1 Operative Planungs- und Kontrollprozesse in:

Klaus Deimel, Thomas Heupel, Kai Wiltinger

Controlling, page 64 - 133

1. Edition 2013, ISBN print: 978-3-8006-3716-4, ISBN online: 978-3-8006-4727-9, https://doi.org/10.15358/9783800647279_64

Series: Lernbücher für Wirtschaft und Recht

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Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 49 B Informations , Planungs und Kontrollprozesse als grundlegende Konzepte des Controlling 1 Operative Planungs und Kontrollprozesse Wie wir bereits oben ausgeführt haben, unterscheidet man im Allgemeinen zwischen dem operativen Controlling und dem strategischen Controlling (vgl. Kapitel A.3.3.2). Das strategische Controlling, das wir im Schwerpunkt im nachfolgenden Kapitel B.2 „Strategische Planungs- und Kontrollprozesse“ behandeln, konzentriert sich auf die Fragestellung: „Tun wir die richtigen Dinge?“ und damit auf die Effektivität des Management. Das operative Controlling hingegen beschäftigt sich vor allen mit Effizienzfragestellungen im Unternehmen. Es koordiniert Prozesse und gibt dem Management Unterstützung für die Fragestellung. „Tun wir die Dinge richtig?“ wie auch die Frage: „Gehen wir wirtschaftlich mit unseren Ressourcen um?“. Dabei wird nicht so sehr grundsätzlich über die langfristige Richtigkeit der Zielsetzungen und Strategien des Unternehmens nachgedacht, sondern vielmehr darüber, wie die im strategischen Management mit Unterstützung des strategischen Controlling festgelegten Strategien möglichst effizient umgesetzt werden können. Zielsetzung des Abschnittes ist es daher, zunächst den Begriff des operativen Controlling zu klären und diesen in das relevante theoretische Umfeld des Management und des Controlling einzuordnen. Die Rolle des operativen Controlling als Informations-, Planungs- und Kontrollsystem im Rahmen des operativen Management wird dabei ebenso dargestellt. Auf Basis von Unternehmensbeispielen werden die relevanten operativen Planungs- und Kontrollprozesse erläutert. Operatives Controlling – Planungs und Kontrollerfordernisse im Kontext der Fallstudie Rheinair Sie sind als Leser bereits mit den wesentlichen Informationen zum Unternehmen Rheinair aus Kapitel A.1 vertraut. Trotzdem wollen wir Ihnen zwei Aspekte erneut in Erinnerung rufen: • So hat das Unternehmen weltweit 67 Destinationen in 19 Ländern, die angeflogen werden, von denen sich 18 Destinationen innerhalb Deutschlands befinden. Hier möchte das Vielfliegerprogramm von Rheinair Akzente setzen und bietet Sonderaktionen zu Kurztrips auf die spanischen Inseln, nach Griechenland, Kroatien, Portugal, der Türkei und zu Zielen nach Nordafrika an. • Jenseits der Urlaubszeiten sind es die City-Link-Angebote zu bedeutenden europäischen Städten, die dann intensiv durch E-Mail-Aktionen/Newsletter beworben werden. Im Kundenbindungsprogramm FreeQuent sind – wie oben bereits angeführt – mehr als 1,5 Millionen Teilnehmer aktiv – welche gerne die angesammelten Meilen B Informations-, Planungs- und Kontrollprozesse 1 Operative Planungs- und Kontrollprozesse Effizienz als Kernfrage des ope rativen Controlling B Informations-, Planungs- und Kontrollprozesse50 Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 50 für Kurztrips im Herbst und Frühjahr verwenden. Für kostenfreie innerdeutsche Flüge ist ein Guthaben von 12 bezahlten einfachen Flügen oder sechs Hin- und Rückflügen im Inland notwendig. Wenn man bei Rheinair nun die Entwicklung der 67 Destinationen unterjährig verfolgen möchte und insbesondere die Auswirkungen der Sonderaktionen auf bestimmte Reiseziele messen möchte, so kommt hier einem operativ ausgerichteten Kennzahlencontrolling eine große Bedeutung zu. Ebenso müssen die Wirtschaftlichkeit und die Auslastungen der City-Link-Flüge überwacht werden. Auch das kundenbezogene Nachhalten der erworbenen Freimeilen im Rahmen eines Customer Relationship Management (CRM) setzt eine Auswertung der Kundenbuchungen und ein funktionierendes operatives Controlling voraus. Lernziele dieses Kapitels Wenn Sie das vorliegende Kapitel durchgearbeitet haben, sind sie in der Lage, •• das operative Controlling in das Managementsystem einzuordnen und die wesentlichen Fragestellungen des operativen Controlling zu beantworten. •• die zentralen Fragestellungen der operativen Planung und der Kontrolle zu unterscheiden. •• die Funktionen und den Zielbezug der Planung sowie deren Ebenen und den konkreten Planungsablauf zu beschreiben. •• die Funktionen der Kontrolle, den Zusammenhang von Planung und Kontrolle sowie deren Beziehung zur Kostenrechnung in der Kostenrechnung ebenso wie die alternativen Formen der Budgetierung, insbesondere die neueren Formen Better Budgeting und Beyond Budgeting zu bewerten. 1.1 Einordnung von Planungs und Kontrollprozessen in das Managementsystem Wie bereits in Kapital A.3 ausgeführt, sind Planung und Kontrolle neben der Informationsversorgung die zentralen Aufgaben des Controlling. Dabei sind Planung und Kontrolle als wesentliche Bestandteile in das Führungssystem des Unternehmens eingebettet (siehe Abb. 28). Parallel zu dem Führungssystem gibt es das Ausführungssystem mit seinen Geld- und Güterströmen und den entsprechenden Leistungserstellungs- und Finanzprozessen. Während wir das Informationsversorgungssystem im späteren Verlauf des Buches (zum Beispiel in Kapitel B.3) behandeln, beschäftigen wir uns im Rahmen dieses Kapitels zunächst mit den operativen Planungs- und Kontrollprozessen als eine zentrale Kernaufgabe des Controlling. Das operative Planungs- und Kontrollsystem ist sicherlich eines der am frühesten entwickelten Bestandteile des Controlling bzw. der Unternehmensführung und damit eines der ersten „Management-Tools“. Führungs und Ausführungs system Budgetierung als erfolgreiches „Management Tool“ 511 Operative Planungs- und Kontrollprozesse Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 51 In der breiten Unternehmenspraxis eingeführt wurde die operative Unternehmensplanung in den 20er Jahren mit dem Entstehen erster Großunternehmen in den USA und Europa. Damals zeigte sich mit der rasant zunehmenden Unternehmensgröße und -komplexität von Automobil- und Chemieunternehmen die wachsende Notwendigkeit einer integrierten Unternehmensplanung. Grundsätzlicher Auslöser der Unternehmensplanung war dabei zunächst die Notwendigkeit der Koordination der durch die hohe vertikale Integration stark diversifizierten Unternehmensaktivitäten. Auch heute noch verfügen nahezu alle Großunternehmen und die meisten mittleren und kleinen Unternehmen weltweit über operative Planungssysteme. Diese sind häufig auf die formalen Ziele, wie z. B. Gewinn, Umsatz oder Liquidität ausgerichtet und werden als Budgetierung bezeichnet. In den kommenden Unterabschnitten beschäftigen wir uns im Wesentlichen mit dem Planungs- und Kontrollsystem, das im operativen Controlling eine dominierende Rolle spielt. Ein besonderes Augenmerk liegt dabei auf der Unternehmensplanung, die wir zunächst behandeln. Führungssystem Controllingsystem Planungsund Kontrollsystem InformationsversorgungssystemInformationen Ausführungssystem Geldströme Güterströme Abb. 28 : Einordnung des Controllingsystems (Quelle: verändert nach horVáth 2009, S. 92) Notwendigkeit zur Planung und Steuerung Industrielle Fertigung bei Ford Die Ford Motor Company aus der Zeit des Modell T bildet ein gutes Beispiel für die Notwendigkeit der Koordination bei hoher vertikaler Integration. Die gesamte Planung des Unternehmens war auf die Serienproduktion des Model T ausgerichtet. Hierbei überließ Ford fast keinen Teilschritt der Wertschöpfung externen Zulieferern. Das Werk produzierte seinen eigenen Strom sowie die damals zentralen Komponenten Glas und Stahlblech. Die Stahlversorgung basierte auf eigenen Kohle- und Erzbergwerken, B Informations-, Planungs- und Kontrollprozesse52 Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 52 1.2 Planung und Budgetierung als Gegenstand des operativen Controlling 1.2.1 Begriff der Planung und der Pläne 1.2.1.1 Planung Definition: Planung „Planung ist ein bewusster geistiger Prozess, durch den zukünftiges Geschehen gestaltet werden soll. Über die gedankliche Vorwegnahme, das Durchdenken künftiger Handlungsmöglichkeiten, der sie begrenzenden Rahmenbedingung, ihrer Wirkungen auf die eigenen Ziele und andere Größen will man Handlungsalternativen finden, analysieren und eine zielentsprechende auswählen“ (KüPPer 2008, S. 105). der Transport wurde mit eigenen Schiffen und einer eigenen Eisenbahngesellschaft abgewickelt. Zur Reifenproduktion verfügte das Werk über eigene Gummiplantagen in Brasilien und Reifenfabriken in den USA. Die Fahrgestelle und die Motoren wurden von dem Zulieferer Dodge gekauft. Als sich ein Technologiesprung von natürlichem zu synthetischem Gummi abzuzeichnen begann, initiierte Ford Forschungsaktivitäten auf dem Gebiet der Materialforschung (vgl. Koch 2006, S. B2). Abb. 29: Fließband in der Produktion des Fords Modell T (1913) (Quelle: WIkIpEdIa, abgerufen 2012) Operative Planungssysteme in Form einer Budgetierung wurden damals notwendig, um zum Beispiel die Produktionsmengen in den Gummiplantagen in Brasilien mit der Absatz- und Produktionsplanung des Model T in den USA abzustimmen. 531 Operative Planungs- und Kontrollprozesse Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 53 Merkmale der Planung sind ihre Zukunftsbezogenheit sowie ihr Informations-, Gestaltungs- und Prozesscharakter (vgl. Küpper 2008, S. 105). Planungsprozesse kommen im Unternehmen als regelmäßig oder unregelmä- ßig wiederkehrende Prozesse vor. So denkt man bei Planung zunächst an den in den meisten Unternehmen regelmäßig – meist jährlich – stattfindenden, operativen Budgetplanungsprozess. Darüber hinaus finden ebenfalls strategische Planungsprozesse regelmäßig in einem Großteil der Unternehmen statt. Neben diesen wiederkehrenden Planungsprozessen gibt es in fast allen Unternehmen situativ veranlasste Planungsprozesse. Bei den situativ veranlassten Planungsprozessen handelt es sich in den meisten Fällen um problembezogene Planungsprozesse. Diese werden dadurch ausgelöst, dass im Unternehmen ein Problem erkannt wird. Unter einem Problem versteht man in diesem Zusammenhang einen gegenwärtigen oder zukünftig erwarteten Zustand, der nicht der Zielvorstellung entspricht. Der Planungsprozess besteht aus verschiedenen Phasen, die in Abb. 30 dargestellt sind. •• Problemidentifikation und -analyse In dieser ersten Phase des Planungsprozesses erfolgen die eben beschriebene Problemidentifikation sowie gegebenenfalls eine tiefere Analyse des Problems. Im Controlling ist die wichtigste Quelle für die Problemidentifikation der Kontrollprozess im Controllingregelkreis, den sie bereits in Kapitel A. 3.3.1 kennengelernt haben. Denn immer dann, wenn es zu einer Plan-Ist-Abweichungen kommt – d. h. der erreichte Ist-Zustand nicht dem geplanten Soll- Zustand entspricht –, existiert im Unternehmen ein Zielerreichungsproblem. Im Rahmen der Problemanalyse ist es wichtig, die eigentlichen Ursachen der festgestellten Probleme detailliert herauszuarbeiten. Beispielsweise kann ein stagnierender Umsatz das Symptom einer veralteten Produktpalette und somit einer nicht wettbewerbsfähigen Entwicklungsabteilung sein. Regelmäßige und situative Planungsprozesse Planungsprozess Kontrolle Willensdurchsetzung Alternativenbewertung Entscheidung Prognose Zielbildung Alternativengenerierung Problemidentifikation und -analyse P la nu ng sp ro ze ss im e ng er en S in ne Abb. 30 : Planungsprozess (Quelle: verändert nach WIld 1974, 46 ff.) B Informations-, Planungs- und Kontrollprozesse54 Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 54 •• Zielbildung Im Rahmen der Zielbildung werden – abgeleitet aus den allgemeinen Unternehmenszielsetzungen – konkrete Ziele im Hinblick auf das Planungsproblem festgelegt. Diese müssen insofern sehr konkret sein, da sie in der Phase der Alternativenevaluation die Grundlage der Bewertung bilden. Die Zielbildung wird in Abschnitt B.1.3 im Rahmen der Darstellung der Zielplanung detailliert behandelt. •• Alternativengenerierung Die Alternativengenerierung ist der „kreative“ Teil des Planungsprozesses. Es werden realistische Möglichkeiten gesucht, wie das identifizierte Problem gelöst werden kann bzw. wie man zumindest auf das identifizierte Problem unter wirtschaftlichen Gesichtspunkten optimal reagiert. Ergebnis der Alternativengenerierung sind konkrete Maßnahmen bzw. Maßnahmenpakete (Sachpläne), die so umfassend sind, dass sie auf Basis der festgelegten, operationalen Ziele bewertet werden können. Nicht realisierbare oder aus anderen Gesichtspunkten von vorneherein suboptimale Alternativen sollten bereits in dieser Phase eliminiert werden. •• Prognose der Lösungskonsequenzen Die Phase der Prognose ist notwendig, da es sich bei der Planung um einen zukunftsbezogenen Prozess handelt. Prognostiziert werden – für jede Alternative getrennt – die Konsequenzen und der Zielerreichungsgrad jeder Lösungsalternative. Während der Planung ist in aller Regel unsicher, welches Ergebnis die Umsetzung der verschiedenen Alternativen hat. Dies liegt zum einen darin begründet, dass die Wirkungsmechanismen im Unternehmen selbst komplex und unsicher sind. Zum anderen liegt dies aber auch insbesondere darin begründet, dass das Umfeld des Unternehmens dynamisch ist und sich daher verändert. Die Prognose dient daher dazu mögliche „Umfeldzustände“ – gegebenenfalls auch mit Eintrittswahrscheinlichkeiten versehen – vorherzusagen. •• Alternativenbewertung Die Alternativenbewertung ist das intellektuelle Kernstück des Planungsprozesses. Im Rahmen der Alternativenbewertung werden die Informationen der Zielbildung, der Alternativensuche und der Prognose zusammengeführt. Dabei müssen die Kostenwirkungen und sonstigen Konsequenzen (z. B. Risiken) der verschiedenen Lösungsalternativen identifiziert und möglichst genau und umfassend errechnet werden. Ergebnis ist eine umfassende Betrachtung, welche Alternative unter den prognostizierten Umfeldzuständen die Zielsetzung am besten erfüllt. •• Entscheidung Eine gut durchgeführte Alternativenbewertung sollte idealerweise dazu führen, dass der eigentliche Entscheidungsakt nur noch in der Auswahl der besten Alternative besteht. Hierbei soll die Lösungsalternative ausgewählt werden, die – nach den verfügbaren Informationen – das beste Kosten-Nutzenverhältnis bietet. In der Praxis ist eine einfache Auswahl allerdings häufig nicht möglich, da beispielsweise bei unterschiedlichen Umfeldzuständen unterschiedliche Alternativen optimal sein können. Außerdem kann es auch konkurrierende Zielsetzungen geben, so dass die optimale Alternative stark von der Gewichtung dieser Zielsetzungen abhängt. Dies ist beispielsweise bei der typischen Risiko-Renditebeziehung von Investitionen der Fall: in 551 Operative Planungs- und Kontrollprozesse Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 55 aller Regel erwirtschaften risikobehaftetere Anlagemöglichkeiten höhere Renditen, sicherere Anlagemöglichkeiten nur niedrigere Renditen. Hier hängt die Entscheidung für eine bestimmte Lösung auch von der Risikoeinstellung des Entscheiders ab. •• Willensdurchsetzung und Kontrolle Willensdurchsetzung und Kontrolle gehören nicht mehr zum Planungsprozess im engeren Sinne, seien hier aber der Vollständigkeit halber erwähnt. Planungsprozess bei Rheinair Betrachten wir im Kontext der gerade aufgezeigten Elemente des Planungsprozesses noch einmal das Rheinair-Beispiel und starten mit der Problemidentifikation. Warum möchte das Vielfliegerprogramm – wie in der Einführung zur Fallstudie dargestellt – Akzente setzen und bietet im Rahmen von Sonderaktionen Kurztrips zu ausgewählten Zielen? Es ist hier davon auszugehen, dass im Rahmen der Informationsaufgabe der Planung eine Analyse des Ist-Zustandes stattgefunden hat. Im Vergleich zum Wettbewerb und im Vergleich zu Umsatzzahlen des Vorjahres könnte hier ein signifikanter Rückgang an Flugbuchungen der Auslöser für einen Maßnahmenkatalog gewesen sein. Dieser Entwicklung soll durch eine Forcierung des Vielfliegerprogramms entgegengewirkt werden. Im Rahmen der Zielbildung können wir beispielsweise davon ausgehen, dass das Unternehmen Rheinair die Anzahl der Flugbuchungen zu den spanischen Inseln, nach Griechenland, Kroatien, Portugal, der Türkei und zu Zielen in Nordafrika um 20 % steigern möchte. Auch bei den jenseits der Urlaubszeiten beworbenen CityLink-Angeboten und dem neuen Angebotsspektrum des Skitoursimus könnte es im Rahmen der Zielsetzung konkrete Vorgaben geben. Beispielsweise soll die Auslastung der Flüge hier von 65 % auf 80 % gesteigert werden. Im „kreativen Teil der Planung“ – der Alternativengenerierung nun, können verschiedene Lösungswege gegeneinander abgewogen werden. So könnte zur Steigerung der Städtereisen beispielsweise alternativ erwogen werden, die Anrechnung auf Vielfliegerprogramme anderer Fluggesellschaften auf diesen Strecken zu verdoppeln: „Double your miles“. Ebenso wäre es denkbar, hier ein Rahmenangebot mit ausgewiesenen Städtehotels zu vereinbaren und interessante Kombiangebote zu entwickeln. Zur Prognose und Entwicklung des Umfelds könnten schließlich alternative Szenarien betrachtet werden. Diese enthalten die prognostizierten Zusatzumsätze, die dadurch entstehenden zusätzlichen Kosten, notwendige Investitionen etc. Neben einem Worst Case und Best Case sollte hier auch ein Base Case betrachtet und auf dieser Basis eine Entscheidung abgeleitet werden. Auch das Denken in alternativen Lösungen ist anzuraten. Durch die Evaluation mehrerer Alternativen kann diejenige Alternative ausgewählt werden, die das beste Kosten-Nutzenverhältnis aus Sicht der Rheinair aufweist (die sog. Best Choice). Hat man sich schließlich entschieden und verfolgt konsequent die Umsetzung der gewählten Alternative, so bildet die Kontrollfunktion den letzten Punkt des Vorgehens. Bereits vor Ablauf des Maßnahmenendes sollte eine Ziel-Lückenanalyse bei Rheinair Klarheit darüber bringen, ob sich mittels der getroffenen Aktionen auch die gewünschten Veränderungen ergeben. Auch sollte man versuchen, den Effekt der Maßnahme zu isolieren. Hierzu kann eine Aktionsgruppe, die an einer Maßnahme teilnimmt, und eine Referenzgruppe, die an keiner Maßnahme teilnimmt, unterschieden werden. In Bezug auf die Messgrößen muss dann festgestellt werden, ob sich die Aktionsgruppe deutlich von der Referenzgruppe unterscheidet oder ob das Ziel (Target) falsch gesetzt war. Im Bedarfsfalle muss mit Korrekturmaßnahmen gegengesteuert werden. B Informations-, Planungs- und Kontrollprozesse56 Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 56 Planung, Willensdurchsetzung und Kontrolle sind die elementaren Bestandteile des kybernetischen Regelkreises des Controlling. Der Planung kommt dabei eine ganz besondere Bedeutung zu. •• Im Rahmen der Zielplanung entwickelt die Geschäftsleitung zunächst Ziele für das Unternehmen. •• Aus diesen Unternehmenszielen werden Strategien abgeleitet, die es dem Unternehmen erlauben, die angestrebten Zielzustände mittel- bis langfristig zu erreichen. •• Darüber hinaus erfolgt eine Maßnahmenplanung, in deren Rahmen die Maßnahmen zur Zielerreichung festgelegt werden. Während die Unternehmensziele später als Sollgrößen dienen, sind die Entscheidungen und Maßnahmen die Stellgrößen im Sinne des kybernetischen Regelkreises. Hierbei koordiniert das operative Controlling die notwendigen Prozesse, insbesondere die der Planung und der Informationsversorgung. 1.2.1.2 Notwendigkeit der Planung Aber warum plant ein Unternehmen und warum kann es „die Dinge nicht einfach auf sich zukommen lassen“? Die Notwendigkeit von Planungen im Unternehmen können wir unmittelbar erkennen, wenn wir uns ein Unternehmen ohne jegliche Planung vorstellen. Ein Fehlen von Planung würde dazu führen, dass die Entscheidungsträger im Unternehmen auf eine Veränderung im Unternehmen und im Unternehmensumfeld nur spontan reagieren, quasi improvisieren können. Darüber hinaus würde ein Fehlen jeglicher Planung dazu führen, dass sich die einzelnen Unternehmenseinheiten jeweils unabhängig voneinander und unter Umständen in völlig unterschiedliche Richtungen entwickeln würden. Beide Bereiche würden dadurch eine Erreichung gemeinsamer Unternehmensziele, wie z. B. einer Vision, sehr unwahrscheinlich machen. Umgekehrt ermöglicht eine frühzeitige Planung das Durchdenken zukünftiger Entwicklungen und Entscheidungen. Somit eröffnet Planung Handlungsspielräume und richtet das Unternehmen auf ein gemeinsames Ziel aus. Rheinair – Strategische Handlungsoptionen werden erschlossen Betrachten wir auch hier noch einmal das Fallbeispiel Rheinair. Würde sich das Unternehmen mit den weltweit 67 Destinationen in 19 Ländern und den 18 Destinationen innerhalb Deutschlands zufrieden geben und die im Kundenbindungsprogramm FreeQuent gebundenen Vielflieger als ausreichend erachten, so würde keine ernsthafte Auseinandersetzung mit der Zukunft erfolgen. Weil aber das Unternehmen auch stetig den Wettbewerb und auch das engere und weitere Unternehmensumfeld im Blick hat, werden Veränderungen von den Entscheidungsträgern frühzeitig wahrgenommen. So hat Rheinair aufmerksam festgestellt, dass der größte europäische Mittwettbewerber eine Partnerschaft mit der Hotelkette Wattkinson arrangiert hat und bereits in der vergangenen Wintersaison zwei Ziele in Österreich für den Wintertourismus ins Streckennetz aufgenommen hat. Um hier selber Handlungsspielräume zu behalten wurden nun proaktiv Sondierungsgespräche mit alternativen Partnern der Tourismusbranche geführt. Damit kann frühzeitig Ziel und Maßnah menplanung im kybernetischen Regelkreis 571 Operative Planungs- und Kontrollprozesse Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 57 proaktiv gegengesteuert werden. Würde man sich erst sehr spät in neue Märkte bewegen, so könnten hier keine Vorzugsgewinne realisiert werden und es könnte sogar zu Umsatzeinbrüchen kommen, die schnell in eine Situation unzureichender Liquidität führen würden, die im Falle des Fortbestands eine Insolvenz nach sich ziehen kann (Liquiditätsfalle). Eine italienische Fluggesellschaft hatte hier vor Jahren das Business-Segment zugunsten der Aktionskunden aufgegeben und konnte in der drohenden Schieflage nur durch eine Übernahme durch einen Wettbewerber gerettet werden. Auch die Implikationen des demografischen Wandels für die Reisebranche müssen frühzeitig erkannt und antizipiert werden. So werden bei einer alternden Gesellschaft in Deutschland und Europa zunehmend weniger junge Menschen und Familien mit Kindern reisen. Vielmehr werden die speziellen Anforderungen von Senioren zu berücksichtigen sein. Proaktiv hat sich hier Rheinair mit einigen Anbietern von 60plus Reiseangeboten zu einer Task Force zusammen geschlossen, um die Bedarfe der Generation 60plus (Best Ager) zu identifizieren und maßgeschneiderte Lösungen anbieten zu können. Abschließend sei auch auf den Punkt „Ausrichtung auf ein gemeinsames Ziel“ hingewiesen. Da in allen Unternehmen finanzielle Mittel und die zeitlichen Kapazitäten der Mitarbeiter beschränkt sind, ist eine Fokussierung notwendig. Werden Ziele – wie hier die Ausweitung der Städte- und Winterreisen – rechtzeitig kommuniziert, so gibt es in allen Abteilungen ein breites Commitment. Bei Rheinair wurden zugunsten dieses Aktionsplanes auch wichtige Investitionen im Bereich der Flottenverjüngung zurückgestellt. Da es sich bei der Planung, wie oben bereits erläutert, um eine geistige Auseinandersetzung mit der Zukunft handelt, gehen wir davon aus, dass es ein Unternehmen gänzlich ohne Planung nicht gibt. Es liegt in der Natur jedes einzelnen Menschen und somit auch des Managers sich mit der Zukunft auseinanderzusetzen. Daher werden die Mitarbeiter und Führungskräfte eines Unternehmens individuell immer in gewissem Umfang planen. Ohne ein Controlling wird es aber so sein, dass diese individuell veranlassten Planungsprozesse wenig koordiniert sind und wahrscheinlich „holprig“ verlaufen. Genau hier setzt die Aufgabe des operativen Controlling an: es koordiniert die individuellen Planungs- und Kontrollprozesse im Unternehmen und schafft einen gemeinsamen instrumentellen und organisatorischen Rahmen für diese. Damit sorgt das Controlling dafür, dass aus individuellen Plänen bzw. Plänen einzelner Gruppen oder Abteilungen ein auf die Unternehmenszielsetzung ausgerichteter Gesamtplan für das Unternehmen entsteht. 1.2.1.3 Pläne Das Ergebnis der Planung sind Pläne. Unternehmenspläne beinhalten in aller Regel Vorhersagen über zukünftige Entwicklungen des Unternehmens und des Unternehmensumfeldes sowie Vorgaben für die Handlungen des Management und der Mitarbeiter des Unternehmens und seiner Teilbereiche. Pläne sind verbindlich. Es werden Verantwortliche für die Umsetzung der einzelnen Planinhalte festgelegt. B Informations-, Planungs- und Kontrollprozesse58 Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 58 Die Ameropa Strategie bei Rheinair Die Rheinair AG beabsichtigt ihr Streckennetz auch stärker auf amerikanische Destinationen zu erweitern. Da ein organisches Wachstum in diesem Markt aufgrund der Wettbewerbssituation nahezu unmöglich ist, soll das Wachstum über den Erwerb eines regionalen Konkurrenten erfolgen. Im Rahmen einer strategischen Analyse wurde die Entwicklung des Flugverkehrs nach Amerika prognostiziert und die Möglichkeiten verschiedener Wachstumsstrategien eruiert. Das Ergebnis ist ein strategischer Plan, der intern als Strategie Ameropa bezeichnet wird. • Die Strategie Ameropa beinhaltet zunächst die Ziele des Markteintritts. • Die erwartete Entwicklung des amerikanischen Luftverkehrsmarktes und weitere Prämissen sind niedergelegt und die Probleme/Grenzen eines organischen Wachstums sind erläutert. • Die Akquisitionsstrategie wird begründet und die wichtigsten Player im amerikanischen Luftverkehrsmarkt werden hinsichtlich ihrer strategischen und operativen Stärken sowie ihrem strategischen und operativen „FIT“ zur Rheinair AG bewertet. • Neben zwei möglichen Akquisitionstargets werden zusätzlich, im Rahmen eines Business Cases, die notwendigen finanziellen und personellen Ressourcen benannt. • Dieser beinhaltet auch eine Bewertung der Rendite des Projektes und eine Analyse der Auswirkungen auf die EVA sowie GuV und Bilanz von Rheinair. Ein Team aus Vorstandsvorsitzendem, dem Vorstand SGE Passage und CFO übernimmt die Umsetzung der Strategie, die auf Ende des Folgejahres terminiert ist. Im Einzelnen treffen Pläne, wie am vorangegangen Beispiel der Rheinair AG zu erkennen ist, Aussagen zu folgenden Bereichen: •• Ziele Basis eines Planes können sowohl die allgemeinen Unternehmensziele als auch die speziellen Zielsetzungen eines Projektes sein. •• Prämissen Hinter den Prämissen verbergen sich die expliziten oder impliziten Annahmen, auf denen ein Plan beruht. Wichtige Bereiche der Prämissen umfassen das Umfeld des Unternehmens. So werden in der operativen Budgetplanung beispielsweise Annahmen über zukünftige Wechselkursänderungen, über Kostensteigerungen bei Rohstoffen und Löhnen/Gehältern oder aber über Konkurrenzaktivitäten zugrunde gelegt. Strategische Pläne beinhalten häufig Prämissen zu Fähigkeiten und Ressourcen des Unternehmens sowie der mittel- bis langfristigen Entwicklung des Unternehmensumfeldes. •• Problemstellungen Jeder Plan beschäftigt sich mit einer Problemstellung. Bei regelmäßig wiederkehrenden Planungsprozessen sind diese häufig nicht explizit aufgeführt, sondern ergeben sich aus den Plan-Ist-Abweichungen der Vergangenheit, die durch Plananpassungen korrigiert werden sollen. •• Maßnahmen Die Maßnahmenplanung beantwortet die Frage, wie eine gegebene Problemstellung im Hinblick auf die Zielsetzung des Unternehmens gelöst werden soll. Planinhalte 591 Operative Planungs- und Kontrollprozesse Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 59 •• Ressourcen Mit den Maßnahmen sind auch die Ressourcen verbunden. Im Rahmen der Ressourcenplanung wird festgelegt, welche Mittel zur Durchführung der konkreten Aktionen benötigt werden. Hier ist ein Abgleich von Mittelbedarf und Mittelverfügbarkeit vonnöten. •• Termine und Verantwortliche der Planerfüllung Jeder Plan beinhaltet eine Antwort auf die Frage nach dem „Wann?“ und dem „Wer?“. Termine und Verantwortliche sind möglichst detailliert für die einzelnen Maßnahmen festzulegen. •• Ergebnisse Schließlich beinhaltet ein Plan auch die angestrebten Ergebnisse im Hinblick auf die Unternehmenszielsetzung. Im Rahmen regelmäßig wiederkehrender Unternehmensplanungen werden die Ergebnisse meist in Form von Plan-Bilanzen und Plan-Gewinn-und Verlustrechnungen sowie Liquiditätsplänen festgehalten. 1.2.2 Funktionen der Planung Auf übergeordneter Ebene liegt der grundsätzliche Zweck jeder Planung in der Erfolgssicherung, Risikohandhabung, Flexibilitätserhöhung und Reduktion von Problemkomplexität (vgl. Küpper 2008, S. 105). Im Einzelnen äußert sich der übergeordnete Zweck der Planung in den konkreten Planungsfunktionen (siehe Abb. 31). •• Prognosefunktion Die Prognosefunktion dient der Erfolgssicherung und -steigerung, indem über zukünftige Entwicklungen nachgedacht wird und frühzeitige Handlungsspielräume eröffnet werden können. Dabei werden im Rahmen der Prognose die Prämissen der Planung festgelegt sowie Veränderungen im Umfeld des Unternehmens vorhergesagt. Im Rahmen der Prognosefunktion kommt dem Planungsprozess auch eine wichtige Frühwarnfunktion vor Planungs funktionen Prognose Koordination Kommunikation Lenkung Anreiz- und Motivation Erfolgssicherung durch Nachdenken über zukünftige Entwicklungen Gegenseitige Abstimmung der Teilplanungen und Ausrichtung der Einzelaktivitäten Förderung der Kommunikation und Identifikation von Problembereichen Lenkung aller betrieblichen Teilbereiche auf die Zielsetzung des Unternehmens Verhaltenssteuerung durch verbindliche Vorgaben Abb. 31 : Funktionen der Planung B Informations-, Planungs- und Kontrollprozesse60 Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 60 Ereignissen in der Zukunft, die den langfristigen Erfolgs oder sogar den Bestand des Unternehmens gefährden können zu (vgl. Kapitel C.5). •• Koordinationsfunktion Im Rahmen der Koordinationsfunktion der Planung werden die Teilpläne der einzelnen divisionalen oder funktionalen Unternehmensbereiche aufeinander und auf das Gesamtunternehmensziel abgestimmt. Heute ist die Koordinationsfunktion in diversifizierten und internationalen Unternehmen die zentrale Funktion der Planung. •• Kommunikationsfunktion Die Kommunikationsfunktion ist eng mit der Koordinationsfunktion verknüpft. Im Rahmen der Planungsprozesse werden Engpass- und Problembereiche des Unternehmens identifiziert und Teilpläne der einzelnen Abteilungen abgestimmt. Dies fördert die Kommunikation zwischen den Unternehmensbereichen. •• Lenkungsfunktion Neben der Koordinationsfunktion ist die Lenkungsfunktion sicherlich eine weitere Hauptfunktion der Planung. Die Planung dient im Unternehmen dazu, die Handlungen des Management und der Mitarbeiter an der Unternehmenszielsetzung auszurichten. Die strategischen Pläne enthalten konkrete strategische Maßnahmen, strategische Budgets, Termine und Verantwortliche, die für die Durchführung der Maßnahmen notwendig sind. •• Anreiz- und Motivationsfunktion Eng verknüpft mit der Lenkungsfunktion ist auch die Anreiz- und Motivationsfunktion. Mitarbeiter werden durch die verbindliche Vorgabe von Plänen zu plankonformem Verhalten motiviert. Über die Verknüpfung der Pläne mit der Leistungsbeurteilung und -incentivierung wird eine Verstärkung der Anreiz- und Motivationsfunktion angestrebt. Funktionen der Planung am Beispiel Rheinair Auch bezogen auf die Funktionen der Planung wollen wir noch einmal Bezug zum Rheinair-Beispiel nehmen. Dessen Zielsetzung wurde mit einer Umsatzsteigerung bereits oben angeführt. Auch die Prognose – bei der alternative Szenarien generiert werden – wurden bereits zuvor angeführt. In der Koordinationsfunktion werden nun (bei knappen Budgets) die verschiedenen Teilpläne zueinander in Abstimmung gebracht. So gibt es neben der Erweiterung in Richtung Skitourismus auch die Durchführung sehr wichtiger Schulungen des Bordpersonals – die als sehr bedeutsam erachtet werden und nicht länger zurückgestellt werden können. Beides muss zeitlich und inhaltlich in Deckung gebracht werden. Neben Zielharmonien sind auch konfliktäre Situationen, wie die Investition in das Streckennetz bei gleichbleibenden Rentabilitätszielen, denkbar. Werden Ziele konsequent formuliert so können diese auch bereichsübergreifend kommuniziert werden. Mitarbeiter der einen Abteilung erkennen, wie sie unterstützend auch für andere Bereiche tätig werden können. Im Falle alternativer Lösungswege können kommunizierte Ziele auch eine Lenkungsfunktion haben. So hat die Marketingabteilung den letzten Geschäftsbericht auf umweltfreundlichem Papier drucken lassen, um auch das betriebsübergreifende Ziel einer Nachhaltigkeitsorientierung unterstützen zu können. Werden Ziele so konsequent verfolgt, so ist es auch sinnvoll die Zielerreichung unter Anreiz zu stellen. Rheinair hat hier neben Einzelzielen für einzelne Abteilungen auch Gruppenziele formuliert, um Anreizdefekte zu eliminieren. Aus der Vergangenheit weiß 611 Operative Planungs- und Kontrollprozesse Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 61 man, dass Urlaubsvertretungen und bereichsübergreifende Projekte immer wieder zu Problemen führten, da in der Vergangenheit Individualziele als einziger Leistungsindikator herangezogen wurden. Die verschiedenen Funktionen der Planung stehen nicht immer im Einklang. So wird beispielsweise häufig bezweifelt, ob Prognosefunktion sowie Anreiz- und Motivationsfunktion nicht grundsätzlich im Widerspruch stehen. Werden Plan-Werte als Basis für die Leistungsbeurteilung und -incentivierung für das Gehalts- und Bonussystem verwendet, ist es aus Sicht des einzelnen Mitarbeiters unzweifelhaft sinnvoll, die zukünftige Umsatz- und Ergebnisentwicklung deutlich konservativ zu planen (sog. Budgetary Slacks), um einen hohen Zielerreichungsgrad sicherzustellen und eine hohe leistungsabhängige Vergütung zu erreichen. 1.2.3 Ebenen der Planung Planungsprozesse lassen sich nach sehr vielen Gesichtspunkten differenzieren bzw. kategorisieren. Bereits oben haben wir die regelmäßig wiederkehrenden Jahresplanungen von den situativ angestoßenen Planungsprozessen unterschieden. Weitere Differenzierungsmöglichkeiten beziehen sich auf den inhaltlichen Detaillierungsgrad und unterscheiden zwischen Global- und Detailplänen oder auf die Fristigkeit und unterscheiden zwischen lang-, mitteloder kurzfristigen Plänen. Unter den Gliederungsmöglichkeiten der Planung findet die Unterteilung in inhaltliche und organisatorische Planungsebenen besondere Beachtung. •• Bei den inhaltlichen Planungsebenen unterscheiden wir wie bereits oben angesprochen zwischen Visionen, strategischer, taktischer und operativer Planung. •• Die organisatorischen Planungsebenen hingegen unterteilen die Planung in eine Gesamtunternehmensplanung, eine Divisions- bzw. Bereichsplanung sowie detaillierte Abteilungspläne. Grundsätzlich ist eine Detaillierung bis hin zu Stellenplänen für einzelne Positionen und Mitarbeiter denkbar. Im Vertriebsbereich sind diese im Rahmen der Zielvorgaben und -vereinbarungen auch durchaus üblich. 1.2.3.1 Inhaltliche Planungsebenen In der Literatur gibt es verschiedene Untergliederungen der inhaltlichen Planungsebenen (vgl. Hahn, Hungenberg 2001, S. 96 ff.). Abb. 32 liefert eine Gliederung für die vier Ebenen Unternehmensvision (Gesamtunternehmensplanung), strategische Planung, taktische und operative Planung. •• Unternehmensvision Eine Unternehmensvision muss in wenigen Worten die grundlegende strategische Stoßrichtung des Unternehmens ausdrücken. Sie bestimmt den grundlegenden, langfristigen Anspruch des Unternehmens und zeigt auf, in welche Richtung sich das Unternehmen in den nächsten 10 oder 20 Jahren entwickeln will. Inhaltliche Planungsebene Organisatorische Planungsebene B In fo rm atio n s-, Plan u n g s- u n d K o n tro llp ro zesse 62V ahlen Lernbücher – D eim el/H eupel/W iltinger – C ontrolling (N E) – H ersteller: Frau D em m erich Stand: 13.06.2013 Status: Im prim atur Seite 62 Unternehmensvision Strategische Planung Taktische Planung Operative Planung Generelle Fragestellung Wo wollen wir hin? Was tun? Welche Unternehmensziele verfolgen wir? Welche Wege verfolgen wir? Wie realisieren? Welche Maßnahmen sind vorzunehmen? Welche Mittel sind dabei einzusetzen? Was soll konkret im kommenden Jahr passieren? Fristigkeit langfristig (0 – 20 Jahre) langfristig (5 – 15 Jahre) mittelfristig (2 – 5 Jahre) kurzfristig (1 Jahr und kürzer) Zielgrößen Globale Aussagen über einen Zielzustand Erfolgspotenziale Wertorientierte Kennzahlen quantitative Zielgrößen wie Marktanteile, Auslastungsgrade konkrete Finanzkennzahlen, Anzahl der Flüge zu Destinationen Betrachtungsobjekte Gesamtunternehmen Gesamtunternehmensstrategien sowie Geschäftsfeldstrategien Produktstrategien, Investitionsstrategien Absatz- und Produktionsprogramme, Finanz- und Personalbedarf Charakteristische Merkmale extrem hohes Abstraktionsniveau, kein Planungsprozess im eigentlichen Sinne, keine Formalisierung qualitative Ausrichtung hohes Abstraktionsniveau, geringer regelmäßiger Planungsumfang, fallweise Vertiefung, meist geringe Formalisierung, qualitative Ausrichtung mittleres bis geringes Abstraktionsniveau, hoher Planungsumfang, gleicher Detaillierungsgrad wie operative Planung, hohe Formalisierung, quantitative Ausrichtung geringes Abstraktionsniveau, sehr hoher Planungsumfang mit hohem Detaillierungsgrad, hohe Formalisierung, quantitative/monetäre Ausrichtung (Budgets) Beispiele für Rheinair Wir wollen das führende Luftfahrtunternehmen Europas sein. Positionierung als Premium-Airline, Erweiterung des Streckennetzes im Raum Ameropa, Externes und organisches Wachstum Erwerb einer amerikanischen regionalen Airline, Steigerung der Auslastung von derzeit 65 auf 85 Prozent. Ausweitung des Flugplans nach Österreich um 17 Flüge/Tag, Kostensenkung pro Passagiermeile (0,07 €) Abb. 32 : Inhaltliche Ebenen der Unternehmensplanung 631 Operative Planungs- und Kontrollprozesse Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 63 Unternehmerpersönlichkeiten und Unternehmensvisionen Visionen sind untrennbar mit Menschen verknüpft. Eine der bekanntesten überhaupt ist die Vision des US-Präsidenten John F. Kennedy, der in einer Rede am 25. Mai 1961 sagte: „Ich glaube, dass sich die Vereinigten Staaten das Ziel setzen sollten, noch vor Ende dieses Jahrzehnts einen Menschen zum Mond und sicher wieder zur Erde zurückzubringen“ (RP-Online, abgerufen 2011). Erreicht wurde dieses Ziel bereits 9 Jahre später mit der Landung der Mondfähre Apollo 11 auf dem Mond. Die bedeutendste Vision aus der Unternehmenswelt ist wahrscheinlich die Vision von Henry Ford. Henry Ford hatte die Vision ein Auto zu bauen, das sich die breite Masse der US-Amerikaner leisten können sollte. „The company’s future lay in the production of affordable cars for a mass market.” Diese Vision hat Henry Ford am 1. Oktober 1908 mit der Markteinführung des Modell T in die Wirklichkeit umgesetzt. Dabei darf man nicht vergessen, dass der Buchstabe „T“ dafür steht, dass Henry Ford bis dahin bereits ca. 20 Modelle konstruiert und gebaut hatte, die mehr oder minder erfolgreich waren. In dieser Zeit ist die Ford Motor Company einige Male nur knapp an der Insolvenz vorbeigegangen. Abb. 33: Produktion des Modell T (Quelle: ford, abgerufen 2011) Mit dem Modell T erreichte Henry Ford und die Ford Motor Company den Durchbruch. Mit einer Produktion von zehntausend Einheiten im ersten B Informations-, Planungs- und Kontrollprozesse64 Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 64 Wesentlich häufiger findet man in den Unternehmen sogenannte Unternehmensleitlinien oder Unternehmensprinzipien wieder. Hier werden die grundsätzlichen Werte des Unternehmens meist gegliedert in fünf bis zehn Leitlinien ausführlich beschrieben. Unternehmensleitlinien sollen zwar eine ähnliche Funktion ausüben wie Unternehmensvisionen, haben aber häufig einen grundsätzlichen Nachteil. Sie werden meist in einem langwierigen, für Unternehmen eher untypisch demokratischen Prozess unter Einbeziehung aller Stakeholder aufgestellt. Unter Stakeholdern versteht man alle Interessensgruppen, die An- Unternehmens leitlinien Modelljahr brach die Ford Motor Company alle damaligen Absatzrekorde der Automobilindustrie. Auch in den nächsten Jahren hatte die Ford Motor Company in den USA einen Marktanteil von gut 50 % (vgl. Ford abgerufen 2011). Henry Ford wurde zu einem der erfolgreichsten Automobilunternehmer der Geschichte und seine Vision wurde Wirklichkeit. Eine weitere bekannte, historische Vision ist die Vision der Citibank von 1915: „… [to] become the most powerful, the most serviceable, the most far-reaching world financial institution that ever have been seen.“ Noch kürzer, aber ebenso aussagekräftig ist die Vision der Stanford University aus den 40er- Jahren, „the Harvard of the West” zu werden oder die Vision von Honda „Kill Yamaha“, die sich auf die Ablösung von Yamaha im relevanten Motorradmarkt bezieht (Zitat nach Grant, Nippa 2006, S. 90). Abb. 34 : Leitlinien des Lufthansa Konzerns (Quelle: lufthansa, abgerufen 2011) 651 Operative Planungs- und Kontrollprozesse Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 65 sprüche an das Unternehmen haben, z. B. die Mitarbeiter, die Kapitalgeber, die Kunden, Lieferanten oder die Öffentlichkeit. Abb. 34 zeigt derartige Leitlinien am Beispiel des Lufthansa Konzerns. In der Praxis unterscheiden sie sich zwischen den einzelnen Unternehmen nur geringfügig, werden austauschbar und verlieren somit den wichtigen Ausrichtungs- und Motivationscharakter. Visionen hingegen sind häufig so stark mit einzelnen Führungspersönlichkeiten verbunden, die diese dank ihrer persönlichen Autorität im Unternehmen propagieren und durchsetzen, so dass sie häufig sehr individuell sind und nur sehr schwer verändert werden können. •• Strategische Planung Bei der strategischen Planung handelt es sich um eine langfristige und grundsätzliche Planung des langfristigen Erfolgs des Unternehmens und der einzelnen Geschäftsaktivitäten auf einem relativ hohen Abstraktionsniveau. Eine strategische Planung findet in wenigen Unternehmen formalisiert und regelmäßig statt als eine taktische Planung. Strategische Planung konzentriert sich auf einem hohen Abstraktionsniveau und beschäftigt sich mit grundsätzlichen strategischen Fragestellungen für das Gesamtunternehmen und seine Geschäftseinheiten. Die strategische Planung fällt inhaltlich in den Verantwortungsbereich der Unternehmensleitung. Das strategische Controlling unterstützt diese und koordiniert alle Phasen des strategischen Planungsprozesses, indem es beispielsweise den Planungsprozess an sich gestaltet oder aber Analyseinstrumente vorschlägt und gegebenenfalls auch strategische Analysen durchführt. Der strategischen Planung und dem strategischen Controlling ist mit Abschnitt B.2 ein eigenes Hauptkapitel gewidmet. •• Taktische Planung In vielen größeren Unternehmen wird dieser strategische Planungsprozess um eine taktische Ebene ergänzt, die häufig auch als Mittelfristplanung bezeichnet wird. Zeitlich stellt die Mittelfristplanung in aller Regel eine Erweiterung der Budgetplanung auf einen Planungszeitraum von meist drei, in selteneren Fällen auch bis zu fünf Jahren dar. Inhaltlich werden bei den Mittelfristplanungen oft die gleichen Inhalte wie bei den Budgetplanungen in einem ähnlichen Detaillierungsgrad geplant. Daher ist in größeren Unternehmen, in denen sich ein Planungsprozess über mehrere Monate hinziehen kann, die Mittelfristplanung häufig mit der Budgetplanung verbunden. •• Operative Planung Grundsätzlich ist davon auszugehen, dass jedes Unternehmen einer gewissen Größe und Professionalität über eine formalisierte operative Unternehmensplanung verfügt. Diese umfasst in der Regel einen Zeitraum von einem Jahr. Die operative Planung umfasst nicht nur die quantitativ-monetären Kenngrößen der Gewinn- und Verlustrechnung, der Bilanz und der Liquiditätsrechnung, sondern vor allem auch die konkreten Maßnahmen, wie z. B. die Einstellung von Mitarbeitern in den verschiedenen Unternehmensbereichen, konkret geplante Werbekampagnen oder Neuprodukteinführungen aber auch konkrete Produktionspläne. Betrachtet man nur die quantitativmonetäre Seite der operativen Maßnahmenplanung spricht man meist vom Budget. Strategische Planung Taktische Planung Operative Planung B Informations-, Planungs- und Kontrollprozesse66 Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 66 Definition: Budget Das Budget ist ein formalzielorientierter, in wertmäßigen Größen formulierter Plan, der einer Organisationseinheit für einen Zeitraum – meist ein Jahr – mit einer hohen Verbindlichkeit vorgegeben wird (vgl. HorvátH 2009, S. 201). Gegenüber dem operativen Plan unterscheidet sich das Budget also dadurch, dass es •• erstens zahlenbasiert ist und •• zweitens einer Organisationseinheit als konkretes Ziel vorgegeben wird. Nicht in jedem Unternehmen sind alle inhaltlichen Planungsebenen gleichermaßen vorhanden, noch weniger können sich viele Unternehmen die vier obigen, voneinander getrennten Planungsprozesse erlauben. So ist es häufiger der Fall, dass die Visionen und Leitlinien langfristig festgelegt und somit nur sporadisch überarbeitet werden. Daneben gibt es eine meist wenig formalisierte strategische Planung. Die Mittelfristplanung sowie die operative Planung werden häufig in einem einzigen Planungsprozess mit einem Planungshorizont von drei Jahren behandelt, von denen das erste operative Budgetjahr detaillierter geplant und dann verbindlich als Budget vorgegeben wird. Planungsebenen bei E.ON Der E.ON-Konzern verfügt – wie Abb. 35 zeigt, über einen geschlossenen Zyklus aus drei inhaltlichen Planungsebenen und einer Reportingebene. Oberste inhaltliche Planungsebene ist eine eher qualitative strategische Planung, die den Rahmen für die dreijährige Mittelfristplanung darstellt. Die Koppelung zwischen strategischer Planung und Mittelfristplanung erfolgt durch Zielvorgaben und strategische Maßnahmen, die in der Mittelfristplanung budgetiert werden. Die Mittelfristplanung ist eng verknüpft mit dem (Jahres-)Budget. Rein ablauforganisatorisch handelt es sich bei der Budgetplanung und der Mittelfristplanung um einen einzigen Planungsprozess. Das erste Planjahr der Mittelfristplanung ist das verbindliche Budget. E.ON 10 Teilkonzerne 76 Strategische Geschäftsfelder Strategische Planung Mittelfristplanung monatliches Reporting Budget Klare Segmentierung Geschlossener Zyklus Abb. 35 : Planungsebenen im E.ON-Konzern aus dem Jahr 2000 (Quelle: landsmann, abgerufen 2007) 671 Operative Planungs- und Kontrollprozesse Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 67 1.2.3.2 Organisatorische Planungsebenen Neben den inhaltlichen Planungsebenen lassen sich organisatorische Ebenen der Planung unterscheiden (vgl. Abb. 36): die Planung für das Gesamtunternehmen (Corporate Plan), die Planung der Geschäftseinheiten (Business Unit Plans) sowie die Planung der Funktionsbereiche (Functional Plans), wie zum Beispiel der Marketingplan, der Vertriebsplan oder der Produktionsplan. Planungsebene des Gesamtunternehmens (Corporate Plan) Auf dieser Ebene wird ein Plan erstellt, der die Entwicklung des Gesamtunternehmens innerhalb eines Planungshorizonts umfasst. Dieser Gesamtunternehmensplan ist insbesondere für die Kommunikation mit den Eigen- und Fremdkapitalgebern des Unternehmens, also den Investoren, von Bedeutung. Gegenstände der Gesamtunternehmensplanungen sind vor allem: •• Entwicklung einer strategischen Positionierung und der strategischen Stoßrichtungen für das Gesamtunternehmen, •• Vorgabe strategischer Zielsetzungen für das Gesamtunternehmen, •• Koordination der strategischen Positionierungen der einzelnen Geschäftseinheiten, •• Ressourcenallokation innerhalb des Gesamtunternehmens sowie •• Organisationsgestaltung und Entwicklung der Managementinfrastruktur. Am Beispiel der strategischen Planung für das Gesamtunternehmen wird hier insbesondere das Betätigungsfeld bezogen auf die Branchen und Märkte, in denen sich das Unternehmen dem Wettbewerb stellen möchte, festgelegt. Dabei wird meist unterstellt, dass Unternehmen aus einer oder mehreren strategischen Geschäftseinheiten (SGEs) bestehen. Der Begriff der Strategischen Geschäftseinheit wurde erstmalig von der Beratungsgesellschaft McKinsey bei General Electric eingeführt. Bei General Electric wurden damals 170 Profit Center zu 43 SGEs zusammengefasst. Gesamtunter nehmenspläne Strategische Ge schäftseinheit und Geschäftsfelder Unternehmensplan Geschäftsfeldplan Funktionaler Plan BU* 1 BU 2 … BU n … Konzern Gesamtunternehmen Planungsebene Gesamtunternehmensplanung Geschäftsfeldplanung Funktionalplanung Plan-Ebene Organisation * BU = Business Unit/Geschäftsfeld Abb. 36 : Differenzierung der Planung nach organisatorischen Ebenen B Informations-, Planungs- und Kontrollprozesse68 Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 68 Definition: Strategische Geschäftseinheit Eine SGE wird als ein eigenständiges Betätigungsfeld des Gesamtunternehmens – im Sinne einer Produkt-Markt-(Technologie-)kombination – interpretiert, für das unabhängig von anderen Betätigungsfeldern strategische Entscheidungen getroffen werden können (vgl. welGe, al-laHam 2008, S. 462 f.). Eine „wirkliche“ SGE ist also eher theoretischer Natur, da für sie von allen anderen SGE völlig unabhängige, strategische Entscheidungen getroffen werden sollen. Im Extremfall bedeutet dies, dass eine SGE liquidiert oder verkauft werden kann, ohne dass dies Rückwirkungen auf die anderen verbleibenden SGEs hat. Obwohl diese vollständige Trennbarkeit in der Praxis nur sehr selten gegeben ist, haben viele Unternehmen den Gedanken der SGEs übernommen. Diese werden dann meist unter anderen Bezeichnungen wie Segmente, Geschäftsbereiche, Geschäftsfelder, Interessensgebiete, Arbeitsgebiete, Tätigkeitsfelder, Business Units, Market Units etc. geführt. Die Begrifflichkeiten, die die verschiedenen Unternehmen für ihre Organisationsebenen und -einheiten verwenden, unterscheiden sich damit sehr stark und sind in keinster Weise einheitlich definiert. Wir werden im Folgenden von SGEs sprechen, wenn wir das theoretische Konzept meinen, und von Geschäftsfeldern (engl. Business Units), um die Implementierung im Unternehmen, die von den theoretischen Anforderungen der vollständigen strategischen Unabhängigkeit häufig abweicht, zu bezeichnen. Implementierung des SGE-Konzeptes bei Bayer Der Bayer Konzern gliedert sich in drei Arbeitsgebiete „Bayer HealthCare“, „Bayer CropScience“ und „Bayer MaterialScience“ sowie drei Servicegebiete „Bayer Business Services“, „Bayer Technology Services“ und „Currenta“ (vgl. Abb. 37). Abb. 37 : Konzernstruktur Bayer – Arbeits- und Servicegebiete (Quelle: bayEr, abgerufen 2011) 691 Operative Planungs- und Kontrollprozesse Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 69 Bayer beschreibt die Aufgaben der Einheiten wie folgt: • „Bayer HealthCare gehört zu den weltweit führenden innovativen Unternehmen in der Gesundheitsversorgung mit Arzneimitteln und medizinischen Produkten (Produkt-Marktkombination: pharmazeutische Produkte/Endverbraucher). • Bayer CropScience nimmt mit leistungsfähigen Produkten, zukunftsweisenden Innovationen und starker Kundenorientierung weltweit Spitzenpositionen im Pflanzenschutz und bei der Schädlingsbekämpfung im nicht-landwirtschaftlichen Bereich ein (Produkt-/Marktkombination: Pflanzenschutz/Landwirtschaft). • Bayer MaterialScience ist ein führender Hersteller von hochwertigen Werkstoffen, …, die in zahlreichen Produkten des täglichen Lebens Anwendung finden (Produkt-/Marktbereich: (Kunststoff-)Werkstoffe/ industrielle Abnehmer). • Bayer Business Services ist das internationale Kompetenzzentrum des Bayer-Konzerns für IT-basierte Dienstleistungen. • Bayer Technology Services bildet das weltweite technologische Rückgrat und ist ein wichtiger Innovationsmotor für den Bayer-Konzern. • Currenta bietet Dienstleistungen im chemisch-technischen Bereich an. (Bayer, abgerufen 2011). Die Arbeitsgebiete sind dann wiederum in Tätigkeitsfelder gegliedert (vgl. Abb. 38). Abb. 38 : Konzernstruktur Bayer – Tätigkeitsfelder (Quelle: bayEr, abgerufen 2011) Eine Analyse der Struktur zeigt, dass die Arbeitsgebiete der Bayer AG am ehesten als SGE bezeichnet werden könnten, da bei diesen unabhängige strategische Entscheidungen getroffen werden könnten. Dies gilt für die Tätigkeitsfelder nur bedingt. Ein weiteres Beispiel für die Umsetzung des SGE-Konzeptes ist der E.ON- Konzern. In Abb. 35 werden neben den inhaltlichen Planungsebenen auch die organisatorischen Planungsebenen des E.ON Konzerns aus dem Jahr B Informations-, Planungs- und Kontrollprozesse70 Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 70 Typische Entscheidungen im Rahmen des strategischen Corporate Planning sind die sogenannten Portfolioentscheidungen. Hier werden beispielsweise Investitionen und Desinvestitionen (Portfoliobereinigungen) von SGEs geplant, beziehungsweise der zukünftige Ausbau von einzelnen SGEs durch internes oder externes Wachstum beschlossen. Als Beispiel für das operative Corporate Planning kann die Investitionsplanung bzw. die Erstellung des Investitionsbudgets genannt werden. Im Rahmen der operativen Investitionsplanung werden die in den meisten Unternehmen 2000 dargestellt. E.ON als Gesamtunternehmen gliederte sich damals in 10 Teilkonzerne, die wiederum in 76 strategische Geschäftsfelder unterteilt waren. Zum damaligen Zeitpunkt gehörten beispielsweise die Degussa, Stinnes, VEBA Oel, Klöckner oder Schmalbach Lubeca zum E.ON Konzern, allesamt Teilkonzerne, die in den folgenden Jahren veräußert wurden. Dafür wurden Beteiligungen im Energiebereich, wie PowerGen in UK, Sydkraft in Schweden oder Ruhrgas in Deutschland, erworben. Den Rahmen hierfür bildete die erst später explizit genannte Vision, E.ON zum führenden Energiedienstleister der Welt zu entwickeln. Heute gliedert sich E.ON in die Konzernleitung, in die fünf globalen Einheiten „Konventionelle Erzeugung“, „Erneuerbare Erzeugung“, „Neubau & Technologie“, „Global Gas und Handel“ sowie in die 13 regionalen Einheiten Deutschland, Großbritannien, Schweden, Italien, Spanien, Frankreich, Niederlande, Ungarn, Tschechien, Slowakei, Rumänien, Bulgarien und Russland. Abb. 39 : Konzernstruktur E.ON 2011 (Quelle: E.on, abgerufen 2011) Das Beispiel E.ON zeigt, dass das Unternehmen im Jahr 2000 über echte abgegrenzte und selbstständige SGEs verfügte. Der Geschäftsbereich Handel („Stinnes“) konnte verkauft werden, ohne den Energie-SGE zu schaden. Heute ist E.ON nur noch im Energiebereich tätig und es ist fraglich, ob die globalen Einheiten tatsächlich „echte“, selbstständige SGEs sind, da z. B. der Energiehandel doch durchaus von der Erzeugung abhängig ist. 711 Operative Planungs- und Kontrollprozesse Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 71 knappen Ressourcen der Investitionsmittel für das nächste Geschäftsjahr auf die Geschäftseinheiten verteilt. Wie zu erkennen ist, sind solche Gesamtunternehmensstrategien vornehmlich in diversifizierten Großunternehmen vorzufinden. In kleinen und mittleren Unternehmen mit zumeist nur einem Betätigungsfeld dagegen fallen solche Portfolioentscheidungen zumeist nicht an. Dort sind Gesamtunternehmensund Geschäftsbereichsstrategien integriert. Planungsebene der Geschäftsfelder (Business Unit Plans) Auf der Planungsebene der Business Units werden Geschäftsfeldpläne erstellt. Im Rahmen der strategischen Geschäftsfeldplanungen wird festgelegt, wie das Unternehmen innerhalb einer SGE, also einer Produkt-Markt-(Technologie-) Kombination, in den Wettbewerb tritt. Betrachtungsobjekt ist daher häufig der Aufbau und die Verteidigung strategischer Wettbewerbsvorteile gegenüber dem Wettbewerb. Operative Geschäftsfeldpläne beinhalten Aussagen über die Entwicklung des Geschäftsfeldes im Planungshorizont von einem Jahr. Im Rahmen der Budgetierung haben sie dabei zwei besondere Funktionen: zum einen werden die allgemeinen Investitionen, auf deren Basis die Geschäftsfeldplanungen erstellt sind, durch die Genehmigung des Gesamtplanes in den meisten Unternehmen auch genehmigt; zum anderen dienen die Geschäftsfeldpläne als verbindliche Zielvorgaben für das Management und die Mitarbeiter der Geschäftsfelder, auf deren Basis die individuellen Zielvereinbarungen geschlossen werden. Funktionsbezogene Planungsebene (Functional Plans) Funktionalstrategien stellen die oberste Planungsebene in den Funktionalbereichen des Unternehmens dar. Funktionale Strategien leiten sich inhaltlich aus der Geschäftsfeldstrategie ab und fungieren zumeist als Schnittstelle zwischen strategischer Unternehmensplanung und operativer Umsetzung. Sie sind dabei relativ global gehaltene Richtlinien für die Funktionsbereiche, in denen das Management des Funktionsbereiches einen Rahmen für die funktionalen Aktionsprogramme vorgibt. So unterscheidet man beispielsweise Personalstrategien, Marketingstrategien, IT-Strategien oder Produktionsstrategien. Operative Funktionalpläne beschäftigen sich mit den Maßnahmen der betrieblichen Funktionsbereiche im geplanten Jahr. Funktionalstrategien beschäftigen sich mit der langfristigen Ausrichtung der betrieblichen Funktionen. Ähnlich wie bei den inhaltlichen Ebenen der Planung stehen die organisatorischen Ebenen im engen Zusammenhang. Die Planungsprozesse der drei Ebenen müssen intensiv koordiniert werden. 1.2.4 Ablauf der Planung Unter dem Begriff Ablauf der Planung fassen wir mehrere Fragestellungen zusammen, die im Unternehmen eine sehr hohe Bedeutung haben. Es geht darum festzulegen, welche Planungsschritte im Unternehmen in welcher Reihenfolge stattfinden. Geschäfts feldpläne Funktionalpläne Hohe Komplexität der Planungspro zesse bestimmt den Ablauf der Planung B Informations-, Planungs- und Kontrollprozesse72 Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 72 Optimaler Weise würden alle Planungen im Unternehmen simultan erfolgen. Hierbei würden die Abhängigkeiten zwischen den verschiedenen inhaltlichen und organisatorischen Planungsebenen am besten analytisch, d. h. in mathematischen Gesamtmodellen, abgebildet wurden (vgl. Abb. 40). Da eine simultane Planung aller betrieblichen Fragestellungen nicht möglich ist, versucht man im Planungsprozess, die Abhängigkeiten dadurch zu berücksichtigen, dass man die Planung des Gesamtunternehmens in sehr viele einzelne sukzessive Planungsschritte unterteilt und versucht, diese immer wieder abzustimmen. Teilplan 1 Teilplan 2 Teilplan n Simultane Planung ■ „richtige“ Vorgehensweise ■ Aufgrund der Komplexität und Dynamik im Unternehmen unmöglich Teilplan 1 Teilplan 2 Teilplan n Sukzessive „zeitlich koordinierte“ Planung ■ praktikable Vorgehensweise ■ Rückbeziehungen werden vernachlässigt ■ Richtige Reihenfolge ist sehr wichtig Abb. 40 : Simultane und sukzessive Planung Einsatz von Operations Research (OR) In den fünfziger Jahren des letzten Jahrhunderts entstand, motiviert durch Planungsprobleme im zweiten Weltkrieg und getrieben durch die rasante Entwicklung in der Computertechnik, eine betriebswirtschaftliche Fachrichtung, die sich „Operations Research“ (OR) nannte (vgl. Domschke, Drexl 2007). Man ging davon aus, dass man innerhalb von wenigen Jahren in der Lage sei, das gesamte Unternehmen mathematisch zu modellieren, um dann Planungsrechnungen IT-gestützt und automatisiert durchführen zu können. Obwohl es die Fachrichtung OR noch heute gibt, hat man jedoch sehr schnell festgestellt, dass die real existierenden Unternehmen zu komplex und ihr Umfeld zu dynamisch sind, um diese insgesamt mathematisch abbilden zu können. Vielmehr nutzt man die OR heute akademisch oder zur Entscheidungsunterstützung einzelner, abgegrenzter betrieblicher Probleme. 731 Operative Planungs- und Kontrollprozesse Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 73 Die Durchführung dieser Planungsschritte erfolgt dann nicht simultan, sondern zeitlich versetzt, so dass die nachfolgenden Planungsschritte die Ergebnisse der vorangegangenen Planungsschritte berücksichtigen können; eine solche Vorgehensweise bezeichnen wir als zeitliche Koordination der Planung. Der Nachteil der zeitlichen Koordination der Planung liegt jedoch auf der Hand: da die Beziehungen zwischen den einzelnen Planungsschritten vielfältig sind, werden bei der zeitlichen Koordination alle Abhängigkeiten der früheren Planungsschritte von nachfolgenden Planungsschritten vernachlässigt bzw. müssen durch ein iteratives Vorgehen gelöst werden. Erschwerend kommt bei der Bestimmung des zeitlichen Ablaufs der Planung hinzu, dass mehrere Aspekte koordiniert werden müssen. Die zeitliche Koordination der Planung umfasst: •• Zeitliche Koordination der organisatorischen Planungsebenen Zunächst müssen wir die Koordination von Plänen der verschiedenen organisatorischen Planungsebenen (Gesamtunternehmensplan, Geschäftsfeldplan und Funktionalpläne) berücksichtigen, auf die sich die Ausführungen im folgenden Abschnitt B.1.2.4.1 konzentrieren. •• Zeitliche Koordination der Funktionalplanungen Auf der Ebene der Funktionalplanungen muss die logische Abfolge der Planungsprozesse der betrieblichen Funktionen einer Business Unit bestimmt werden. Hierbei befasst man sich mit der Fragestellung, in welcher Reihenfolge Absatzplanung, Produktionsplanung, Investitionsplanung, Personalplanung etc. innerhalb der BUs erfolgen sollen. Ein explizites Beispiel zur begleitenden Fallstudie wird dies im Rahmen dieses Kapitel veranschaulichen. •• Zeitliche Koordination der inhaltlichen Planungsebenen Die Koordination der inhaltlichen Ebenen der Planung (Vision, strategische Planung, taktische Planung und operative Planung) wird in Kapitel B.2 diskutiert. Letztlich münden alle vorangegangenen Koordinationsfragestellungen darin, dass jedes Unternehmen eine •• zeitliche Gestaltung der konkreten Planungsprozesse vornehmen muss. Damit meinen wir den wirklichen Ablauf der Planungsprozesse im Kalenderjahr, also die zeitliche Ausgestaltung der Planungsprozesse im Unternehmen mit Abgabeterminen, Zeiträumen für die Konsolidierung, Planungs-, Vorstands- und Aufsichtsratssitzungen etc. Häufig wird dies als der Planungskalender bezeichnet. 1.2.4.1 Zeitliche Koordination der organisatorischen Planungsebenen Bei der Top Down-Planung, die auch als retrograde Planung bezeichnet wird, wird von der Geschäftsleitung zunächst ein Plan für das Gesamtunternehmen erstellt, der dann sukzessive auf die Business Units, Abteilungen und Kostenstellen heruntergebrochen wird. Zentraler Vorteil der Top Down-Planung ist, dass die Detailpläne an die Unternehmensziele angepasst sind. Auch eine horizontale Koordination ist über die übergeordnete Hierarchieebene gegeben, wenngleich die Kommunikationsanforderungen an diese sehr hoch sind. Top Down-Pläne sind geeignet, dem Unternehmen sehr ambitionierte Planziele vorzugeben. Der grundsätzliche Nachteil liegt dann in der häufig problemati- Top Down Planung B Informations-, Planungs- und Kontrollprozesse74 Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 74 schen Erreichbarkeit von Top Down-Planvorgaben und der damit verbundenen Motivationswirkung (denn nichterreichbare Planvorgaben können kaum motivieren). Die detaillierten Fachkenntnisse der operativ tätigen Mitarbeiter in den Unternehmensabteilungen werden im Rahmen einer Top Down-Planung nicht ausreichend genutzt, das Commitment der betroffenen Mitarbeiter mit der Top Down entwickelten Planung ist daher häufig gering. Bei der Bottom Up-Planung, die auch als progressive Planung bezeichnet wird, erfolgt die Planung „von unten nach oben“. Die einzelnen Kostenstellen legen ihre Pläne fest, die dann über die Abteilungen und Business Units zu einem Gesamtunternehmensplan aggregiert werden. Eine Erreichbarkeit der Planvorgaben ist bei der Bottom Up-Planung in hohem Maße gegeben. Mögliche Nachteile sind große Planreserven (sog. Budgetary Slacks), da die Entscheidungsträger die Zielvorgaben zu niedrig ansetzen („herunterplanen“) sowie häufig nur wenig ambitionierte Unternehmensziele. Das Know-how der operativen Mitarbeiter wird bei diesem Verfahren allerdings optimal genutzt. Das Gegenstromverfahren versucht die Vorteile der Top Down-Planung mit denen der Bottom Up-Planung zu verbinden. Das Planungsverfahren beginnt mit Top Down-Zielvorgaben, die zumeist durch die Unternehmensleitung vorgegeben werden. Diese werden dann in einem Bottom Up-Prozess von unten nach oben in Detailplanungen umgesetzt. Gegebenenfalls erfolgen in einem dritten Schritt Top Down-Anpassungen. Grundsätzlich wird durch das Gegenstromverfahren die Anpassung des Planergebnisses an die Unternehmensziele und eine gute Erreichbarkeit der Planvorgaben sichergestellt. Nachteile des Gegenstromverfahrens sind die hohen Kommunikationsanforderungen und der hohe organisatorische sowie zeitliche Aufwand. Das Gegenstromverfahren hat sich trotz allem in der Unternehmenspraxis größerer Unternehmen durchgesetzt (vgl. Abb. 41). Bottom Up Planung Gegenstrom verfahren Abteilungen Kostenstellen Geschäftsleitung Controlling Business Units 1 2 3 Gegenstrom- Verfahren 1 Top Down- Planung 1 Bottom Up- Planung Abb. 41 : Schematischer Planungsablauf 751 Operative Planungs- und Kontrollprozesse Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 75 Top Down versus Bottom Up und Gegenstromplanung bei Rheinair Auch bei dem Unternehmen Rheinair lassen sich Beispiele für die Top Down-, Bottom Up- und die Gegenstromplanung finden. So werden im Rahmen der Budgetierung im Anschluss an die Zielvorgaben der Unternehmensspitze Top Down-Detailplanungen der Business Units und der Abteilungen vorgenommen. Zentral geplante Grobbudgets werden von den niedrigeren Hierarchieebenen – und damit von nachgelagerten Stellen im Unternehmen – detailliert und konkretisiert. Bezogen auf die Rheinair AG bedeutet dies, dass die Ziele der Unternehmensspitze für die verschiedenen Geschäftsbereiche Passage, Cargo und Technik heruntergebrochen werden müssen. Folglich muss auch eine Forecastplanung in der strategischen Geschäftseinheit Passage, bei der die Vertriebsabteilung das Fluggastaufkommen vorgibt und die anderen Abteilungen entsprechende Materialverbräuche, Personalplanungen etc. ableiten, auf Abteilungsebene und weiter auf Kostenstellenebene heruntergebrochen werden. Nachteil dieser Planung ist es, dass das detaillierte Wissen der operativ tätigen Abteilungen nicht mit in den Planungsprozess einbezogen wird. An dieser Stelle könnte man aber auch bei Rheinair ansetzen. Beginnt die Planung mit den Vorgaben der operativen Ebene, so können nachfolgend die Ergebnisse der einzelnen Ebenen schrittweise kummuliert werden, bis die Führungsspitze daraus den Gesamtplan ableiten kann. Bei dieser Bottom Up-Planung kann von einer höheren Motivation der Mitarbeiter ausgegangen werden, da diese direkt am Planungsprozess beteiligt sind und keine unrealistischen Ziele vorgegeben bekommen. Auf diese Weise könnten Wünsche der Passagiere, die den ausführenden Ebenen des Unternehmens Rheinair auch direkt kommuniziert werden, in die Planung von Maßnahmen einbezogen werden. Nachteil dieser zweiten Planungsform ist – aus Sicht von Rheinair – der erhebliche Zeitund Abstimmungsbedarf. Aus diesem Grunde hat man sich vor zwei Jahren für eine Gegenstromplanung entschieden. Grobbudgets werden zentral vorgegeben und können im Rahmen der Detaillierung auf den unteren Kostenstellenebenen gespiegelt werden. Ergeben sich größere Diskrepanzen zwischen dem Vorgabewert der Grobplanung und dem Maßnahmenbudget der Kostenstelle, so kann dialogorientiert der Mitteleinsatz nachgebessert werden. 1.2.4.2 Zeitliche Koordination der Funktionalplanungen Bereits die Durchführung der operativen Planung (Geschäftsfeldplanung) in einer Business Unit ist ein komplexer Prozess, da: •• verschiedene Planungseinheiten – z. B. planende Personen oder Abteilungen, •• unterschiedliche Funktionalplanungen – Absatz-, Produktions- oder Vertriebspläne sowie •• unterschiedliche Planungsgegenstände – Erfolgs-, Bilanz-, Finanz- oder Investitionspläne miteinander koordiniert werden müssen. Auch die Ergebnisse der Planungen sind häufig gegenseitig voneinander abhängig – so z. B. bei der Festlegung von innerbetrieblichen Verrechnungspreisen oder der Zusammenhang von Finanzplänen und der Zinsermittlung in den Erfolgsplänen eines Unternehmens. Hierdurch werden die oben beschriebenen Prozess der ope rativen Unterneh mensplanung B Informations-, Planungs- und Kontrollprozesse76 Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 76 Abstimmungen notwendig. Diese Interdependenzen sowie die hohe Anzahl der zu koordinierenden Teilpläne machen die Durchführung einer Geschäftsfeldplanung in der Praxis zu einem außerordentlich komplexen Problem. Wie oben bereits ausgeführt, wird bei einer sukzessiven Geschäftsfeldplanung vorausgesetzt, dass die Ergebnisse einer zeitlich vorgelagerten Planungsstufe jeweils die gültigen Rahmenbedingungen und den Input für die nächste Stufe darstellen. Dies führt zu einer Koordination der einzelnen Teilplanungen. Sollte sich allerdings herausstellen, dass die Ergebnisse der vorangegangenen Stufe in einer nachfolgenden Stufe nicht zu realisieren sind, so ist die betreffende Teilplanung der Vorstufe noch einmal zu wiederholen. Hierdurch entsteht ein Planungszirkel, der zu einer laufenden Abstimmung der Einzelplanungen führt. Insofern sind Planrevisionen während eines Planungsprozesses durchaus normal und sinnvoll. Für die operative Durchführung der Geschäftsfeldplanung ist die zeitlich Ablaufplanung der Teilplanungen (Funktionalplanungen) von großer Bedeutung. Hierbei sind zwei Grundprinzipien von Bedeutung: •• Die Bedeutung der Funktionsbereiche Erstes Auswahlkriterium ist die Wichtigkeit der Funktionsbereiche. So sind in einem ersten Schritt die zentralen Bereiche der Wertschöpfung auszuwählen und zu planen. •• Das Ausgleichsgesetz der Planung Fragt man sich weiter, mit welchem der Funktionsbereiche eine Geschäftsfeldplanung begonnen werden soll, hilft das bereits von Gutenberg formulierte „Ausgleichsgesetz der Planung“ weiter. Dieses Gesetz besagt, dass sich alle (zumindest kurzfristigen) Teilpläne des Unternehmens am sogenannten „Minimumsektor“ auszurichten haben. Der Minimumsektor ist der Bereich eines Unternehmens, der andere betriebliche Teilbereiche in deren Handeln einschränkt. Kurzfristig hat die Orientierung am Ausgleichsgesetz die Tendenz, die Unternehmensgesamtplanung an den Engpassbereich (als Minimumsektor) anzupassen. Der jeweils am wenigsten vom Unternehmen beeinflussbare Teilbereich dominiert das Gesamtsystem betrieblicher Planung. Grundsätzlich kann jeder Planungsbereich zum Engpassbereich werden. Da die Nachfrage auf Wettbewerbsmärkten kurzfristig durch Unternehmen nicht unendlich anpassbar ist, stellt i. d. R. der Absatzbereich den Engpasssektor dar. Insofern steht die Absatz- und Marketingplanung der Unternehmen zumeist am Beginn des Planungszyklus. In besonderen Konstellationen, z. B. bei einem Produktionsengpass, würde die Unternehmensplanung demzufolge mit der Planung des Produktionsprogramms bzw. der Produktionsmenge beginnen. Wenn der Engpasssektor wechselt, wird die neue Planung am neuen Engpasssektor ausgerichtet. In einer langfristigen Betrachtung wird es aber das Ziel des Unternehmens sein, den Engpass zu beseitigen, d. h. den Engpassbereich an das Niveau der anderen betrieblichen Teilbereiche anzupassen. Durch eine solche sukzessive Unternehmensplanung kann unter Beachtung der oben aufgeführten Vorgaben die Komplexität einer simultanen Gesamtplanung auf die gleichzeitige Abstimmung von einzelnen, weniger komplexen Sukzessive Geschäftsfeld planung Grundprinzipien der operativen Unternehmens planung 771 Operative Planungs- und Kontrollprozesse Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 77 Teilplanungen reduziert werden und so einen vergleichsweise einfache Handhabbarkeit in der Praxis gewährleistet werden. Abb. 42 zeigt schematisch ein Gesamtsystem der Einzelpläne der wichtigsten funktionalen Unternehmensteilbereiche sowie die Pläne zu GuV-, Bilanz-, Investitions- und Finanzplan. Schon aus dieser vereinfachten Übersicht ist die hohe Komplexität und Interdependenz der Unternehmensplanung zu erkennen. Nach dem Ausgleichsgesetz der Planung bildet der Absatz-/Umsatzplan zumeist den Ausgangspunkt der kurzfristigen Unternehmensplanung da die Marktreaktion der Kunden am wenigsten durch das Unternehmen beeinflusst werden kann und daher den „Engpassbereich“ darstellt. Dieser wird daher auch zeitlich zuerst geplant. Sollte jedoch ein anderer Unternehmensbereich (z. B. Produktionsengpässe) den Engpass bilden, wird dieser betreffende Teilbereich an den Anfang des Planungsprozesses gestellt. Hieraus resultieren neben den geplanten Verkaufsmengen auch die Aufwendungen für Marketingmaßnahmen, notwendige Investitionen für den Marketing/Vertriebsbereich wie auch das notwendige Vertriebspersonal (Marketing-/Vertriebsplan). Es folgt die Produktions-(programm-)planung, die die bestehenden Lagerbestände zu Beginn der Periode und gewünschten Lagerbestände (Plan der Lagerbestände) berücksichtigt. Aus dem Produktionsplan ergibt sich der Fertigungsplan, der wiederum in einen Lohn- und Gehaltskostenplan des Fertigungsbereiches mündet. Ebenso resultieren aus der Produktionsplanung die Planung des Beschaffungs- und Logistikbereichs und die Planung der Materialkosten. Alle diese Bereiche ergeben den Plan der Herstellkosten sowie darauf aufbauend die Planung für alle Vertriebs- und Verwaltungsgemeinkosten. In Abb. 42 sind dabei insbesondere die Planung des F&E-Bereiches sowie der Marketing- und Vertriebsplan hervorgehoben. Zusammenhänge zwischen den Einzelplänen Plan der Lagerbestände Produktions- (programm-) plan Plan-GuV Finanzplan Absatz-/Preis-/ Umsatzplan Lohn-/Gehaltskostenplan der Fertigung Beschaffungs-/ Logistikplan Materialkostenplan Plan der Herstellkosten Planbilanz Fertigungsplan Plan der sonstigen Verwaltung Marketing- /Vertriebsplan F&E-Plan Investitionsplan Personalplan Abb. 42 : Schematische Darstellung der Planungsgegenstände der Funktionsbereiche B Informations-, Planungs- und Kontrollprozesse78 Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 78 Parallel zu diesen Plänen entsteht eine Investitionsplanung. Die Investitionsplanung ist eine der zentralen Planungsebenen. Alle Funktionsbereiche geben eine Investitionsplanung für ihren Bereich ab, da jeder Funktionsbereich feststellen muss, welche Aufgaben er mit den bestehenden Betriebsmitteln erfüllen kann und für welche Aufgaben Neu- oder Ersatzinvestitionen notwendig werden. Auch die Personalplanung spielt eine Sonderrolle, da in jedem Funktionsbereich die Frage nach der Entwicklung des bestehenden Personals, der Fluktuation und den notwendigen Neueinstellungen gestellt werden muss. Die Sonderrolle des Investitions- und Personalplans besteht darin, dass alle anderen Fachbereiche aus ihren Plänen den notwendigen Investitionsbedarf und die geplanten Personalmaßnahmen extrahieren. Investitionsplan und Personalplan werden meist auch einzeln den Organen der Gesellschaft vorgestellt und von diesen beschlossen. Hintergrund ist, dass sowohl Investitionen als auch Personalmaßnahmen eine langfristige Wirkung für das Unternehmen haben. Die Ergebnisse des Investitionsplans fließen anschließend in den Finanzplan ein, da alle Unternehmensinvestitionen entsprechend auch finanziert werden müssen. Aus allen bisher genannten Planungen in den realwirtschaftlichen Bereichen des Unternehmens werden durch Zusammenfassung im Anschluss entsprechende zusammengefasste Planungen im Nominalgüterbereich (d. h. in monetären Geldeinheiten ausgedrückte Planungen) erstellt. Hieraus resultieren: •• der Finanzplan, •• die Plan-GuV sowie •• die Planbilanz des jeweiligen Geschäftsfeldes. Die entsprechenden Pläne der einzelnen Geschäftsfelder werden in einem letzten Schritt dann zu einer Gesamtunternehmensplanung konsolidiert. Im Rahmen des operativen Planungs- bzw. Budgetierungsprozesses ist es Aufgabe des Controlling, die informationellen Grundlagen für die Planung zu legen (Informationsfunktion des Controlling). So müssen aus den Controllingund Informationssystemen die relevanten, in der Vergangenheit realisierten Ist-Werte als Anhaltspunkte und Basis einer Neuplanung der Budgets bereitgestellt werden. Darüber hinaus muss das Controlling die relevanten, der Planung zugrunde liegenden Parameter, wie z. B. das erwartete Wirtschaftswachstum – ggfs. getrennt nach den verschiedenen Geschäftsfeldern des Unternehmens –, die anzusetzenden Wechselkurse im internationalen Bereich, zu erwartende Tarifanpassungen für das Personal und viele andere Rahmendaten, definieren und vorgeben. Nicht zuletzt muss das Controlling auch für eine organisatorische Gesamtabstimmung des Planungsprozesses im Unternehmen sorgen, z. B. die zeitliche Koordination der Einzelplanungen oder die Vorgabe von Planungsformularen sicherstellen. Das folgende, vereinfachte Beispiel einer Budgetierung verdeutlicht die oben geschilderte Vorgehensweise einer integrierten Unternehmensplanung. Aufgaben des Controlling im Budgetierungs prozess 791 Operative Planungs- und Kontrollprozesse Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 79 Absatzbasierte Budgetplanung bei Rheinair Durch den bereits oben vorgestellten Kontext wissen Sie, dass das Unternehmen Rheinair eine Steigerung des Absatzes plant. Es sollen im CityLink-Bereich 20 % mehr Flüge gebucht werden. Mit einer Umsatz- und Auslastungssteigerung gehen nicht in gleichem Maße Kostensteigerungen einher. Abgeleitet aus der Forecastplanung des gesamten Vertriebs werden den einzelnen Kostenstellenverantwortlichen der Bereiche „Fluggastabwicklung/Check-in“, „Gate-Abwicklung/Boarding“, „Flugzeugvorbereitung“ etc. nur geringfügig höhere Kosten (Steigerung um 8 %) erlaubt. Das erhöhte Fluggastaufkommen muss unter Ausschöpfung von Synergiepotenzialen und der intensiveren Ausnutzung von Fixkosten abgewickelt werden (Top Down-Vorgaben). In detaillierter Betrachtung können dann aus den Kostenbudgets einer Kostenstelle die Kosten für Personal, Material, Reparaturen etc. abgeleitet werden. Wir können also von einer Kaskadierung sprechen, bei der aus angestrebten Flugfrequenzen und Erlösen die damit in Verbindung stehenden Faktoreinsatzgrößen hierarchisch geplant werden müssen. Dieses Vorgehen soll auf Basis einer Destination nun beispielhaft gezeigt werden. Schritt 1 – Absatzplanung Wir betrachten die CityLink-Verbindung Köln-Paris, auf der bisher 500 Flüge pro Jahr durchgeführt wurden. Nun soll das Angebot auf 600 Flüge gesteigert werden. Aus der Multiplikation des durchschnittlichen Flugpreises mit der geplanten Absatzmenge ergeben sich die budgetierten Umsatzerlöse des Unternehmens. Gehen wir davon aus, dass ein Flugticket im Durchschnitt 120 € erzielt und wir bei einer Auslastung der Maschine von 80 % der 228 Sitze pro Flugzeug auf dieser Strecke im Schnitt 182 Tickets verkaufen, so ergibt sich ein jährlicher Umsatz von 10,9 Mio. Euro bei 500 Flügen (bisher) und rund 13,1 Mio bei 600 Flügen (Plan-Wert). Auf dieser Basis können im nächsten Schritt auch die Kosten geplant werden. Schritt 2 – Kostenplanung Die geplante Anzahl von 600 Flügen bildet im Folgenden die Ausgangsplanung für folgende weitere (hier vereinfacht gruppierte) Budgetansätze: • Materialbudget & Flughafengebühren, • Personalbudget, • Gemeinkostenbudget. Materialbudget: Wenn bekannt ist, wie oft Paris in der nächsten Planungsperiode angeflogen werden soll, dann kann die Controllingabteilung aus den Daten der Vergangenheit und unter Zuhilfenahme von Prognosen der zukünftigen Kostenentwicklung in den Bereichen Treibstoff, Ersatzteile, Wartung & Reparatur und Catering ein Materialbudget planen. Da mit jedem Start und jeder Landung auch Flughafengebühren einher gehen, sind auch diese für die gesteigerte Zahl von 600 Flügen zu planen. B Informations-, Planungs- und Kontrollprozesse80 Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 80 Kennzahl Wert Preis je Liter Kerosin Treibstoffkosten je Flug Flughafengebühren je Minute Durchschnittliche Bodenzeit Flughafengebühren je Flug Catering je Flug Wartungspauschale je Flug Durchschnitt Ersatzteile Kosten je Flug Materialbudget 500 Flüge Materialbudget 600 Flüge 0,50 Euro 4.000 Euro 3,70 Euro 80 Minuten 296 Euro 1.200 Euro 400 Euro 600 Euro 6.496 Euro 3.248.000 Euro 3.897.600 Euro Abb. 43: Materialbudget & Flughafengebühren Personalbudget: Ebenso wie die Flugingenieure der Arbeitsvorbereitung für die technisch orientierte Materialplanung den Mitteleinsatz planen, berechnen nun auch die Verwaltungsabteilungen, basierend auf den Vorjahreswerten, ihren Personalbedarf für das Budgetjahr und legen in Zusammenarbeit mit der Personalabteilung zur Bewertung die budgetierten Jahresgehälter für das Budgetjahr fest. Bereits zu Beginn der Fallstudie wurden die Lohnkosten per anno für die Mitarbeiter angegeben. Die benötigten Mitarbeiterzahlen auf dieser Strecke wurden durch die Personalabteilung erhoben. Aus dieser Planung ergibt sich das folgende Budget für die Personalkosten: Abb. 44: Personalkosten Kennzahl Wert Kosten pro Mitarbeiter (Boden) 42.000 Euro Kosten pro Mitarbeiter (Admin) 48.700 Euro Kosten pro Mitarbeiter (Crew) 51.200 Euro Anzahl Mitarbeiter (Crew) 500 Flüge 22 Mitarbeiter Anzahl Mitarbeiter (Boden) 500 Flüge 40 Mitarbeiter Anzahl Mitarbeiter (Admin) 500 Flüge 16 Mitarbeiter Kosten gesamt Mitarbeiter (Crew) 1.126.400 Euro Kosten gesamt Mitarbeiter (Boden) 1.680.000 Euro Kosten gesamt Mitarbeiter (Admin) 779.200 Euro Anzahl Mitarbeiter (Crew) 600 Flüge 28 Mitarbeiter Anzahl Mitarbeiter (Boden) 600 Flüge 48 Mitarbeiter Anzahl Mitarbeiter (Admin) 600 Flüge 20 Mitarbeiter Kosten gesamt Mitarbeiter (Crew) 1.433.600 Euro Kosten gesamt Mitarbeiter (Boden) 2.016.000 Euro Kosten gesamt Mitarbeiter (Admin) 974.000 Euro Summe Personalkosten 500 Flüge 3.585.600 Euro Summe Personalkosten 600 Flüge 4.423.600 Euro 811 Operative Planungs- und Kontrollprozesse Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 81 Gemeinkostenbudget: Neben den obigen Kosten wurden auch noch sonstige Einkaufs-, Markting- und weitere allgemeine Verwaltungsgemeinkosten von den unterschiedlichen Abteilungen des Unternehmens budgetiert. Zudem wurden die Abschreibungen und die Restgemeinkosten ermittelt. Diese entstehen bei 500 und bei 600 Flügen in gleicher Höhe. Aufwand Marketingaufwendungen 400.000 Euro Allg. Verwaltungsausgaben 900.000 Euro Abschreibungen Flugzeuge 1.800.000 Euro Allg. Einkaufskosten 40.000 Euro Restgemeinkosten 60.000 Euro Gemeinkostenbudget 3.200.000 Euro Abb. 45: Budget – Sonstige Gemeinkosten Schritt 3 – Zusammenführung der Einzelbudgets Aus den oben dargestellten Einzelbudgetansätzen wird nun im weiteren Vorgehen eine budgetierte Erfolgsrechnung erstellt: Kosten Erlöse Materialbudget 600 Flüge 3.897.600 Euro Summe Personalkosten 600 Flüge 4.423.600 Euro Gemeinkostenbudget 3.200.000 Euro Summe 600 Flüge 11.521.200 Euro 13.104.000 Euro Budgetierter Jahresüberschuss vor Steuern 1.611.600 Euro Einkommenssteuern 720.000 Euro Budgetierter Jahresüberschuss nach Steuern 891.600 Euro Budgetierte Umsatzrentabilität 6,80 % Abb. 46: Budget Erfolgsrechnung Das Beispiel konnte aufzeigen, wie aus einer zentralen Planvorgabe die weiteren Teilbudgets abgeleitet werden können. Nicht gezeigt wird hier aus Platzgründen, die in gleicher Weise zu erstellende Planbilanz wie auch das Investitions- und Finanzbudget. 1.3 Zielplanung 1.3.1 Ziele und Zielsetzungen im Planungszyklus Ziele sind wichtig für den Controlling- und Führungsprozess eines Unternehmens. Das Zielsystem ist Teil des Führungssystems eines Unternehmens. Zum einen stellen die allgemeinen Unternehmensziele den Ausgangspunkt der Unternehmensplanung dar. Diese werden im Rahmen des Planungspro- B Informations-, Planungs- und Kontrollprozesse82 Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 82 zesses systematisch auf einzelne Unternehmensbereiche heruntergebrochen und dienen diesen als Zielvorgaben. Andererseits dienen die aus der Unternehmensplanung abgeleiteten Planansätze selber als Zielvorgaben im Rahmen der Budgetierung und sind Gegenstand der Plan-Ist Abweichungsanalyse im Controllingkreislauf (vgl. Kapitel A.4). Definition: Ziele Ziele sind definiert als ein in der Zukunft liegender, erstrebenswerter und angestrebter Zustand (BeStmann 1997). Unternehmensziele sind Maßstäbe, an denen unternehmerisches Handeln gemessen werden kann. Letztlich werden alle rationalen Entscheidungen in Unternehmen vor dem Hintergrund von Zielen gefällt. In diesem Sinne dienen Ziele als Maßstab, um zu entscheiden, ob Entscheidungen sinnvoll sind. Ziele dienen also der Vorbereitung und Fundierung von Entscheidungen. Ziele erfüllen in Organisationen allgemein und in Unternehmen im speziellen wichtige Funktionen: •• Koordinationsfunktion Ziele dienen Unternehmen als Orientierungsgrößen des Handelns. Sie werden dazu verwendet alle Unternehmenseinheiten so auf ein bestimmtes Oberziel hin zu koordinieren, so dass alle Einheiten dadurch, dass sie ihre jeweiligen Einzelziele erfüllen, dazu beitragen, dieses Oberziel zu erreichen. •• Motivationsfunktion Ambitioniert gesetzte Zielvorgaben sollen die Mitarbeiter motivieren, sich im Sinne der Unternehmensziele zu engagieren. Ziele bilden dabei die Grundlage von positiven und negativen Sanktionen. Besondere Motivationswirkung entfalten Ziele dann, wenn die Zielerreichung mit positiven Sanktionen in Form einer leistungsabhängigen Vergütung, aber auch mit entsprechendem Lob, Anerkennung oder beruflichem bzw. sozialem Aufstieg verbunden ist. •• Zielerreichungsfunktion Ziele werden in Unternehmen auch dazu verwendet, um im Nachhinein (man spricht hier von „ex post“) den Erfolg des Gesamtunternehmens oder auch seiner Teilbereiche zu bewerten. Der Grad der Zielerreichung zeigt an, ob die Handlungen der Entscheidungsträger in einem abgelaufenen Zeitraum (Periode) geeignet waren, die Unternehmensziele zu erreichen. Ziele dienen daher als Erfolgsmaßstab. •• Entscheidungsfunktion Ziele dienen der Vorbereitung und Bewertung von Entscheidungen. So werden im Entscheidungsprozess verschiedene Entscheidungsalternativen daraufhin geprüft und ausgewählt, inwieweit diese geeignet sind, die Ziele des Unternehmens zu erreichen. Im Nachgang einer Entscheidung kann anhand der Zielerreichung geprüft werden, ob eine bestimmte Entscheidung zur Erreichung der Unternehmensziele beigetragen hat. (vgl. Zielerreichungsfunktion). Der Erfolg eines Unternehmens wird letztendlich daran gemessen, in welchem Ausmaß die Ziele realisiert wurden, z. B. ob der geplante Jahresüberschuss erreicht oder sogar übertroffen werden konnte. Funktionen von Zielen 831 Operative Planungs- und Kontrollprozesse Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 83 Unternehmensziele können in Ergebnis-/Formalziele und Sachziele/Maßnahmen untergliedert werden. •• Formalziele/Ergebnisziele sind übergeordnete Ziele, in denen sich der Erfolg des unternehmerischen Handelns widerspiegelt, wie z. B. Gewinn, Liquidität, Produktivität, Wirtschaftlichkeit, Umsatzrentabilität oder Rentabilität. •• Sachziele/Maßnahmen sind konkrete Entscheidungsvorgaben in unterschiedlichen Bereichen der Unternehmen, so z. B. Beschaffungsziele, Produktionsziele oder Absatzziele. Sie bestimmen die zu ergreifenden Aktivitäten, weshalb diese auch häufig als Aktionsziele bezeichnet werden. Diese beziehen sich auf das konkrete Handeln eines Unternehmens bei der Leistungserstellung, wie z. B. Maßnahmen bezüglich der Art, Menge, Qualität, Ort und Zeit der zu produzierenden Güter oder einer zu erbringenden Dienstleistung sowie operative Maßnahmen der einzelnen Funktionsbereiche. Sie dienen also zur Erreichung der Formalziele des Unternehmens. Rheinair – Ausgewählte Formal und Sachziele Formalziele Nach welchen Regeln soll das Leistungs angebot spezifiziert werden? Sachziele Was soll angeboten werden? Festlegung von •• Umsatzzielen: Welche Umsätze sollen auf welchen Strecken von Rheinair generiert werden? •• Kostenzielen: Im Bereich Fluggastabfertigung muss Rheinair signifikant die Kosten senken. •• Gewinnzielen: Auf einigen Strecken übersteigen die Kosten deutlich die Erlöse. Hier muss Kostenmanagement betrieben werden. •• Rentabilitätszielen: Beispielsweise würde die Gesamtkapitalrendite die Verzinsung des eingesetzten Kapitals ausweisen. •• Liquiditätszielen: Wie zahlungsfähig ist Rheinair? Man möchte allen Verbindlichkeiten schnell nachkommen können und strebt daher eine Liquidität zweiten Grades von 150 % an. Festlegung von Produkt- bzw. Produktionszielen •• Dienstleistungsportfolio: Welche Services sollen an Bord und am Boden angeboten werden? •• Flugangebote: Es muss die Anzahl der bei Rheinair auf einer Strecke angebotenen Flüge festgelegt werden. Um hier flexiblere Flugbuchungen zu erwirken, sollen die Flugziele zukünftig viermal statt dreimal angeflogen werden. •• Destinationen: Es soll eine Ausweitung des Flugziel-Netzes erfolgen. •• Komplementärangebote: Man strebt an, mit Partnern auch Hotelübernachtungen und Mietwagenangebote zu inkludieren. Zunächst sollen attraktive Hotelangebote am eingegebenen Zielort automatisch angeboten werden. Abb. 47 : Ausgewählte Formal- und Sachziele der Rheinair AG (Quelle: in Anlehnung an WöhE 2008, S. 78) Um im wirtschaftlichen Alltag Unternehmen mit Zielen führen zu können müssen diese mithilfe der SMART-Regel operational formuliert werden. Das englische SMART steht dabei für: •• Spezifisch Eine spezifische Zielformulierung bedeutet, dass Ziele konkret, eindeutig und präzise – also ohne Interpretationsspielraum – formuliert sind. Also beispielsweise: Sachziele/ Formalziele SMART Regel B Informations-, Planungs- und Kontrollprozesse84 Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 84 •• Erhöhung des Umsatzes durch Stammkunden auf 50 %, •• Verbesserung unserer Beziehung zu den Anrainern , •• Ausbau der Kernkompetenz. •• Messbar Um zu gewährleisten, dass die Zielerreichung beurteilt werden kann, ist die Messbarkeit ein wichtiges Kriterium. Nur wenn Ziele spezifisch formuliert sind, können messbare Parameter definiert werden, um die Zielerreichung zu beurteilen. Wie kann sonst festgestellt werden, ob das vorgegebene Ziel erreicht wurde? Um Ziele messbar zu formulieren, sind folgende Kriterien zu beachten. Operationalität heißt dabei, die Ziele in Hinblick auf: •• Zielinhalt („Was?“), •• Zielausmaß („Wie viel?“), •• Zeitbezug („In welchem Zeitraum?“) und •• Zuständigkeitsbereich („Wer?“) zu konkretisieren. Handelt es sich um quantitative Ziele, wie zum Beispiel den Umsatz, fällt dies zumeist leicht. Man kann ein konkretes messbares Umsatzziel, z. B. 4 Mrd. € im Jahr X formulieren. Bei qualitativen Zielen, wie z. B. der Steigerung der Kundenzufriedenheit oder der Mitarbeitermotivation, müssen spezifische Verfahren zur Operationalisierung eingesetzt werden. D. h. man muss sich spezifische Kennzahlen überlegen, wie die Kundenzufriedenheit oder die Mitarbeitermotivation gemessen werden kann (vgl. Kapitel B.3). •• Akzeptiert, Aktionsorientiert Eine Akzeptanz der Ziele ist wesentlich, um Mitarbeiter zu einem Engagement für die Unternehmensziele zu motivieren. Nur wenn Ziele entsprechend von allen Mitarbeitern akzeptiert werden, können diese eine motivierende Wirkung entfalten. Am besten gelingt dies, wenn die Unternehmensziele den persönlichen Ziel- und Wertvorstellungen der Unternehmensmitglieder entsprechen, zumindest diesen nicht widersprechen. •• Realistisch Die Zielvorgaben eines Unternehmens sollten so formuliert werden, dass diese anspruchsvoll sind, aber dennoch realistisch erreichbar. Sind Ziele nicht erreichbar, sind Frustrationen der Betroffenen nicht zu vermeiden und das bekannte „Pläne sind Schall und Rauch, es kommt sowieso immer anders“ ist die Folge. Ein zielorientierter, überdurchschnittlicher Einsatz der betroffenen Mitarbeiter ist bei einer nicht realistischen Zielvorgabe nur schwer zu erreichen. Unter Umständen ist eine Sanktionierung der Zielerreichung in diesem Fall sogar noch weiter kontraproduktiv. Ebenso ist dafür zu sorgen, dass die zur Zielerreichung notwendigen Ressourcen zur Verfügung gestellt werden. Insofern gehen Zielformulierung und Ressourcenallokation Hand in Hand. •• Terminierbar Zur Festlegung von Zielen gehört auch eine klare zeitliche Terminierung, wie lange bestimmte Maßnahmen dauern sollen bzw. wann die vorgegebenen Ziele erreicht werden sollen. Hier ist insbesondere festzulegen, bis wann welches zentrale Teilziel zu erreichen ist. 851 Operative Planungs- und Kontrollprozesse Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 85 Rheinair – Zielformulierung nach der SMART Regel Die Rheinair AG hat sich – wie oben angeführt – als Zielvorgabe für die das nächste Jahr eine Steigerung der Urlaubsflüge um 20 % vorgenommen. Ganz konkret soll die Anzahl der Flugbuchungen auf die spanischen Inseln, nach Griechenland, Kroatien, Portugal, die Türkei und zu Zielen in Nordafrika um 20 % gesteigert werden. Auch bei den City- Link-Angeboten und dem neuen Angebotsspektrum „Skitourismus“ gibt es konkrete Vorgaben. Hier soll die Auslastung der Flüge von 65 % auf 80 % gesteigert werden. Diese Ziele sind spezifisch (Umsatz/Auslastung), messbar (20 %/80 %), aus Sicht der Branche auch erreichbar und realistisch. Schließlich gibt es mit der zeitlichen Festlegung der Ziele „für das nächste Jahr“ auch eine zeitliche Bestimmtheit. Wir können also festhalten, dass diese Ziele der SMART-Regel genügen. Eine nur lockere Formulierung: „Wir streben eine signifikante Steigerung der Destinationen an!“, wie sie bei der Rheinair in der Vergangenheit häufig zu finden war, würde dieser Regel hingegen nicht genügen. Hier wären weder Messbarkeit noch zeitliche Bestimtheit gegeben. 1.3.2 Zielplanung Untersucht man mögliche Zielsetzungen in Unternehmen, so stellt man fest, dass Unternehmensziele durch die Ansprüche vielfältiger Anspruchs- oder Interessengruppen (sogenannte Stakeholder) geprägt werden. Hier sind vor allem zu nennen: •• Eigentümer (Gesellschafter oder Aktionäre), •• Management und Mitarbeiter, •• Fremdkapitalgeber, •• Kunden und Lieferanten sowie •• Staat und Öffentlichkeit (vgl. Abb. 48). Anspruchsgruppen in Unternehmen Anspruchsgruppen Interessen/Ziele für das Unternehmen (Beispiele) Eigentümer • Einkommen/Gewinn• Verzinsung und Wertsteigerung des investierten Kapitals Management • Selbstständigkeit/Entscheidungsautonomie• Macht, Einfluss, Prestige Mitarbeiter • Entfaltung eigener Ideen • Einkommen, Sicherheit, sinnvolle Beschäftigung, Status Fremdkapitalgeber • sichere Kapitalanlage• Befriedigende Verzinsung, Vermögenszuwachs Lieferanten • stabile Liefermöglichkeiten• Zahlungsfähigkeit der Abnehmer Kunden • Gute Marktleistungen zu günstigen Preisen• Service, günstige Konditionen Konkurrenz • Einhaltung fairer Grundsätze und Spielregeln der Marktkonkurrenz, Kooperationen Staat und Gesellschaft • Steuern• Sicherung von Arbeitsplätzen, Sozialleistungen In te rn e Ex te rn e Abb. 48 : Stakeholder des Unternehmens B Informations-, Planungs- und Kontrollprozesse86 Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 86 Der Ausgleich zwischen den Gesellschafter- oder Aktionärsinteressen (Shareholder-Orientierung) und den Interessen anderer Anspruchs- bzw. Interessengruppen (Stakeholder-Orientierung) wird im Kapitel zum wertorientierten Controlling C.3 näher behandelt. Um die Ziele der verschiedenen Anspruchsgruppen im Rahmen der Unternehmenszielsetzungen zu berücksichtigen und diese innerhalb des Unternehmens aufeinander abzustimmen, bedient man sich im Zielbildungsprozess mehrerer Mechanismen, die zu einer Rangordnung von Unternehmenszielen führt: •• Einteilung und Gewichtung von Zielsetzungen Durch Einteilung der Ziele in Haupt- und Nebenziele entsteht eine Zielhierarchie, die eine Rangfolge der zu erreichenden Ziele gemäß der Bedeutung der Einzelziele zur Folge hat. Durch eine Gewichtung der unterschiedlichen Ziele in Hauptziele, die von dem Unternehmen im Wesentlichen angestrebt werden sollten, und Nebenziele, die entweder von nachrangiger Bedeutung sind oder als Nebenbedingung zu erreichen sind, entsteht automatisch eine Rangfolge der Erreichung von Zielen. Hier kann zwischen Unterzielen als Nebenbedingungen und Unterzielen als nachrangige Ziele unterschieden werden: Unterziele als Nebenbedingung bei Rheinair Das Liquiditätsziel stellt ein sogenanntes Nebenziel des wirtschaftlichen Handelns dar. So kann es niemals nur Zweck eines gewinnorientierten Unternehmens sein, nur liquide (d. h. zahlungsfähig) zu sein, sondern hier steht das Gewinnziel als Hauptziel im Vordergrund. Dennoch muss ein Unternehmen auf die Liquidität achten, da eine Nichtbeachtung dieser Nebenbedingung unweigerlich zu einer Insolvenz und damit zu einer Verfehlung des Hauptziels führt. Unterziele als nachrangige Ziele bei Rheinair Heute ist das Thema Nachhaltigkeit des Handelns ein wichtiges gesellschaftliches Thema auch in Unternehmen. So ist es für Unternehmen geboten, neben dem Gewinnziel auch Ziele der gesellschaftlichen, sozialen oder ökologischen Nachhaltigkeit zu setzen. So können neben dem Gewinnziel auch Ziele der weitgehenden Vermeidung von Umweltverschmutzungen oder der sozialen Verantwortung gesetzt werden, die aber nur in dem Umfang umgesetzt werden, wie es im Rahmen der Gewinnzielerreichung erlaubt ist. Hier gibt es eine klare Hierarchie in der Zielerreichung. Heute ist das Thema Nachhaltigkeit im Luftverkehr ein bedeutendes Thema, so auch für Rheinair. Trotzdem wird die Nachhaltigkeit immer in der Zielhierarchie deutlich hinter dem Gewinnziel zurückstehen. •• Bildung von Zielhierarchien Durch die Bildung von in sich konsistenten, d. h. widerspruchsfreien, Zielhierarchien von Ober- und Unterzielen werden innerhalb von Unternehmen die Ziele von hierarchisch nachgelagerten Einheiten systematisch aus den Zielen der jeweils übergeordneten Einheit abgeleitet. Eine solche Zielhierarchie entsteht üblicherweise als Folge eines Top Down-Planungsprozesses, wie wir ihn in Abschnitt B.1.2.4.1 bereits beschrieben haben. Mechanismen des Zielbildungs prozesses 871 Operative Planungs- und Kontrollprozesse Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 87 Abb. 49 zeigt schematisch ein solches hierarchisches Zielsystem. Durch ein solches hierarchisches Zielsystem wird sichergestellt, dass die Erreichung der Unterziele automatisch eine Erreichung der Oberziele impliziert. Darüber hinaus werden durch eine Zielhierarchie eher abstrakte Unternehmensziele (wie Unternehmenswert- oder allgemeine Gewinnsteigerung) so heruntergebrochen, dass diese als konkrete Handlungsanweisungen für nachgeordnete Instanzen dienen können. Gleiches gilt im Übrigen auch für den Zusammenhang zwischen strategischen Zielen und operationalen Zielen. Auch hier geben die strategischen Unternehmensziele eine Vorgabe und einen Rahmen für die operativen Zielsetzungen vor. Hierdurch entsteht eine Zielhierarchie, die durch die Merkmale Realisierbarkeit, Operationalität, Widerspruchsfreiheit, Vollständigkeit und Aktualität, Durchsetzbarkeit und Übersichtlichkeit gekennzeichnet ist. Abb. 50 gibt einen Überblick über die Grundsätze für die Bildung von Zielsystemen und ihre Interpretation, Abb. 51 zeigt die Umsetzung eines solchen Zielsystems im Unternehmen. Oberziele Unterziele Zwischenziele Unterziele Unterziele Unterziele Unterziele Unterziele Zwischenziele Zwischenziele Abb. 49 : Hierarchisches Zielsystem Zielmerkmal Interpretation Motivationsfunktion Die Zielsetzung muss einen Impuls zur Verbesserung der Ausgangssituation geben. Realitätsbezug Ziele müssen erreichbar sein (Bezug zur Entscheidungssituation). Widerspruchsfreiheit Ziele sollten kompatibel sein. Konkurrenzbeziehungen sind zu vermeiden. Verständlichkeit Zielrealisierung setzt Zielverständnis voraus. Je niedriger die Hierarchieebene, desto höher sind die Anforderungen an die Operationalität (Sachziel statt Formalziel). Kontrollierbarkeit Je konkreter die Zielvorgabe, desto leichter die Kontrollierbarkeit der erreichten Leistung. Abb. 50 : Grundsätze für die Bildung von Zielsystemen (Quelle: WöhE 2008, S. 80) B Informations-, Planungs- und Kontrollprozesse88 Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 88 1.4 Kontrolle als Gegenstand des operativen Controlling 1.4.1 Begriff und Gegenstand der Kontrolle Nachdem wir uns im vorangegangenen Abschnitt eingehend mit dem Planungsprozess beschäftigt haben, kommen wir nun zu den Kontrollprozessen. Die Überwachung der Planungsumsetzung und die Analyse von möglichen Abweichungen stellt eine weitere zentrale Aufgabe im Rahmen des Controlling dar. In diesem Zusammenhang werden die Kosten- bzw. Erlösziele (Plan-Werte), die über die operativen Budgetplanungen entwickelt wurden, den realisierten Ist-Werten gegenübergestellt. Diese Plan-Ist- bzw. Soll-Ist-Abweichungen sind Gegenstand der Analysen im Rahmen der Kontrollphase des Controlling. Mit deren Methodik werden wir uns im Folgenden beschäftigen. Zur Einordnung der Kontrollphase sei auch hier wieder auf den zentralen kybernetischen Regelkreis des Controlling verwiesen (vgl. Abb. 12 in Kapitel A). Um unerwünschte Entwicklungen möglichst frühzeitig erkennen und entsprechend gegensteuern zu können, benötigen die Unternehmensverantwortlichen aktuelle Kontrollinformationen hinsichtlich des Erfolgs und der Wirtschaftlichkeit des unternehmerischen Handelns. Die ständige Bereitstellung von Informationen, aus denen beispielsweise die Erlös-/Kostenhöhe und mögliche Ursachen für die Erlös-/Kostenentstehung hervorgehen, dient hauptsächlich der Überwachung des Ablaufs der Unternehmensprozesse. Beispiele für solche Instrumente sind die monatliche Betriebsabrechnung, die die entstandenen Kosten den Leistungen (Betriebserlösen) des Unternehmens gegenüberstellt und den Betriebserfolg ermittelt, oder die monatlichen Kostenstellenauswertungen, die den Kostenstellenverantwortlichen die in einer zurückliegenden Periode entstandenen Kosten in ihrem Verantwortungsbereich aufzeigen. Wie die Darstellung des Controlling Regelkreises in Kapitel A.3 zeigt, ist die „Durchführung einer Planung ohne eine Kontrolle in Form einer Plan-Ist-Abweichung sinnlos, eine Kontrolle ohne Planung unmöglich“. Kontrolle im kybernetischen Controllingregel kreis Unternehmensgewinn: 1.000 T€ Umsatzziel Vertrieb 1.600 T€ Bereich Privatkunden: Gewinnbeitrag: 300 T€ Kostenziel Operative Abt. 1.300 T€ Umsatzziel Vertrieb 2.500 T€ Kostenziel Operative Abt. 2.000 € Umsatzziel Vertrieb 2.000 T€ Kostenziel Operative Abt. 1.800 T€ Bereich Key Accounts: Gewinnbeitrag: 500 T€ Bereich Geschäftskunden: Gewinnbeitrag: 200 T€ Abb. 51 : Beispiel für ein Zielsystem im Unternehmen 891 Operative Planungs- und Kontrollprozesse Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 89 Der Kontrollbegriff umfasst dabei im modernen Controllingverständnis drei relevante Aspekte: Definition: Kontrolle Erstens bezeichnet Kontrolle eine Plan-Ist-Abweichungsfeststellung, die die erreichten Ist-Werte den Plan-Werten gegenüberstellt und die quantitativen Abweichungen aufzeigt. Daneben umfasst Kontrolle in einer weiteren Begriffsbestimmung auch eine Analyse, in der die festgestellten Plan-Ist-Abweichungen auf ihre Ursachen hin untersucht werden. Hierbei muss der Controller die hinter diesen quantitativen Informationen befindlichen Geschäftsvorfälle kennen und interpretieren. Schließlich kann man drittens unter Kontrolle auch die Ableitung von Empfehlungen zur Gegensteuerung bei negativen Plan-Ist-Abweichungen verstehen. Betrachtet man diese „erweiterten“ Kontrollaufgaben, so wird deutlich, warum eine gute Kenntnis der zugrunde liegenden operativen Prozesse und des operativen Geschäfts eine der wichtigen Eigenschaften von Controllern sein sollte (vgl. Kapitel A.4). Denn nur mit einer entsprechenden Sachkenntnis der zugrundeliegenden Geschäftstätigkeit lassen sich die erhobenen Kennzahlen richtig interpretieren und zutreffende Maßnahmen entwickeln. Kontrollprozesse erfüllen grundsätzlich verschiedene Funktionen: Beobachtungsfunktion, Beurteilungsfunktion, Präventivfunktion, Anpassungsfunktion, Impulsfunktion und Prognosefunktion (vgl. Abb. 52). Kontroll funktionen Beobachtungs funktion Die Beobachtung der Ist-Werte liefert Erkenntnisse über die Resultate von geplanten Maßnahmen. Beurteilungs funktion Die Bewertung des Ist-Zustands anhand von Kontrollmaßstäben (Plan-Werte) soll die Umsetzung verstärken, modifizieren oder verändern. Präventiv funktion Die bewusste Wahrnehmung der Kontrolle soll das Management und die Mitarbeiter zur Planumsetzung anhalten. Anpassungs funktion Die Erkenntnisse der Kontrolle bilden die inhaltliche Grundlage der Anpassung der Zielsetzung und der Planung. Impulsfunk tion Die Erkenntnisse der Kontrolle bilden den Ausgangspunkt und Anstoß für kurz- und mittelfristige Korrekturmaßnahmen oder Zielanpassungen. Prognose funktion Die Erkenntnisse der Kontrolle dienen der Anpassung der Pläne und auch der methodischen Verbesserung zukünftiger Prognosen. Abb. 52 : Kontrollfunktionen (Quelle: leicht angepasst nach VossschultE 1993, S. 352) B Informations-, Planungs- und Kontrollprozesse90 Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 90 1.4.2 Formen der Kontrolle Wie oben beschrieben ist es eine der zentralen Aufgaben des Controlling im Rahmen des Planungs- und Budgetierungsprozesses die Informationsgrundlagen in Form von allgemeinen Planungsprämissen zu legen (z. B. Annahmen über das Wirtschaftswachstum, Inflationsrate, Arbeitslosigkeit in einer Volkswirtschaft). Bevor nun in der Analysephase die erreichten Ist-Ergebnisse mit den Plan-Vorgaben vergleichen werden, muss zunächst geprüft werden, ob die in der Planungsphase angenommenen Prämissen auch tatsächlich so wie geplant eingetreten sind oder ob bereits hier grundlegende Abweichungen festzustellen sind, die gravierende Auswirkungen auf die Zielerreichung haben können. Diese sind üblicherweise von den Budgetverantwortlichen in der Ursachenanalyse nicht zu vertreten. Solche Abweichungen sind gegebenenfalls bereits im Vorfeld der weiteren Analysen zu eliminieren. Darüber hinaus bildet die Kontrolle der Planungsprämissen die Basis für eventuell notwendig werdende unterjährige Neuplanungen bzw. auch für die Planansätze der folgenden Planperioden. Allein die aus dem Controlling ermittelten realisierten Ist-Werte sind für sich genommen nur wenig aussagefähig. Um tatsächlich im Unternehmen die Kennzahlen des Controlling richtig interpretieren und Schlussfolgerungen ziehen zu können, benötigen wir im Rahmen der Abweichungsanalyse konkrete Norm-Werte als Vergleichsmaßstäbe. Hier können folgende Vergleichsmaßstäbe herangezogen werden: •• Ist-Werte der Vergangenheit (Zeitvergleich), •• Vergleichswerte aus anderen Unternehmen oder Unternehmenseinheiten (Betriebsvergleich, Benchmarking) oder •• Plan-Werte (Plan-Ist-Vergleich). Diese stehen auch im Fokus der Plankontrolle im Controllingprozess (vgl. Hauptkapitel A.4) und werden darüber hinaus auch noch einmal im Rahmen der Kennzahlen (vgl. Hauptkapitel B.3) aufgegriffen. Ziel von Abweichungsanalysen ist es, Unwirtschaftlichkeiten im Unternehmen zu analysieren und so das Unternehmen optimal wirtschaftlich auszurichten. Allerdings reicht allein die Feststellung der Abweichungen zwischen Planund Ist-Werten zur Unternehmensüberwachung in der Regel nicht aus. Für die Verbesserung der Unternehmensentscheidungen ist es darüber hinaus notwendig, die genauen Ursachen von Fehlsteuerungen frühzeitig zu erkennen und entsprechende Gegensteuerungsmaßnahmen zu ergreifen. An die rein quantitative Abweichungsanalyse schließt sich daher üblicherweise eine inhaltliche Analyse der Abweichungsursachen an, um entsprechende Korrekturmaßnahmen im Unternehmen zu entwickeln. Für die Durchführung einer Erlös- bzw. Kostenkontrolle sind die folgenden Prozessschritte einzuhalten. So •• sind auf der Basis der zugrunde gelegten Plan-Werte Budgets vorzugeben, •• ist die Länge der Abrechnungsperiode zu bestimmen, •• sind die Istkosten zu ermitteln, •• hat die Gegenüberstellung von Istkosten und Plankosten im Plan-Ist-Vergleich zu erfolgen, Planungs prämissen Norm Werte als Vergleichs maßstäbe Analyse der Abweichungs ursachen Prozessschritte der Erlös und Kosten kontrolle 911 Operative Planungs- und Kontrollprozesse Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 91 •• sind Abweichungsanalysen, d. h. Bestimmung von Ausmaß und Gründen für eine Kostenüber- oder -unterschreitung (Preis-, Verbrauchs-, Beschäftigungsabweichung) durchzuführen und •• sind Abweichungsberichte mit der Benennung der Verantwortlichkeiten zu erstellen (vgl. Deimel, Isemann, Müller 2006, S. 428). Bei der Abweichungsanalyse geht es darum, die Abweichungen zwischen Plan-Werten und den tatsächlich realisierten Ist-Werten zu analysieren. Die Plan-Werte repräsentieren hierbei die bei optimal-wirtschaftlichem Verhalten erzielbaren Kosten bzw. Erlöse einer Kostenstelle. Im Rahmen der Abweichungsanalyse wird die Gesamtabweichung analysiert und in einzelne Teilabweichungen aufgespalten. Als Zielgrößen für solche Abweichungsanalysen können alle relevanten Kennzahlen eines Unternehmens, unter anderem Erfolge, Deckungsbeiträge, Erlöse, verschiedene Kostenarten wie auch Kapitalwerte oder Zinsfüße herangezogen werden. Im Folgenden beschränkt sich die Darstellung ausschließlich auf die Abweichungsanalyse von Ist- und Plankosten innerhalb einer Kostenstelle. 1.4.3 Kostenrechnungssysteme als Basis von Planungs und Kontroll prozessen Welchen Weg man bei der Planung auch einschlägt, so sollte auf jeden Fall beachtet werden, dass die Kontrolle der Ergebnisse und deren Interpretation umso leichter fällt, je detaillierter die Planung bereits in der Planungsphase erfolgt. Bei einer konsequenten Planung von Mengen- und Preiskomponenten von Kosten und Erlösen kann mithilfe von Analysetechniken eine aussagefähige Abweichungsanalyse erstellt werden. Eine lediglich prozentuale Fortschreibung von Vergangenheitswerten (z. B. Erhöhung des Kostenstellenbudgets um 10 % gegenüber dem Vorjahr) macht dagegen eine aussagefähige Abweichungsanalyse nahezu unmöglich. Systeme der Plankostenrechnung als Vollkostenrechnung = flexible PKR als Teilkostenrechnung = Grenzplankostenrechnung Starre Plankostenrechnung Flexible Plankostenrechnung Abb. 53 : Systeme der Plankostenrechnung (Quelle: dEImEl, IsEmann, müllEr 2006, S. 427) B Informations-, Planungs- und Kontrollprozesse92 Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 92 Die Plankostenrechnung stellt dem Controlling hierzu ein System der Abweichungsanalyse zur Verfügung, das dem operativen Controlling in der täglichen Arbeit wertvolle Hilfestellung bietet. Denn erst wenn im Rahmen einer Plankostenrechnung die Erwartungen des Management in Form von Plan-Werten bzw. Soll-Werten festgehalten werden, hat man einen Maßstab, an dem man die tatsächliche Performance (Ist-Werte) beurteilen kann. Abweichungsanalysen zwischen Plankosten und Istkosten geben dann Hinweise auf notwendige Korrekturmaßnahmen und erfüllen somit eine zentrale Aufgabe des Controlling. Sie unterstützen die Unternehmensführung bei Planung, Steuerung und Kontrolle des Unternehmens. Im Allgemeinen unterscheidet man die in Abb. 53 dargestellten Plankostenrechnungssysteme. 1.4.3.1 Starre Plankostenrechnung Definition: Starre Plankostenrechnung Bei der Plankostenrechnung erfolgt die Planung der Budgets für jede Kostenstelle und Kostenart für einen festen (starren) Beschäftigungsgrad. Die Basis aller Plankostenrechnungen ist die starre Plankostenrechnung. Bevor wir uns mit dieser beschäftigen, möchten wir vorausschicken, dass die starre Plankostenrechnung in der Praxis von nachgeordneter Bedeutung ist. Allerdings ist die Beschäftigung mit der starren Plankostenrechnung dennoch sinnvoll, da sie ein Extremfall der Plankostenrechnungen darstellt und die Beschäftigung mit ihr dabei hilft, die grundsätzlichen Chancen und Risiken von Plankostenrechnungen zu durchdringen. In ihren Prämissen kennt die starre Plankostenrechnung keine Trennung von fixen und variablen Kosten. Was bedeutet dies? Die starre Plankostrechnung unterstellt, dass die Kostenbudgets insgesamt unabhängig von der Beschäftigung sind. Dies ist sicherlich insbesondere in Kostenstellen, die direkt am Leistungs- bzw. Produktionsprozess beteiligt sind, realitätsfern. Die starre Plankostenrechnung wird daher eher in Verwaltungskostenstellen (Overhead) angewendet. Plankostenrechnung am Beispiel Rheinair Am Beispiel der Rheinair kann man die Probleme einer starren Plankostenrechnung sehr gut erkennen. Im Rahmen der Geschäftsfeldplanung 2011 ging die Rheinair AG davon aus, dass im Jahr 2010 bei 264.600 Flügen mit durchschnittlich 450 Passagiermeilen rund 120 Mio. Passagiermeilen geflogen wurden. Auf dieser Basis wurden für das Jahr 2011 die Kosten für Kerosin, Abschreibungen und den Einsatz der Crew in Höhe von 840 Mio. € geplant. Tatsächlich wurden bereits im ersten Halbjahr 2011 480 Mio. € für Kerosin, Abschreibungen und Crew ausgegeben. Gegenüber der ursprünglichen Planung ist dies eine Abweichung von rund 20 %. Zunächst einmal könnte bei einer oberflächlichen Betrachtung die Kostenüberschreitung als striktes Signal für einen unwirtschaftlichen Umgang mit dem Treibstoff interpretiert werden. Allerdings muss auch noch analysiert werden, ob dieser Treibstoffverbrauch beispielsweise durch eine gesteigerte Flugleistung ausgelöst wurde und ob diese dennoch als wirtschaftlich angesehen werden kann. Plankostenrech nung als System der Abweichungs analyse 931 Operative Planungs- und Kontrollprozesse Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 93 Die starre Plankostenrechnung kann keine Antworten auf folgende nahe liegende Fragen geben: • Wie hoch ist der Anteil der gestiegenen Kerosinpreise an der Gesamtabweichung? • Wie hoch ist der Anteil der deutlichen Steigerung der Beschäftigung, d. h. der über Plan liegenden Passagiermeilen? Die Antwort auf obige Fragestellung, setzt voraus, dass bereits in der Planung eine Unterscheidung zwischen fixen und variablen Kosten vorgenommen wird. Dies ist idealerweise im Rahmen der flexiblen Plankostenrechnung der Fall. In dieser bereitet die Beantwortung der genannten Fragen keine weiteren Probleme. Hingegen ist im Rahmen der starren Plankostenrechnung eine Beantwortung der Frage der Wirtschaftlichkeit unmöglich. Dies läßt den Schluss zu, dass die Anwendung der starren Plankostenrechnung unbedingt vermieden werden muss. Eine Anwendung kann nur bei Kostenstellen, die hinsichtlich ihres Gesamtbudgets von untergeordneter Bedeutung sind, empfohlen werden. Die starre Plankostenrechnung sieht keine Anpassungen der geplanten Kosten an Beschäftigungsschwankungen vor, um die geplanten Kosten auf den tatsächlich eingetretenen Beschäftigungsgrad des Unternehmens umzurechnen. Es ist bei einer starren Plankostenrechnung lediglich möglich, die sog. Gesamtabweichung zwischen den ursprünglich geplanten Kosten (Plankosten) und den realisierten Istkosten festzustellen. Die geplanten Vollkosten werden vollständig verrechnet. Eine Trennung in fixe und variable Kosten erfolgt daher nicht. Durch Division der gesamten Plankosten durch die Planbeschäftigung kann der Plankostenverrechnungssatz ermittelt werden. Dieser bildet die Grundlage zur Überwälzung der Plankosten in eine Plankalkulation. Starre Plankostenrechnung bei Rheinair Das generelle Vorgehen der verschiedenen Verfahren der Plankostenrechnung soll am durchgehenden Beispiel der Rheinair verdeutlicht werden. In der Kostenstelle Wartung & Bodenservice am Standort Köln/Bonn wurden für eine Rechnungsperiode folgende Plankostenarten zu Planpreisen bei einer erwarteten Beschäftigung von 4.000 Servicestunden, die die Bezugsgröße in dieser Kostenstelle darstellen, zugrunde gelegt: Materialkosten 40.000 € Lohnkosten 120.000 € Hilfslöhne 20.000 € Gehaltskosten 22.000 € Kalkulatorische Abschreibungen 62.000 € Plangemeinkostensumme KPlan(xPlan) = 264.000 € Auf dieser Basis kann der Plankostenverrechnungssatz ermittelt werden, indem man die Plangemeinkosten durch die Anzahl der Planbeschäftigungsstunden teilt, was hier zu einem Satz von 66 €/Std. führt, der die Grundlage der Kalkulation mit dem Vollkostensatz darstellt. B Informations-, Planungs- und Kontrollprozesse94 Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 94 Plan Plan K ( ) 264.000 € 66 €/Std. x 4.000 Std. PlanxPlankostenverrechnungssatz = = = Ein Flugzeug wird also für jede in Anspruch genommene Wartungstunde mit einem Kostensatz von € 66,00 belastet. Nach Abschluss der betrachteten Periode stellt sich heraus, dass die Ist-Gemeinkosten bei nur 238.200 € liegen. Es ist somit zu einer Unterschreitung des Plan-Wertes von knapp 10 % gekommen. Bei einer genaueren Analyse der Zahlen wurde aber festgestellt, dass in der betrachteten Periode nur 3.000 Std. statt der ursprünglich geplanten 4.000 Std. abgeleistet worden. Hierfür wären 198.000 Euro bei dem verrechneten Stundensatz von 66 Euro anzusetzen sind. 264.000 € 238.200 € 25.800 €.Plan IstPlan Ist Abweichung K K− = = − = − = Problem der starren Plankostenrechnung ist, dass aus den erhobenen Zahlen nicht ermittelt werden kann, ob wirtschaftlich mit den Ressourcen umgegangen wurde. Die Abweichungsursachen können, unter Außerachtlassung von eventuellen Budgetdifferenzen, aus Fehlern der Planung, aus Preis-, Beschäftigungs- und Verbrauchsabweichungen bzw. Kombinationen davon resultieren. Grafisch kann die Vorgehensweise wie auch die Abweichungen der starren Plankostenrechnung wie in Abb. 54 dargestellt werden: Kosten Kf 84.000 Ki,PP 238.200 Kp 264.000 xi 3.000 xp 4.000 Sollkosten Beschäftigung x Verbrauchsabweichung 19.200 € Preisabweichung 20.000 € Ki,IP258.200 KS 219.000 Fixkosten (nur als Block zugerechnet) Beschäftigungsabweichung 45.000 Abb. 54 : Abweichungsanalyse der starren Plankostenrechnung Es wurde der ursprünglich geplante Beschäftigungsgrad mit 4.000 Std. als xp dargestellt. Die realisierte Beschäftigung von 3.000 Std. xi wird ebenfalls als Punkt dargestellt. Bei größeren Abweichungen vom geplanten Wert (wie im vorliegenden Fall) ist eine dezidierte Abweichungsanalyse nicht möglich. Es kann zwar festgestellt werden, wie hoch die verechneten Plankosten bei 3.000 Std. hätten sein können, eine fehlende Aufteilung in fixe und variable Kostenbestandteile lässt aber keine weiteren Rückschlüsse auf z. B. Materialmehrverbräuche zu. 951 Operative Planungs- und Kontrollprozesse Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 95 1.4.3.2 Flexible Plankostenrechnung Definition: Flexible Plankostenrechnung Im Rahmen der flexiblen Plankostenrechnung auf Vollkostenbasis wird im Gegensatz zur starren Plankostenrechung eine Trennung der Plankosten in fixe und variable Plankosten vorgenommen. Somit wird die Ermittlung von Plankosten für unterschiedliche Beschäftigungsgrade, die sogenannten Sollkosten, ermöglicht. Die Ermittlung einer mathematischen Plankostenfunktion aus variablen und fixen Kosten ermöglicht es, nach Ablauf der Periode den angefallenen Istkosten nicht nur die Plankosten bei einer Planbeschäftigung, sondern auch die Sollkosten gegenüber zu stellen. Als Sollkosten wird die Höhe der geplanten bzw. erwarteten Kosten angepasst an die Istbeschäftigung verstanden. Diese Sollkosten zeigen an, wie hoch die Kosten bei unterstelltem wirtschaftlichem Verhalten und bei unterschiedlichen Beschäftigungsgraden hätten sein dürfen. Mithilfe der flexiblen Plankostenrechnung kann neben der absoluten Kostenabweichung (Gesamtabweichung) auch eine Vielzahl weiterer Abweichungen, wie z. B.: •• Preisabweichungen, •• Verbrauchsabweichungen oder •• Beschäftigungsabweichungen errechnet werden. Diese Abweichungen dienen im Controlling dazu, die Gründe und Verantwortlichkeiten für erkannte Plan-Ist-Abweichungen zu ermitteln. Abb. 55 zeigt das Grundprinzip der Abweichungsanalyse in der flexiblen Plankostenrechnung auf Vollkostenbasis. Abweichungs analyse in der flexiblen Plan kostenrechnung Kosten Gesamtabweichung Ki,IP KS Kverr Kp Preisabweichung Verbrauchsabweichung Beschäftigungsabweichung Budgetabweichung Leerkosten xi xp Beschäftigung x Ki,PP Verrechnete Plankosten Sollkosten Ki = Istkosten (K i,IPzu Istpreisen, K i,PP zu Planpreisen) Kp = Plankosten Ks = Sollkosten Kverr. = Verrechnete Plankosten xi = Istbeschäftigung xp = Planbeschäftigung Abb. 55 : Abweichungsanalyse in der flexiblen Plankostenrechnung auf Vollkostenbasis (Quelle: in Anlehnung an coEnEnbErg, fIschEr, günthEr 2009, S. 239; habErstock 2008, S. 263) B Informations-, Planungs- und Kontrollprozesse96 Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 96 Die Istkosten (Ki) stellen hierbei das Produkt aus Istmengen der verbrauchten Produktionsfaktoren (Istbeschäftigung xi) bewertet mit Ist-Preisen (pi) dar. Plankosten (Kp) dagegen sind definiert als die Planmengen der verbrauchten Produktionsfaktoren (Planbeschäftigung xp) bewertet mit Plan-Preisen (pp). Da in der Unternehmenspraxis die Planbeschäftigung von Kostenstellen nicht notwendigerweise mit der tatsächlich realisierten Istbeschäftigung übereinstimmt, stellen die Sollkosten (Ks) die Anpassung der Plankosten auf die tatsächliche Istbeschäftigung der Kostenstelle dar. Bei der Ermittlung der Sollkosten wird explizit zwischen fixen Kostenbestandteilen (Kfix) und variablen Kostenbestandteilen (Kvar für die variablen Kosten und kvar für die variablen Stückkosten) getrennt. Die Sollkosten errechnen sich somit wie folgt: Ks(xi) = Kfix + (kvar * xi) Die Sollkosten stellen die Kosten dar, die bei optimal-wirtschaftlichem Verhalten und gegebenem Istbeschäftigungsgrad hätten erreicht werden müssen. Die Gerade der verrechneten Kosten (Kverr) repräsentiert die Kosten, die im Rahmen der Plankostenträgerrechnung auf die Kostenträger verrechnet werden. Im Gegensatz zu den Sollkosten werden hier die Fixkosten auf die einzelnen Kostenträgereinheiten proportionalisiert. Wie zu erkennen ist, kann die Gesamtabweichung in die Teilabweichungen Budgetabweichung (Kp – Kverr), Beschäftigungsabweichung (Ks – Kverr) sowie Preisabweichung (Ki, IPe – Ki, PP) und Verbrauchsabweichungen (Ki, PPe – Ks) aufgespalten werden. Abb. 56 zeigt noch einmal synoptisch die Gesamtsystematik der Teilabweichungen in der flexiblen Plankostenrechnung auf Vollkostenbasis. Sinn solcher Abweichungsanalysen ist es, den Beitrag unternehmensexterner Faktoren, wie z. B. Preisabweichungen auf dem Beschaffungs- oder Absatzmarkt, von dem Beitrag unternehmensinterner Unwirtschaftlichkeiten, die vom jeweiligen Kostenstellenleiter zu verantworten sind, zu trennen und diese zu analysieren. In Abb. 55 lässt sich zunächst eine Budgetabweichung zwischen Plankosten und verrechneten Plankosten erkennen, die daraus resultiert, dass die vorgegebene, geplante Beschäftigung nicht eingehalten werden konnte. Während die Istkosten (Ki) für eine bestimmte tatsächlich realisierte Ist-Beschäftigung entstanden sind, sind die Plankosten (Kp) für den geplanten Beschäftigungsgrad geplant. In der Unternehmenspraxis ist jedoch festzustellen, dass nur selten die geplanten Beschäftigungsgrade (oder Ausbringungsmengen) tatsächlich auch erreicht werden. Zumeist resultieren diese Abweichungen in der Praxis aus wechselnden Absatzsituationen, ungeplanten Störungen im Betriebsablauf oder unterschiedlich langen Abrechnungsperioden. Vor dem Hintergrund des generellen Ziels der Plankostenrechnung einer wirksamen, unternehmensinternen Wirtschaftlichkeitskontrolle, ist es notwendig, die Effekte einer Unter- bzw. Überauslastung der Kapazitäten (Beschäftigungsabweichung) von den unternehmensinternen Unwirtschaftlichkeiten (Verbrauchsabweichung) zu trennen und sichtbar zu machen. Daher werden die Plankosten (Kp) auf den realisierten Istbeschäftigungsgrad umgerechnet, in dem sog. Sollkosten (Ks) errechnet werden (vgl. Abb. 56). Diese repräsentieren die Kosten, die bei einer geplanten, optimalen Beschäftigung bei optimal wirtschaftlichem Verhalten hätten erreicht werden müssen. Gesamtsystematik der Teilabwei chungen Sollkosten Berechnung der Sollkosten 971 Operative Planungs- und Kontrollprozesse Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 97 Bei der flexiblen Plankostenrechnung auf Vollkostenbasis erfolgt zur Bewertung der KS explizit die Unterscheidung in variable und fixe Kostenbestandteile. Dadurch ergibt sich bei den Sollkosten eine Anpassung des Verrechnungssatzes für jede Beschäftigungseinheit (ks). Dagegen wird bei der Errechnung der Kverr ein proportionaler Verrechnungssatz auf Basis des ursprünglich angenommenen Auslastungsgrades angewendet. Dies führt dazu, dass bei einer negativen Beschäftigungsabweichung die verrechneten Plankosten immer unter den Sollkosten liegen. Die Differenz aus beiden sind die aufgrund der Proportionalisierung der Fixkosten fälschlicherweise in der Vollkostenrechnung zu wenig bzw. zu viel verrechneten Kosten. Diese wird als Beschäftigungsabweichung (ΔB) bezeichnet (vgl. Abb. 56). ΔB = Ks – Kverr Die Beschäftigungsabweichung stellt somit den Betrag der ungedeckten bzw. der überdeckten Fixkosten dar, je nachdem, ob der Istbeschäftigungsgrad unter oder über dem Planbeschäftigungsgrad liegt. Der Begriff der „Beschäftigungsabweichung“ deckt sich begrifflich und in der Höhe damit mit dem Begriff der Leerkosten im Sinne nicht genutzter Fixkosten. Die Beschäftigungsabweichung ist ein Indikator für die Wirtschaftlichkeit der Nutzung der in einer Kostenstelle entstandenen Fixkosten. Sie zeigt daher im Grunde keine echten Unwirtschaftlichkeiten auf, sondern stellt eine Verrechnungsdifferenz zwischen Kostenstellen- und Kostenträgerrechnung dar (vgl. Coenenberg, Fischer, Günther 2009, S. 239) Eine wichtige Plan-Ist-Abweichungsanalyse im Rahmen des Controlling stellt die Ermittlung der Verbrauchs- sowie der Preisabweichung dar. In diesem Gesamtabweichung Ki,lP - Kp Istkosten (zu Istpreisen) Ki,lP Istkosten zu Planpreisen Ki,PP Sollkosten Ks verrechnete Plankosten Kverr Plankosten Kp Preisabweichung Verbrauchsabweichung Beschäftigungsabweichung Budgetabweichung Mengenabweichung (globale Verbrauchsabweichung Kostenabweichung Ki,lP - Kverr Ki = Istkosten (Ki,IP zu Istpreisen, Ki,PP zu Planpreisen) K p = Plankosten Ks = Sollkosten Kverr. = Verrechnete Plankosten xi = Istbeschäftigung x p = Planbeschäftigung Abb. 56 : Systematik der Teilabweichungen (Quelle: in Anlehnung an habErstock 2008, S. 262; coEnEnbErg, fIschEr, günthEr 2009, S. 245) B Informations-, Planungs- und Kontrollprozesse98 Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 98 Schritt der Abweichungsanalyse können Preis- und Verbrauchsabweichungen (Primärabweichungen) sowie Abweichungen höheren Grades (Sekundärabweichungen) unterschieden werden (vgl. Abb. 57). Die Gesamtkosten einer Kostenstelle ergeben sich aus der Multiplikation von Faktorpreisen und Faktormengen (K = x * p). Die Gesamtkosten einer Kostenstelle ergeben sich demnach in einem Koordinatensystem aus Preis und Menge als Rechteck. Die Gesamtabweichung zwischen den Ist- und den Plan-Werten wird durch eine Mengenabweichung aufgrund eines höheren oder niedrigeren Beschäftigungsgrads (xi gegenüber xp) verursacht sowie einer Preisabweichung aufgrund höheren oder niedrigeren Faktorpreisen (pi gegenüber pp). Darüber hinaus existiert eine Sekundärabweichung, die rechnerisch keiner Ursache eindeutig zugeordnet werden kann. Verbrauchsabweichung Die Verbrauchsabweichung (Δx) stellt in dieser Systematik den Anteil der Kostenabweichung dar, der auf die Veränderung der Faktormengen zurückzuführen ist. Die Verbrauchsabweichung ist definiert als das Produkt aus den geplanten Faktorpreisen pp und der Verbrauchsdifferenz zwischen Plan- und Istmengen der Produktionsfaktoren: Δx = pp * (xi – xp). Die Verbrauchsabweichung spiegelt die Veränderung im mengenmäßigen Verbrauch der eingesetzten Produktionsfaktoren wider. Für das Controlling stellt dies einen Maßstab innerbetrieblicher Unwirtschaftlichkeiten dar. Im Rahmen der Abweichungsanalyse sind nunmehr die Gründe für solche Verbrauchsabweichungen zu analysieren. Gründe für Verbrauchsabweichungen können beispielsweise in einer nicht optimalen Produktivität oder geplanten Gründe Maßstab innerbe trieblicher Unwirt schaftlichkeiten Faktormenge xp Preis Verbrauchsabweichung (Primärabweichung) xi pp pi pi = Istpreise pp = Planpreise xi = Istfaktormengen xp = Planfaktormengen Preisabweichung Sekundärabweichung (Primärabweichung) (meist der Preisabweichung zugeordnet) Abb. 57 : Aufspaltung von Preis- und Verbrauchsabweichungen (Quelle: in Anlehnung an coEnEnbErg, fIschEr, günhEr 2009, S. 247) 991 Operative Planungs- und Kontrollprozesse Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 99 Ausschussquoten gesucht werden. So können im Rahmen einer vertieften Verbrauchsabweichungsanalyse zwischen verschiedenen Spezialabweichungen und einer als Restgröße anzusehenden „echten“ Verbrauchsabweichung unterschieden werden. Neben dieser globalen Verbrauchsabweichung können u. a. folgende wichtige Spezialabweichungen unterschieden werden: •• Intensitätsabweichungen, •• Effizienzabweichungen (Ausbeuteabweichungen), •• Seriengrößenabweichungen, •• Mixabweichungen (vgl. Haberstock 2008, S. 264 ff.). In der Regel ist der Verbrauch an Produktionsfaktoren direkt vom Leiter der betreffenden Kostenstelle zu beeinflussen und zu verantworten. Daher ist die Mengenabweichung in der Regel den einzelnen Kostenstellen zuzurechnen. Im Falle von festgestellten Verbrauchsabweichungen ist zu ermitteln, inwiefern der Kostenstellenverantwortliche diese beeinflussen kann. Bei durch Verbrauchsabweichungsanalysen festgestellten Unwirtschaftlichkeiten sind entsprechende operative Korrekturmaßnahmen zu ergreifen. Preisabweichung Die Preisabweichung (Δp) stellt den Anteil der Kostenabweichung dar, der auf die Veränderung der Faktoreinsatzpreise zurückzuführen ist. Dabei wäre es möglich die Preisabweichung nur als Primärabweichung zu definieren, also als das Produkt aus dem geplanten mengenmäßigen Verbrauch und der Differenz zwischen Plan- und Ist-Preisen: Δpprimär = xp * (pp – pi) Allerdings wird in der Regel die Sekundärabweichung häufig der Preisabweichung zugeordnet (vgl. Abb. 57). Dann lautet die Berechnung der Preisabweichung: Δp = xi * (pp – pi) Die Preisabweichung spiegelt die Veränderung der tatsächlichen Preise der eingesetzten Produktionsfaktoren gegenüber den geplanten Faktoreinsatzpreisen wider. Hierbei kann es sich einerseits um Preisabweichungen bei den eingesetzten Materialien bzw. Dienstleistungen handeln, andererseits können Preisabweichungen bei den eingesetzten Arbeitsleistungen, sog. Tarifoder Lohnsatzabweichungen unterschieden werden (vgl. Haberstock 2008, S. 273 ff.). Im Rahmen der Abweichungsanalyse sind nunmehr die Gründe für solche Preisabweichungen zu analysieren. Da der Einkauf der Produktionsfaktoren zumeist zentral durch die Einkaufsabteilung erfolgt, ist diese Preisabweichung in der Regel nicht vom Leiter der betreffenden Kostenstelle zu verantworten und daher eine Zurechnung der Preisabweichungen zu einzelnen Kostenstellen nicht sinnvoll. Preisabweichungen ergeben sich zumeist durch eine marktseitige Veränderung des Preisniveaus auf dem Beschaffungsmarkt für die bezogenen Faktoreinsatzmengen. Andererseits können solche Abweichungen zwischen geplanten und realisierten Faktorpreisen, aber auch auf Probleme im Faktoreinkauf zurückzuführen sein. In diesem Falle sollten Preisabweichun- Spezial abweichungen Preisabweichung durch veränderte Faktorpreise Gründe für Preis abweichungen B Informations-, Planungs- und Kontrollprozesse100 Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 100 gen zentral für die Einkaufsabteilung ausgewiesen werden. Nur im Falle des Einsatzes höherwertiger und damit teurerer Einsatzstoffe als geplant kann u. U. der Kostenstellenverantwortliche zur Rechenschaft gezogen werden. Preisabweichungen bei den Löhnen können sich zum einen auf allgemeine Tarifänderung (Tarifabweichungen) oder auf den Einsatz höher qualifizierten Personals als geplant (Lohngruppenabweichung) zurückführen lassen. Während Tarifänderungen nicht vom Kostenstellenleiter zu verantworten sind, ist die Planung des Arbeitskräfteeinsatzes eine zentrale Aufgabe des Kostenstellenleiters und damit von ihm zu vertreten. Auch im Falle von festgestellten Preisabweichungen sind vom Controlling entsprechende Gegensteuerungsmaßnahmen zu initiieren. Hier kommen sowohl operative Maßnahmen, wie Verbesserung der Einkaufseffizienz als auch strategische Maßnahmen, z. B. bezüglich der gewählten Technologie, des Standorts oder der Kapazitäten in Frage. Allerdings sind bei der Analyse der Preisabweichungen in der Praxis qualitative Unterschiede in den Faktoreinsatzmengen, positive Verbund- und Nebeneffekte (z. B. geringere Ausschussquoten oder geringere Nacharbeiten) sowie die Gesamtkosten über den Lebenszyklus von Produkten in die Betrachtungen einzubeziehen (vgl. Seicht 2001, S. 452 ff.). Auch auf der Leistungsseite des Unternehmens bietet sich die Analyse der Preis- und Mengenabweichung immer dann an, wenn im Rahmen eines Marketing- oder Vertriebscontrolling Abweichungen der geplanten und realisierten Unternehmenserlöse analysiert werden sollen. Für die Durchführung der Erlösabweichungsanalyse ist eine Unterscheidung in exogene (durch unternehmensinterne Marketing- oder Vertriebs-Aktivitäten nicht beeinflussbare) und endogene (durch unternehmensinterne Marketing- oder Vertriebs-Aktivitäten beeinflussbare) Einflussgrößen auf die Abweichung zwischen den geplanten und den tatsächlich erzielten Erlösen wesentlich. So kann etwa die Frage beantwortet werden, ob die Umsatzsteigerung eines Unternehmens auf eine allgemeine Preissteigerung im Markt (exogen verursachte Preisabweichung), eine verbesserte Preisdurchsetzung (endogen verursachte Preisabweichung) oder eine Erhöhung der Absatzmenge durch Vertriebs-Aktivitäten (endogene Mengenabweichung) zurückzuführen ist. Weitere Detailanalysen lassen vertieftere Einblicke in die Erlös- oder Kostenstruktur eines Unternehmens zu (vgl. Coenenberg, Fischer, Günther 2009, S. 244 ff.) In der Controllingpraxis werden diese Instrumente häufig eingesetzt, um Gründe für Planabweichungen zu ermitteln, diese auf ihre Ursachen hin zu analysieren und Gegensteuerungsmaßnahmen zu initiieren. Voraussetzung dazu ist, dass die Plan-Werte tatsächlich detailliert, d. h. unter Zugrundelegung und Dokumentation der wesentlichen Kostenbeeinflussungsfaktoren geplant wurden. So ist sowohl in der Planung als auch in der Ist-Erfassung der Daten zumindest eine Unterscheidung in eine Mengen- und eine Preiskomponente durchzuführen. Auf eine gleichartige Ermittlung zwischen Planung und Ist- Erfassung ist zu achten (Kongruenz von Planung und Ist-Datenerfassung). Pauschale Planansätze dagegen verhindern eine sinnvolle Abweichungsanalyse. Gegensteuerungs maßnahmen bei Preisabweichun gen Abweichungen auf der Leistungsseite Relevanz in der Controllingpraxis 1011 Operative Planungs- und Kontrollprozesse Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 101 Beispiel Rheinair: flexible Plankostenrechnung auf Vollkostenbasis Auf Basis der Kostenfunktion können auch bei Rheinair die Sollkosten ermittelt werden. Dazu ist zunächst der Plankostensatz auf Vollkostenbasis in den variablen und den fixen Teil aufzubrechen. Der variable Plankostenverrechnungssatz ergibt sich aus Division der variablen Kosten durch die Planbeschäftigung von 4000 Std. Würde man in Bezugnahme zum Beispiel der starren Plankostenrechnung oben, die Kostenarten Kerosin und Crewstunden als variable und die Abschreibungen als fixe Kosten einstufen, so würden 180.000 Euro variabel und 84.000 fixe Kosten (Gehaltskosten und Abschreibungen) zu verrechnen sein. Der variable Plankostenverrechnungssatz beträgt somit 45,00 €/Std. Plan Var. Plan K ( ) 180.000 € = 45,00 €/Std. X 4.000 Std. Planxvariabler Plankostenverrechnungssatz = = In die Kalkulation der Planselbst- bzw. Planherstellungskosten der Kostenträger geht aber ebenso wie bei der starren Plankostenrechnung der Plankostenverrechnungssatz von 66,- €/Std. ein, so dass die Fixkosten letztlich nach der Methode der Divisions- und Zuschlagskalkulation verrechnet werden und die Rechnung auf Vollkostenbasis erfolgt. Im Unterschied zur starren Plankostenrechnung führt jedoch die Information über die variablen Kosten bei angenommener Linearität der Kostenfunktion zu folgender Plankostenfunktion: Sollkosten (Ks) = Kostenfix + (Stückkostenvariabel · Ist-Beschäftigung) Ks = 84.000 € + (45 €/Std. · x Std.) Die Sollkosten der Istbeschäftigung lassen sich nun leicht ermitteln, indem die in Anspruch genommenen 3.000 Std. mit den variablen Kosten von 45,00  € multipliziert werden, was 135.000 € ergibt und die als fix klassifizierten Kosten von 84.000 € hinzu addiert werden. Insgesamt betragen die Sollkosten bei einer Beschäftigung von 3.000 Std. somit 219.000 €. Nun kann die Gesamtabweichung von 25.800 €, die auch bei der starren Plankostenrechnung ermittelt wurde, weiter aufgeteilt werden. Die soeben ermittelten Sollkosten der Istproduktion (219.000 €) werden von den Istkosten (238.200 €) abgezogen, so dass in Höhe von 19.200 € eine Verbrauchsabweichung (ΔX) zu konstatieren ist. Die Beschäftigungsabweichung (ΔB), die als Auslastungskontrolle des Fixkostenblocks verstanden werden kann, ergibt sich entweder aus der Berechnung der Leerkosten, d. h. der nicht verrechneten Fixkosten, oder aus dem Vergleich der verrechneten Kosten mit den Sollkosten. Dabei wird unterstellt, dass die Fixkosten sich während der Periode nicht durch Kapazitätsanpassungen verändert haben. Im Beispielfall liegt eine Unterbeschäftigung vor, da 1.000 Std nicht in Anspruch genommen worden sind. ( ) ( ) 219.000 € 198.000 € = 21.000 €.Soll i Verr iB K x K x∆ = − = − Die Beschäftigungsabweichung und die Verbrauchsabweichung ergeben zusammen die Gesamtmengenabweichung von 40.200 €. Werden nicht die ursprünglich geplanten Preise auch für die Nachbetrachtung herangezogen – sondern nutzt man die echten Istpreise, so lässt sich auch noch die Preisabweichung berechnen. Im vorliegenden Fall würde diese 20.000 Euro betragen. B Informations-, Planungs- und Kontrollprozesse102 Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 102 Die grafische Darstellung erfolgt in folgender Abbildung. Kosten K fix 84.000 K verr 198.000 K i,PP 238.200 K p 264.000 x i 3.000 x p 4.000 verrechnete Fixkosten Verbrauchsabweichung 19.200 € Preisabweichung 20.000 € Beschäftigungsabweichung 21.000 € verrechnete Plankosten Sollkosten nicht verr. Fixkosten K i,IP 258.200 K S 219.000 Beschäftigung x Abb. 58: Abweichungsanalyse bei der flexiblen Plankostenrechnung Der Kostenstellenleiter „Flugplanung und -durchführung“ hat primär nur die Verbrauchsabweichung zu verantworten, wobei die Verantwortung weniger im Vertreten liegt als vielmehr in der Aufgabe, die Herkunft der Differenzen aufzuklären. Daher sollte das Controlling gemeinsam mit den Kostenstellenverantwortlichen nach Beendigung des Abrechnungszeitraumes eine Abweichungsanalyse durchführen und nach den Ursachen für die ermittelten Abweichungen suchen und Gegensteuerungsmaßnahmen einleiten (Verhaltenssteuerung durch Controlling). Bei den Abweichungen handelt es sich in erster Linie um innerbetriebliche Unwirtschaftlichkeiten, wie ein zu hoher Verbrauch an Wartungsmaterialien oder zu langsame Arbeitsabläufe. Gleichwohl können aber auch rechentechnische Probleme, etwa durch eine ungenaue Bestimmung und Eliminierung der Preisdifferenzen sowie durch Fehler in der Zurechnung der Ist-Werte und der Vorgabewerte, vorliegen. Zudem sind auch ungeplante Reparaturen, veränderte Anforderungen an Sicherheitsintervalle und Service Checks im Flugbereich oder der Produktzusammenstellung möglich. Dagegen ergibt sich die Beschäftigungsabweichung aus der Planungsproblematik und der Unmöglichkeit, die Zukunft genau vorherzusehen. Dennoch sind die Ursachen für die Beschäftigungsabweichungen ebenfalls kritisch zu beobachten, da dies auf nicht abgestimmte Kapazitäten oder sonstige Probleme innerhalb des Unternehmens, wie z. B. Ausfallzeiten von Fliegern, Streik des Bodenpersonals, nichtoptimale Auslastung hindeuten könnte, die einer genaueren Untersuchung bedürfen. 1031 Operative Planungs- und Kontrollprozesse Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 103 Die Kritik an der flexiblen Plankostenrechnung betrifft vor allem die Fixierung auf die Beschäftigung als alleinige Einflussgröße. Da die Beschäftigung nicht die einzige Einflussgröße ist, wird eine Erweiterung um andere Einflussgrößen notwendig (doppelte bzw. vollflexible Plankostenrechnung), was jedoch durch die stark steigende Komplexität zu Problemen in der Anwendung führt. Als weitere Kritikpunkte sind noch die rechnerische Fixkostenproportionalisierung und insbesondere die Prämisse zu nennen, die Kostenfunktion, d. h. die Zusammenhänge von Beschäftigung und Kosten, vollständig zu kennen. 1.4.3.3 Flexible Plankostenrechnung auf Teilkostenbasis (Grenzplankostenrechnung) Die zuvor als Kritikpunkt angeführte Proportionalisierung der Fixkosten sowie die damit verbundene, aufwändige Anpassung der Faktorpreise an die Ist-Beschäftigung werden bei der Grenzplankostenrechnung als konsequente Umsetzung des Teilkostenansatzes umgangen. Definition: Grenzplankostenrechnung Die Grenzplankostenrechnung verzichtet im Sinne der Teilkostenrechnung und unter der Prämisse der Kenntnis der Kostenfunktion konsequent auf die Verrechnung von fixen Kosten in der Kostenträgerstückrechnung. Sie orientiert sich nur an den variablen Kosten, so dass sie für kurzfristige Entscheidungen Informationen über die relevanten Grenzkosten je Kostenträger bietet sowie eine Kostenkontrolle durch die Bestimmung der Verbrauchsabweichung ermöglicht. Ebenso wie bei der flexiblen Plankostenrechnung auf Vollkostenbasis werden die Kosten in fixe und variable Bestandteile unterteilt, dann aber im Unterschied zur flexiblen Plankostenrechnung in der Vollkostenrechnung ausschließlich die variablen Kostenteile weiter betrachtet. Durch diese ausschließliche Betrachtung der variablen Kosten entfällt die bei den Plankostenrechnungen auf Vollkostenbasis entstehende Beschäftigungsabweichung. Ziel der Grenzplankostenrechnung ist es, auf der Basis der gegebenen Kapazitäten alle von der Unternehmensführung zu treffenden Entscheidungen, wie z. B. über Preissetzungen, Festlegung des optimalen Produktionsprogramms, Eigen- versus Fremdbezug usw., zu unterstützten. Der Schwerpunkt liegt dabei auf der kurzfristigen Planung und Kontrolle des Periodenerfolgs unter Einsatz von Plan-Deckungsbeiträgen. Beispiel Rheinair – Grenzplankostenrechnung Die ermittelte Abweichung im System der Grenzplankostenrechnung stellt somit nur die Verbrauchsabweichung dar, was an dem fortgeführten Beispiel deutlich werden soll: Bei 4.000 Std. Planbeschäftigung werden geplante variable Kosten von 180.000 € erwartet. Bei der Istbeschäftigung von 3.000 Std. wurden aber nur 135.000 € variable Plankosten erwartet. Daher ist die Verbrauchsabweichung von 45.000 € direkt aus dem Vergleich der erwarteten Plankosten mit den Istkosten auf variabler Basis zu entnehmen. 180.000 € 135.000 € = 45.000 €.Varaibel Soll Variabel IstX K K∆ = − = − Kritik Entscheidungs unterstützung B Informations-, Planungs- und Kontrollprozesse104 Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 104 Dieser Zusammenhang kann auch direkt aus der folgenden Abbildung entnommen werden: Kosten K f = 84.000 K i,PP = 238.200 K p = 264.000 x i 3.000 x p 4.000 Sollkosten Beschäftigung Verbrauchsabweichung 19.200 € Preisabweichung 20.000 € K i,IP = 258.200 K S = 219.000 Fixkosten (nur als Block zugerechnet) Abb. 59: Abweichungsanalyse bei der Grenzplankostenrechnung 1.5 Implementierung von Planungs und Kontrollsystemen in internationalen Unternehmen 1.5.1 Aufbauorganisatorische Implementierung Internationale Unternehmen sind in vielen Fällen durch eine besonders hohe Komplexität gekennzeichnet. Dies ergibt sich besonders aus folgenden Gliederungskriterien: •• divisionale Gliederung: Internationale Unternehmen verfügen i. a. R. über mehrere SGE, also über voneinander relativ unabhängige Produkt-Markt- (Technologie)-Kombinationen. •• regionale Gliederung: Internationale Konzerne zeichnen sich per Definition durch eine Geschäftstätigkeit in mehreren Ländern aus. •• funktionale Gliederung: Die typischen betrieblichen Funktionen wie Vertrieb, Marketing, Produktion, Logistik, Finanzen, Personal oder Controlling müssen für alle Einheiten im Unternehmen wahrgenommen werden. •• legale Gliederung: Unabhängig von der divisionalen und regionalen Gliederung verfügen internationale Unternehmen meist über sehr komplexe rechtliche Gesellschaftsstrukturen. Komplexität internationaler Unternehmen 1051 Operative Planungs- und Kontrollprozesse Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 105 Wenn man davon ausgeht, dass jede dieser vier Gliederungsmöglichkeiten eine eigene Dimension des strategischen Controlling darstellt, wird schnell offensichtlich, wie viele unterschiedliche Kombinationen aus divisionaler, regionaler, funktionaler und legaler Gliederung in einem internationalen Konzern existieren. Die Ablauf- und Aufbauorganisation im Rahmen des Controlling muss sicherstellen, dass die strategischen Planungs- und Kontrollprozesse einerseits konzernweit koordiniert ablaufen, andererseits aber auch die dezentralen Gegebenheiten innerhalb und außerhalb des Unternehmens berücksichtigen. Dabei ist die Kernfrage der aufbauorganisatorischen Implementierung des Controlling in internationalen Unternehmen die Frage nach dem Grad der Zentralisierung. Das heißt, es geht um die Fragestellung, welche Teilprozesse des Controlling in zentralen Controllingstäben der Mutterunternehmen stattfinden und welche Aufgaben von den dezentralen internationalen Niederlassungen der verschiedenen Geschäftsfelder wahrgenommen werden. Dabei geht es Zentralisierung vs. Dezentralisierung Divisionale Gliederung Divisionale Gliederungen der Unternehmen unterliegen einem starken Wandel. Der Luftverkehrskonzern Lufthansa gliedert sich 2003 in die sechs Geschäftsfelder Passage, Technik, Touristik, Logistik, Catering und IT-Services, im Jahr 2011 sind es Passage Airline Gruppe, Logistik, Technik, Catering, IT-Services und weitere Geschäftsfelder. Der E.ON-Konzern gliederte sich im Jahr 2000 (vgl. Abb. 35) in zehn Teilkonzerne und 76 Strategische Geschäftsfelder; in der Zwischenzeit waren es vorübergehend die fünf Market Units Central Europe, Pan-European Gas, UK, Nordic und US- Midwest und im Jahr 2011 sind es fünf globale und mehr als zehn regionale Einheiten (vgl. Abb. 39). Der Daimler-Konzern ist im Jahr 2011 in die SGE Mercedes Benz Cars, Daimler Trucks, Mercedes-Benz-Vans, Daimler Busses und Daimler Financial Services gegliedert. Regionale Gliederung Bezogen auf die regionale Gliederung sind die Produkte des Daimler- Konzerns wahrscheinlich in fast allen Ländern der Erde vertreten. Tochterunternehmen existieren in mehr als 50 Ländern. Ähnlich verhält es sich beim Lufthansa-Konzern. Im Telekom-Konzern hat alleine der Teilkonzern T-Systems Niederlassungen in mehr als 20 Ländern. Selbst kleinere Unternehmen sind heute schon i. a. R. in mehr als fünf Ländern aktiv. Legale Gliederung Der Daimler-Konzern hat beispielsweise hinsichtlich der legalen Gliederung ca. 500 wesentliche Beteiligungen, die in die Konzernberichterstattung einbezogen werden. Für die internationalen DAX-Konzerne sind zwischen 300 und 1000 konsolidierte Tochterunternehmen typisch. B Informations-, Planungs- und Kontrollprozesse106 Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 106 auch um die Frage, inwieweit die Prozesse der Planung und Kontrolle in die Controllingorganisation eingegliedert werden bzw. wie sehr es sich hierbei um generische Aufgaben des Linienmanagement handelt. Die Aufbauorganisation bei Lufthansa Abb. 60 zeigt die Aufbauorganisation des Controlling im Lufthansa-Konzern im Jahr 2003, in die auch die Prozesse des strategischen Controlling eingebettet sind (vgl. Beissel, Steinke 2004; Steinke 2003). Bei den Abkürzungen in der Abbildung (z. B. FRA CC oder HAM TC) handelt es sich um Lufthansa-konzerninterne Abteilungskürzel. Die Aufgaben des Konzerncontrolling im Rahmen der strategischen Planung liegen in der Vorgabe von Zielen für die einzelnen Geschäftsfelder, in der Koordination des Planungsprozesses an sich sowie im Abgleich der Top Down-Vorgaben mit den Ergebnissen des Bottom Up-Zyklusses der Planung. Konzerncontrolling (FRA CC) LH AG: Passage: FRA EZ Zentralfunktionen: FRA CC/Z Controlling Konzerngesellschaften: z.B. FRA F/CC, HAM TC, FRA A/CF Bereichscontrolling LH AG: z.B. FRA EZ/O, CGN RO/C Bereichscontrolling Konzerngesellschaften: z.B. HAM WT1, FRA F/BZ Bei FRA CC, FRA EZ, HAM TC handelt es sich um Lufthansa-interne Abteilungsbezeichnungen Abb. 60 : Das Controllingsystem der Lufthansa 2003 (Quelle: stEInkE 2003, S. 17) Darüber hinaus nimmt das Konzerncontrolling die Funktion des Berichtswesens gegenüber dem Vorstand wahr. Auch die Koordination des konzernweiten Risikomanagement ist im zentralen Konzerncontrolling angesiedelt. Im Sinne einer Richtlinienkompetenz untersteht dem Konzerncontrolling die Lösung betriebswirtschaftlicher Grundsatzfragen und es hat die grundsätzliche Methodenkompetenz für die Controllingfunktion im Konzern. Die Durchführung der Planungs- und Kontrollprozesse in Zusammenarbeit mit dem Linienmanagement obliegt den dezentralen Controllingeinheiten, die personell wesentlich stärker besetzt sind als das personell 1071 Operative Planungs- und Kontrollprozesse Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 107 1.5.2 Ablauforganisatorische Implementierung Die ablauforganisatorische Implementierung des strategischen Controlling in internationalen Unternehmen umfasst im Wesentlichen die Gestaltung des Zusammenspiels der verschiedenen inhaltlichen Planungsebenen sowie den Controllingkalender. Das Zusammenspiel der Planungsebenen wurde bereits in Kapiteln B.1.2.3 und B.1.2.4 behandelt. relativ schlanke Konzerncontrolling. Für die Geschäftsfelder Passage und die Zentralfunktionen ist das Controlling in der Konzernmuttergesellschaft, der Lufthansa AG, angesiedelt ebenso wie die verschiedenen Abteilungen des Bereichscontrolling. Für die anderen Geschäftsfelder gibt es entsprechende Zentral- und Bereichscontrollingeinheiten in den jeweiligen Tochtergesellschaften. Beispiel Planungsebenen Abb. 61 zeigt die Planungsebenen im Lufthansa-Konzern. Die strategische Planung umfasst im äußerst dynamischen Luftverkehrsmarkt fünf Jahre und findet im Rahmen von zwei Strategieforen statt. Im ersten Strategieforum werden zunächst die strategischen Führungsgrößen analysiert. Auf Basis der Kernstrategie werden die EVA- und Cashflow-Ziele festgelegt und unter Berücksichtigung makroökonomischer Prämissen alternative Wachstumsszenarien bewertet. Das Ergebnis ist in aller Regel eine Themenliste für die Maßnahmenplanung. In einem zweiten Strategieforum werden die Erkenntnisse des ersten Strategieforums, die in der Zwischenzeit detaillierter analysiert werden konnten, nochmals aufgegriffen. Es folgen Festlegungen in Hinblick auf den Flottenrahmen, der mit der Wachstumsstrategie verknüpft ist, und von konkreten strategischen Themen. Die Mittelfristplanung im Lufthansa-Konzern umfasst ebenso wie die in Abb. 35 dargestellte Planung des E.ON-Konzerns drei Jahre. Input der Mittelfristplanung sind die Zielvorgaben der strategischen Planung, d. h. insbesondere Cashflow- und Kostenziele sowie das gewählte Wachstumsszenario. Das Resultat ist ein Mittelfristplan, der die drei Planjahre sehr konkret in quantitativen Größen umreißt. So sind im Einzelnen Aussagen zum erwarteten Cashflow, zum Betriebsergebnis, zu geplanten Projekten, zur benötigten Kapitalbasis, zum Personalbedarf sowie eine grobe Erlösund Kostenplanung enthalten. Die Budgetplanung umfasst das erste Jahr der Mittelfristplanung. In der Budgetplanung werden die zentralen Kenngrößen wie z. B. Umsatz, Betriebsergebnis, Cashflow und Kapitalbasis konkret und detailliert geplant. Zur Ableitung von Sollgrößen für die monatliche Berichterstattung werden die Kenngrößen der Budgetplanung auf Monatspläne herunter gebrochen. B Informations-, Planungs- und Kontrollprozesse108 Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 108 Das Nebeneinander der verschiedenen inhaltlichen Planungsebenen verbunden mit der organisatorischen Komplexität von internationalen Unternehmen hat zur Folge, dass über das ganze Jahr verteilt Planungs- und Kontrollprozesse im Unternehmen stattfinden. Aufgrund der oben hergeleiteten Zusammenhänge zwischen den inhaltlichen Planungsebenen erfolgen zunächst der strategische Planungsprozess und nachfolgend der taktische und operative Planungsprozess. Dieser Ablauf wird in einem Planungskalender dargestellt. Inhaltliche Planungsebenen Abb. 61 : Planungsebenen im Lufthansa-Konzern 2003 (Quelle: vgl. stEInkE 2003, S. 19) Beispiel des Planungskalenders E.ON Abb. 62 zeigt den Planungskalender des E.ON-Konzerns aus dem Jahr 2000. Jedes Jahr im Februar findet zunächst die Strategieklausur des Vorstands statt. Hier werden Vorgaben abgeleitet, die von den Teilkonzernen bis zu den Strategiegesprächen im April bearbeitet werden müssen. Input in die Strategiegespräche sind weiterhin Wertberichte, die die Wertentwicklung der Teilkonzerne und ihrer Geschäftsfelder darstellen. Das Ergebnis der Strategiegespräche geht ebenso wie die Annahmen, zumeist volkswirtschaftliche Rahmenbedingungen wie Devisenkurse oder Lohnsteigerungen, in die Mittelfristplanung des E.ON-Konzerns ein. Die Mittelfristplanung beginnt in den Teilkonzernen Anfang Juni und zieht sich bis Ende Oktober hin. Das erste Jahr der Mittelfristplanung wird im Rahmen der Budgetgespräche im November als verbindliche Zielvorgabe für die Teilkonzerne festgelegt. In der letzten Aufsichtsratssitzung des Jahres im Dezember wird die Unternehmensplanung des Gesamtkonzerns dann vom Aufsichtsrat genehmigt. 1091 Operative Planungs- und Kontrollprozesse Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 109 1.6 Better Budgeting and Beyond Budgeting 1.6.1 Kritik an der klassischen Budgetierung Die Kritik an traditionellen Planungs- und Kontrollsystemen fokussiert sich im Wesentlichen auf den Prozess der klassischen Budgetierung. Der Prozess der Budgetierung wurde Anfang des 20. Jahrhunderts in den zu diesem Zeitpunkt entstehenden Großunternehmen Nordamerikas wie Ford, General Motors und DuPont entwickelt und ist bis heute das – im Hinblick auf ihre Verbreitung und Beständigkeit – erfolgreichste Managementkonzept überhaupt. Kritik an klassi schen Planungs und Kontrollsys temen Abb. 62 : Planungskalender des E.ON-Konzerns aus dem Jahre 2000 (Quelle: landsmann, abgerufen 2011) Planungsund AR- Bericht Jan. Strategieentwicklung Ergebnis Wert Investitionen Feb. März April Mai Juni Juli Aug. Sept. Okt. Nov. Dez. Mittelfristplanung Aufsichtsratsitzungen Jahresabschluss Controlling- Berichte Strategiegespräche Vorstands- Strategieklausur Rahmendaten Prognosekreis Jahr Jahresabschluss HV Sonderthema TK Bilanzgespräch Mittelfristplanung Quartal Quartal Quartal Mittelfristplanung Budgetgespräche Abb. 62 zeigt auch die Bestandteile der umfangreichen Berichterstattung im Rahmen der Kontrollprozesse des E.ON-Konzerns. Zu den unterjährigen Berichten zählen die monatlichen Ergebnisberichte, die Quartalsberichte und die Investitionsberichte. Die monatlichen Ergebnisberichte umfassen die Kernkennzahlen des E.ON-Konzerns aus der Gewinn- und Verlustrechnung sowie geschäftsfeldspezifische Kennzahlen. Abweichungen gegenüber den Plan-Werten und den Vorjahreswerten werden vom Controlling der Teilkonzerne und Geschäftsfelder kommentiert. Eine Vorschau auf das jeweilige erwartete Jahresergebnis vervollständigt den Monatsbericht. Quartalsweise erfolgt ein vollständiger, durch das externe Konzernrechnungswesen konsolidierter Quartalsabschluss, der analog zu den Monatsberichten begründet wird. Im Rahmen der strategischen Planung und Kontrolle haben die Wertberichte eine besondere Bedeutung. Diese stellen einmal jährlich auf Basis der Daten des Jahresabschlusses die Wertentwicklung der Teilkonzerne und der Geschäftsfelder dar. B Informations-, Planungs- und Kontrollprozesse110 Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 110 Probleme der klassischen Budgetierung ergeben sich in der Praxis zumeist aus folgenden Punkten: •• Budgetplanungen sind sehr aufwendig. Studien zur Praxis des Controlling haben ergeben, dass bis zu 50 % der Controllingkapazitäten für Planung und Budgetierung verbraucht werden und ebenso 10 % bis 20 % der Arbeitszeit des Management in diese Prozesse eingeht. Ca. 20 % der Unternehmen benötigen mehr als vier Monate für die Budgeterstellung. Andererseits verbringen 85 % der Manager weniger als eine Stunde im Monat mit strategischen Fragestellungen. •• Budgetplanungen zeichnen sich häufig durch eine fehlende Strategieorientierung aus. Budgetplanungen sind eher aus einer Fortschreibung der Vergangenheit als aus den Zielsetzungen der Zukunft abgeleitet. •• Budgetplanungen unterliegen in aller Regel einer starren Ein- oder Mehrjahresrhythmik. Dynamische Änderungen der Budgets beispielsweise aufgrund geänderter Marktbedingungen sind nur mit hohem organisatorischem Aufwand möglich und daher extrem unüblich. •• Aufgrund der Fortschreibung aus der Vergangenheit dominiert bei Budgetplanungen eine interne Perspektive. Eine konsequente Marktorientierung hingegen liegt selten vor. •• Da Budgets meist als verbindliche Ziele vorgegeben werden, entstehen „dysfunktionale“ Effekte. Das Management versucht bei der Planerstellung, Reserven einzubauen, d. h. die Kosten „zu hoch“ bzw. die Umsätze zu konservativ, sprich „zu niedrig“ zu planen („budgetary slacks“), oder gibt die Budgetreste am Ende einer Budgetperiode aus („budget wasting“). •• Budgetplanungen umfassen meist Bilanz, Gewinn-und-Verlust-Rechnung sowie Kapitalflussrechnungen und werden in einem unnötig hohen Detaillierungsgrad durchgeführt. •• Im Gegenstromprozess der Budgetplanung werden unnötig viele Schleifen benötigt, bis ein „stimmiges“ Budget vorliegt. •• Unzureichendes Prozessmanagement und mangelnde IT-Unterstützung führen zu weiteren Ineffizienzen. Für viele Kritiker der klassischen Budgetierung führen die Probleme und Kritikpunkte in einen Teufelskreis. Insbesondere aufgrund der Ineffizienzen haben Controlling und Management keine Zeit, sich ausreichend mit strategischen Fragestellungen zu beschäftigen. 1.6.2 Lösungsansätze des Better Budgeting und Beyond Budgeting Gegenstand des Better Budgeting und des Beyond Budgeting sind die Entwicklung von umfassenden Konzepten, die die Unternehmen von den Effizienz- und Effektivitätsdefiziten befreien und somit eine Strategieorientierung in Controlling- und Managementprozessen sicherstellen sollen. Allerdings gehen die beiden Konzepte grundsätzlich unterschiedliche Wege: •• Das Better Budgeting fordert ein konsequentes Angehen der oben genannten, konkreten Probleme der Budgetierung. Diese Probleme sollen durch mehrere, tendenziell schrittweise Änderungen beseitigt werden. Dabei wird auf ein flexibles, an die Unternehmenssituation angepasstes Konzept Wert gelegt. 1111 Operative Planungs- und Kontrollprozesse Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 111 •• Das Konzept des Beyond Budgeting fordert hingegen eine radikale Umkehr. Es versteht sich selbst als eine neue Managementphilosophie. Gefordert wird die Abschaffung aller Budgetierungs- und Planungsprozesse und deren Ersatz durch dezentrale Marktlösungen. 1.6.3 Better Budgeting Während das im nächsten Kapitel dargestellte Beyond Budgeting ein einheitliches Konzept darstellt, das von einigen wenigen Autoren entwickelt wurde, handelt es sich bei dem Konzept des Better Budgeting um eine Fülle verschiedener Ansätze. Wir werden uns daher im nachfolgenden auf einen typischen, im deutschen Sprachraum sehr verbreiteten Ansatz des „Advanced Budgeting“ von Horváth & Partners konzentrieren (vgl. z. B. Gleich, Leyk 2003). Wie in Abb. 63 dargestellt, basiert das Better Budgeting bzw. Advanced Budgeting nach Horváth auf den vier Grundprinzipien Integration, Zielfokussierung, Komplexitätsreduktion, Kontinuität. Das Grundprinzip der Integration hat die Verbindung der verschiedenen Planungsebenen (strategisch, taktisch, operativ) zum Ziel. Es basiert auf einer inhaltlichen sowie einer zeitlichen Integration. Die inhaltliche Integration fordert eine gleichzeitige Verfolgung von kurz-, mittel- und langfristigen sowie von finanziellen und nicht-finanziellen Zielen. Hierdurch wird die Verwendung von Instrumenten des Performance-Controlling Bestandteil des Better Budgeting. Die zeitliche Integration des strategischen Controllingprozesses mit dem operativen Controllingprozess erfolgt über die Verzahnung der strategischen und operativen Controllingregelkreise. Die aus einem Performance Management abgeleiteten finanziellen und nicht-finanziellen Ziele stellen die expliziten Top Down-Vorgaben für die kommenden Grundprinzipien des Better Budgeting Grundprinzip der Integration Integration Zielfokussierung Komplexitäts- reduktion Kontinuität Integration von strategischer und operativer Planung. Integration von Bilanz, GuV, Kosten- und Erlösplanung sowie Cashflow-Planung Strategie als Startpunkt für Top Down-Budgets. Zielfestlegung erfolgt in Verbindung mit Benchmarking (intern und extern). Integration in die Balanced Scorecard/Strategy Map Grundthese: Top Down-Budgets auf aggregiertem Level sind ausreichend! Herunterbrechen von Budgets nur wo notwendig und sinnvoll möglich. Einsatz von Ist-/Vorjahresvergleichen Berücksichtigung des Informationsstandes je Geschäftsbereich Rollierende Forecast/Rollierende Planung Verlassen des Kalenderjahres Verbindung von Teilplanungen Budgets mit Zielcharakter Verringerte Budgettiefe Budgetflexibilisierung Abb. 63 : Grundprinzipien des Better Budgeting nach horVáth (Quelle: lEyk et al., abgerufen 2012) B Informations-, Planungs- und Kontrollprozesse112 Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 112 Quartale dar (zum Performance Management vgl. Kapitel C.4). Dabei erfolgt die Integration der strategischen mit der operativen Planung über konkrete Maßnahmen und Maßnahmenplanungen, die in der Balanced Scorecard mit jedem Ziel und jeder Kennzahl verknüpft sind. Grundlagen der Budgetierung bei Rheinair Im Beispiel der Rheinair AG kann das Better Budgeting ebenfalls zur Anwendung kommen. Die zentralen Pläne der Geschäftsführung müssen in detaillierte Pläne auf der Abteilungs- und Kostenstellenebene heruntergebrochen werden. Dabei muss in einem ersten Schritt die Intergration von strategischer und operativer Planung erfolgen. Bei Rheinair werden dazu die Planungsbereiche GuV, Bilanz, Kostenrechnung und Cashflow-Planung als Zusammenspiel gesehen. Ausgehend von der strategischen Unternehmensplanung und den zentralen Zielen müssen Budgets mit Zielcharakter entwickelt werden. Hierzu betrachtet man bei Rheinair noch einmal die Zielsetzung des Unternehmens: Es ist eines der strategischen Ziele des Unternehmens die Marktführerschaft im Premiumsegment des Luftverkehrs zwischen Deutschland und den britischen Inseln zu erreichen. Wie beschrieben, kann dieses Ziel im hart umkämpften Luftverkehrsmarkt auf diesen Strecken nur durch die Akquisition eines der drei führenden Konkurrenten im Premiumsegment durchgesetzt werden. Kaufpreis und Integrationskosten einer solchen regionalen britischen Luftverkehrsgesellschaft wurden mit 125 Mio. € veranschlagt. Im Rahmen der operativen Budgetierung für das aktuelle Jahr wurde die Umsetzung dieser Maßnahme konkret eingeplant. Es wird zunächst ein Akquisitionsprojekt budgetiert. Die Kosten umfassen im Wesentlichen Personalkosten für interne Mitarbeiter sowie Dienstleistungskosten für Investmentbanker, M&A-Anwälte und Wirtschaftsprüfer. Daneben werden auch Reisekosten etc. eingeplant. Für das nächste Jahr ist schließlich die Zahlung des Kaufpreises und der Beginn des Integrationsprojektes geplant. Auch dieses umfasst wiederum Personal- und Dienstleistungskosten, aber auch Restrukturierungskosten, wie zum Beispiel Abfindungen für die Mitarbeiter der zu schließenden deutschen Niederlassungen des dann übernommenen Unternehmens. Im Sinne eines Better Budgeting wären die verfolgten Ziele – im Sinne der Komplexitätsreduktion – auch durch ein Performance Measurement Cockpit zu steuern und zu kontrollieren. Weichen die realisierten Ist-Werte weit von den Plan-Werten ab, so ist in diesen Bereichen der Etat für Maßnahmen zu erhöhen. Dieses Vorgehen wirkt konsensbildend und vermeidet erhebliche Abstimmungszyklen. Im vorliegenden Fall wird – wie eingangs beschrieben – das Ziel der Marktführerschaft im Premiumsegment verfolgt. Zum Erreichen des Ziels wurde für die Maßnahme des Unternehmenskaufs ein Budget von 125 Mio. € angesetzt. Dieses wird zunächst Mithilfe der Budgetierung gesteuert. Sollten sich die Zielwerte nicht erreichen lassen, so kann der Etat auch unterjährig aufgestockt werden. Damit erreicht man einerseits die im Better Budgeting geforderte Budgetflexibilisierung und kann auf der anderen Seite durch eine rollierende Planung auch mit Kontinuität an der Umsetzung von Zielen arbeiten. Auch das zweite Grundprinzip, die Zielfokussierung, basiert auf einer Integration der Balanced Scorecard in die Planungs- und Kontrollprozesse. Durch die Verwendung der Balanced Scorecard und der aus ihr abgeleiteten strategischen Maßnahmenkataloge wird sichergestellt, dass die Strategien der Startpunkt für eine Budgetierung sind. Grundprinzip Zielfokussierung 1131 Operative Planungs- und Kontrollprozesse Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 113 Das dritte Grundprinzip ist die Komplexitätsreduktion. Dieses Grundprinzip basiert auf der Erkenntnis, dass in den meisten Unternehmen eine deutliche Ungleichverteilung der Kosten auf verschiedene Kostenarten vorliegt. So berichten Gleich und Leyk (2003, S. 492) von einer Kostensituation, in der acht von 38 Kostenartengruppen 82 % der Kosten des Unternehmens ausmachen, 13 von 38 Kostenarten 90 %. Auf die verbleibenden 25 der 38 Kostenarten entfallen nur etwa 10 % der Kosten. Bei den acht wichtigsten Kostenarten handelte es sich in diesem Beispiel um Abschreibungen, Personalkosten, EDV- Kosten, Instandhaltungskosten, Werbungs- und Marketingkosten, Mieten und Pachten, Energiekosten und sonstige Kosten. Im Rahmen einer inhaltlichen Komplexitätsreduktion fordert das Advanced Budgeting eine Planung auf der Ebene von Kostenartengruppen statt auf der Ebene von Kostenarten. Darüber hinaus sollte auch der Detaillierungsgrad der Kostenstellenstruktur sowie der Detaillierungsgrad der zu planenden Produkte und Varianten hinterfragt werden. Nur für die wichtigsten Kostenarten soll eine, dann aber sehr detaillierte, auf Kostentreibern basierende, outputorientierte Planung erfolgen. Für alle anderen Kostenarten reicht aus Sicht des Advanced Budgeting eine automatische Planung in Relation zu Umsatzgrößen oder auf Basis von anderen Kostenarten aus. Die prozessuale Komplexitätsreduktion fordert ein Parallelisieren der Planungsschritte. Wie oben dargestellt, werden im klassischen Planungsprozess die verschiedenen Bereiche des Unternehmens ausgehend von dem betrieblichen Engpass sukzessive geplant, um einen hohen Grad der Abstimmung der Detailplanungen der verschiedenen Bereiche zu erreichen. Das Konzept des Advanced Budgeting akzeptiert hier einen geringeren Abstimmungsgrad, um eine zeitliche Beschleunigung der Planungsprozesse zu erreichen. Das letzte Grundprinzip des Advanced Budgeting ist die Kontinuität. Dies beinhaltet wahrscheinlich die stärkste Veränderung gegenüber den bisher in Unternehmen dominierenden Planungs- und Budgetierungsprozessen. Gefordert wird eine Abkehr von der Jahresrhythmik der Planung. An Stelle der Jahresrhythmik tritt ein rollierender Fünfquartalsforecast (vgl. Abb. 64). Der rollierende Fünfquartalsforecast beinhaltet einerseits die für das externe Rechnungswesen und die Berichterstattung an Investoren so wichtige Jahressicht und andererseits ermöglicht er eher frühzeitige Informationen über strategische und operative Abweichungen beziehungsweise Umfeldveränderungen. Dies ermöglicht wiederum eine quartalsweise Anpassung der Ressourcenallokation und liefert einen wesentlichen Input für die quartalsweise stattfindenden Business Reviews und die jährlich stattfindende strategische Planung auf Basis der Balanced Scorecard. Die wesentlichen Vorteile des Konzepts des Advanced Budgeting sind die deutlich bessere Strategieumsetzung verbunden mit einer Intensivierung der Auseinandersetzung mit der Zukunft. Damit wird der Nutzen von Planung und Budgetierung erhöht. Die von Horváth und anderen Autoren gesehenen Vorteile des geringeren Ressourceneinsatzes für Planung und Budgetierung sowie des kürzeren Planungsprozesses sind kritisch zu sehen. Die positiven Effekte aus dem Grundprinzip der Komplexitätsreduktion können durch gegenläufige Effekte aus dem Bereich der Kontinuität und Integration überkompensiert werden. Ob das Management auf Basis der Umsetzung des Advanced Grundprinzip Komplexitäts reduktion Grundprinzip Kontinuität Vorteile B Informations-, Planungs- und Kontrollprozesse114 Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 114 Budgeting zufriedener und motivierter ist, hängt letztlich nicht von dem Konzept selber, sondern von der Qualität seiner Implementierung im konkreten Unternehmen ab. 1.6.4 Beyond Budgeting Das Konzept des Beyond Budgeting basiert auf einer Monographie der USamerikanischen Autoren Hope, Frazer (2003). Im deutschen Sprachraum wird es vor allem von Pfläging (2004) vertreten. Die Autoren verstehen Beyond Budgeting als Managementphilosophie und nicht als Controllinginstrument. Da das Konzept des Beyond Budgeting trotzdem erhebliche Auswirkungen auf das strategische und operative Controlling eines Unternehmens hat, werden die Controllingaspekte kurz vorgestellt. Hope, Frazer (2003) und Pfläging (2004) postulieren auf Basis von Veränderungen im Unternehmensumfeld ein Entstehen neuer Erfolgsfaktoren (vgl. Abb. 65). Die klassischen auf eine Jahresrhythmik abstellenden Planungs- und Budgetierungsprozesse werden als Hindernis beim Erreichen dieser Erfolgsfaktoren gesehen. Daher wird eine völlige Abschaffung der Budgetierung im Sinne einer kurzfristigen, kalenderjahresbezogenen Planung gefordert. Die Funktionen der Budgetierung, Prognose, Koordination und Kommunikation sowie Lenkung, Motivation und Kontrolle, müssen allerdings durch ein neues Instrument ersetzt werden. Dieses Instrument ist das Konzept des Beyond Budgeting mit seinen zwölf Grundprinzipien (vgl. Abb. 65). Die Prinzipien eins bis sechs beziehen sich auf die Unternehmenskultur und Organisationsstruktur. Hervorzuheben ist hier insbesondere das fünfte Grundprinzip der marktähnlichen Koordination. Die Koordinationsfunktion der Budgets wird im Konzept des Beyond Budgeting durch Märkte ersetzt. Die einzelnen dezentralen und gestärkten Profit Center (Grundprinzip 2 und 3), Neue Erfolgs faktoren Sechs Grundprinzi pien der Führung Forecastzeitpunkt Fein Q3 J1 Grob Q4 J1 Grob Q1 J2 Grob Q2 J2 Neu Q3J3 Fein Q4 J1 Grob Q1 J2 Grob Q2 J2 Grob Q3 J2 Forecastzeitpunkt 2 1 Forecastzeitraum 1 Rollierender Fünfquartalsforecast Forecastzeitraum 2 Neu Q4 J3 Abb. 64 : Grundprinzip der Kontinuität (Quelle: lEyk et al., abgerufen 2012) 1151 Operative Planungs- und Kontrollprozesse Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 115 die sich in einer internen netzwerkähnlichen Struktur (z. B. Zentrale und Niederlassungen) befinden (Grundprinzip 4), stehen untereinander in markt- ähnlichen Austauschbeziehungen. Sie sind dabei frei, ob sie die benötigten Vorleistungen von Dritten beziehen oder aus dem Netzwerk und können ihre Kundenbeziehungen selbst definieren. Die Verrechnungspreise im Netzwerk bilden sich in Marktmechanismen beziehungsweise werden marktorientiert festgelegt. Die Selbstregulierung des Marktes macht eine Gesamtplanung der Organisation obsolet. Die Prinzipien 7 bis 12 beziehen sich auf die Management- und Controllingprozesse im Unternehmen. Hervorzuheben sind hier zum einen die relativen Zielvorgaben (Grundprinzip 7), die auf einem intensiven Benchmarking zwischen den Organisationseinheiten im Netzwerk und mit Dritten basieren. Daneben liegt ein besonderes Augenmerk auf den rollierenden Strategie- und Prognoseprozessen (Grundprinzip 8 und 9), wie dies auch beim Better Budgeting der Fall ist. Die allen Grundprinzipien zu Grunde liegende Flexibilisierung führt dazu, dass es keine ex ante-Zielvorgaben geben kann. Daher treten anstelle individueller Zielvereinbarungen auf Basis fixer Zielvorgaben flexible, am relativen Erfolg einer Einheit orientierte, teambasierte Vergütungen. 1.6.5 Bewertung der theoretischen Fundierung und praktischen Anwendbarkeit Das Konzept des Better Budgeting basiert auf seit Jahrzehnten geäußerten, theoretisch fundierten und empirisch nachgewiesenen Kritikpunkten an dem klassischen Konzept der Planung und Budgetierung. Da das Konzept des Better Budgeting eine auf die Unternehmenssituation angepasste, modulare Verwendung von Lösungsansätzen und Instrumenten empfiehlt, ist die Umsetzung des Konzepts Sechs Grundprinzi pien der Manage mentprozesse Grundprinzipien 11 Messung und Kontrolle 1 Selbststeuerungsrahmen schaffen 2 Befähigung der Manager 3 Verantwortung für Ergebnisse 4 Kundenorientierte Organisation 5 Marktähnliche Koordination 6 Selbstverantwortlichkeit Führungsprinzipien Managementprozesse Unternehmensumfeld Erfolgsfaktoren Nachhaltige Performance Investoren fordern mehr Leistung Mangel an Talenten Wachsende Innovationsrate Globaler Wettbewerb/Preisdruck Kunden können frei wählen Höhere ethische u. soziale Anforder. Schnelle Reaktionsfähigkeit Kontinuierliche Innovation Kundenorientierung Talentierte Manager/Mitarbeiter „Operational Excellence“ 7 Zielvorgaben 8 Rollierender Strategieprozess 9 Frühwarnsysteme nutzen 10 Ressourcen nutzbar machen 12 Anreiz und Entlohnung Abb. 65 : Umfeldanforderungen, Erfolgsfaktoren, Grundprinzipien des Beyond Budgeting (Quelle: in Anlehnung an WEbEr, lIndnEr 2003, S. 21) B Informations-, Planungs- und Kontrollprozesse116 Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 116 individuell zu betrachten. Bei den allgemein vorgeschlagenen Lösungsansätzen handelt es sich jedoch nicht um grundsätzlich neue Wege, sondern um eine Verbindung von Lösungsansätzen, die größtenteils schon hinsichtlich ihrer theoretischen Fundierung und praktischen Anwendbarkeit bestätigt wurden. Dies gilt beispielsweise für das Instrument der Balanced Scorecard ebenso wie für die Verwendung von rollierenden Planungssystemen oder die Komplexitätsreduktion der Planung aufgrund von ABC-Analysen der Kostenarten. Im Gegensatz zum Konzept des Better Budgeting steht für das Konzept des Beyond Budgeting eine theoretische oder empirische Fundierung noch aus. Gerade was die praktische Anwendbarkeit angeht, stimmt es nachdenklich, dass sämtliche Protagonisten des Beyond Budgeting-Konzepts seit mehr als 10 Jahren immer wieder auf die gleichen, seltenen (vornehmlich schwedischen) Praxisbeispiele wie Svenska Handelsbanken, Borealis oder UBS zurückgreifen. Aus einer gesamthaften Betrachtung des Beyond Budgeting lässt sich ableiten, dass eine praktische Anwendbarkeit – wenn überhaupt – nur in sehr dynamischen Unternehmen mit geringerer Komplexität und entsprechender („schwedischer“) teamorientierter Unternehmenskultur gegeben ist (vgl. Weber, Lindner 2003, S. 51 ff.). 1.7 Zusammenfassung Abschließend möchten wir das Hauptkapitel B.1 mit einer kurzen Zusammenfassung. In diesem Hauptkapitel haben wir uns zunächst mit der Einordnung von operativen Planungs- und Kontrollprozessen in das Managementsystem beschäftigt. Danach lag ein Schwerpunkt auf der Planung. Hier war es zunächst notwendig, sich mit dem Begriff der Planung und Plänen als Ergebnis der Planung auseinanderzusetzen. Aus unserer Sicht ist es besonders wichtig für Sie, sich zu behalten, dass ein Unternehmen ohne Planung nur schwer zu führen ist. Die Planung erfüllt etliche Funktionen von der Prognose über die Koordination bis zur Lenkung, ohne die ein modernes Unternehmen nicht langfristig überleben kann. Verzichtet man auf eine Planung müssen die Planungsfunktionen von anderen Managementinstrumenten übernommen werden. Mit dem Beyond Budgeting haben Sie am Ende des Hauptkapitels einen Ansatz kennen gelernt, der genau dies versucht. Weitere wichtige Aspekte der Planung waren die inhaltlichen und organisatorischen Planungsebenen sowie der Ablauf der Planung. Die Planung von Zielen ist so bedeutsam für die Unternehmen, dass wir ihr ein eigenes Kapitel gewidmet haben. Im Bereich der Kontrolle haben wir nach einer Begriffsklärung insbesondere die Grundlagen der Plankostenrechnungssysteme als Basis von Kontrollprozessen dargestellt. Ein vertieftes Verständnis von starrer Plankostenrechnung, flexibler Plankostenrechnung und Grenzplankostenrechnung soll Ihnen helfen, die grundsätzlichen Problematiken von Kontrollprozessen im Unternehmen eigenständig zu analysieren. Die Implementierung von Planungs- und Kontrollsystemen in internationalen Unternehmen rundet die Betrachtung zusammen mit einem Kapitel über Better 1171 Operative Planungs- und Kontrollprozesse Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 117 Budgeting und Beyond Budgeting ab. Während ersteres den State-of-the-Art darstellt, soll letzteres Ihnen wichtige Trends im Bereich des operativen Controlling eröffnen. 1.8 Übungsaufgaben Aufgabe 1: Erläutern sie die Funktionen der Planung an einem selbst gewählten Beispiel! Aufgabe 2: In vielen Unternehmen sind Manager und Controller fast das ganze Jahr mit Planungsprozesse beschäftigt. Warum ist dies nicht sehr effizient? Warum ist Planung überhaupt notwendig? Erläutern Sie die allgemeinen Antworten der Literatur und hinterfragen Sie diese kritisch. Aufgabe 3: Grenzen sie Top Down-Planung, Bottom Up-Planung und Gegenstromplanung anhand eines Schaubildes voneinander ab und gehen dabei auf die Vor- und Nachteile der jeweiligen Vorgehensweisen ein. Aufgabe 4: Erläutern Sie die Kostenrechnungssysteme der starren Plankostenrechnung, der flexiblen Plankostenrechnung und der Grenzplankostenrechnung anhand eines selbst gewählten Beispiels. Aufgabe 5: Ausgangssituation: In einer Kostenstelle eines Maschinenbaubetriebs betragen die gesamten Plankosten für die Planbeschäftigung 25.000,00 € pro Periode. Die Plankosten enthalten 8.000,00 € Fixkosten, der variable Plankostenverrechnungssatz beträgt 10,00 €/Stück. a) Ermitteln Sie die Planbeschäftigung dieser Kostenstelle. b) Tatsächlich wurde eine Beschäftigung von 1.100 Stück erreicht. Die Istkosten betrugen 24.000,00 €. Errechnen Sie für diese Beschäftigung die anfallenden Abweichungen für die flexible Plankostenrechnung. c) Stellen Sie die Ergebnisse graphisch dar. Verwenden Sie dabei die in der Plankostenrechnung üblichen Bezeichnungen. Die Zeichengenauigkeit sollte hinreichend sein. d) Erörtern Sie mögliche Gründe für die Abweichungen und deren Aussagewert. Aufgabe 6: Erläutern sie die Kontrollfunktionen an einem selbst gewählten Beispiel. Aufgabe 7: Erläutern sie die Grundprinzipien des Beyond Budgeting. Aufgabe 8: Welche grundsätzlich unterschiedlichen Ansätze liegen den Konzepten des Better Budgeting und des Beyond Budgeting zu Grunde? Vertiefende Literaturhinweise Weitere, vertiefende Ausführungen zu den operativen Planungs- und Kontrollprozessen finden Sie beispielsweise bei: • Küpper, H.-U., Controlling, 5. Aufl., Stuttgart 2008. • Peemöller, V. H., Controlling, 5. Aufl., Herne Berlin 2005. • Weber, J., Schäffer, U., Einführung in das Controlling, 13. Aufl., Stuttgart 2011. Beyond und Better Budgeting sind am besten beschrieben bei: • Hope, J., Frazer, R., Beyond Budgeting, Stuttgart 2003. B Informations-, Planungs- und Kontrollprozesse118 Vahlen Lernbücher – Deimel/Heupel/Wiltinger – Controlling (NE) – Hersteller: Frau Demmerich Stand: 13.06.2013 Status: Imprimatur Seite 118 2 Strategische Planungs und Kontrollprozesse Neben der operativen Steuerung von Unternehmen zur Sicherung der Effizienz operativer Prozesse ist heute vor allem eine gelungene strategische Positionierung von Unternehmen wichtig. So zeigen die Beispiele der Unternehmen KODAK und AGFA, die aufgrund nicht erkannter Veränderungen im Film- und Fotomarkt insolvent gingen, die verheerenden Folgen einer falschen Unternehmenspositionierung. Das strategische Management hat die Aufgabe Unternehmen und Geschäftsbereiche auf Basis einer umfassenden Unternehmens- und Umfeldanalyse erfolgversprechend zu positionieren. Abgeleitet aus der Vision und den angestrebten Zielen eines Unternehmens muss das Management eine geeignete Strategie auswählen und diese erfolgreich umsetzen. Das strategische Controlling unterstützt das Management bei dieser Aufgabe und beschäftigt sich mit der langfristigen Erreichung der Zielsetzungen und der langfristigen Existenzsicherung des Unternehmens. Dabei unterstützt das strategische Controlling das Management in seiner Ergebnisverantwortung durch seine Methodenkompetenz. Dabei werden Fragestellungen, wie zum Beispiel nach dem Geschäftsmodell im Allgemeinen, nach den Quellen des profitablen Wachstums oder nach dem Auf- und Ausbau von strategischen Wettbewerbsvorteilen analysiert und beantwortet. Strategische Fragestellungen am Beispiel der Fallstudie Rheinair Die Strategie der Rheinair wurde – wie auch bereits eingangs beschrieben – zuletzt im Jahr 2010 vom Vorstand und Aufsichtsrat in einer gemeinsamen Klausurtagung diskutiert. Das Ergebnis sind folgende strategische Leitlinien: • Profitables Wachstum Herausragendes Ziel der Rheinair ist die langfristige Wertschaffung für die Aktionäre bei gleichzeitigem Wachstum. Rheinair soll hinsichtlich der Wertschaffung weltweit führend bei überregionalen Airlines sein. Das Wachstum soll nicht aggressiv erfolgen, da sonst eine Überhitzung droht und unzureichend integriertes Personal die Prozessstabilität gefährdet. • Fokus auf die Kerngeschäftseinheiten Als relativ kleiner Luftfahrtkonzern mit beschränktem finanziellem Spielraum will sich Rheinair auf die drei SGE Passage, Cargo und Technik fokussieren. Alle weiteren Geschäftseinheiten sollen abgestoßen oder in Allianzen eingebracht werden. • Fokus auf die Premiumkunden Rheinair wird sich am Preiskampf der Billiganbieter im Luftverkehrsmarkt nicht beteiligen. Im Vordergrund der Produkt- und Serviceentwicklung steht die konsequente Ausrichtung an den Kundenbedürfnissen im Rahmen einer Premiumstrategie. • Verantwortung gegenüber Mitarbeitern und Gesellschaft Als Dienstleistungsunternehmen hängt die Qualität der Leistungen von Rheinair zu allererst von der Begeisterung und dem Engagement der Mitarbeiter ab. In diesem Bewusstsein berücksichtigt der Konzern bei seinen Entscheidungen die Interessen der Mitarbeiter. Darüber hinaus ist Rheinair dem Umweltschutz und der nachhaltigen Entwicklung verpflichtet. Das Unternehmen fühlt sich den Grundgedanken einer nachhaltigen Entwicklung (Sustainable Development) verpflichtet und hat sich hierzu eine Corporate Social Responsibility (CSR) auferlegt. 2 Strategische Planungs- und Kontrollprozesse

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References

Zusammenfassung

Dr. Klaus Deimel ist Professor für Führungsorientiertes Rechnungswesen/Controlling sowie Dekan am Fachbereich Wirtschaftswissenschaften Rheinbach der Hochschule Bonn-Rhein-Sieg.

Dr. Thomas Heupel ist Professor für Betriebswirtschaftslehre, insbesondere Rechnungs­wesen und Controlling sowie Prorektor für Forschung an der FOM Hochschule Essen.

Dr. Kai Wiltinger ist Professor für BWL, Rechnungswesen und Controlling sowie Leiter der Fachgruppe Rechnungswesen, Controlling und Finanzen an der Fachhochschule Mainz.

Eine zielorientierte Steuerung und die Erhöhung der Transparenz gehören zu den zentralen Aufgaben des Management in Unternehmen und in nichtkommerziellen Organisationen. Vor dem Hintergrund der zunehmenden Umweltdynamik und einer hohen Komplexität, in denen Organisationen heute agieren, gewinnt ein modernes und zielorientiertes Controlling zur Erfüllung der anspruchsvollen Steuerungsaufgaben zunehmend an Bedeutung.

Dieses Lehrbuch stellt die wesentlichen Grundlagen sowie die relevantesten Spezialgebiete des Controlling vor. Dabei ist es Ziel, die einzelnen Gebiete in einer Tiefe zu behandeln, die es dem Leser erlaubt, die vorgestellten Instrumente in der Praxis anwenden zu können.

Zum besseren Verständnis der behandelten Sachverhalte wurde eine durchgehende Fall­studie entwickelt. Darüber hinaus zeigen Beispiele aus unterschiedlichen Branchen, wie die behandelten Controllinggebiete in der Unternehmenspraxis umgesetzt werden. Schließlich ermöglichen Übungsaufgaben, den Stoff zu wiederholen und gezielt zu vertiefen.

Aus dem Inhalt:

– Rollenbild und Anforderungsprofil des Controllers

– Operative und strategische Planungs- und Kontrollprozesse

– Kennzahlensteuerung des Unternehmens

– Kostenmanagement

– Mergers & Acquisitions

– Wertorientiertes und Performance Controlling

– Risikocontrolling und Corporate Governance