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3.5 Vorsteuerabzug in:

Dieter Schneeloch

Betriebswirtschaftliche Steuerlehre Band 1: Besteuerung, page 469 - 474

6. Edition 2011, ISBN print: 978-3-8006-4197-0, ISBN online: 978-3-8006-4341-7, https://doi.org/10.15358/9783800643417_469

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442 Teil V: Verkehrsteuern Kraftwerke zum Stückpreis von 50.000 € (netto) im Inland zu installieren. Noch vor Jahresende werden die Rechnungen von den Abnehmern unter Abzug von insgesamt netto 12.000 € Skonti beglichen. Der Vorstand der IC ist der Ansicht, dass die Gesellschaft im Jahre 1 für die Lieferung von Windkraftwerken keine Umsatzsteuer zu entrichten habe. Zur Begründung führt er aus, dass die IC durch die Entwicklung von Giant und den Verkauf eines Exemplars an W insgesamt 30 Mio € Verluste erlitten habe. In den Folgejahren will der Vorstand der IC die steuerbaren Umsätze um die an das dänische Unternehmen zu zahlenden Lizenzgebühren kürzen. Er ist der Ansicht, bei den Lizenzgebühren handle es sich um durchlaufende Posten. Die Lizenzgebühren sollen in den Rechnungen an die Abnehmer der Kraftwerke jeweils gesondert aufgeführt werden. Unmittelbare Rechtsbeziehungen zwischen dem dänischen Unternehmen und den einzelnen Abnehmern sollen nicht hergestellt werden. Es sind die umsatzsteuerlichen Folgen des geschilderten Sachverhalts bei IC zu untersuchen. Aufgabe 8 Alexandra Buthenschön (B), wohnhaft in Jülich, ist Inhaberin eines Kosmetiksalons. Anlässlich einer Außenprüfung stellt ein Betriebsprüfer u. a. folgende umsatzsteuerlich nicht erfassten Sachverhalte fest: a) B hat im Laufe des Prüfungszeitraums wiederholt Parfüms, Seifen, Haarwaschmittel und Rasierwasser mit nach Hause genommen. Der Prüfer schätzt den Einkaufspreis dieser Wirtschaftsgüter auf insgesamt 10.000 € und die Nebenkosten auf 500 €. Etwa die Hälfte der Wirtschaftsgüter hat B an Freunde und Verwandte verschenkt, den Rest hat sie selbst verbraucht. b) Ihren Angestellten hat B Waren für insgesamt 2.000 € verkauft. Umsatzsteuer hat sie nicht in Rechnung gestellt, da sie der Ansicht ist, dass dies bei Verkäufen an Angestellte nicht nötig sei. Der Einkaufspreis dieser Waren beträgt 6.000 €, der Teilwert zum Zeitpunkt des Verkaufs 6.500 €. c) Neun besonders guten Kundinnen hat B anlässlich des zehnjährigen Bestehens ihres Geschäftes je eine kleine Flasche eines exklusiven Pariser Parfüms geschenkt. Die Anschaffungskosten jeder dieser Flaschen betragen 90 €, ihr eigener Verkaufspreis beträgt 180 €. Untersuchen Sie die umsatzsteuerlichen Folgen der geschilderten Sachverhalte. Nehmen Sie anschließend zu der Frage Stellung, ob die Sachverhalte anders zu beurteilen sind, wenn B ihren Salon in der Rechtsform einer GmbH betreibt. 3.5 Vorsteuerabzug 3.5.1 Allgemeine Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs Durch den Vorsteuerabzug wird die auf der Vorumsatzstufe eingetretene umsatzsteuerliche Belastung rückgängig gemacht. Die Umsätze eines Unternehmers sind dadurch letztlich nur mit der Steuer belastet, die sich aus der Anwendung des maßgeblichen Steuersatzes auf diese Umsätze ergibt. Die Belastung des Umsatzes an einen Endverbraucher soll nach dem Grundgedanken des UStG erhalten bleiben. § 15 Abs. 1 UStG knüpft die Berechtigung zum 3 Umsatzsteuer 443 Vorsteuerabzug deshalb an die Unternehmereigenschaft an. Ob der Unternehmer im Inland steuerbare Umsätze tätigt oder einen Sitz oder eine Betriebsstätte unterhält, spielt keine Rolle. Die Berechtigung zum Vorsteuerabzug wird auch nicht dadurch ausgeschlossen, dass ein Unternehmer in dem der Umsatzsteuerveranlagung zugrundeliegenden Zeitraum überhaupt keinen Umsatz getätigt hat. Beispiel Ein Tanzlehrer macht sich Ende des Jahres 1 in Hagen selbständig. Noch in diesem Jahr gehen mehrere Rechnungen bei ihm ein. Die ersten Tanzkurse bietet er im Jahre 2 an. Der Tanzlehrer ist bereits im Jahre 1 zum Vorsteuerabzug berechtigt. Als Vorsteuern abzugsfähig sind in erster Linie die einem Unternehmer von einem anderen Unternehmer gesondert in Rechnung gestellten Steuern für Lieferungen oder sonstige Leistungen, die für sein Unternehmen ausgeführt worden sind. Nur Rechnungen von Unternehmern berechtigen somit zum Vorsteuerabzug. Diese Rechnungen müssen die Umsatzsteuer gesondert ausweisen, d. h. die Umsatzsteuer muss betragsmäßig in der Rechnung erscheinen. Ein Ausweis lediglich des Steuersatzes genügt also grundsätzlich nicht. Auf Ausnahmen von diesem Grundsatz wird erst an späterer Stelle eingegangen42. Als Vorsteuer abzugsfähig ist außerdem die Einfuhrumsatzsteuer, die der Unternehmer für Gegenstände entrichtet hat, die für sein Unternehmen in das Inland eingeführt worden sind (§ 15 Abs. 1 Nr. 2 UStG). Als Vorsteuer ist außerdem die Steuer für den innergemeinschaftlichen Erwerb von Gegenständen durch den Unternehmer für sein Unternehmen abzugsfähig (§ 15 Abs. 1 Nr. 3 UStG). Im Fall des innergemeinschaftlichen Erwerbs ist der Unternehmer also Schuldner der auf den innergemeinschaftlichen Erwerb entfallenden Umsatzsteuer, zugleich kann er aber diese Umsatzsteuer in gleicher Höhe als Vorsteuer von seiner Steuerschuld abziehen. 3.5.2 Ausschluss vom Vorsteuerabzug Vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen sind gem. § 15 Abs. 2 UStG die Steuern, die mit steuerfreien Umsätzen im Zusammenhang stehen. Beispiel A ist Eigentümer eines Mietwohnhauses. Ein Handwerker stellt ihm nach einer Reparatur des Miethauses 1.000 € Umsatzsteuer in Rechnung. A ist als Vermieter Unternehmer. Die ihm in Rechnung gestellte Umsatzsteuer erfüllt die Voraussetzungen des § 15 Abs. 1 UStG. Dennoch ist diese Steuer gem. § 15 Abs. 2 UStG nicht als Vorsteuer abzugsfähig, da sie mit steuerfreien Umsätzen i. S. d. § 4 Nr. 12 UStG (Vermietung und Verpachtung von Grundstücken) zusammenhängt. Nicht alle Arten steuerfreier Umsätze führen zum Ausschluss des Abzugs der mit ihnen im Zusammenhang stehenden Vorsteuern. 42 Vgl. Gliederungspunkt 3.5.5. 444 Teil V: Verkehrsteuern Nicht zum Ausschluss vom Vorsteuerabzug führen nach § 15 Abs. 3 UStG insbesondere die nach § 4 Nr. 1 bis 7 UStG befreiten Umsätze. Steuerfreie Ausfuhrlieferungen (§ 4 Nr. 1 Buchstabe a i. V. m. § 6 UStG), die Lohnveredelungen an Gegenständen der Ausfuhr (§ 4 Nr. 1 Buchstabe a i. V. m. § 7 UStG) und innergemeinschaftliche Lieferungen (§ 4 Nr. 1 Buchstabe b i. V. m. § 6a UStG) führen somit nicht zum Ausschluss vom Vorsteuerabzug. Durch die Kombination von Steuerfreiheit und Vorsteuerabzugsberechtigung ergibt sich eine vollständige Entlastung der Exporte von deutscher Umsatzsteuer. Bei der Einfuhr in alle anderen Staaten der EG sowie bei der Einfuhr in viele Drittländer fällt allerdings ausländische Umsatzsteuer an. Nichtsteuerbare Umsätze führen grundsätzlich nach § 15 Abs. 2 UStG nicht zum Ausschluss vom Vorsteuerabzug. Stehen Vorsteuern mit nichtsteuerbaren Umsätzen, insbesondere mit im Ausland getätigten Umsätzen, im Zusammenhang, so sind sie demnach abzugsfähig. Verzichtet ein Unternehmer zulässigerweise nach § 9 UStG auf Steuerbefreiungen, die grundsätzlich zum Ausschluss vom Vorsteuerabzug führen, so sind die entsprechenden Umsätze nicht mehr steuerfrei, sondern steuerpflichtig. Sie führen deshalb auch nicht zum Ausschluss vom Vorsteuerabzug. Ein Verzicht auf Steuerbefreiungen kann somit wirtschaftlich sinnvoll sein. Das ist immer dann der Fall, wenn der Leistungsempfänger selbst vorsteuerabzugsberechtigter Unternehmer ist, so dass er durch ihm in Rechnung gestellte Vorsteuern wirtschaftlich nicht belastet wird und der leistende Unternehmer durch die Option zur Steuerpflicht zusätzliche Vorsteuerbeträge abziehen kann. Beispiel Reich ist Eigentümer eines Geschäftsgrundstücks, das er an einen zum Vorsteuerabzug berechtigten Unternehmer vermietet. Im Rahmen einer Renovierung des Gebäudes zahlt Reich 10.000 € Umsatzsteuer, die ihm von mehreren Handwerkern gesondert in Rechnung gestellt wird. Optiert Reich zur Steuerpflicht der von ihm getätigten Umsätze aus Vermietung und Verpachtung, so kann Reich die ihm in Rechnung gestellten 10.000 € als Vorsteuern abziehen, andernfalls nicht. Zwar hat die Option zur Folge, dass er nunmehr die Mieteinnahmen der Besteuerung unterwerfen muss, doch ist dies für ihn kein Nachteil, da er die hierauf anfallenden Steuern seinem Mieter in Rechnung stellen kann. Dieser wird hiergegen nichts einzuwenden haben, da er selbst zum Vorsteuerabzug berechtigt ist, ihn die zusätzlichen Vorsteuern also nicht belasten. Im Ergebnis erzielt Reich durch den Verzicht auf die Steuerfreiheit somit einen Vorteil von 10.000 €. Vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen sind auch solche Vorsteuern, die auf Aufwendungen entfallen, für die einkommensteuerlich das Abzugsverbot des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nrn. 1 - 4 und 7 EStG gilt (§ 15 Abs. 1a UStG). Hierbei handelt es sich insbesondere um Aufwendungen für Geschenke und Bewirtungen unter den im Gesetz genannten Voraussetzungen, sowie für Jagden und Yachten. 3.5.3 Teilweiser Ausschluss vom Vorsteuerabzug Führt ein Unternehmer neben Umsätzen, die zum Ausschluss vom Vorsteuerabzug führen, auch Umsätze aus, bei denen ein solcher Ausschluss nicht eintritt, so muss er die Vorsteuerbeträge in abziehbare und nichtabziehbare aufteilen. Nicht- 3 Umsatzsteuer 445 abziehbar ist nach § 15 Abs. 4 UStG der Teil der Vorsteuerbeträge, der den zum Ausschluss vom Vorsteuerabzug führenden Umsätzen wirtschaftlich zuzurechnen ist. Wie die wirtschaftliche Zurechnung zu erfolgen hat, regelt das Gesetz nicht. Verfügt das Unternehmen über eine brauchbare Kostenrechnung, so wird die Aufteilung zweckmäßigerweise anhand der Kostenträgerrechnung vorgenommen43. Beispiel Eine GmbH mit Sitz in Herne produziert Werkzeuge, die sie zu etwa 60 % im Inland absetzt und zu 40 % in ein Drittlandgebiet exportiert. Sie besitzt eine Reihe von Werkswohnungen, die sie an Arbeitnehmer vermietet. Anhand der Kostenrechnung lässt sich u. a. ermitteln, dass die auf Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe entfallenden Vorsteuern 10 Mio € betragen. Die den Werkswohnungen direkt zurechenbaren Vorsteuern, die im Wesentlichen von Handwerkern in Rechnung gestellt werden, belaufen sich auf 30.000 €. Mit den Kosten der allgemeinen Verwaltung stehen 1 Mio € Vorsteuern im Zusammenhang. Aus der Kostenrechnung ergibt sich eine Verteilung der Kosten der allgemeinen Verwaltung mit 2 % auf die Werkswohnungen und mit 98 % auf die verschiedenen Erzeugnisse. Die den Lieferungen von Werkzeugen wirtschaftlich zurechenbaren Vorsteuern sind abziehbar. Das gilt auch insoweit, als es sich bei den Lieferungen um Exporte handelt. Die auf die Vermietung der Wohnungen entfallenden Vorsteuern sind nicht abziehbar. Hieraus ergibt sich, dass die auf die Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe entfallenden Vorsteuern von 10 Mio € voll, die Kosten der allgemeinen Verwaltung zu 98 %, d. h. mit 980.000 € abziehbar sind. Die mit der Vermietung im Zusammenhang stehenden 30.000 € und (2 % von 1 Mio € =) 20.000 € sind nicht abziehbar. 3.5.4 Berichtigung des Vorsteuerabzugs Werden mit Hilfe eines angeschafften Wirtschaftsgutes sowohl Umsätze bewirkt, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, als auch solche, die zum Ausschluss vom Vorsteuerabzug führen, so ist gem. § 15 Abs. 4 UStG eine Aufteilung des Vorsteuerbetrages in einen abzugsfähigen und in einen nichtabzugsfähigen Teil vorzunehmen. Diese Aufteilung muss bereits im Zeitpunkt der Anschaffung des Wirtschaftsgutes erfolgen. Ändern sich in der Folgezeit die Verhältnisse, die der Aufteilung der Vorsteuerbeträge im Zeitpunkt der Anschaffung des Wirtschaftsgutes zugrunde gelegen haben, so ist gemäß § 15a Abs. 1 UStG eine Berichtigung des Vorsteuerabzugs vorzunehmen. Es sind aber nur Veränderungen der Verhältnisse innerhalb von fünf Jahren - bei Grundstücken zehn Jahren - seit dem Beginn der Verwendung zu berücksichtigen. Bei der Berichtigung ist für jedes Kalenderjahr der Änderung von einem Fünftel bei Grundstücken von einem Zehntel - der auf das Wirtschaftsgut entfallenden Vorsteuerbeträge auszugehen (§ 15a Abs. 5 UStG). Beispiel Der im Ruhestand lebende Rechtsanwalt Rührig (R) erwirbt am 2. Januar des Jahres 1 von der „Terra-GmbH“ ein unbebautes Grundstück, um darauf ein Bürogebäude zu errichten. Die Terra- 43 Vgl. Abschn. 15.17 Abs. 2 UStAE. 446 Teil V: Verkehrsteuern GmbH verzichtet nach § 9 UStG auf die Steuerbefreiung gem. § 4 Nr. 9 Buchstabe a UStG und stellt R 60.000 € Mehrwertsteuer gesondert in Rechnung. Im Jahre 1 lässt R auf dem Grundstück ein Gebäude errichten. Im Rahmen der Baumaßnahmen wird ihm von verschiedenen Unternehmern insgesamt 150.000 € Mehrwertsteuer in Rechnung gestellt. Ende des Jahres 1 wird das Gebäude fertiggestellt und mit Beginn des Jahres 2 an einen Möbelhersteller vermietet. R verzichtet während der Jahre 2 bis einschließlich 6 nach § 9 UStG auf die Steuerbefreiung der Mietumsätze. Zum Ende des Jahres 6 kündigt der Möbelhersteller den Mietvertrag. Mit Beginn des Jahres 7 vermietet R das Gebäude fest für 10 Jahre an eine Universität. In dem Mietvertrag wird vereinbart, dass R der Universität keine Mehrwertsteuer in Rechnung stellen darf. Durch die Errichtung und Vermietung des Bürohauses wird R zum Unternehmer. Die von ihm getätigten Mietumsätze sind steuerbar und infolge seiner Option nach § 9 UStG während der Jahre 2 bis 6 auch steuerpflichtig. Da die R von der Terra-GmbH und verschiedenen anderen Unternehmern in Rechnung gestellten Vorsteuern von insgesamt 210.000 € mit steuerpflichtigen Umsätzen im wirtschaftlichen Zusammenhang stehen, kann R sie nach Inrechnungstellung während des Jahres 1 gem. § 15 Abs. 1 UStG von seiner eigenen Steuerschuld abziehen. Hierbei ist es ohne Bedeutung, dass R während dieses Jahres noch keine Mieteinnahmen erzielt. Hat er während des Jahres 1 auch keine Umsätze aus anderen Tätigkeiten, so werden ihm für dieses Jahr insgesamt 210.000 € Vorsteuern erstattet. Während der Jahre 2 bis 6 unterwirft R die Mietumsätze der Besteuerung; er kann die ihm von anderen Unternehmern während dieser Jahre in Rechnung gestellten Vorsteuern abziehen, soweit sie das vermietete Grundstück betreffen. Mit Beginn des Jahres 7 weist R bei den Mietumsätzen keine Mehrwertsteuer aus. Er braucht diese Umsätze nunmehr auch nicht mehr zu versteuern, vielmehr kommt die Steuerbefreiung gem. § 4 Nr. 12 UStG zur Anwendung. Die Option zur Mehrwertsteuer während der vorangegangenen Jahre steht dem nicht entgegen. Die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung ab dem Jahre 7 stellt eine Änderung der Verhältnisse im Sinne des § 15a Abs. 1 UStG dar. Für jedes Jahr der Änderung ist nach § 15a Abs. 5 UStG eine Berichtigung in Höhe von 10 % der im Jahre 1 auf die Anschaffungs- und Herstellungskosten entfallenden und damals abgezogenen Vorsteuerbeträge, d. h. in Höhe von 21.000 €, vorzunehmen. Der Änderungszeitraum umfasst die Jahre 7 bis 11; die gesamte Vorsteuerberichtigung beträgt demnach 105.000 €. Die Berichtigung erfolgt nicht durch eine Änderung der Steuerfestsetzung für das Jahr 1, vielmehr ist sie mit je 21.000 € bei den Steuerfestsetzungen für die Jahre 7 bis 11 zu berücksichtigen. 3.5.5 Ausstellung von Rechnungen Ein Unternehmer ist grundsätzlich nur dann zum Vorsteuerabzug berechtigt, wenn ihm von einem anderen Unternehmer Umsatzsteuer gesondert in Rechnung gestellt worden ist. Ihm muss also eine Rechnung vorliegen. Sein Vertragspartner ist verpflichtet, ihm eine Rechnung auszustellen (§ 14 Abs. 2 Satz 1 UStG). Diese muss gem. § 14 Abs. 4 UStG mindestens die folgenden Angaben enthalten: 1. den vollständigen Namen und die vollständige Anschrift des leistenden Unternehmers und des Leistungsempfängers, 2. die dem leistenden Unternehmer vom Finanzamt erteilte Steuernummer oder die ihm vom Bundeszentralamt für Steuern erteilte Umsatzsteuer-Identifikationsnummer, 3. das Ausstellungsdatum der Rechnung, 4. eine fortlaufende Rechnungsnummer, 3 Umsatzsteuer 447 5. die Menge und die Art (handelsübliche Bezeichnung) der gelieferten Gegenstände oder den Umfang und die Art der sonstigen Leistung, 6. den Zeitpunkt der Lieferung oder der sonstigen Leistung, 7. das nach Steuersätzen und einzelnen Steuerbefreiungen aufgeschlüsselte Entgelt für die Lieferung oder die sonstige Leistung (§ 10 UStG), 8. den anzuwendenden Steuersatz sowie den auf das Entgelt entfallenden Steuerbetrag oder im Falle einer Steuerbefreiung einen Hinweis auf diese Steuerbefreiung. An Rechnungen über Kleinbeträge (Gesamtrechnungsbetrag höchstens 150 €) werden gemäß § 33 UStDV geringere Anforderungen gestellt. Insbesondere braucht der Steuerbetrag nicht gesondert ausgewiesen zu werden, vielmehr reicht die Angabe des Steuersatzes und des Bruttobetrags. Fahrausweise brauchen gemäß § 34 UStDV ebenfalls nicht alle Voraussetzungen des § 14 Abs. 4 UStG zu erfüllen, um als Rechnungen anerkannt werden zu können. 3.5.6 Aufgabe 9 Der Lebensmittel-Einzelhändler Willy Weinrich (W) besitzt in Dortmund ein Wohn- und Geschäftsgebäude, das im Jahre 1 wie folgt genutzt wird: Erdgeschoss - Laden und Lager des W 150 m² 1. Stock - Vermietet an einen Steuerberater 150 m² 2. Stock - Vermietet an einen privaten Mieter 120 m² W lässt im Jahre 1 seinen Laden renovieren. Von verschiedenen Handwerkern werden ihm insgesamt 4.000 € Mehrwertsteuern in Rechnung gestellt. Ebenfalls im Jahre 1 lässt W den Außenanstrich des Hauses erneuern. Der die Arbeit ausführende Malermeister stellt ihm 20.000 € Entgelt plus 3.800 € Mehrwertsteuer in Rechnung. Letztlich lässt W im Jahre 1 im ganzen Haus die Heizung erneuern. Er erhält hierfür eine Rechnung über 15.000 € plus 2.850 € Mehrwertsteuer. Ende des Jahres 4 zieht der Steuerberater in eine größere Praxis um. W nutzt fortan, d. h. ab 1.1. des Jahres 5, die Räume im ersten Stock zu eigenen Wohnzwecken. Nehmen Sie zu der Frage Stellung, ob W die ihm in Rechnung gestellten Vorsteuern von seiner Steuerschuld des Jahres 1 abziehen kann. Sollte W über Gestaltungswahlrechte verfügen, untersuchen Sie, wie er diese am vorteilhaftesten nutzen kann. Prüfen Sie, ob der Auszug des Steuerberaters aus dem ersten Stock zum Ende des Jahres 4 und der anschließende Einzug des W in die freigewordenen Räume einen Einfluss auf die Abzugsfähigkeit der im Jahre 1 angefallenen Vorsteuern haben. 3.6 Entstehung, Festsetzung und Entrichtung der Umsatzsteuer, Steuerschuldner Hinsichtlich der Entstehung der Umsatzsteuer wird in § 13 UStG i. V. m. den §§ 16 und 20 UStG zwischen Unternehmern, die nach vereinbarten und solchen, die nach vereinnahmten Entgelten besteuern, unterschieden. Der erste Fall wird auch Sollbesteuerung, der zweite Istbesteuerung genannt. Die Versteuerung nach vereinbarten Entgelten ist der Normalfall, die Versteuerung nach vereinnahmten Entgelten die Ausnahme. Die Unterscheidung zwischen vereinbarten und verein-

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Zusammenfassung

Die betriebswirtschaftliche Steuerlehre für BWLer.

Betriebswirtschaftliche Steuerlehre

Der »Klassiker« zur betriebswirtschaftlichen Steuerlehre ist gerade für Studierende der Betriebswirtschaft an Universitäten und Fachhochschulen ein hervorragendes Lehrbuch. Durch die integrierten Aufgaben mit Lösungen kann der Wissensstoff gleich angewendet werden.

Die Schwerpunkte im Überblick

* Grundlagen und Grundbegriffe, Durchführung der Besteuerung

* Ertragsteuern

* Steuerbilanzen

* Bewertungsgesetz und Substanzsteuern

* Verkehrsteuern

* Prinzipien des Steuerrechts und Besteuerungsverfahren.