenen Tochterunternehmen, soweit dies für die Beurteilung der Finanzlage des Konzerns notwendig ist, § 314 Abs. 1 Nr. 2 HGB; • Angabe: Gesamtbetrag der sonstigen finanziellen Verpflichtungen, die nicht in der Konzernbilanz erscheinen und nicht i.V.m. § 298 Abs. 1 HGB in Verbindung mit § 251 HGB oder nach Nr. 2 anzugeben sind, sofern diese Angabe für die Beurteilung der Finanzlage des Konzerns von Bedeutung ist; § 314 Abs. 1 Nr. 2a HGB • Aufgliederung: Umsatzerlöse nach Tätigkeitsbereichen sowie nach geographisch bestimmten Märkten, soweit sich, unter Berücksichtigung der Organisation des Verkaufs vor für die gewöhnliche Geschäftstätigkeit des Konzerns typischen Erzeugnissen und typischen Dienstleistungen, § 314 Abs. 1 Nr. 3 HGB; • Angabe: durchschnittliche Zahl der Arbeitnehmer der in den Konzernabschluss einbezogenen Unternehmen während des Geschäftsjahres getrennt nach Gruppen sowie der im Geschäftsjahr verursachten Personalaufwand, sofern sich dieser nicht aus der Konzern-Gewinn- und Verlustrechnung ergibt, § 314 Abs. 1 Nr. 4 HGB; • Angabe für die Mitglieder des Geschäftsführungsorgans, eines Aufsichtsrats, eines Beirats oder einer ähnlichen Einrichtung des Mutterunternehmens, jeweils für jede Personengruppe, § 314 Abs. 1 Nr. 6 HGB; (1) die für die Wahrnehmung ihrer Aufgaben im Mutterunternehmen und den Tochterunternehmen im Geschäftsjahr gewährten Gesamtbezüge (Gehälter, Gewinnbeteiligungen, Bezugsrechte und sonstige aktienbasierte Vergütungen, Aufwandsentschädigungen, Versicherungsentgelte, Provisionen und Nebenleistungen jeder Art), Vahlens Handbücher – Scherrer – Konzernrechnungslegung nach HGB (3. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 29.03.2012 Seite 415 Status: Druckdaten E. Sonstige Wahlpflichtangaben im Einzelnen 415 (2) in die Gesamtbezüge sind auch Bezüge einzurechnen, die nicht ausgezahlt, sondern in Ansprüche anderer Art umgewandelt oder zur Erhöhung anderer Ansprüche verwendet werden, (3) außer den Bezügen für das Geschäftsjahr sind die weiteren Bezüge anzugeben, die im Geschäftsjahr gewährt, bisher aber in keinem Konzernabschluss angegeben sind, (4) Bezugsrechte und sonstige aktienbasierte Vergütungen sind mit ihrer Anzahl und dem beizulegenden Wert zum Zeitpunkt ihrer Gewährung anzugeben, spätere Wertänderungen, die auf eine Änderung der Ausübungsbedingungen beruhen, sind zu berücksichtigen, (5) ist das Mutterunternehmen eine börsennotierte AG, sind zusätzlich unter Namensnennung die Bezüge jedes einzelnen Vorstandsmitglieds, aufgeteilt nach erfolgsunabhängigen und erfolgsabhängigen Komponenten sowie Komponenten mit langfristiger Anreizwirkung, gesondert anzugeben, (6) dies gilt auch für Leistungen, die dem einzelnen Vorstandsmitglied von einem Dritten im Hinblick auf seine Tätigkeit als Vorstandsmitglied zugesagt oder im Geschäftsjahr gewährt worden sind, (7) enthält der Konzernabschluss weitergehende Angaben zu bestimmten Bezügen, sind auch diese zusätzlich anzugeben, § 314 Abs. 1 Nr. 6a) HGB; • Angabe: der in Wahrnehmung ihrer Aufgaben im Mutterunternehmen und den Tochterunternehmen gewährten Gesamtbezüge der früheren Mitglieder der bezeichneten Organe und ihrer Hinterbliebenen (§ 314 Abs. 1 Nr. 6a Satz 2 und 3 HGB) ist entsprechend anzuwenden; ferner ist anzugeben der Betrag der für diese Personengruppe gebildeten Rückstellungen für laufende Pensionen und Anwartschaften auf Pensionen und der Betrag der für diese Verpflichtungen nicht gebildeten Rückstellungen § 314 Abs. 1 Nr. 6b) HGB; • Angabe: den Organmitgliedern und den früheren Organmitgliedern gewährten Vorschüsse und Kredite unter Angabe der der Zinssätze, der wesentlichen Bedingungen und der gegebenenfalls im Geschäftsjahr zurückgezahlten Beträge sowie die zugunsten dieser Personengruppen eingegangenen Haftungsverhältnisse, § 314 Abs. 1 Nr. 6c) HGB; • Angabe: Bestand an Anteilen an dem Mutterunternehmen, die das Mutterunternehmen oder ein Tochterunternehmen oder ein anderer für Rechnung eines in den Konzernabschluß einbezogenen Unternehmens erworben oder als Pfand genommen hat, wobei Zahl und Nennbetrag oder rechnerischer Wert der Anteile sowie deren Anteil am Kapital, § 314 Abs. 1 Nr. 7 HGB; • Angabe: für jedes in den Konzernabschluss einbezogene börsennotierte Unternehmen, dass die nach § 161 AktG vorgeschriebene Erklärung zum Corporate Governance Kodex abgegeben und den Aktionären zugänglich gemacht worden ist, § 314 Abs. 1 Nr. 8 HGB; • Angabe: das von dem Abschlussprüfer des Konzernabschlusses für das Geschäftsjahr, aufgeschlüsselt in das Honorar für: (a) die Abschlussprüfungsleistungen, Vahlens Handbücher – Scherrer – Konzernrechnungslegung nach HGB (3. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 29.03.2012 Seite 416 Status: Druckdaten Dreizehnter Teil: Konzernanhang 416 (b) andere Bestätigungsleistungen, (c) Steuerberatungsleistungen; (d) sonstige Leistungen, § 314 Abs. 1 Nr. 9 HGB; • Angabe: für zu den Finanzanlagen (§ 266 Abs. 2 A. III.) gehörende Finanzinstrumente, die in der Konzernbilanz über ihrem beizulegenden Zeitwert ausgewiesen werden, da eine außerplanmäßige Abschreibung gemäß § 253 Abs. 3 Satz 4 HGB unterblieben ist, (1) der Buchwert und der beizulegende Zeitwert der einzelnen Vermögensgegenstände oder angemessene Gruppierungen sowie, (2) die Gründe für das Unterlassen einer Abschreibung und der Anhaltspunkte, die darauf hindeuten, dass die Wertminderung voraussichtlich nicht von Dauer ist, § 314 Abs. 1 Nr. 10 HGB; • Angabe: für jede Kategorie nicht zum beizulegenden Zeitwert bilanzierter derivativer Finanzinstrumente: (a) deren Art und Umfang, (b) deren beizulegender Zeitwert, soweit er sich nach § 255 Abs. 4 HGB verlässlich ermitteln lässt, mit angewandten Bewertungsmethoden, (c) deren Buchwert und der Bilanzposten, in welchem der Buchwert, soweit vorhanden, erfasst ist, sowie (d) die Gründe dafür, warum der beizulegende Zeitwert nicht bestimmt werden kann; § 314 Abs. 1 Nr. 11 HGB; Angabe: Fehlbetrag bei den Rückstellungen für laufende Pensionen, Pensionsanwartschaften und ähnliche Verpflichtungen im Sinn des Art. 28 Abs: 1 EGHGB. Art. 28 Abs. 2 EGHGB II. Erweiterung der sonstigen Pflichtangaben mit dem BilMoG Wie oben angeführt sind die sonstigen Konzernwahlpflichtannahmen des § 314 Nr. 12 bis Nr. 21 HGB durch das BilMoG erweitert worden. Die Erweiterungen betreffen die folgenden Angaben für den Konzernanhang: • Angabe: für Gemäß § 340e Abs. 3 Satz  1 HGB mit dem beizulegenden Zeitwert bewertete Finanzinstrumente: (a) die grundlegenden Annahmen, die der Bestimmung des beizulegenden Zeitwertes mit Hilfe allgemein anerkannter Bewertungsmethoden zugrunde gelegt wurden, sowie (b) Umfang und Art jeder Kategorie derivativer Finanzinstrumente einschließlich der wesentlichen Bedingungen, welche die Höhe, den Zeitpunkt und die Sicherheit künftiger Zahlungsströme beeinflussen können; § 314 Abs. 1 Nr. 12 HGB; • Angabe: zumindest die nicht zu marktüblichen Bedingungen zustande gekommenen Geschäfte des Mutterunternehmens und seiner Tochterunternehmen soweit sie wesentlich sind, mit nahe stehenden Unternehmen und Personen, einschließlich für Vahlens Handbücher – Scherrer – Konzernrechnungslegung nach HGB (3. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 29.03.2012 Seite 417 Status: Druckdaten E. Sonstige Wahlpflichtangaben im Einzelnen 417 Angaben zur Art der Beziehung, zum Wert der Geschäfte sowie weitere Angaben, die für die Beurteilung der Finanzlage des Konzerns notwendig sind; ausgenommen sind Geschäfte mit und zwischen mittel- oder unmittelbar in einhundertprozentigen Anteilsbesitz stehenden in einen Konzernabschluss einbezogenen Unternehmen; • Angaben über Geschäfte können nach Geschäftsarten zusammengefasst werden, sofern die getrennte Angabe für die Beurteilung der Auswirkungen auf die Finanzanlage des Konzerns nicht notwendig ist, § 314 Abs. 1 Nr. 13 HGB; • Angabe: im Fall der Aktivierung nach § 248 Abs. 2 HGB der Gesamtbetrag der Forderung- und Entwicklungskosten des Geschäftsjahres der in den Konzernabschluss einbezogenen Unternehmen sowie der davon auf die selbst geschaffenen immateriellen Vermögensgegenstände des Anlagevermögens entfallende Betrag, § 314 Abs. 1 Nr. 14 HGB; • Angabe bei Anwendungen des § 254 HGB im Konzernabschluss: (a) mit welchem Betrag jeweils Vermögensgegenstände, Schulden, schwebende Geschäfte und mit hoher Wahrscheinlichkeit erwartete Transaktionen zur Absicherung welcher Risiken in welche Arten von Bewertungseinheiten einbezogen sind sowie die Höhe der mit Bewertungseinheiten abgesicherten Risiken; (b) für die jeweils abgesicherten Risiken, warum, in welchem Unfang und für welchen Zeitraum sich die gegenläufigen Wertänderungen oder Zahlungsströme künftige voraussichtlich ausgleichen einschließlich der Methode der Ermittlung, (c) eine Erläuterung der mit hoher Wahrscheinlichkeit erwarteten Transaktionen, die in Bewertungseinheiten einbezogen werden, § 314 Abs. 1 Nr. 15 HGB; • Angabe: zu den in der Konzernbilanz ausgewiesenen Rückstellungen für Pensionen und ähnliche Verpflichtungen das angewandte versicherungsmathematische Berechnungsverfahren sowie die grundlegenden Annahmen der Berechnung, wie Zinssatz, erwartete Lohn- und Gehaltssteigerungen und zugrunde gelegte Sterbetafeln, § 314 Abs. 1 Nr. 16 HGB; • Angabe: im Fall der Verrechnung von in der Konzernbilanz ausgewiesenen Vermögensgegenständen und Schulden nach § 246 Abs. 2 Satz 2 HGB die Anschaffungskosten und der beizulegende Zeitwert der verrechneten Vermögensgegenstände, der Erfüllungsbetrag der verrechneten Schulden sowie die verrechneten Aufwendungen und Erträge; Nummer 12 Buchstabe a ist entsprechend anzuwenden; § 314 Abs. 1 Nr. 17 HGB; • Angabe: zu den in der Konzernbilanz ausgewiesenen Anteilen oder Anteilsaktien an inländischen Investmentvermögen im Sinn des § 1 des Investmentgesetzes oder vergleichbaren ausländischen Investmentanteilen im Sinn des § 2 Abs. 9 des Investmentgesetzes von mehr als dem zehnten Teil, aufgegliedert nach Anlagezeilen, deren Wert im Sinn des § 36 des Investmentgesetzes oder vergleichbarer ausländischer Vorschriften über die Ermittlung des Marktwertes, die Differenz zum Buchwert und die für das Geschäftsjahr erfolgte Ausschüttung sowie Beschränkungen in der Möglichkeit der täglichen Rückgabe; darüber hinaus die Gründe dafür, dass eine Abschreibung nach § 253 Abs. 3 Satz  4 HGB unterblieben ist, einschließlich der Vahlens Handbücher – Scherrer – Konzernrechnungslegung nach HGB (3. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 29.03.2012 Seite 418 Status: Druckdaten Dreizehnter Teil: Konzernanhang 418 Anhaltspunkte, die darauf hindeuten, dass die Wertminderung voraussichtlich nicht von Dauer ist; Nummer 10 ist insoweit nicht anzuwenden; § 314 Abs. 1 Nr. 18 HGB; • Angabe, Ausweis: für nach § 241 HGB unter der Bilanz oder nach § 268 Abs. 7 Halbsatz 1 HGB im Anhang ausgewiesene Verbindlichkeiten und Haftungsverhältnisse die Gründe der Einschätzung des Risikos der Inanspruchnahme, § 314 Abs. 1 Nr. 19 HGB; • Angabe: die Gründe, welche die Annahme einer betrieblichen Nutzungsdauer eines in der Konzernbilanz ausgewiesenen entgeltlich erworbenen Geschäfts- oder Firmenwertes aus der Kapitalkonsolidierung von mehr als fünf Jahren rechtfertigen, § 314 Abs. 1 Nr. 20 HGB; • Angabe: auf welchen Differenzen oder steuerlichen Verlustvorträgen die latenten Steuern beruhen auf mit welchen Steuersätzen die Bewertung erfolgt ist, § 314 Abs. 1 Nr. 21 HGB; • Angabe: Mutterunternehmen, die den Konzernabschluss um eine Segmentberichterstattung nach § 297 Abs. 1 Satz 2 HGB erweitern, sind von der Angabepflicht gemäß Abs. 1 Nr. 3 befreit, § 314 Abs. 2 Satz 1 HGB; • Angabe: für die Angabepflicht nach Abs. 1 Nr. 6 Buchstabe a Satz 5 bis 9 gilt § 286 Abs. 5 HGB entsprechend, § 314 Abs. 2 Satz 2 HGB. Vahlens Handbücher – Scherrer – Konzernrechnungslegung nach HGB (3. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 29.03.2012 Seite 419 Status: Druckdaten F. Konzernanhang und Anhang des Jahresabschlusses Nach § 315 Abs. 3 HGB ist § 298 Abs. 3 HGB über die Zusammenfassung von Konzernanhang und Anhang zum Jahresabschluss des Mutterunternehmens entsprechend anzuwenden. Der Konzernanhang und der Anhang zum Jahresabschluss des Mutterunternehmens dürfen zusammengefasst werden. Die Zusammenfassung dient der Vermeidung von Doppelangaben, Verweisen und Wiederholungen. Der zusammengefasste Konzernabhang hat den Anforderungen der Rechnungslegung zu entsprechen. Der Geschäftsverlauf und die Lage des Konzerns und des Mutterunternehmens sind so darzustellen, dass jeweils ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage vermittelt wird, wobei auf die Risiken der Entwicklung sowohl des Konzerns als auch des Mutterunternehmens einzugehen ist. Zudem sind die besonderen Angaben im Anlagebericht sowohl für den Konzern als auch für das Mutterunternehmen darzustellen. Bei Zusammenfassung sind nach § 315 Abs. 3 HGB i.V.m. § 298 Abs. 3 Satz 2 HGB der Konzernanhang zum Jahresabschluss des Konzerns und der Anhang des Jahresabschlusses des Mutterunternehmens gemeinsam offenzulegen. Zur Form und zum Umfang des zusammengefassten Anhangs des Konzerns und des Mutterunternehmen gibt es keine gesetzlichen Vorgaben. Im Anhang herrscht Darstellungsfreiheit, sofern die Grundgebote der Wahrheit, Klarheit und Vollständigkeit eingehalten werden. Das Gesetz kennt auch keine Gliederungs- oder Volumenvorgaben. Zur Einschränkung dieser Freiräume ist bei der Aufstellung des zusammengefassten Anhangs ebenso wie beim Konzernanhang und Anhang zum Jahresabschluss des Mutterunternehmens der Grundsatz der Stetigkeit zu beachten. Nach § 315 i.V.m. § 298 Abs. 3 Satz 2 HGB müssen bei Zusammenfassung des Konzernanhangs und des Anhangs zum Jahresabschluss des Mutterunternehmens offengelegt werden. Darüber hinaus muss aus dem zusammengefassten Anhang nach § 315 i.V.m. § 298 Abs. 3 Satz 3 HGB hervorgehen, welche Angaben sich auf den Konzern und welche Angaben sich auf das Mutterunternehmen beziehen.

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References

Zusammenfassung

Konzernabschluss – darauf kommt es an.

Konzernrechnungslegung nach HGB

Dieses Werk ist als Lehr- und Nachschlagewerk konzipiert und für Studierende sowie für Praktiker bestens geeignet. Das Handbuch liefert eine umfassende und problembezogene Darstellung der Konzernrechnungslegung nach HGB, die durch Regelungen der einschlägigen internationalen Standards ergänzt wird.

Thematische Schwerpunkte

Die inhaltliche und formale Gestaltung des Konzernabschlusses sowie die weiteren Berichtserfordernisse, wie Segmentberichterstattung, Konzernlagebericht und Konzernanhang, werden praktisch erläutert.