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3.2 Die Gewinn 4 und Verlustrechnung nach IFRS in:

Hartmut Bieg

Bankbilanzierung nach HGB und IFRS, page 413 - 418

2. Edition 2009, ISBN print: 978-3-8006-3566-5, ISBN online: 978-3-8006-4456-8, https://doi.org/10.15358/9783800644568_413

Series: Vahlens Handbücher der Wirtschafts- und Sozialwissenschaften

Bibliographic information
I9B 8%( 0(?%""L *"1 G()&*>:)(-."*"+ "!-. 2345 Die IFRS fordern den Ausweis einer 0(>!;:U()%71("()=7&+>)(-."*"+ (0%'6 %,5,2% "& 1"54#,-,20(), (21"5,), die >A;:&%-.( "%-.: (%+(":E;()$('7+("(" R%+("#!U%:!&6()A"1()*"+(" erfassen soll. Damit werden erfolgswirksame Komponenten mit erfolgsneutralen Bestandteilen zusammengeführt. IAS 1.81 eröffnet hierzu zwei Darstellungsalternativen: Der 0.=&$ 2"2$3$.2 "@@#%"1! stellt $(%1( R)=7&+>$(>:!"1:(%&( %" (%"(; 4(-.("?()# dar, wobei allerdings das Periodenergebnis als Zwischensumme auszuweisen ist. Beim 26% 2"2$< 3$.2 "@@#%"1! erfolgt die Darstellung mittels '?(%() +(:)("":() 4(-.("L ?()#(. Eine traditionelle Gewinn4 und Verlustrechnung bildet die erfolgs4 wirksamen Bestandteile ab, während eine zweite Aufstellung, ausgehend vom Periodenergebnis, die direkt im Eigenkapital erfassten Erträge und Aufwen4 dungen ("%-,# 1"54#,-,20(), (21"5,) abbildet. Die IFRS sehen allerdings kein verbindliches Modell einer Gesamtperiodener4 folgsrechnung vor, was die zwischenbetriebliche Vergleichbarkeit erschwert, soweit sich die nach IFRS Rechnung legenden Institute nicht auf informellem Weg auf vergleichbare GuV4Rechnungen einigen. In IAS 1.81 bis IAS 1.105 finden sich lediglich Mindestangaben, die in der Gewinn4 und Verlustrech4 nung aufzuführen sind. Wie schon für die Bilanz konstatiert, sind diese Anga4 ben aber eher auf Industrieunternehmungen ausgerichtet. Nach IAS 1.82 sind zumindest die folgenden Positionen darzustellen: • Umsatzerlöse, • Finanzierungsaufwendungen, • Gewinn4 und Verlustanteile an assoziierten Unternehmen und l"(2% ),26 %+#,0, die nach der Equity4Methode bilanziert werden, • Steueraufwendungen, • Betrag, der enthält: (1) das Nachsteuerergebnis aus eingestellten betriebli4 chen Tätigkeiten und (2) das Nachsteuerergebnis aus der Bewertung zum &'(# )'*+, abzüglich der bei der Veräußerung anfallenden Kosten oder aus der Veräußerung der Vermögenswerte oder der Gruppe(n) von Vermö4 genswerten, die die eingestellte Tätigkeit ausmachen, • das Ergebnis sowie • sämtliche Erträge und Aufwendungen, die direkt im Eigenkapital erfasst werden, gesondert nach ihrer Art (HO 2'%+#,), • der Anteil der direkt im Eigenkapital erfassten Erträge und Aufwendungen, der auf assoziierte Unternehmen und l"(2% ),2%+#,0 entfällt, die nach der Equity4Methode bilanziert werden und schließlich V;W 3(, D,$(226 +2. !,#*+0%#,1-2+2/ 2'1- FSPB 379 • das Gesamtergebnis der direkt im Eigenkapital erfassten Erträge und Auf4 wendungen (%"%'* 1"54#,-,20(), (21"5,). Darüber hinaus ist der Anteil an Periodenerfolg und %"%'* 1"54#,-,20(), (26 1"5,, der Minderheiten zuzurechnen ist, sowie der Anteil an Periodenerfolg und %"%'* 1"54#,-,20(), (21"5,, der auf die Aktionäre des Mutterunterneh4 mens entfällt, in der Erfolgsrechnung als '**"1'%("2 "& 4#"&(% "# *"00 darzustel4 len. Weitere Komponenten des Periodenerfolgs und des Gesamtergebnisses der direkt im Eigenkapital erfassten Erträge und Aufwendungen sind aufzu4 führen, sofern sie für das Verständnis der Ertragslage relevant sind (vgl. IAS 1.85). IAS 1.86 führt weiter aus, dass bspw. Kreditinstitute die Inhalte der Gesamterfolgsrechnung zum Zwecke der Steigerung der Entscheidungsrele4 vanz ausweiten sollten. Ferner sind wahlweise in der Gewinn4 und Verlustrechnung oder im Anhang weitere Aufwendungen und Erträge offenzulegen. IAS 1.90 fordert die Anga4 be der Ertragsteuerbelastung für jede Komponente des "%-,# 1"54#,-,20(), (21"5,. Nach IAS 1.97 sind Aufwendungen und Erträge dann gesondert dar4 zustellen, wenn sie ?(>(":&%-. sind. Hierzu nennt IAS 1.98 einige Beispiele: • Abschreibungen von Vorräten auf den Nettoveräußerungserlös oder von Sachanlagen auf den erzielbaren Betrag sowie deren Rückgängigmachung, • Restrukturierung der Aktivitäten einer Unternehmung und Auflösung von Rückstellungen für die Restrukturierungsaufwendungen, • Veräußerung von Sachanlagen, • Veräußerung von Finanzinvestitionen, • eingestellte betriebliche Tätigkeiten, • Regulierung eines Rechtsstreits sowie • andere Auflösungen von Rückstellungen. In %:%7"(" (IAS 1.8241.83; IAS 33.66). Die oben genannten Zwischenergebnisse (Positi4 onen 3, 5, 8 und 13) werden zwar in der Bilanzierungspraxis weitgehend in der Gewinn4 und Verlustrechnung präsentiert (allerdings nicht immer mit ver4 gleichbarer Zusammensetzung), sind in den IFRS aber nicht vorgesehen. In der Gliederung nach der RechKredV gibt es demgegenüber die Zwischensal4 den „Ergebnis der normalen Geschäftstätigkeit“ und „Außerordentliches Er4 gebnis“. Der letzte Punkt stellt einen grundlegenden Unterschied zu den IFRS dar, nach denen der Ausweis eines außerordentlichen Ergebnisses ausdrück4 lich untersagt ist (IAS 1.87); folgerichtig entfällt auch die Position ordentli4 ches (bzw. gewöhnliches) Ergebnis. Ein weiterer wichtiger Unterschied zur RechKredV besteht in dem nach IAS 33 zwingenden Ausweis des (unverwässerten) Ergebnisses und des ver4 wässerten Ergebnisses je Aktie für börsennotierte Unternehmungen. Das R)L +($"%> T( F#:%( (,'#2(2/0 4,# 0-'#,X :NB) ist eine Schlüsselkennzahl zur Be4 urteilung der Ertragslage einer Unternehmung im Allgemeinen oder zur Be4 wertung seiner Aktien im Besonderen. Diese Kennzahl wird herangezogen, um einzuschätzen, ob eine Aktie vergleichsweise teuer oder billig ist. Diese V;W 3(, D,$(226 +2. !,#*+0%#,1-2+2/ 2'1- FSPB 381 Einschätzung wird häufig auch auf der Basis des Kurs4Gewinn4Verhältnisses gemacht (KGV, 4#(1, ,'#2(2/0 #'%("X N:P), welches den Börsenkurs der Ak4 tie in das Verhältnis zu dem Ergebnis je Aktie setzt. Neben diesen allgemeinen Offenlegungsanforderungen formuliert IFRS 7 weitere umfangreiche F"+!$(U=&%-.:(" =E) R):)A+( *"1 F*=?("1*"+("C 1%( !*> 3%"!"'%">:)*;(":(" )(>*&:%()(" (zu den zugrunde liegenden Be4 wertungsvorschriften vgl. Abschnitt 4.2.2). Anzugeben sind: • Nettogewinne oder 4verluste aus erfolgswirksam zum &'(# )'*+, bewerteten finanziellen Vermögenswerten oder Verbindlichkeiten unter gesonderter Angabe der Erfolgskomponenten, die auf Finanzinstrumente entfallen, die beim erstmaligen Ansatz als '% &'(# )'*+, %-#"+/- 4#"&(% "# *"00 designiert wurden und der Erfolgskomponenten, die auf die -,*.6&"#6%#'.(2/4 Finanzinstrumente entfallen, • Nettogewinne oder 4verluste aus finanziellen Vermögenswerten der Kate4 gorie ')'(*'H*,6&"#60'*,, • Einstellungsbeträge in die Neubewertungsrücklage sowie Umbuchungen aus der Neubewertungsrücklage in die Gewinn4 und Verlustrechnung, • Nettogewinne oder 4verluste aus -,*.6%"65'%+#(%O6(2),0%5,2%0, • Nettogewinne oder 4verluste aus Finanzinstrumenten der Kategorie *"'20 '2. #,1,()'H*,0, • Nettogewinne oder 4verluste aus '% '5"#%(0,. 1"0% bewerteten finanziellen Verbindlichkeiten, • Zinserträge und Zinsaufwendungen aus finanziellen Vermögenswerten und Verbindlichkeiten, die nicht erfolgswirksam zum &'(# )'*+, bewertet wer4 den, • Provisionserträge und Provisionsaufwendungen aus finanziellen Vermö4 genswerten und Verbindlichkeiten, die nicht erfolgswirksam zum &'(# )'*+, bewertet werden, • Provisionserträge und Provisionsaufwendungen aufgrund von Treuhand4 tätigkeiten, • Zinserträge aus wertberichtigten finanziellen Vermögenswerten und • der Wertminderungsaufwand, gesondert für jede Klasse finanzieller Ver4 mögenswerte. IFRS 7 gestattet die Angabe der genannten Größen ?!.&?(%>( %" 1() 0(L ?%""L *"1 G()&*>:)(-."*"+ 71() %; F".!"+. Für Kreditinstitute bietet sich allerdings aufgrund ihrer besonderen Tätigkeit und der damit einhergehenden Bedeutung der genannten Erfolgskomponenten die Integration dieser Angaben V 3,# <+0$,(0 (2 .,# D,$(226 +2. !,#*+0%#,1-2+2/ .,# F20%(%+%,382 in die Gewinn4 und Verlustrechnung an (vgl. auch 7+-2UB1-'#4& 2006, S. 626). Diese sehr umfangreichen Angabepflichten im Bereich der Finanzinstrumente konkretisieren gerade für Kreditinstitute die eher vagen Ausführungen des IAS 1. Es bleibt allerdings anzumerken, dass IFRS 7 #(%"( 1*)-.+(.("1( )*::71!)>:(&&*"+ 1() R)=7&+>#7;U7"(":(" fordert. So werden pro Klassen finanzieller Vermögenswerte lediglich Nettogrößen ausgewiesen. Buchmäßige Wertminderungen und Erträge aus Zuschreibungen werden mit realisierten Ausbuchungserfolgen verrechnet. Dadurch wird, ähnlich der Kompensations4 möglichkeit des § 340c Abs. 2 HGB, ein Verschleierungspotenzial hinsicht4 lich des Ausweises der Erfolgsquellen geschaffen. G%():() F$>-."%:: 8() (?():*"+ %; X!.)(>!$>-.&*>> 1() M)(1%:L %">:%:*:( *"1 3%"!"'1%(">:&(%>:*"+>%">:%:*:( 4.1 Die Bewertung nach HGB .................................................................. 385 4.1.1 Überblick .................................................................................. 385 4.1.2 Die Bewertung von Forderungen ............................................. 400 4.1.3 Die Bewertung von Wertpapieren ............................................ 416 4.1.4 Die institutsspezifische Möglichkeit der stillen Risiko4 vorsorge (§ 340f HGB)............................................................. 426 4.1.5 Die institutsspezifische Möglichkeit der offenen Risiko4 vorsorge (§ 340g HGB)............................................................ 475 4.1.6 Die Währungsumrechnung nach § 256a HGB ......................... 482 4.1.7 Die Bildung von Bewertungseinheiten..................................... 488 4.1.8 Derivative Finanzinstrumente .................................................. 512 4.2 Die Bewertung nach IFRS .................................................................. 608 4.2.1 Überblick .................................................................................. 608 4.2.2 Bewertung von Finanzinstrumenten......................................... 608 4.2.3 Hedge Accounting nach IAS 39............................................... 647 4.2.4 Die Währungsumrechnung nach IFRS..................................... 680

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References

Zusammenfassung

Kreditinstitute haben ihrer besonderen Geschäftstätigkeit und ihrer Sonderstellung in der Volkswirtschaft wegen Vorschriften für die handelsrechtliche Rechnungslegung anzuwenden, die sich von denen anderer Unternehmungen unterscheiden. Mit dem Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz und der Finanzkrise wird diese Sonderstellung noch einmal verstärkt, insbesondere hinsichtlich der Bilanzierung immaterieller Vermögenswerte.

Dieses einzigartige Werk hat eine umfassende Erläuterung dieser von Kreditinstituten zu beachtenden Normen auf Einzel- und Konzernabschlussebene zum Ziel. Dabei werden die Einzelnormen vor dem Hintergrund bilanztheoretischer Erwägungen betrachtet und in diese eingebettet.

Das Buch ist einerseits für Studierende an Universitäten und Fachhochschulen etc. geeignet, andererseits aber auch für im externen Rechnungswesen tätige Praktiker bzw. für deren Ausbildung, weil über neu auftretende Bilanzierungsprobleme immer nur unter bilanztheoretischen Überlegungen entschieden werden kann. Für Theoretiker wie Praktiker gleichermaßen interessant sind die immer auch von bankaufsichtsrechtlichen Überlegungen geprägten jahresabschlusspolitischen Maßnahmen, die bei den verschiedenen Normen erläutert werden. Schließlich berücksichtigt das Werk auch die Internationalisierung der deutschen (Bank-) Rechnungslegung.

- das maßgebliche Werk in diesem Bereich

- verarbeitet die für Kreditinstitute relevanten Bereiche des BilMoG

- inkl. der wichtigen Thematik zur Bewertung von Finanzinstrumenten

- Die Grundlagen

- Die Bilanz der Kredit- und Finanzinstitute

- Die Gewinn- und Verlustrechnung

- Die Bewertung im Jahresabschluss

- Der Inhalt von Anhang und Lagebericht

- Die Prüfung und Offenlegung des Jahresabschlusses

- Die Besonderheiten der Konzernrechnungslegung

- Die Rechungslegung nach den International Accounting Standards

- Die Jahresabschlusspolitik

Für Studierende mit dem Schwerpunkt Bankbetriebslehre an Universitäten, Fachhochschulen und Akademien sowie Kaufleute im Rechnungswesen der Kredit- und Finanzinstitute.