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4.1.1 Überblick in:

Hartmut Bieg

Bankbilanzierung nach HGB und IFRS, page 418 - 434

2. Edition 2009, ISBN print: 978-3-8006-3566-5, ISBN online: 978-3-8006-4456-8, https://doi.org/10.15358/9783800644568_418

Series: Vahlens Handbücher der Wirtschafts- und Sozialwissenschaften

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G%():() F$>-."%:: 8() (?():*"+ %; X!.)(>!$>-.&*>> 1() M)(1%:L %">:%:*:( *"1 3%"!"'1%(">:&(%>:*"+>%">:%:*:( 4.1 Die Bewertung nach HGB .................................................................. 385 4.1.1 Überblick .................................................................................. 385 4.1.2 Die Bewertung von Forderungen ............................................. 400 4.1.3 Die Bewertung von Wertpapieren ............................................ 416 4.1.4 Die institutsspezifische Möglichkeit der stillen Risiko4 vorsorge (§ 340f HGB)............................................................. 426 4.1.5 Die institutsspezifische Möglichkeit der offenen Risiko4 vorsorge (§ 340g HGB)............................................................ 475 4.1.6 Die Währungsumrechnung nach § 256a HGB ......................... 482 4.1.7 Die Bildung von Bewertungseinheiten..................................... 488 4.1.8 Derivative Finanzinstrumente .................................................. 512 4.2 Die Bewertung nach IFRS .................................................................. 608 4.2.1 Überblick .................................................................................. 608 4.2.2 Bewertung von Finanzinstrumenten......................................... 608 4.2.3 Hedge Accounting nach IAS 39............................................... 647 4.2.4 Die Währungsumrechnung nach IFRS..................................... 680 J 8%( (?():*"+ %; X!.)(>!$>-.&*>> 1() M)(1%:%">:%:*:( *"1 3%"!"'1%(">:L &(%>:*"+>%">:%:*:( J9[ 8%( (?():*"+ "!-. /0 J9[9[ N$()$&%-# J9[9[9[ 8%( F$.A"+%+#(%: 1() !"'*?("1("1(" (?():*"+>L 67)>-.)%=:(" 67" 1() W*7)1"*"+ '*; F"&!+(L 71() @;&!*=6();D+(" Die Vorschriften des HGB zur Rechnungslegung gehen vom Allgemeinen zum Besonderen (vgl. ausführlich Abschnitt 1.2.3). Deswegen enthält der Ers4 te Abschnitt des Dritten Buches die „Vorschriften für alle Kaufleute“21; zu diesen „ !>%>"7);("“ zählen auch die (?():*"+>67)>-.)%=:(" 1() HH BcBL Bcb! /0 . Es folgen als „()+A"'("1( !>%>"7);("“ rechtsformabhängige Vorschriften für Kapitalgesellschaften (Zweiter Abschnitt des Dritten Buches) und für Genossenschaften (Dritter Abschnitt des Dritten Buches), wobei letz4 tere jedoch keine eigenständigen Bewertungsregeln enthalten. Für Kredit4 und Finanzdienstleistungsinstitute sind sowohl die „Basisnormen“ als auch die „ergänzenden Basisnormen“ von Bedeutung, da § 340a Abs. 1 Satz 1, 1. Halbsatz HGB bestimmt, dass Institute, „auch wenn sie nicht in der Rechtsform einer Kapitalgesellschaft betrieben werden, auf ihren Jahresab4 schluss die für große Kapitalgesellschaften geltenden Vorschriften des Ersten Unterabschnitts des Zweiten Abschnitts (d. h. die §§ 2644289a HGB; Anm. d. Verf.) anzuwenden (haben), soweit in den Vorschriften dieses Unter4 abschnitts (d. h. in den §§ 3404340o HGB; Anm. d. Verf.) nichts anderes be4 stimmt ist“. Diese Vorschrift weist, was die Bewertung anlangt, in zwei Richtungen: Zum einen müssen Institute *"!$.A"+%+ 67" %.)() 4(-.:>=7); *"1 0)DV( bei 21 Nach § 241a HGB sind Einzelkaufleute, die an den Abschlussstichtagen von zwei auf4 einander folgenden Geschäftsjahren nicht mehr als 500.000 EUR Umsatzerlöse und 50.000 EUR Jahresüberschuss aufweisen, nicht buchführungs4 und bilanzierungspflich4 tig, sofern es sich nicht um kapitalmarktorientierte Unternehmen handelt; vgl. zur Defi4 nition kapitalmarktorientierter Unternehmen Abschnitt 1.2.1. Z 3(, G,$,#%+2/ (5 8'-#,0'H01-*+00 .,# F20%(%+%,386 der Aufstellung des Jahresabschlusses und des Lageberichts grundsätzlich die 4(+(&" =E) +)7V( M!U%:!&+(>(&&>-.!=:(" beachten; für die Bewertung besagt dies, dass Institute die Bewertungsvorschriften für alle Kaufleute anwenden müssen. Zum anderen sind diese Basisnormen nicht anzuwenden, wenn davon abweichende institutsspezifische Bewertungsvorschriften bestehen; diese in4 stitutsspezifischen Bewertungsregeln finden sich in den §§ 340e, 340f und 340h HGB. Der im HGB ebenfalls unter den Bewertungsvorschriften einge4 ordnete § 340g HGB stellt trotz der Bildung und Auflösung des Sonderpos4 tens „Fonds für allgemeine Bankrisiken“ (Passivposition 11) über die Ge4 winn4 und Verlustrechnung keine Bewertungsvorschrift dar (vgl. Ab4 schnitt 4.1.5). Die für alle Kaufleute geltenden handelsrechtlichen Bewertungsvorschriften enthalten *":()>-.%(1&%-.( 4(+(&" für die Bewertung der Vermögensgegen4 stände des F"&!+(6();D+("> einerseits und der Vermögensgegenstände des @;&!*=6();D+("> andererseits. Auch die institutsspezifischen Bewertungs4 regeln kennen diese Differenzierung. Da aber in Institutsbilanzen grundsätz4 lich eine von externen Jahresabschlusslesern erkennbare Trennung der Ver4 mögensgegenstände des Anlage4 und des Umlaufvermögens nicht vorgenom4 men wird (vgl. Abschnitt 2.1.2.1, aber auch die Ausführungen zum Anlage4 spiegel in Abschnitt 5.1.3.2), eine Aktivposition somit Vermögensgegenstän4 de sowohl des Anlage4 als auch des Umlaufvermögens enthalten kann, ist aus Gründen der Bewertung (sowie des gesonderten Erfolgsausweises; vgl. hierzu Abschnitt 3.1.5.4.2) %":()" eine entsprechende Unterteilung vorzunehmen. § 340e Abs. 1 Satz 1, 1. Halbsatz HGB nennt die Vermögensgegenstände, die grundsätzlich wie Anlagevermögen („nach den für das Anlagevermögen gel4 tenden Vorschriften“) zu bewerten sind. Es handelt sich dabei – neben den Beteiligungen und den Anteilen an verbundenen Unternehmen – im Wesentli4 chen um die in Bilanzen von Nicht4Instituten nach § 266 Abs. 2 HGB zum Anlagevermögen zählenden Aktivpositionen A.I.: „Immaterielle Vermögens4 gegenstände“ und A.II.: „Sachanlagen“. In dem Verweis fehlen allerdings der in § 266 Abs. 2 HGB für Nicht4Institute in der Aktivposition A.I.3. genannte „Geschäfts4 oder Firmenwert“ sowie die dort in den Aktivpositionen A.I.4. und A.II.4. genannten „geleisteten Anzahlungen“. Demnach sind bei Kredit4 und Finanzdienstleistungsinstituten +)*"1>A:'&%-. ?%( F"&!+(6();D+(" '* $(?():("j • Beteiligungen, • Anteile an verbundenen Unternehmen, • Konzessionen, gewerbliche Schutzrechte und ähnliche Rechte und Werte sowie Lizenzen an solchen Rechten und Werten, Z;T 3(, G,$,#%+2/ 2'1- 9DG 387 • Grundstücke, grundstücksgleiche Rechte und Bauten einschließlich der Bauten auf fremden Grundstücken, • technische Anlagen und Maschinen, • andere Anlagen, • Betriebs4 und Geschäftsausstattung sowie • Anlagen im Bau. Die genannten Vermögensgegenstände sind nur dann "%-.: nach den Vor4 schriften für das Anlagevermögen zu bewerten, wenn „sie nicht dazu be4 stimmt sind, dauernd dem Geschäftsbetrieb zu dienen“ (§ 340e Abs. 1 Satz 1, 1. Halbsatz HGB). In diesem Fall hat die Bewertung nach den für das Um4 laufvermögen geltenden Vorschriften zu erfolgen (vgl. § 340e Abs. 1 Satz 1, 2. Halbsatz HGB). Analog bestimmt § 340e Abs. 1 Satz 2 HGB, dass andere (als die in Satz 1 genannten) Vermögensgegenstände, insbesondere Forderungen und Wertpa4 piere, +)*"1>A:'&%-. "!-. 1(" =E) 1!> @;&!*=6();D+(" +(&:("1(" G7)L >-.)%=:(" '* $(?():(" sind. Allerdings müssen diese Vermögensgegenstände nach den für das Anlagevermögen geltenden Vorschriften bewertet werden, wenn „sie dazu bestimmt werden, dauernd dem Geschäftsbetrieb zu dienen“ (§ 340e Abs. 1 Satz 2 HGB). Einen N$()$&%-# über die bei Einteilung der Vermögensgegenstände in An4 lage4 und Umlaufvermögen grundsätzlich anzuwendenden Bewertungsvor4 schriften gibt :%;;*"+ überprüft (vgl. hierzu ausführlich Abschnitt 2.1.3.5.1.2). Das Kriterium „1!*()"1 1(; 0(>-.A=:>$(:)%($ 1%("("“ ist nur z. T. objekti4 vierbar. Allerdings ist die in § 340e Abs. 1 Satz 1 und 2 HGB vorgenommene grundsätzliche Zuordnung das Ergebnis dieser Objektivierungsbemühungen. So rechnet man selbstgenutzte Grundstücke und Gebäude regelmäßig dem Anlagevermögen zu, da bei ihnen :^U%>-.()?(%>( das Kriterium der Dauerbe4 sitzabsicht erfüllt ist und sie damit dauernd dem Geschäftsbetrieb dienen. Die4 ses objektive Kriterium wird jedoch von der subjektiven Komponente, dem tatsächlichen Willen der Geschäftsleitung des bilanzierenden Instituts, domi4 niert. Das bedeutet, dass Immobilien, die im Wege des Rettungserwerbs mit der Absicht der anschließenden Weiterveräußerung übernommen werden, dem Z 3(, G,$,#%+2/ (5 8'-#,0'H01-*+00 .,# F20%(%+%,388 Umlaufvermögen zuzuordnen (hierzu grundsätzlich klarstellend § 20 Satz 5 RechKredV) und entsprechend zu bewerten sind, obwohl sie an sich im Kata4 log der Vermögensgegenstände des Anlagevermögens enthalten sind (vgl. § 340e Abs. 1 Satz 1 HGB). Vermögensgegenstände sind grundsätzlich zu bewerten nach den Vorschriften für das Anlagevermögen Umlaufvermögen − Beteiligungen − Anteile an verbundenen Unternehmen − Konzessionen, gewerb6 liche Schutzrechte und ähnliche Rechte und Werte sowie Lizenzen an solchen Rechten und Werten − Grundstücke, grund6 stücksgleiche Rechte und Bauten einschließ6 lich der Bauten auf fremden Grundstücken − technische Anlagen und Maschinen − andere Anlagen − Betriebs6 und Geschäftsausstattung − Anlagen im Bau (§ 340e Abs. 1 Satz 1, 1. Halbsatz HGB) andere Vermögens6 gegenstände (§ 340e Abs. 1 Satz 2, 2. Halbsatz HGB) wenn sie dazu bestimmt sind, dauernd dem Geschäftsbetrieb zu dienen andere Vermögensge6 genstände (insbesondere Forderungen u. Wertpapiere) (§ 340e Abs. 1 Satz 2, 1. Halbsatz HGB) − Anteile an verbundenen Unternehmen − Konzessionen, gewerbli6 che Schutzrechte und ähnliche Rechte und Werte sowie Lizenzen an solchen Rechten und Werten − Grundstücke, grund6 stücksgleiche Rechte und Bauten einschließ6 lich der Bauten auf fremden Grundstücken − technische Anlagen und Maschinen − andere Anlagen − Betriebs6 und Geschäftsausstattung − Anlagen im Bau (§ 340e Abs. 1 Satz 1, 2. Halbsatz HGB) wenn sie nicht dazu bestimmt sind, dauernd dem Geschäftsbetrieb zu dienen 2.,2 /,5>Y h VZg, :A$( Vermögensgegenstände sind nach § 252 Abs. 1 Nr. 3 HGB zum Abschluss4 stichtag einzeln zu bewerten (0)*"1>!:' 1() R%"'(&$(?():*"+). In Ausnah4 mefällen (z. B. bei der Bewertung gleichartiger Wertpapiere oder bei der Be4 wertung von Bewertungseinheiten) kann von der Einzelbewertung abgewi4 chen und stattdessen ein Bewertungsverfahren zur Wertermittlung von Güter4 gesamtheiten herangezogen werden (vgl. dazu G(,/U7+Y5'+* 2009a, S. 1264 135, S. 138). Ausgangspunkt jeder Bewertung ist der Wert, der einem Vermögensgegen4 stand bei seinem Zugang zum Vermögen der Unternehmung beigemessen wird. In § 255 HGB werden die Anschaffungs4 und Herstellungskosten sowie der beizulegende Zeitwert als Zugangswerte aufgeführt. Herstellungskosten, die für ganz oder teilweise selbst erstellte Güter des An4 lage4 und Umlaufvermögens anzusetzen sind, kommen bei Instituten in der Regel nicht vor. Dies bringt ihr Leistungsprogramm mit sich. Anschaffungskosten spielen hingegen als Wertmaßstab für alle Gegenstände, die (":+(&:&%-. von außerhalb der Unternehmung $('7+(" werden, bei Institu4 ten eine Rolle (vgl. zum Folgenden G(,/U7+Y5'+* 2009a, S. 1204122). Diese Anschaffungskosten umfassen nach § 255 Abs. 1 HGB „die Aufwendungen, Z 3(, G,$,#%+2/ (5 8'-#,0'H01-*+00 .,# F20%(%+%,390 die geleistet werden, um einen Vermögensgegenstand zu erwerben und ihn in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen, soweit sie dem Vermögensge4 genstand einzeln zugeordnet werden können. Zu den Anschaffungskosten ge4 hören auch die Nebenkosten sowie die nachträglichen Anschaffungskosten. Anschaffungspreisminderungen sind abzusetzen“. -.!==*"+>U)(%> umfasst alle Aufwendungen zum Erwerb eines Ver4 mögensgegenstandes. Als F">-.!==*"+>"($("#7>:(" sind z. B. bei 0)*"1L >:E-#(" die Grunderwerbsteuer, Notargebühren, Grundbuchgebühren, Mak4 lerprovision und Vermessungsgebühren, bei !"1()(" G();D+(">+(+("L >:A"1(" Vermittlungs4 und Maklerprovisionen, Eingangsfrachten, Anfuhr4 und Abladekosten (Transportkosten), Transportversicherungen und Montage4 kosten zu berücksichtigen. Die wesentlichsten F">-.!==*"+>U)(%>;%"1()*"L +(" sind Nachlässe (Rabatte, Boni und Skonti) sowie Subventionen und Zu4 schüsse. Die Anschaffungskosten dürfen nur diejenigen Beträge enthalten, die der Un4 ternehmung für die Anschaffung :!:>A-.&%-. (":>:!"1(" sind. Als Anschaf4 fungspreis ist daher, soweit es sich um eine zum Vorsteuerabzug berechtigte Unternehmung handelt, der um die Umsatzsteuer gekürzte Bruttorechnungs4 preis anzusetzen. Mit dieser Bewertung ist die Erfolgsneutralität des Beschaf4 fungsvorgangs gewährleistet. M7>:(" 1() 0(&1$(>-.!==*"+, insbesondere Fremdkapitalzinsen und ein Damnum bzw. Disagio, zählen grundsätzlich nicht zu den Anschaffungsne4 benkosten. Entsprechendes gilt ohnehin für die Eigenkapitalzinsen. Fremdka4 pitalzinsen sind allenfalls dann Bestandteil der Anschaffungsnebenkosten, wenn das Fremdkapital für eine Anzahlung oder Vorauszahlung zur Finanzie4 rung von Neuanlagen mit längerer Bauzeit (z. B. im Schiffsbau) verwendet wird (vgl. A",2,2H,#/ 2005, S. 93). Derartige Fremdkapitalzinsen dürfen so4 Z;T 3(, G,$,#%+2/ 2'1- 9DG 391 wohl handels4 als auch steuerrechtlich als Anschaffungsnebenkosten verrech4 net werden (vgl. § 255 Abs. 3 HGB). Eine weitere Komponente der Anschaffungskosten bilden solche Aufwendun4 gen, die erst längere Zeit nach dem Erwerb des Vermögensgegenstandes im Rahmen von Umbau4 oder Ausbauarbeiten anfallen ("!-.:)A+&%-.( F">-.!=L =*"+>#7>:("). Hypothekendarlehen und andere Forderungen können von Instituten – anstatt mit ihrem Auszahlungsbetrag oder ihren Anschaffungskosten – mit ihrem Nennbetrag angesetzt werden, „soweit der Unterschiedsbetrag zwischen dem Nennbetrag und dem Auszahlungsbetrag oder den Anschaffungskosten Zins4 charakter hat“ (§ 340e Abs. 2 Satz 1 HGB). Auch diese institutsspezifische Vorschrift wird an anderer Stelle besprochen (vgl. Abschnitt 4.1.2.2). Neben den Anschaffungskosten spielt bei Instituten auch der $(%'*&(+("1( W(%:?(): als Zugangswert eine Rolle. Der beizulegende Zeitwert ist in § 255 Abs. 4 HGB geregelt. Danach entspricht dieser grundsätzlich dem P!)#:L U)(%>, d. h. dem !" (%"(; !#:%6(" P!)#: ermittelten Preis. Ein solcher Marktpreis ist gegeben, wenn er an einer Börse, von einem Händler, von ei4 nem Broker, von einer Branchengruppe, von einem Preisberechnungsservice oder von einer Aufsichtsbehörde leicht und regelmäßig erhältlich ist und auf aktuellen und regelmäßigen Transaktionen beruht. Maßgeblich ist der notierte Marktpreis, so dass Transaktionskosten – im Gegensatz zu der Bestimmung der Anschaffungskosten – nicht zum beizulegenden Zeitwert zählen (vgl. G?8 2007, S. 123). Lässt sich jedoch derP!)#:U)(%> "%-.: 6()&A>>&%-. ();%::(&", da kein aktiver Markt besteht, so ist der beizulegende Zeitwert mithilfe allgemein !"()#!""L :() (?():*"+>;(:.71(" zu bestimmen (vgl. § 255 Abs. 4 Satz 2 HGB). Ein aktiver Markt liegt bspw. dann nicht vor, wenn in einem engen Markt keine aktuellen Marktpreise verfügbar sind (vgl. G?8 2007, S. 124). Mittels der Bewertungsmethoden soll der beizulegende Zeitwert an den Marktpreis ange4 nähert werden, wobei unter diesen Bewertungsmethoden sowohl einfache Vergleichsmarktmethoden als auch mathematische Verfahren zu verstehen sind (vgl. G?8 2007, S. 124). Lässt sich der beizulegende Zeitwert auch mit4 tels einer solchen Bewertungsmethode nicht verlässlich bestimmen, so ist der Vermögensgegenstand mit den F">-.!==*"+>L $'?9 /()>:(&&*"+>#7>:(" an4 zusetzen. Eine nicht verlässliche Bestimmung des beizulegenden Zeitwerts liegt bspw. vor, wenn aufgrund der Bewertungsmethode mehrere Wertansätze zulässig sind, die jedoch signifikant voneinander abweichen, und eine Ge4 wichtung der einzelnen Werte in Abhängigkeit von deren Eintrittswahrschein4 lichkeit nicht möglich ist (vgl. G?8 2007, S. 124). Dieser beizulegende Zeitwert bildet den Zugangswert bei Finanzinstrumenten, die „zu Handelszwecken erworben wurden“ (vgl. dazu Abschnitt 4.1.1.4). Z 3(, G,$,#%+2/ (5 8'-#,0'H01-*+00 .,# F20%(%+%,392 Daneben spielt der beizulegende Zeitwert auch im Rahmen der Folgebewer4 tung aller Vermögensgegenstände eine Rolle (vgl. dazu Abschnitt 4.1.1.3 und Abschnitt 4.1.1.4). J9[9[9I 8%( (?():*"+ 1(> F"&!+(6();D+("> Die Bewertung des Anlagevermögens der Institute ist grundsätzlich nach den gleichen Regeln vorzunehmen, denen auch Nicht4Institute unterliegen (vgl. G(#1=U?,O,# 1989, S. V/63; Q'01-H+01- 1992, S. 339). Beim Zugang ist der Vermögensgegenstand zunächst erfolgsneutral mit seinen F">-.!==*"+>#7>L :(" oder – bei Instituten allerdings selten und deswegen im Folgenden bei in4 stitutsbezogenen Ausführungen vernachlässigt – mit seinen Herstellungskos4 ten anzusetzen. Solange der Vermögensgegenstand zum Vermögen dieses In4 stituts gehört, darf er höchstens mit seinem Ausgangswert, den Anschaffungs4 kosten, angesetzt werden (vgl. § 253 Abs. 1 Satz 1 HGB; vgl. aber auch § 340e Abs. 3 HGB). An den folgenden Abschlussstichtagen müssen bzw. können aus verschiede4 nen Gründen F$>-.)(%$*"+(" vom Ausgangswert der Vermögensgegen4 stände des Anlagevermögens vorgenommen werden, wobei abnutzbare und nicht abnutzbare Anlagevermögensgegenstände unterschieden werden (vgl. zum Folgenden G(,/U7+Y5'+* 2009a, S. 1464159). Bei !$"*:'$!)(" 0(+(">:A"1(" 1(> F"&!+(6();D+("> kommt es durch technische Entwertung (z. B. durch Verschleiß), wirtschaftliche Entwertung (z. B. durch technischen Fortschritt) und/oder durch vertragliche Begrenzung der Nutzungszeit (z. B. bei befristeten Rechten) zu einer Abnahme der Menge oder des Wertes ihres Nutzungspotenzials im Zeitablauf. Die gemäß § 253 Abs. 3 Satz 1 HGB vorzunehmenden U&!";AV%+(" F$>-.)(%$*"+(" haben die Aufgabe, diesem Tatbestand durch die G():(%&*"+ 1() F">-.!==*"+>L 71() /()>:(&&*"+>#7>:(" !*= 1%( 67)!*>>%-.:&%-.( S*:'*"+>1!*() Rech4 nung zu tragen. Die Verrechnung von Abschreibungenin der handelsrechtlichen Gewinn4 und Verlustrechnung als Aufwand sowie bei der steuerlichen Gewinnermittlung als Betriebsausgabe hat zur Folge, dass der ausschüttungsfähige bzw. besteue4 rungsfähige Gewinn jeweils um den in den einzelnen Geschäftsjahren ver4 rechneten Abschreibungsbetrag vermindert wird. Aufgrund der Verrechnung der historischen Anschaffungs4 oder Herstellungskosten während der voraus4 sichtlichen Nutzungsdauer werden demnach durch Abschreibungen die bei der Beschaffung bzw. Herstellung aktivierten Beträge an die Unternehmung ge4 bunden, was der Konzeption der nominellen Kapitalerhaltung entspricht. § 253 Abs. 3 HGB schreibt zwar bei Vermögensgegenständen des Anlage4 vermögens, deren Nutzung zeitlich begrenzt ist, eine Verteilung der Anschaf4 Z;T 3(, G,$,#%+2/ 2'1- 9DG 393 fungs4 oder Herstellungskosten auf die Geschäftsjahre vor, in denen der Ge4 genstand voraussichtlich genutzt werden kann, fordert allerdings nicht die Anwendung einer bestimmten Abschreibungsmethode. Neben der Festlegung des Abschreibungsverfahrens ist – auf der Grundlage der Anschaffungs4 oder Herstellungskosten – zur Aufstellung des Abschreibungsplans die Bestim4 mung der voraussichtlichen Nutzungsdauer und eventuell – wenn der Gegen4 stand bei seinem Ausscheiden noch einen nennenswerten Zeitwert haben wird – die Berücksichtigung des voraussichtlichen Restverkaufserlöses erforder4 lich. Die voraussichtliche Nutzungsdauer wird aufgrund der bisherigen Erfah4 rungen geschätzt, wobei regelmäßig eine Orientierung an den für steuerliche Zwecke geschaffenen AfA4Tabellen erfolgt. Die Verteilung der Anschaffungs4 oder Herstellungskosten auf die voraus4 sichtliche Nutzungsdauer erfolgt mithilfe "7);%():() G():(%&*"+>;(:.71(", bei denen neben der Zeit auch die Leistung als Verteilungskriterium in Be4 tracht kommt. Im Wesentlichen können die Zeit4 und die Leistungsabschrei4 bung unterschieden werden. Bei den Methoden der W(%:!$>-.)(%$*"+ ist der jährliche Abschreibungsbe4 trag unabhängig vom tatsächlichen Beschäftigungsgrad des jeweiligen Anla4 gegutes, also von dessen Inanspruchnahme im Betriebsprozess. Er kann nach folgenden Methoden berechnet werden: • Y%"(!)( F$>-.)(%$*"+ Dabei wird ein jährlich gleichbleibender Abschreibungsbetrag verrechnet, den man mittels Division der Anschaffungs4 oder Herstellungskosten durch die voraussichtliche Nutzungsdauer erhält. • 8(+)(>>%6( F$>-.)(%$*"+ Während bei der geometrisch4degressiven Abschreibung (Buchwertab4 schreibung) ein jährlich gleichbleibender Abschreibungssatz auf den jewei4 ligen Restbuchwert (fortgeführte Anschaffungs4 oder Herstellungskosten) verrechnet wird, nimmt die Abschreibung bei der arithmetisch4degressiven (digitalen) Abschreibung jährlich um einen konstanten Betrag ab. • <)7+)(>>%6( F$>-.)(%$*"+ In Umkehrung zur degressiven Abschreibung nehmen die Abschreibungs4 beträge im Zeitablauf zu. Bei der Y(%>:*"+>!$>-.)(%$*"+ (auch 6!)%!$&( F$>-.)(%$*"+ genannt) ist der jährliche Abschreibungsbetrag abhängig von der jährlichen Inanspruch4 nahme in Relation zum Gesamtnutzungspotenzial. Es erfolgt eine Verteilung der Anschaffungs4 oder Herstellungskosten nach den mit dem betreffenden Anlagegut pro Jahr erstellten Leistungen (z. B. Stückzahl oder gefahrene Ki4 Z 3(, G,$,#%+2/ (5 8'-#,0'H01-*+00 .,# F20%(%+%,394 lometer), die in Beziehung zum – zu schätzenden – voraussichtlichen Gesamt4 leistungspotenzial des Anlagegutes gesetzt werden. /!"1(&>)(-.:&%-. sind grundsätzlich alle Verfahren zulässig, sofern sie den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung entsprechen und damit nicht den wirtschaftlichen Gegebenheiten des Abnutzungsverlaufs völlig widerspre4 chen. Folglich werden progressive Abschreibungsverfahren nur in seltenen Fällen anwendbar sein. Auch ist ein Wechsel zwischen verschiedenen Ab4 schreibungsverfahren prinzipiell möglich. Allerdings ist der in § 252 Abs. 1 Nr. 6 HGB geregelte Grundsatz der Ansatz4 und Bewertungsstetigkeit zu be4 achten, der einen von vornherein nicht eingeplanten Methodenwechsel – al4 lerdings nicht einen von vornherein eingeplanten Wechsel des Abschrei4 bungsverfahrens – auf begründete Ausnahmefälle begrenzt. Durch den möglichenf(-.>(& 67" 1() 1(+)(>>%6(" F$>-.)(%$*"+ '*) &%"(L !)(" F$>-.)(%$*"+ lässt sich das im Falle der geometrisch4degressiven Ab4 schreibung bestehende Problem, keine vollständige Abschreibung der An4 schaffungs4 oder Herstellungskosten erreichen zu können, lösen. Der Bilan4 zierende muss also nicht bis zum Ende der Abschreibungsdauer die geomet4 risch4degressive Abschreibung beibehalten, um dann den verbliebenen Rest4 buchwert auf einmal vollständig abzuschreiben. Durch den Übergang von der geometrisch4degressiven auf die lineare Abschreibungsmethode erreicht er vielmehr eine lineare Verteilung des Restbuchwertes auf die Restnutzungs4 dauer. Verfolgt die bilanzierende Unternehmung die Absicht, stets einen mög4 lichst niedrigen Periodenerfolg auszuweisen, so wird sie in dem Geschäftsjahr auf die lineare Abschreibungsmethode übergehen, in dem der lineare Ab4 schreibungsbetrag den Abschreibungsbetrag im Falle der Beibehaltung der geometrisch4degressiven Abschreibungsmethode übersteigt. 5:(*())(-.:&%-. sind zwar die Abschreibungsverfahren des Handelsrechts maßgeblich, allerdings führt der Bewertungsvorbehalt des § 5 Abs. 6 EStG, der insbesondere in § 7 EStG gesetzlich umfassend ausgefüllt ist, zu einer Einschränkung der Maßgeblichkeit der Handelsbilanz für die Steuerbilanz. Die steuerliche Regelabschreibungsmethode zur Erfassung der F$>(:'*"+ =E) F$"*:'*"+ OF=FQ ist gemäß § 7 Abs. 1 EStG die lineare Abschreibung. Bei wirtschaftlicher Begründung und bei Nachweis des jährlichen Umfangs der Leistung wird die Leistungsabschreibung bei beweglichen Anlagegütern aner4 kannt. Die degressive Abschreibung wurde zum 1. Januar 2008 mit der Unter4 nehmensteuerreform vom 25. Mai 2007 im Steuerrecht zunächst abgeschafft. Durch das Gesetz zur Umsetzung steuerrechtlicher Regelungen des Maßnah4 menpakets „Beschäftigungssicherung durch Wachstumsstärkung“ vom 21. Dezember 2008 wurde die geometrisch4degressive Abschreibung bei be4 weglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, die nach dem 31.12.2008 und vor dem 01.01.2011 angeschafft oder hergestellt werden, allerdings wie4 der eingeführt. Der Abschreibungsbetrag darf gemäß § 7 Abs. 2 EStG höchs4 Z;T 3(, G,$,#%+2/ 2'1- 9DG 395 tens das 2,54fache des linearen Abschreibungssatzes, maximal 25 % betragen. Für die betreffenden Wirtschaftsgüter ist ein Wechsel von der degressiven Abschreibung zur linearen Abschreibung (gemäß § 7 Abs. 3 EStG) gestattet. Degressive Abschreibungen findet man somit in nach steuerrechtlichen Vor4 schriften aufgestellten Jahresabschlüssen nur noch bei vor dem 1. Januar 2008 und zwischen dem 1. Januar 2009 und dem 31. Dezember 2010 angeschafften Gegenständen des abnutzbaren Anlagevermögens. Ein Übergang von der Leistungsabschreibung zur linearen Abschreibung und umgekehrt gilt steuerrechtlich als zulässig. Wie bei den anderen Bestimmungsfaktoren für die planmäßigen Abschreibun4 gen sind zwar auch bei den Abschreibungsmethoden steuerliche Restriktionen zu beachten, die prinzipiell keinen Einfluss auf die Gestaltung der Handels4 bilanz haben. Strebt die Unternehmung aber im Interesse einer Vereinfachung der Buchführung eine einheitliche Handhabung der planmäßigen Abschrei4 bungen in Handels4 und Steuerbilanz an, so hat sie sich auch handelsrechtlich an den restriktiven steuerlichen Vorschriften zu orientieren. F*V()U&!";AV%+( F$>-.)(%$*"+(" auf den niedrigeren beizulegenden Wert am Abschlussstichtag können bzw. müssen $(% "%-.: !$"*:'$!)(" ?%( $(% !$"*:'$!)(" G();D+(">+(+(">:A"1(" 1(> F"&!+(6();D+("> vorgenom4 men werden. Für Gegenstände des F"&!+(6();D+("> können grundsätzlich die Anschaf4 fungs4 oder Herstellungskosten eines vergleichbaren Gegenstandes als Maß4 stab für den beizulegenden Wert dienen. Bei abnutzbaren Gegenständen ist der Wiederbeschaffungszeitwert, d. h. der Wiederbeschaffungswert abzüglich planmäßiger Abschreibungen, als Wertmaßstab zugrunde zu legen. Ist in Aus4 nahmefällen ein Verkauf von Anlagegütern geplant, so leitet sich der beizule4 gende Wert vom Absatzmarkt ab. Er entspricht dem Einzelverkaufspreis unter Berücksichtigung der bis zum Verkauf noch anfallenden Aufwendungen wie Erlösschmälerungen, Verpackungskosten oder sonstige Vertriebskosten. So4 weit der Einzelveräußerungspreis – wie z. B. bei börsennotierten Wertpapie4 ren – in Form eines Börsen4 oder Marktpreises vorliegt, stellt dieser den bei4 zulegenden Wert dar. Die (fortgeführten) Anschaffungs4 oder Herstellungs4 kosten werden mit dem beizulegenden Wert verglichen. Sofern dieser niedri4 ger ist als die (fortgeführten) Anschaffungs4 oder Herstellungskosten, kann oder muss eine Abschreibung vorgenommen werden. Für steuerliche Zwecke wird statt vom beizulegenden Wert vom ](%&?(): gesprochen; dieser ist aber analog zum beizulegenden Wert auszulegen. Liegt beim Anlagevermögen eine 67)!*>>%-.:&%-. 1!*()"1( f():;%"1(L )*"+ vor, so besteht nach § 253 Abs. 3 Satz 3 HGB F$>-.)(%$*"+>U=&%-.:. Bei abnutzbaren Anlagegegenständen handelt es sich um eine voraussichtlich dauerhafte Wertminderung, wenn sich der beizulegende Wert voraussichtlich Z 3(, G,$,#%+2/ (5 8'-#,0'H01-*+00 .,# F20%(%+%,396 während eines erheblichen Teils der Restnutzungsdauer unter den fortgeführ4 ten Anschaffungs4 oder Herstellungskosten befinden wird. Ein differenzierteres Bild ergibt sich bei 67)!*>>%-.:&%-. 67)E$()+(.("1(" f():;%"1()*"+(". Nach § 253 Abs. 3 Satz 4 HGB besteht in diesem Fall bei Finanzanlagen ein F$>-.)(%$*"+>?!.&)(-.: (+(;%&1():(> S%(1()>:?():L U)%"'%U). Demnach ist es einer Unternehmung und somit auch Instituten un4 tersagt, bei voraussichtlich vorübergehender Wertminderung außerplanmäßige Abschreibungen auf immaterielle Vermögensgegenstände und Sachanlagen zu verrechnen. § 340e Abs. 1 Satz 3 HGB schreibt dies für Institute noch einmal gesondert vor. Diese Vorschrift nennt allerdings nicht das gesamte Finanzanlagevermö4 gen, sondern nur Beteiligungen und Anteile an verbundenen Unternehmen, nicht dagegen Wertpapiere des Anlagevermögens. Dass auch bei ihnen im Falle einer voraussichtlich vorübergehenden Wertminderung eine außerplan4 mäßige Abschreibung vorgenommen werden darf, ergibt sich jedoch sowohl aus einem früheren Gesetzentwurf (vgl. G+2.,0#,/(,#+2/ 1989, S. 22) als auch aus der Gesetzesbegründung zum Bankbilanzrichtlinie4Gesetz (vgl. G+26 .,0#,/(,#+2/ 1990, S. 22). Die Nichterwähnung der Wertpapiere des Anlage4 vermögens in § 340e Abs. 1 Satz 3 HGB ist wohl darauf zurückzuführen, dass dieser sich auf die in Satz 1 bezeichneten Vermögensgegenstände („im Sinn von Satz 1“) bezieht und Wertpapiere in § 340e Abs. 1 Satz 1 HGB nicht ge4 nannt werden. Als R)+($"%> bleibt festzuhalten: Institute haben die Möglichkeit einer Ab4 schreibung auf den voraussichtlich vorübergehend niedrigeren Wert (gemil4 dertes Niederstwertprinzip) nur bei Gegenständen des Finanzanlagevermö4 gens. Bei Gegenständen des Sachanlagevermögens und bei immateriellen Vermögensgegenständen besteht bei voraussichtlich vorübergehender Wert4 minderung ein Abschreibungsverbot. Bei f(+=!&& 1() 0)E"1( =E) (%"( !*V()U&!";AV%+( F$>-.)(%$*"+ besteht nach § 253 Abs. 5 HGB (%" W*>-.)(%$*"+>+($7: $%> '* 1(" *)>U)E"+&%L -.(", bei abnutzbaren Anlagegütern bis zu den =7):+(=E.):(" F">-.!==*"+>L 71() /()>:(&&*"+>#7>:(". J9[9[9J 8%( (?():*"+ 1(> @;&!*=6();D+("> Generell ergeben sich bei der Bewertung des Umlaufvermögens von Instituten keine Unterschiede zur Umlaufvermögensbewertung bei Nicht4Instituten. Im Anschluss an den Überblick über die allgemein anzuwendenden Bewertungs4 vorschriften für das Umlaufvermögen sind allerdings zwei branchenspezifi4 sche Bewertungsvorschriften zu erwähnen. Z;T 3(, G,$,#%+2/ 2'1- 9DG 397 Auch im Umlaufvermögen sind die entgeltlich erworbenen Vermögensge4 genstände bei ihrem W*+!"+ grundsätzlich mit ihren F">-.!==*"+>#7>:(" anzusetzen (vgl. hierzu Abschnitt 4.1.1.2). Dies gilt auch für Forderungen, Wertpapiere und Zahlungsmittel, wobei bei Nominalgütern eine Orientierung an den Nennbeträgen erfolgt. In Abweichung von dem in § 252 Abs. 1 Nr. 3 HGB geregelten 0)*"1>!:' 1() R%"'(&$(?():*"+ werden im Umlaufvermögen vor allem aus Gründen der Vereinfachung bei der Ermittlung des Zugangswerts pauschale Bewer4 tungsregelungen wie Festbewertung, Gruppenbewertung und Sammelbewer4 tung zugelassen (vgl. dazu G(,/U7+Y5'+* 2009a, S. 1264138). Im Rahmen der Folgebewertung sind bei Vermögensgegenständen des Um4 laufvermögens nach § 253 Abs. 4 HGB außerplanmäßige Abschreibungen vorzunehmen, um diese mit dem niedrigeren Wert am Abschlussstichtag an4 zusetzen. Der niedrigere Wert leitet sich aus dem D)>("L 71() P!)#:U)(%> !; F$>-.&*>>>:%-.:!+ ab. Ist kein Börsen4 oder Marktpreis festzustellen, so ist auf den Wert abzustellen, der den Vermögensgegenständen am Abschluss4 stichtag beizulegen ist ($(%'*&(+("1() f():). Börsenpreise liegen regelmäßig bei $D)>(""7:%():(" f():U!U%()(" des Um4 laufvermögens (wie des Anlagevermögens) vor. Bei f():U!U%()(" des Um4 laufvermögens (wie des Anlagevermögens), die "%-.: $D)>(""7:%(): sind, orientiert sich der beizulegende Wert an den um die noch anfallenden Ver4 kaufsaufwendungen korrigierten, vorsichtig geschätzten Veräußerungspreisen. Bei 37)1()*"+(" orientiert man sich bei der Ermittlung des niedrigeren bei4 zulegenden Werts an der Bonität der Schuldner. Für steuerliche Zwecke wird nicht vom Börsen4 oder Marktpreis bzw. vom beizulegenden Wert, sondern vom ](%&?(): gesprochen, der aber – trotz zahl4 reicher Probleme in Einzelfällen – überwiegend analog zu den hier erörterten Werten interpretiert wird. Beif(+=!&& 1() 0)E"1( für eine außerplanmäßige Abschreibung ;*>> nach § 253 Abs. 5 HGB eine Zuschreibung höchstens bis zu den ursprünglichen Anschaffungskosten vorgenommen werden. Eine Sonderstellung hinsichtlich der Bewertung nehmen bei Instituten, nicht dagegen bei anderen Unternehmungen, die 3%"!"'%">:)*;(":( 1(> /!"1(&>L $(>:!"1> ein. Eine eigenständige Definition für den Begriff der Finanzinstru4 mente wird im HGB nicht aufgeführt; es wird lediglich eine Anlehnung an die IFRS gefordert (vgl. G?8 2007, S. 105). Zur näheren Erläuterung des Begriffs des Finanzinstruments kann auf die Ausführungen in Abschnitt 2.1.3.5.4.2 verwiesen werden. Unter den Finanzinstrumenten des Handelsbestands sind Finanzinstrumente zu verstehen, die zum Zweck der kurzfristigen Gewinnrealisierung durch Wei4 Z 3(, G,$,#%+2/ (5 8'-#,0'H01-*+00 .,# F20%(%+%,398 terveräußerung oder Rückzahlung erworben wurden. Entscheidend ist hierbei die Absicht der Unternehmung zum R)?()$>'(%:U*"#: (vgl. G?8 2007, S. 105; vgl. ausführlich hierzu bereits Abschnitt 2.1.3.5.4.4). Bei der Abgren4 zung der Finanzinstrumente des Handelsbestands sind auch die bankenauf4 sichtsrechtlichen Vorgaben zur Abgrenzung des /!"1(&>$*-.> heranzuziehen (vgl. hierzu G?8 2007, S. 106 sowie Abschnitt 2.1.3.5.4.5) Wurde ein Finanzinstrument mit Handelsabsicht erworben und kann es an ei4 nem aktiven Markt gehandelt werden, so ist es bei Zugang sowie während der gesamten Haltedauer als Finanzinstrument des Handelsbestands zu klassifizie4 ren. Eine spätere @;?%1;*"+ eines Finanzinstruments in diese bzw. aus die4 ser Klasse ist +)*"1>A:'&%-. "%-.: ;D+&%-. (vgl. hierzu und zu einzelnen Ausnahmen von diesem Grundsatz bereits Abschnitt 2.1.3.5.4.6). Finanzinstrumente des Handelsbestands sind im Rahmen der Zugangsbewer4 tung mit ihrem beizulegenden Zeitwert anzusetzen. Die Folgebewertung die4 ser Finanzinstrumente erfolgt bei Instituten nach § 340e Abs. 3 Satz 1 HGB ebenfalls zum beizulegenden Zeitwert (&'(# )'*+,) abzüglich eines Risikoab4 schlags. Demnach kann es bei Instituten – im Gegensatz zur Folgebewertung aller anderen Vermögensgegenstände – auch zu einem Wertansatz kommen, der über dem Zugangswert liegt. Das Realisationsprinzip des § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB wird bei der Bewertung der Finanzinstrumente des Handelsbe4 stands somit durchbrochen, da auch noch nicht realisierte Gewinne erfolgs4 wirksam vereinnahmt werden. „Die Bewertung der ‚zu Handelszwecken er4 worbenen Finanzinstrumente‘ zum beizulegenden Zeitwert wirkt sich direkt auf den Erfolg einer Periode aus.“ (G(,/UB"44 2008b, S. 209). Der Referentenentwurf des BilMoG sah einerseits noch vor, dass die &'(#6 )'*+,4Bewertung bei „zu Handelszwecken erworbenen Finanzinstrumenten“ für alle Bilanzierenden Gültigkeit haben sollte, andererseits war an die Er4 folgsrealisierung durch Wertansatz über den (fortgeführten) Anschaffungskos4 ten keine Ausschüttungssperre gekoppelt. Man wollte also in Kauf nehmen, dass auf diese noch nicht realisierten Reserven im Rahmen einer Gewinnver4 wendung hätte zurückgegriffen werden können; es hätte also zur Ausschüt4 tung dieser noch nicht realisierten, also nur realisierbaren Gewinne kommen können (vgl. G(,/UB"44 2008b, S. 209). Während die &'(#6)'*+,4Bewertung der „zu Handelszwecken erworbenen Fi4 nanzinstrumente“ in der verabschiedeten Fassung des BilMoG nur noch für Institute vorgeschrieben wurde (§ 340e Abs. 3 HGB), ist es grundsätzlich bei der Ausschüttbarkeit der realisierbaren Gewinne geblieben. Allerdings ist dem Sonderposten „Fonds für allgemeine Bankrisiken“ nach § 340g HGB (vgl. Abschnitt 4.1.5) „in jedem Geschäftsjahr ein Betrag, der mindestens 10 vom Hundert der Nettoerträge des Handelsbestands entspricht, Z;T 3(, G,$,#%+2/ 2'1- 9DG 399 zuzuführen und dort gesondert auszuweisen. Dieser Posten darf nur aufgelöst werden, 1. zum Ausgleich von Nettoaufwendungen des Handelsbestands oder 2. soweit er 50 vom Hundert des Durchschnitts der letzten fünf jährlichen Nettoerträge des Handelbestands übersteigt“ (§ 340e Abs. 4 HGB); insoweit besteht also eine Ausschüttungssperre. Die &'(#6)'*+,4Bewertung schlägt auch auf die Steuerbilanz durch, so dass es auch zu einer Versteuerung noch nicht realisierter Gewinne kommt. Dies stellt ausdrücklich der durch das BilMoG neu in das EStG aufgenommene § 6 Abs. 1 Nr. 2b EStG klar. Demnach gilt die Bewertung der Finanzinstrumente des Handelsbestands zum beizulegenden Zeitwert abzüglich eines Risikoab4 schlags auch steuerbilanziell. Auf eine weitere branchenspezifische Bewertungsvorschrift sei an dieser Stel4 le lediglich hingewiesen: Institute dürfen Forderungen an Kreditinstitute und Kunden sowie bestimmte Wertpapiere des Umlaufvermögens („Wertpapiere der Liquiditätsreserve“) mit einem niedrigeren Wert ansetzen als er nach § 253 Abs. 1 Satz 1, Abs. 4 HGB vorgeschrieben oder zulässig ist, „soweit dies nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung zur Sicherung gegen die besonderen Risiken des Geschäftszweigs der Kreditinstitute (bzw. der Finanz4 dienstleistungsinstitute; Anm. d. Verf.) notwendig ist“ (§ 340f Abs. 1 Satz 1 HGB). Dieses insbesondere für Kreditinstitute äußerst bedeutsame Bewer4 tungswahlrecht wird an anderer Stelle ausführlich dargestellt und kommentiert (vgl. Abschnitt 4.1.4). J9[9[9c 8%( !&&+(;(%"(" (?():*"+>+)*"1>A:'( Da „Bilanzieren“ immer eine Zerlegung der Totalperiode, also der gesamten Dauer der Unternehmungstätigkeit, in Einzelperioden bedeutet, muss der Zeitpunkt des Erfolgseintritts festgelegt werden. Daraus ergibt sich zwangs4 läufig, dass für die am Abschlussstichtag nicht abgewickelten Geschäfte be4 stimmte Bewertungsprinzipien formuliert werden müssen, die eine eindeutige zeitliche und sachliche Erfolgsabgrenzung gewährleisten. Die Nichtbeachtung dieser Grundsätze hat zwar keinen Einfluss auf die Höhe des Erfolgs der To4 talperiode, wohl aber auf die Höhe der Erfolge der Einzelperioden und damit auf die Liquiditäts4 und (über den Zinseffekt) auch auf die Ertragssituation von bestimmten am Jahresabschluss interessierten Personen oder Personen4 gruppen. Da der Jahresabschluss aber gerade Rechenschaft über eine bestimmte Teil4 periode geben soll, müssen bestimmte Bewertungsprinzipien beachtet werden. Diese in %C, J9[9B 8%( (?():*"+ 67" 37)1()*"+(" J9[9B9[ 0)*"1>A:'&%-.(> Forderungen sind Rechte bzw. Ansprüche auf Leistung bestimmter Zahlun4 gen. Wenn im Folgenden von Forderungen von Kredit4 und Finanzdienstleis4 tungsinstituten gesprochen wird, so sind damit alle Forderungen, die "%-.: %" f():U!U%()(" 6()$)%(=: sind, also die sogenannten *-.=7)1()*"+(", ge4 meint. Die für Bilanzierungszwecke der Institute maßgebliche Definition der Wertpapiere befindet sich hierbei in § 7 RechKredV. Forderungen, die zwar verbrieft sind, aber nicht unter diese Definition fallen (z. B. Namensschuld4 verschreibungen und nicht börsenfähige Inhaber4 und Orderschuldverschrei4 bungen), gelten somit ebenfalls als Buchforderungen. Im Gegensatz zu Unternehmungen des nicht4finanziellen Sektors gehören Forderungen bei Instituten nach herrschender Meinung – unabhängig von ih4 rer Laufzeit – immer zum Umlaufvermögen. Allerdings könnte § 340e Abs. 1

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Zusammenfassung

Kreditinstitute haben ihrer besonderen Geschäftstätigkeit und ihrer Sonderstellung in der Volkswirtschaft wegen Vorschriften für die handelsrechtliche Rechnungslegung anzuwenden, die sich von denen anderer Unternehmungen unterscheiden. Mit dem Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz und der Finanzkrise wird diese Sonderstellung noch einmal verstärkt, insbesondere hinsichtlich der Bilanzierung immaterieller Vermögenswerte.

Dieses einzigartige Werk hat eine umfassende Erläuterung dieser von Kreditinstituten zu beachtenden Normen auf Einzel- und Konzernabschlussebene zum Ziel. Dabei werden die Einzelnormen vor dem Hintergrund bilanztheoretischer Erwägungen betrachtet und in diese eingebettet.

Das Buch ist einerseits für Studierende an Universitäten und Fachhochschulen etc. geeignet, andererseits aber auch für im externen Rechnungswesen tätige Praktiker bzw. für deren Ausbildung, weil über neu auftretende Bilanzierungsprobleme immer nur unter bilanztheoretischen Überlegungen entschieden werden kann. Für Theoretiker wie Praktiker gleichermaßen interessant sind die immer auch von bankaufsichtsrechtlichen Überlegungen geprägten jahresabschlusspolitischen Maßnahmen, die bei den verschiedenen Normen erläutert werden. Schließlich berücksichtigt das Werk auch die Internationalisierung der deutschen (Bank-) Rechnungslegung.

- das maßgebliche Werk in diesem Bereich

- verarbeitet die für Kreditinstitute relevanten Bereiche des BilMoG

- inkl. der wichtigen Thematik zur Bewertung von Finanzinstrumenten

- Die Grundlagen

- Die Bilanz der Kredit- und Finanzinstitute

- Die Gewinn- und Verlustrechnung

- Die Bewertung im Jahresabschluss

- Der Inhalt von Anhang und Lagebericht

- Die Prüfung und Offenlegung des Jahresabschlusses

- Die Besonderheiten der Konzernrechnungslegung

- Die Rechungslegung nach den International Accounting Standards

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