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1.1 Einführung in:

Dieter Schneeloch

Betriebswirtschaftliche Steuerlehre Band 1: Besteuerung, page 236 - 237

6. Edition 2011, ISBN print: 978-3-8006-4197-0, ISBN online: 978-3-8006-4341-7, https://doi.org/10.15358/9783800643417_236

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Teil III: Steuerbilanzen 1 Einführung und allgemeine Grundsätze 1.1 Einführung Innerhalb der Unternehmensbesteuerung kommt der steuerlichen Gewinnermittlung ein hoher Stellenwert zu. Bei Gewerbetreibenden, insbesondere bei allen Kaufleuten, beruht die steuerliche Gewinnermittlung weitgehend auf den handelsrechtlichen Bilanzierungs- und Bewertungsvorschriften. Dies ergibt sich aus dem in § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG verankerten Grundsatz der Maßgeblichkeit der Handelsbilanz für die Steuerbilanz (Maßgeblichkeitsgrundsatz, Maßgeblichkeitsprinzip). Allerdings ist insbesondere bei der Bewertung eine Vielzahl steuerlicher Besonderheiten zu beachten. Grundlegende Norm in diesem Zusammenhang ist § 5 Abs. 6 EStG, der den sog. Bewertungsvorbehalt enthält. Bei nicht offenlegungspflichtigen (publizitätspflichtigen) Unternehmen ist der Handelsbilanz in der Vergangenheit faktisch oft nur eine untergeordnete Bedeutung zugekommen. Diese Unternehmen haben nämlich ganz überwiegend nur eine Steuerbilanz, die gleichzeitig als Handelsbilanz gewertet worden ist (Einheitsbilanz), erstellt. Diese kaufmännische Übung darf allerdings nicht zu dem Trugschluss führen, die handelsrechtlichen Vorschriften seien zweitrangig gewesen. Im Gegenteil: Über den Maßgeblichkeitsgrundsatz haben die handelsrechtlichen Bilanzierungs- und Bewertungsvorschriften und die handelsrechtlichen Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung (GoB) eine zentrale Bedeutung bei der steuerlichen Gewinnermittlung gespielt. Mit einer Ergänzung des § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG durch einen zweiten Halbsatz hat die Bedeutung der handelsrechtlichen Vorschriften für die steuerliche Gewinnermittlung mit Wirkung ab dem 1.1.2010 erheblich abgenommen. Hierauf wird noch zurückzukommen sein. Stimmen Handels- und Steuerbilanz nicht hinsichtlich aller Bilanzposten überein, so wird vielfach eine gesonderte Steuerbilanz erstellt. Das gilt insbesondere für offenlegungspflichtige Kapitalgesellschaften. Doch ist die Erstellung einer gesonderten Steuerbilanz nicht zwingend geboten. Nach § 60 Abs. 2 EStDV ist es vielmehr auch ausreichend, dem Finanzamt in derartigen Fällen eine mit Zusätzen oder Anmerkungen zur Anpassung an die steuerlichen Vorschriften versehene Handelsbilanz einzureichen. Von dieser Möglichkeit ist in der Praxis häufig Gebrauch gemacht worden. Seit dem 1.1.2010 dürfte es in vielen Fällen, in denen früher lediglich Anmerkungen nach § 60 Abs. 2 EStDV gemacht worden sind, praktikabler sein, zusätzlich zur Handelsbilanz eine Steuerbilanz zu erstellen. Mit dem Steuerbürokratieabbaugesetz vom 20.12.20081 wurde die Vorschrift des § 5b EStG neu in das Einkommensteuergesetz eingefügt. Diese sieht für nach dem 31.12.20122 beginnende Wirtschaftsjahre die Erstellung einer sog. E-Bilanz vor. Danach haben Steuerpflichtige, die ihren Gewinn nach den §§ 4 Abs. 1 oder 5 1 BGBl 2008 I, S. 2850. 2 Vgl. Entwurf BMF-Schreiben vom 1.7.2011, IV C 6 - S 2133 - b/11/10009 und die darin genannten Ausnahme- und Übergangsregelungen. 208 Teil III: Steuerbilanzen EStG ermitteln3, den Inhalt ihrer Bilanz sowie ihrer Gewinn- und Verlustrechnung (Handelsbilanz mit steuerlicher Überleitungsrechnung nach § 60 Abs. 2 EStDV bzw. Steuerbilanz) elektronisch nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz an die Finanzverwaltung zu übermitteln4. 1.2 Bilanztheorien und Steuerbilanz Die Betriebswirtschaftslehre hat im Laufe der Jahrzehnte eine Vielzahl von Bilanztheorien entwickelt. Als wichtigste sind die statische, die dynamische und die organische Bilanzauffassung zu nennen. Auf den Inhalt der einzelnen Bilanztheorien kann hier nicht eingegangen werden. Insoweit muss auf die umfangreiche einschlägige Literatur verwiesen werden5. Das EStG enthält in seinem Wortlaut keinen Hinweis auf eine spezielle Bilanztheorie. Aus diesem Grunde haben sich Schrifttum und Rechtsprechung mit der Frage auseinandergesetzt, welche Bilanzauffassung dem Sinn und Zweck des Gesetzes am besten gerecht wird. Die heute herrschende Ansicht ist die, dass die Steuerbilanz keiner speziellen Bilanztheorie entspricht, dass sie vielmehr sowohl statische als auch dynamische Elemente enthält6. So hat der BFH einerseits in früheren Jahrzehnten vielfach unter Berufung auf die dynamische Bilanzauffassung im Interesse einer periodengerechten Gewinnermittlung eine Aktivierung von Aufwand verlangt, obwohl aus statischer Sicht kein aktivierungsfähiges Wirtschaftsgut vorhanden war7. Andererseits hat die Rechtsprechung häufig in Übereinstimmung mit der statischen Bilanzauffassung die Aktivierung von Ausgaben mit der Begründung abgelehnt, dass kein aktivierungsfähiges Wirtschaftsgut vorhanden sei8. Tendenziell lässt sich eine mehr statische als dynamische Betrachtungsweise feststellen9. Andere als die statische und die dynamische Bilanzauffassung haben so gut wie keinen Einfluss auf die Entwicklungsgeschichte der Steuerbilanz gehabt. 3 Siehe hierzu die Gliederungspunkte 1.3 und 1.4. 4 Zur Durchführung s. BMF-Schreiben vom 19.1.2010, IV C 6 - S 2133 b/0, BStBl 2010 I, S. 47; Entwurf BMF-Schreiben vom 31.8.2010, IV C 6 - S 2133 - b/10/10001 sowie Entwurf BMF-Schreiben vom 1.7.2011, IV C 6 - S 2133 - b/11/10009. Vgl. auch Herzig, N./Briesemeister, S./Schäperclaus, J., E-Bilanz, 2010, S. 1 ff.; Schumann, J. C./Arnold, A., E-Bilanz, 2011, S. 226 ff. 5 Vgl. z. B. Schmalenbach, E., Bilanz, 1962; Seicht, G., Bilanz, 1970; Moxter, A., Bilanzlehre, 1984, S. 5 ff.; Baetge, J./Kirsch, H.-J./Thiele, S., Bilanzen, 2011, S. 12 ff.; Bitz, M./Schneeloch, D./Wittstock, W., Jahresabschluss, 2011, S. 58 ff.; Tschakert, N., Bilanztheorien, in: HdB Online, Haufe Index 1094008 ff. 6 Vgl. die BFH-Urteile vom 19.12.1957, IV 432/56 U, BStBl 1958 III, S. 162; vom 15.11.1960, I 189/60 U, BStBl 1961 III, S. 48; vom 28.9.1967, IV R 284/66, BStBl 1967 III, S. 761. Vgl. auch Moxter, A., Bilanzrechtsprechung, 2007, S. 1 ff.; Federmann, R., Bilanzierung, 2010, S. 184 ff.; Tschakert, N., Bilanztheorien, in: HdB Online, Haufe Index 1094019 m. w. N. 7 Vgl. z. B. BFH-Urteil vom 25.9.1962, I 253/60 U, BStBl 1963 III, S. 85; vgl. in diesem Zusammenhang auch die einander widersprechenden Ansichten von Schneider, D., Rechtsfindung, 1983, S. 141 ff.; Moxter, A., Gewinnermittlung, 1983, S. 300 ff.; Beisse, H., Bilanzrecht, 1984, S. 1 ff. 8 Vgl. BFH-Urteil vom 3.8.1993, VIII R 37/92, BStBl 1994 II, S. 444. 9 Vgl. z. B. Eibelshäuser, M., Bundesfinanzhof, 1981, S. 56 ff.; Wied, E., in: Blümich, Kommentar, § 4 EStG, Rz. 120.

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Zusammenfassung

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