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5.2 Verdeckte Gewinnausschüttungen in:

Dieter Schneeloch

Betriebswirtschaftliche Steuerlehre Band 1: Besteuerung, page 210 - 218

6. Edition 2011, ISBN print: 978-3-8006-4197-0, ISBN online: 978-3-8006-4341-7, https://doi.org/10.15358/9783800643417_210

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5 Transaktionen zwischen einer Kapitalgesellschaft und ihren Gesellschaftern 181 • einer verdeckten Gewinnausschüttung oder • einer verdeckten Einlage erfüllt sind. Mit diesen Rechtsinstituten beschäftigen sich die folgenden Ausführungen. Da die verdeckten Gewinnausschüttungen für die Praxis größere Bedeutung haben als verdeckte Einlagen, wird das Schwergewicht der folgenden Ausführungen auf diese gelegt134. 5.2 Verdeckte Gewinnausschüttungen 5.2.1 Begriff Nach § 8 Abs. 3 Satz 1 KStG ist es für die Ermittlung des Einkommens ohne Bedeutung, ob das Einkommen verteilt wird. Das bedeutet, dass Gewinnausschüttungen das Einkommen nicht mindern dürfen; sie sind also keine abzugsfähigen Betriebsausgaben. Insoweit besteht völlige Übereinstimmung mit dem Einkommensteuerrecht, das bekanntlich keinen Abzug von (Gewinn-)Entnahmen als Betriebsausgaben zulässt. Nach § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG mindern auch verdeckte Gewinnausschüttungen (vGA) den Gewinn nicht. Was unter verdeckten Gewinnausschüttungen zu verstehen ist, ist weder im KStG noch in irgendeinem anderen Steuergesetz definiert. Auch ein Rückgriff auf das Gesellschaftsrecht hilft nicht weiter: Der Begriff findet sich weder im HGB noch im GmbHG noch im AktG. Die fehlende Legaldefinition hat zur Folge, dass der Begriffsinhalt durch Gesetzesauslegung ermittelt werden muss. Dies hat die Rechtsprechung, insbesondere die des RFH und des BFH, in einer Fülle von Urteilen versucht135. Dem Wortlaut nach handelt es sich bei einer verdeckten Gewinnausschüttung offenbar um einen Gewinnbestandteil, der ausgeschüttet wird. Das Besondere an dieser Ausschüttung, an dieser Gewinnverwendung also, ist, dass sie nicht offen, sondern in verdeckter Form erfolgt. Der Gesetzgeber unterscheidet im KStG demnach zwischen einer offenen und einer verdeckten Form der Gewinnausschüttung. Eine offene Form der Gewinnausschüttung, d. h. eine Form, die nach außen hin erkennbar ist, liegt immer dann vor, wenn die Ausschüttung aufgrund wirksamer gesellschaftsrechtlicher Beschlüsse zustande kommt. Derartige Beschlüsse werden bei einer AG von der Hauptversammlung, bei einer GmbH von der Gesellschafterversammlung gefasst. Fehlt es an einem gesellschaftsrechtlichen Beschluss, werden einem Gesellschafter aber dennoch Vorteile durch Gewinnzuweisungen gewährt, so erhält der Gesellschafter eine Gewinnausschüttung in verdeckter Form, eine „verdeckte Gewinnausschüttung“ also. Da über eine Ausschüt- 134 Hinsichtlich einer vertieften Darstellung der Problematik verdeckter Gewinnausschüttungen s. insbesondere Rengers, J., in Blümich, W., Kommentar, § 8 KStG, Rz. 220 ff.; Janssen, B., Gewinnausschüttungen, 2010. 135 Vgl. hierzu R 36 KStR und die Vielzahl der in H 36 KStH angeführten Urteile. 182 Teil II: Ertragsteuern tung des ausgewiesenen Gewinns nur die Haupt- bzw. Gesellschafterversammlung beschließen kann, ist eine verdeckte Gewinnausschüttung eines offen ausgewiesenen Gewinnes unmöglich. Verdeckt ausgeschüttet werden können Gewinne also nur dann, wenn sie gar nicht erst als Gewinne erscheinen. Dies ist nur möglich, wenn Gewinnbestandteile als Aufwand verbucht werden oder die Gesellschaft zugunsten eines Gesellschafters auf Einnahmen verzichtet. Ausschüttungen, die durch einen handelsrechtlich nicht ordnungsgemäßen Gesellschafter- Beschluss zustande kommen, sind steuerlich als verdeckte und nicht als offene Gewinnausschüttungen anzusehen. Aus den vorstehenden Überlegungen hat der BFH folgende, heute allgemein anerkannte Definition abgeleitet136: ► „Unter einer vGA i. S. des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG … ist bei einer Kapitalgesellschaft eine Vermögensminderung (verhinderte Vermögensmehrung) zu verstehen, die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist, sich auf die Höhe des Einkommens auswirkt und in keinem Zusammenhang mit einer offenen Ausschüttung steht. Für den größten Teil der entschiedenen Fälle hat der BFH eine Veranlassung der Vermögensminderung durch das Gesellschaftsverhältnis angenommen, wenn die Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter einen Vermögensvorteil zuwendet, den sie bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters einem Nichtgesellschafter nicht gewährt hätte.“ Eine verdeckte Gewinnausschüttung kann auch in der Vorteilsgewährung an eine dem Gesellschafter nahestehende Person bestehen. Daneben kommt eine verdeckte Gewinnausschüttung in Betracht, wenn beherrschende Gesellschafter bei Nutzungsüberlassungen oder im Fall ihrer Mitarbeit nicht von vornherein klare und eindeutige Bestimmungen darüber treffen, ob und in welcher Höhe ein Entgelt gezahlt werden soll oder wenn nicht einer klaren Vereinbarung gemäß verfahren wird137. 5.2.2 Die Voraussetzungen der verdeckten Gewinnausschüttungen Eine verdeckte Gewinnausschüttung setzt einerseits eine belastete Kapitalgesellschaft bzw. sonstige Körperschaft i. S. d. § 1 Abs. 1 KStG und andererseits einen begünstigten Gesellschafter bzw. eine an der sonstigen Körperschaft beteiligte Person voraus. Da verdeckte Gewinnausschüttungen am häufigsten von Kapitalgesellschaften und nur wesentlich seltener von anderen Körperschaften vorgenommen werden, soll nachfolgend stets von Kapitalgesellschaften und deren Gesellschaftern ausgegangen werden. Innerhalb der Gruppe der Kapitalgesellschaften spielen ver- 136 BFH-Urteil vom 17.9.1991, I R 89-98/91, BStBl 1993 II, S. 141; vgl. auch die BFH-Urteile vom 14.10.1992, I R 14/92, BStBl 1993 II, S. 351; vom 14.10.1992, I R 17/92, BStBl 1993 II, S. 352; vom 18.12.1996, I R 139/94, BStBl 1997 II, S. 301; vom 7.8.2002, I R 2/02, BStBl 2004 II, S. 131 und die dort jeweils zitierten weiteren BFH-Urteile. 137 Vgl. hierzu R 36 Abs. 2 KStR. 5 Transaktionen zwischen einer Kapitalgesellschaft und ihren Gesellschaftern 183 deckte Gewinnausschüttungen bei Gesellschaften mit beschränkter Haftung - und innerhalb dieser Rechtsform bei Familiengesellschaften und anderen Gesellschaften mit eng begrenztem Gesellschafterkreis - eine wesentlich größere Rolle als bei allen anderen Kapitalgesellschaften. Typisch ist also der Fall einer verdeckten Gewinnausschüttung einer Familien-GmbH an einen oder mehrere ihrer Gesellschafter. Begünstigter einer vGA ist stets ein Gesellschafter oder eine diesem nahestehende Person. Nahestehende Personen sind insbesondere Angehörige i. S. d. § 15 AO, also vor allem Verlobte, Ehegatten, Verwandte und Verschwägerte in gerader Linie sowie Geschwister. Nahestehende Personen sind weiterhin Schwestergesellschaften138. Hierunter werden Gesellschaften verstanden, an denen ein und dieselbe Person in beherrschender Weise beteiligt ist. ► Vorteilsgewährungen an nahestehende Personen werden steuerlich stets dem Gesellschafter, niemals hingegen der nahestehenden Person zugerechnet. Beispiel V ist Mehrheitsgesellschafter der X-GmbH, sein Sohn S ist Angestellter der GmbH. S ist an der Gesellschaft nicht beteiligt. Die X-GmbH verkauft S Waren im Wert von 20.000 € für 10.000 €. V ist außerdem Mehrheitsgesellschafter der Y-GmbH. Die X-GmbH verkauft der Y-GmbH Waren im Wert von 100.000 € für 10.000 €. Sowohl S als auch die Y-GmbH sind nahestehende Personen des V, und zwar ist die Y-GmbH im Verhältnis zur X-GmbH eine Schwestergesellschaft. Sowohl S als auch die Y-GmbH erhalten von der X-GmbH Vorteile. Der Vorteil des S beträgt (20.000 ./. 10.000 =) 10.000 €, der der Y-GmbH (100.000 ./. 10.000 =) 90.000 €. Steuerlich sind diese Vorteile nicht dem S und der Y-GmbH, sondern alle dem V zuzurechnen. Dessen Einkommen erhöht sich durch die Vorteilsgewährung. Eine vGA beinhaltet eine Vermögensminderung bei der Gesellschaft einerseits und eine Bereicherung des Gesellschafters andererseits. Vermögensminderungen bei der Gesellschaft führen bei dieser in aller Regel auch zu Gewinnminderungen. Gewinnminderung und Bereicherung können gleichzeitig erfolgen, sie können aber auch zeitlich auseinanderfallen. Beispiel Die X-GmbH verkauft ihrem Gesellschafter A Fertigerzeugnisse im Wert von 10.000 € für 4.000 €. A seinerseits verkauft der X-GmbH eine Maschine im Wert von 10.000 € für 50.000 €. Die Restnutzungsdauer der Maschine beträgt 2 Jahre. Der Verkauf der Fertigerzeugnisse führt bei der X-GmbH zu einer Gewinnminderung um (10.000 ./. 4.000 =) 6.000 € und bei A zu einer zeitgleichen Bereicherung in gleicher Höhe. Der Kauf der Maschine führt bei der X-GmbH nicht zu einer sofortigen Gewinnminderung, wohl aber zu einer Bereicherung des A in Höhe von (50.000 ./. 10.000 =) 40.000 €. Eine Gewinnminderung ergibt sich bei der X-GmbH erst durch die Inanspruchnahme einer überhöhten AfA. Sie beträgt innerhalb von zwei Jahren ebenfalls insgesamt 40.000 €139. 138 Siehe H 36 KStH. 139 Auf die bilanzsteuerliche Problematik, die sich im Hinblick auf die Aktivierung eines Wirtschaftsgutes zu einem überhöhten Kaufpreis ergibt, kann hier nur hingewiesen werden. Vgl. dazu Dötsch, E./ Franzen, I./ Sädtler, W./Sell, H./Zenthöfer, W., Körperschaftsteuer, 2009, S. 127 ff. 184 Teil II: Ertragsteuern 5.2.3 Systematisierung der verdeckten Gewinnausschüttungen Unterschiedliche Arten verdeckter Gewinnausschüttungen gibt es in großer Zahl. Um einen Überblick über die möglichen Arten zu gewinnen, ist es zweckmäßig, sie zu systematisieren. Hierbei können unterschiedliche Einteilungskriterien gewählt werden. Eine Möglichkeit besteht darin, zwischen verdeckten Gewinnausschüttungen, die mit dem Verkauf von Wirtschaftsgütern, und solchen, die mit sonstigen Leistungen im Zusammenhang stehen, zu unterscheiden. Ein zweites Einteilungskriterium ist dann sinnvollerweise eine Unterscheidung zwischen einem Verkauf bzw. einer sonstigen Leistung der Gesellschaft und einem Verkauf bzw. einer sonstigen Leistung des Gesellschafters. Zu beachten ist, dass eine verdeckte Gewinnausschüttung definitionsgemäß eine Vorteilsgewährung der Gesellschaft an den Gesellschafter, niemals hingegen des Gesellschafters an die Gesellschaft beinhaltet. Anhand dieser Einteilungskriterien lassen sich vier Gruppen verdeckter Gewinnausschüttungen unterscheiden. Diese können wie folgt charakterisiert werden: 1. Die Kapitalgesellschaft erhält für eine sonstige Leistung ein zu niedriges Entgelt; 2. der Gesellschafter erhält für eine sonstige Leistung ein zu hohes Entgelt; 3. die Kapitalgesellschaft erhält für eine Lieferung ein zu niedriges Entgelt; 4. der Gesellschafter erhält für eine Lieferung ein zu hohes Entgelt. Als Beispiele für die erste Gruppe von Fällen lassen sich nennen: • Die Gesellschaft vermietet oder verpachtet Wirtschaftsgüter an den Gesellschafter unter Preis oder stellt ihm Wirtschaftsgüter leihweise, d. h. unentgeltlich, zur Verfügung; • die Gesellschaft stellt dem Gesellschafter unentgeltlich oder unter Preis Arbeitskräfte zur Verfügung; • die Gesellschaft gewährt dem Gesellschafter ein unverzinsliches oder niedrig verzinsliches Darlehen. In der zweiten Gruppe von Fällen erbringt nicht die Gesellschaft an den Gesellschafter, sondern umgekehrt der Gesellschafter an die Gesellschaft eine sonstige Leistung der soeben beschriebenen Art. Er erhält hierfür aber nicht ein zu niedriges, sondern ein überhöhtes Entgelt. Ein besonders wichtiger Fall der zweiten Fallgruppe ist der der Zahlung eines überhöhten Gehaltes an den Gesellschafter- Geschäftsführer einer GmbH, also an einen Geschäftsführer, der zugleich Gesellschafter der GmbH ist. Beispiel Ein Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH erhält ein Jahresgehalt von 600 T€. Angemessen ist höchstens ein Betrag von 300 T€. Der überhöhte Teil des Gehalts i. H. v. (600 ./. 300 =) 300 T€ stellt eine verdeckte Gewinnausschüttung dar. Der Wert einer verdeckten Gewinnausschüttung in Form einer sonstigen Leistung ist die Differenz zwischen vereinbartem Preis und dem Preis, der von einem ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiter an einen Dritten gezahlt bzw. von diesem gefordert würde. 5 Transaktionen zwischen einer Kapitalgesellschaft und ihren Gesellschaftern 185 Lieferungen der Gesellschaft an einen Gesellschafter unter Preis (dritte Fallgruppe) können unterschiedlicher Art sein. So kann die Gesellschaft Waren oder Fertigerzeugnisse oder auch Gegenstände des Anlagevermögens liefern. Auch überteuerte Lieferungen eines Gesellschafters an die Gesellschaft (vierte Fallgruppe) können unterschiedliche Wirtschaftsgüter zum Liefergegenstand haben. Der Wert einer verdeckten Gewinnausschüttung bei einer Lieferung unter Preis ist die Differenz zwischen dem gemeinen Wert gem. § 9 BewG140 und dem Verkaufspreis des veräußerten Wirtschaftsgutes; der Wert bei einer überteuerten Lieferung ist entsprechend die Differenz zwischen Verkaufspreis und gemeinem Wert. Beispiel Eine GmbH verkauft einem ihrer Gesellschafter einen PKW zum Buchwert von 5.000 €. Der Verkehrswert (gemeine Wert) des PKW beträgt 15.000 €. Bei Lieferung, d. h. bei Übergabe des PKW an den Gesellschafter, entsteht eine verdeckte Gewinnausschüttung. Der Wert der Gewinnausschüttung ergibt sich als Differenz zwischen dem gemeinen Wert des PKW und dem Verkaufspreis. Er beträgt also 10.000 €. 5.2.4 Steuerliche Folgen einer verdeckten Gewinnausschüttung 5.2.4.1 Einführung und Steuerfolgen bei der Kapitalgesellschaft Verdeckte Gewinnausschüttungen werden üblicherweise durch eine Betriebsprüfung bei der Gesellschaft aufgedeckt. Die Gesellschaft kann allerdings verdeckte Gewinnausschüttungen auch in ihrer Steuererklärung deklarieren. Das geschieht aber äußerst selten. Die steuerlichen Folgen der Aufdeckung einer verdeckten Gewinnausschüttung spielen sich im Gesellschafts- und im Gesellschafterbereich ab. Die Wirkungen im Gesellschaftsbereich sind körperschaftsteuerlicher und in der Regel auch gewerbesteuerlicher Art. Im Gesellschafterbereich ergeben sich einkommensteuerliche Wirkungen. Die Steuerfolgen der Aufdeckung einer verdeckten Gewinnausschüttung bei der Kapitalgesellschaft bestehen in einer Erhöhung des steuerlichen Gewinns und damit des körperschaftsteuerlichen zu versteuernden Einkommens und des Gewerbeertrags. Vor Aufdeckung der verdeckten Gewinnausschüttung sind Gewinnbestandteile nicht als solche behandelt worden, sei es, dass Gewinne als Aufwendungen verbucht, sei es, dass Erträge nicht erfasst worden sind. Durch die Aufdeckung werden diese Gewinnbestandteile nunmehr erfasst. Hierdurch erhöht sich das körperschaftsteuerliche Einkommen. 140 Hinsichtlich der Definition und der Bestimmung des gemeinen Wertes s. Teil III, Gliederungspunkt 3.2.5. 186 Teil II: Ertragsteuern Beispiele a) Der Gesellschafter A der X-GmbH verkauft dieser im Jahre 1 Waren im Wert von 10.000 € für 30.000 €. Die GmbH verkauft diese Waren noch in demselben Jahr weiter. Vor der Aufdeckung der verdeckten Gewinnausschüttung weist die GmbH ihren Wareneinsatz und damit ihren Aufwand im Jahre 1 um 20.000 € zu hoch aus. Die Aufdeckung des Sachverhalts führt zu einer Einkommenserhöhung um diesen Betrag im Jahre 1. b) Die X-GmbH verkauft dem Gesellschafter A einen Perserteppich mit einem gemeinen Wert von 30.000 € für 3.000 €. Die X-GmbH verzichtet i. H. v. 27.000 € auf Einnahmen. In Höhe dieses Betrages ist nach Aufdeckung des Sachverhalts eine Einkommenserhöhung vorzunehmen. Einkommenserhöhungen aufgrund der Aufdeckung von verdeckten Gewinnausschüttungen führen zusätzlich zu der Erhöhung des (körperschaftsteuerlichen) zu versteuernden Einkommens zu einer Erhöhung des Gewerbeertrages, und zwar in den meisten Fällen in der Höhe der Einkommenserhöhung. Bei überhöhten Zinszahlungen an einen Gesellschafter allerdings beträgt die Erhöhung des Gewerbeertrags in vielen Fällen nur Dreiviertel der Erhöhung des Einkommens. Der Grund liegt darin, dass die Zinsen dem Gewinn aus Gewerbebetrieb gem. § 8 Nr. 1 GewStG - nach Überschreitung des Freibetrags von 100 T€ - zu einem Viertel wieder hinzugerechnet worden sind. Nach Aufdeckung der verdeckten Gewinnausschüttung und deren Hinzurechnung zum Einkommen und damit auch zum Gewerbeertrag entfällt die Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 GewStG. 5.2.4.2 Steuerfolgen bei dem Gesellschafter Steuerfolgen ergeben sich aus einer verdeckten Gewinnausschüttung außer bei der Gesellschaft auch bei dem Gesellschafter, der sie erhält. Bei diesem erhöhen sie regelmäßig die Einkünfte. Näheres hierzu wird nachfolgend erläutert. In diesem Zusammenhang ist zu unterscheiden zwischen verdeckten Gewinnausschüttungen, die vor dem 1.1.2009 und solchen, die nach dem 31.12.2008 erfolgt sind bzw. erfolgen. Nachfolgend wird nur auf die Steuerfolgen solcher verdeckter Gewinnausschüttungen eingegangen, die nach dem 31.12.2008 erfolgt sind bzw. erfolgen141. In aller Regel treten die Steuerfolgen erst nach Aufdeckung der verdeckten Gewinnausschüttung durch eine Betriebsprüfung auf. Bis zu diesem Zeitpunkt werden regelmäßig andere Steuerfolgen gezogen. So wird z. B. bis zur Aufdeckung der verdeckten Gewinnausschüttung der überhöhte Teil des Gehalts an einen Gesellschafter-Geschäftsführer bei der Gesellschaft als Betriebsausgabe und bei dem Gesellschafter als Einnahme aus nichtselbständiger Arbeit behandelt. Nach Aufdeckung der verdeckten Gewinnausschüttung ist der überhöhte Teil des Gehalts bei der Gesellschaft als steuerlicher Gewinn zu behandeln, d. h. insofern 141 Hinsichtlich der Steuerfolgen verdeckter Gewinnausschüttungen, die nach dem 31.12.2001, aber vor dem 1.1.2009 vorgenommen worden sind, s. Schneeloch, Besteuerung, 5. Auflage, S. 183 f. Hinsichtlich der Steuerfolgen von vor dem 1.1.2002 vorgenommenen verdeckten Gewinnausschüttungen s. Schneeloch, Besteuerung, 3. Auflage, S. 184 ff. 5 Transaktionen zwischen einer Kapitalgesellschaft und ihren Gesellschaftern 187 erhöhen sich das zu versteuernde Einkommen und der Gewerbeertrag der Gesellschaft. Bei dem Gesellschafter sind die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit um den überhöhten Teil des Gehalts zu kürzen. Zugleich hat der Gesellschafter den entsprechenden Betrag nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG zu versteuern. Hierauf ist i. d. R. der gesonderte Steuersatz des § 32d Abs. 1 EStG anzuwenden. Zu beachten ist, dass nach der Aufdeckung der verdeckten Gewinnausschüttung vielfach auch bei einer dem Gesellschafter nahestehenden Person Korrekturen vorzunehmen sind. Nach ihrer Aufdeckung durch den Betriebsprüfer bzw. nach ihrer - ausnahmsweisen - Deklaration in der Steuererklärung führen verdeckte Gewinnausschüttungen grundsätzlich zu den gleichen Steuerfolgen wie offene Ausschüttungen. Zu unterscheiden ist zwischen folgenden Fällen: 1. Der Gesellschafter ist eine natürliche Person. Er hält seine Beteiligung an der ausschüttenden Kapitalgesellschaft in seinem Privatvermögen. 2. Der Gesellschafter ist eine natürliche Person. Er hält die Beteiligung in seinem Betriebsvermögen. 3. Der Gesellschafter ist eine Kapitalgesellschaft. Im ersten Fall (Gesellschafter natürliche Person, Beteiligung im Privatvermögen) führt die verdeckte Gewinnausschüttung nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG zu Einkünften aus Kapitalvermögen. Anzuwenden ist grundsätzlich der gesonderte Steuertarif des § 32d Abs. 1 EStG mit dem dort festgelegten Einkommensteuersatz von 25 %. Ausnahmsweise kommt auf Antrag des Gesellschafters auch eine Besteuerung nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 EStG oder nach § 32d Abs. 6 EStG in Betracht. Auf die Steuerfolgen derartiger Anträge ist bereits an früherer Stelle eingegangen worden142; eine Wiederholung an dieser Stelle erübrigt sich. Im zweiten Fall (Gesellschafter natürlich Person, Beteiligung im Betriebsvermögen) führt die verdeckte Gewinnausschüttung bei dem Gesellschafter zu einer Erhöhung seines Gewinns aus einer der drei Gewinneinkunftsarten, i. d. R. des Gewinns aus Gewerbebetrieb (§ 15 EStG). Nach § 3 Nr. 40 EStG bleiben 40 % der empfangenen verdeckten Gewinnausschüttungen steuerfrei (Teileinkünfteverfahren). Bei der Gewerbesteuer sind die verbleibenden 60 % der verdeckten Gewinnausschüttung gem. § 9 Nr. 2a GewStG zu kürzen. Im Ergebnis unterliegen die verdeckten Gewinnausschüttungen somit bei dem Gesellschafter nicht der Gewerbesteuer. Im dritten Fall (Kapitalgesellschaft als Gesellschafter) bleibt die verdeckte Gewinnausschüttung bei der diese empfangenden Kapitalgesellschaft (Obergesellschaft) nach § 8b Abs. 1 KStG steuerfrei. Allerdings gelten 5 % der verdeckten Gewinnausschüttung nach § 8b Abs. 5 EStG als nicht abzugsfähige Betriebsausgabe. Im Ergebnis bleiben somit lediglich 95 % steuerfrei. Bei der Gewerbesteuer kommt es über § 9 Nr. 2a GewStG letztlich zu einer vollständigen Freistellung von 142 Vgl. Gliederungspunkt 3.4.6. 188 Teil II: Ertragsteuern der Besteuerung. Schüttet die Obergesellschaft ihrerseits zu irgendeinem Zeitpunkt die erhaltenen verdeckten Gewinnausschüttungen an ihre Gesellschafter aus und sind diese natürliche Personen, so ergeben sich zusätzliche Steuerfolgen dergestalt, wie sie für die erste bzw. zweite Gruppe von Fällen dargestellt worden sind. 5.2.4.3 Steuerfolgen bei einer dem Gesellschafter nahestehenden natürlichen Person Ist der tatsächliche Begünstige einer verdeckten Gewinnausschüttung eine dem Gesellschafter nahestehende Person, so versteuert diese vor der Aufdeckung des wahren Sachverhalts durch den Betriebsprüfer häufig den empfangenen Betrag. Mit Aufdeckung der verdeckten Gewinnausschüttung erweist sich diese Versteuerung dann als sachlich falsch, d. h. als nicht rechtens. Beispiel Sohn S des Alleingesellschafter-Geschäftsführers G der X-GmbH mit Sitz in Köln hat während der Jahre 1 bis 5 von der GmbH ein Jahresgehalt von jeweils 80 T€ erhalten. Auf diese Vergütungen hat die GmbH während dieser Jahre stets Lohnsteuer einbehalten und an das Finanzamt abgeführt; im Rahmen der Veranlagung des S sind die Vergütungen als Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit erfasst worden. Im Rahmen einer Betriebsprüfung im Jahre 7 stellt der Betriebsprüfer fest, dass S während der Jahre 1 bis 5 tatsächlich überhaupt nicht für die GmbH gearbeitet hat. Vielmehr hat er in dieser Zeit ununterbrochen in Wien Kunstgeschichte studiert. Der Betriebsprüfer zieht den Schluss, dass es sich bei den Vergütungen an S um verdeckte Gewinnausschüttungen handele. Die rechtliche Würdigung des Sachverhalts durch den Betriebsprüfer ist korrekt. Die Aufdeckung der verdeckten Gewinnausschüttung eines jeden Jahres führt zu einer Erhöhung des steuerlichen Gewinns, des zu versteuernden Einkommens und des Gewerbeertrags der GmbH sowie des zu versteuernden Einkommens des G. Die Erfassung der Vergütungen bei S als Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit ist ohne Rechtsgrund erfolgt. Sie ist damit materiell rechtlich falsch und muss rückgängig gemacht werden. Auf die in formeller Hinsicht anzuwendende Berichtigungsvorschrift wird an späterer Stelle eingegangen143. 5.2.5 Aufgaben 34 - 36 Aufgabe 34 Der Jahresüberschuss der Mark Meyer GmbH (GmbH) beträgt in dem am 31.12.2011 endenden Wirtschaftsjahr 100.521 €. Den Jahresüberschuss hat eine nach einkommensteuerlichen Vorschriften nicht zulässige außerplanmäßige Abschreibung i. H. v. 50.123 € gemindert. Außerdem ist er u. a. durch folgende Aufwendungen gemindert worden: € Körperschaftsteuer, Gewerbesteuer und Umsatzsteuer auf verdeckte Gewinnausschüttungen insgesamt 321.214 Vergütungen an einen, entsprechend den aktienrechtlichen Vorschriften gebildeten Aufsichtsrat 80.000 Gewinnausschüttung in verdeckter Form an den Mehrheitsgesellschafter Mark Meyer 150.000 143 Vgl. Gliederungspunkt 5.5. 5 Transaktionen zwischen einer Kapitalgesellschaft und ihren Gesellschaftern 189 Weitere Abweichungen zwischen Jahresüberschuss und zu versteuerndem Einkommen als sich aus dem vorstehenden Sachverhalt ergeben, bestehen nicht. Die GmbH beschließt am 10.7.2012, für das Wirtschaftsjahr 2011 eine Ausschüttung i. H. v. 100 T€ vorzunehmen. Zum 31.12.2006 hat das Finanzamt für die GmbH ein Körperschaftsteuerguthaben i. S. d. § 37 Abs. 4 KStG i. H. v. 15.829 € ermittelt. Ermitteln Sie das zu versteuernde Einkommen und die Körperschaftsteuer der GmbH für den Veranlagungszeitraum 2011. Aufgabe 35 Der Mehrheitsgesellschafter der Meyer & Schulze GmbH in A-Dorf, Markus Meyer (M), gewährt „seiner“ GmbH am 1.1. des Jahres 2011 ein Darlehen von 200.000 € zu einem Zinssatz von 20 % p. a. und einer Laufzeit von 10 Jahren. Angemessen wäre ein Zinssatz zwischen 6 und 10 %. Die vereinbarten Zinsen für das Jahr 2011 werden von der GmbH als Aufwand verbucht und dem Gesellschafter zum 31.12.2011 gutgeschrieben. Vor Aufdeckung des geschilderten Sachverhalts durch den Betriebsprüfer beträgt der Gewerbeertrag der GmbH im Jahre 2011 ./. 30.000 €144 und ihr zu versteuerndes Einkommen 90.320 €. Das zum 31.12.2006 ermittelte Körperschaftsteuerguthaben i. S. d. § 37 Abs. 4 KStG hat 501.240 € betragen. Das zu versteuernde Einkommen des M im Jahre 2011 beträgt 401.420 €. Die nach § 8 Nr. 1 GewStG dem Grunde nach dem Gewerbeertrag hinzuzurechnenden Beträge liegen unterhalb des in dieser Rechtsnorm festgelegten Freibetrags von 100.000 €. Gründe für andere Hinzurechnungen sowie für Kürzungen gem. § 9 GewStG sind nicht gegeben. Die Gemeinde A-Dorf setzt für das Jahr 2011 den Gewerbesteuerhebesatz auf 400 % fest. M ist ledig und gehört keiner Kirchengemeinde an. Würdigen Sie den Sachverhalt in ertragsteuerlicher Sicht und ermitteln Sie die Steuerfolgen einer Aufdeckung des Sachverhalts durch eine Betriebsprüfung. Aufgabe 36 Der Gesellschafter-Geschäftsführer (G) einer GmbH nimmt im April des Jahres 2011 ein vor Jahren als Aufwand verbuchtes Bild eines zeitgenössischen Malers mit nach Hause. Das Bild soll fortan stets in der Eingangshalle seines Einfamilienhauses hängen. Der Vorgang wird in der Buchführung der GmbH nicht erfasst. Das Bild hat einen Schätzwert von 10.000 €. Ohne Berücksichtigung des geschilderten Sachverhalts beträgt das zu versteuernde Einkommen der GmbH 400 T€, das des Gesellschafters 300 T€. Ermitteln Sie die körperschaft- und einkommensteuerlichen Folgen einer Aufdeckung dieses Sachverhalts. Hierbei sollen die ertragsteuerlichen Konsequenzen, die sich aus der umsatzsteuerlichen Behandlung dieses Sachverhalts ergeben, vernachlässigt werden145. Gewerbesteuerliche Folgen sollen aus Vereinfachungsgründen ebenso vernachlässigt werden wie kirchensteuerliche. 5.3 Verdeckte Einlagen Verdeckte Gewinnausschüttungen beinhalten Vorteilsgewährungen einer Kapitalgesellschaft an ihre Gesellschafter, niemals hingegen der Gesellschafter an ihre Gesellschaft. Dieser umgekehrte Fall der Vorteilsgewährung eines Gesellschafters 144 Dies ist lediglich der rechnerische Wert. In dem Gewerbesteuermessbescheid wird der Gewerbeertrag mit 0 € angesetzt. 145 Hinsichtlich dieser Konsequenz s. Teil V, Gliederungspunkt 3.2.5.

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References

Zusammenfassung

Die betriebswirtschaftliche Steuerlehre für BWLer.

Betriebswirtschaftliche Steuerlehre

Der »Klassiker« zur betriebswirtschaftlichen Steuerlehre ist gerade für Studierende der Betriebswirtschaft an Universitäten und Fachhochschulen ein hervorragendes Lehrbuch. Durch die integrierten Aufgaben mit Lösungen kann der Wissensstoff gleich angewendet werden.

Die Schwerpunkte im Überblick

* Grundlagen und Grundbegriffe, Durchführung der Besteuerung

* Ertragsteuern

* Steuerbilanzen

* Bewertungsgesetz und Substanzsteuern

* Verkehrsteuern

* Prinzipien des Steuerrechts und Besteuerungsverfahren.