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Daniel Fischer, 12.2 Grundlagen des vorgeschlagenen Realisationsprinzips in:

Deloitte & Touche GmbH Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, Dirk Fischer, Guido Neubeck, Holger Reichmann (Ed.)

Rechnungslegung in der Automobilzulieferindustrie, page 169 - 175

1. Edition 2012, ISBN print: 978-3-8006-3947-2, ISBN online: 978-3-8006-3948-9, https://doi.org/10.15358/9783800639489_169

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Vahlen – Deloitte Press – Fischer, Rechnungslegung in der Automobilzulieferindustrie – Herstellung: Frau Deuringer Stand: 22.05.12 Status: Druckdaten Seite 160 12 Geplante Neuregelung der Umsatzrealisation nach IFRS160 12.1 Anwendungsbereich Die Regelungen des Re-ED R sollen sich grundsätzlich auf alle in einem Kundenvertrag enthaltenen Leistungsverpflichtungen erstrecken, die nicht aufgrund ihrer Merkmale in den Anwendungsbereich speziellerer IFRS fallen (Re-ED R 9 i. V. m. Re-ED R 11). So gehen insbesondere die Vorschriften zur Leasingbilanzierung und zur Abbildung von Finanzinstrumenten (z. B. vom OEM angebotene Kaufpreisfinanzierungen) denen des Re-ED R vor. Vom Anwendungsbereich des Re-ED R ausgeschlossen sind zudem unentgeltliche Tauschgeschäfte zum Zweck der effizienten Bereitstellung von Produktionsgütern und Waren, die erst im Anschluss an den Tausch im Rahmen der eigenen Wertschöpfungskette genutzt werden (Re-ED R 9(e)). Die Abgrenzungsentscheidung betreffend die Vertragselemente ist gemäß Re-ED R 11(a) vorrangig anhand der Abgrenzungskriterien der spezielleren Normen zu treffen. Erst wenn solche nicht vorhanden sind, soll eine Disaggregation von Kundenverträgen gemäß der allgemeineren Regelungen des Re-ED R erfolgen. Das IASB betont zudem, dass es sich um Kundenverträge handeln muss (Re-ED R 10). Hiervon seien z. B. Vertragsverhältnisse zu unterscheiden, die sich auf eine gemeinsame Produktentwicklung beziehen und insoweit keine Vertragsbeziehung mit Marktteilnehmern des Endkundenmarkts darstellen. 12.2 Grundlagen des vorgeschlagenen Realisationsprinzips 12.2.1 Identifikation von Kundenverträgen Die vom IASB vorgestellten Regelungen zur Umsatzrealisation orientieren sich in erheblichem Maße an Kundenverträgen. Deshalb ist zuallererst die Frage 12.1 Anwendungsbereich 12.2 Grundlagen des vorgeschlagenen Realisationsprinzips Das so skizzierte Bilanzierungsmodell verlangt mit Blick auf die Detailregelungen umfangreiche Ermessensentscheidungen. Zwar ist eine grundlegende Orientierung an Vertragswerken und somit an objektiv nachvollziehbaren Kriterien intendiert. Diese Ausrichtung soll jedoch ihre Grenzen im wirtschaftlichen Gehalt von Transaktionen finden. Letzterer ist im Hinblick auf die zu identifizierenden Leistungsverpflichtungen vertragsindividuell und ggf. vertragsübergreifend zu beurteilen. Die erforderlichen Ermessensentscheidungen und Schätzungen, wie sie zudem auch regelmäßig im Rahmen der Bewertung der Umsatzerlöse notwendig werden, sind nach außen durch umfangreiche Anhangangaben zu dokumentieren. Ein korrespondierender IFRS ist seitens des IASB für die zweite Hälfte des Jahres 2012 angekündigt; nach derzeitigem Stand ist frühestens von einer erstmaligen Anwendung für Geschäftsjahre, die nach dem 31.12.2014 beginnen, auszugehen. Vahlen – Deloitte Press – Fischer, Rechnungslegung in der Automobilzulieferindustrie – Herstellung: Frau Deuringer Stand: 22.05.12 Status: Druckdaten Seite 161 12.2 Grundlagen des vorgeschlagenen Realisationsprinzips 161 zu beantworten, ob eine konkrete Kundenbeziehung als Kundenvertrag i. S. d. IFRS zu qualifizieren ist. Der IASB stellt hierzu klar, dass für das Bestehen von Kundenverträgen nicht deren (rechtliche) Form maßgeblich ist. So können diese typischerweise schriftlich vorliegen, aber auch auf mündlichen oder impliziten Vereinbarungen beruhen (Re-ED  R  13). Ein Kundenvertrag ist vielmehr nur anzunehmen, sofern dieser im Hinblick auf die Geschäftstätigkeit des Unternehmens eine greifbare ökonomische Substanz besitzt und für die beteiligten Parteien Bindungswirkung entfaltet (Re-ED R 14(a)-(b)). Nach Re-ED R 15 sind daher vor allem solche Kundenbeziehungen nicht als Kundenverträge zu werten, in deren Rahmen noch keine der Parteien geleistet hat (i. S. v. schwebenden Kundenverträgen) und die zugleich einseitig ohne die Gefahr einer Vertragsstrafe aufgekündigt werden können. Darüber hinaus muss erkennbar sein, welche konkreten (Gegen-)Leistungen zu erbringen sind und unter welchen Bedingungen ein Zahlungsanspruch aufseiten des leistenden Unternehmens entsteht (Re-ED R 14(c)-(d)). 12.2.2 Identifikation des Bilanzierungsobjekts Der IASB will die Umsatzrealisation an die Erfüllung von vertraglich vereinbarten Leistungsverpflichtungen knüpfen (Re-ED  R  31-48). Die vom Unternehmen eingegangenen Leistungsverpflichtungen sind daher letztlich die für die Umsatzrealisation maßgeblichen Bilanzierungsobjekte. Die identifizierten Kundenverträge bilden hierfür den inhaltlichen Rahmen, der aus Sicht des IASB zunächst abgesteckt werden muss (Re-ED R 12-17). Gesonderte Überlegungen auf Ebene der Kundenverträge sind anzustellen, sofern sich durch eine Zusammenfassung zweier oder mehrerer Kundenverträge (Re-ED R 16-17) und die nachgelagerte Zerlegung in einzeln identifizierbare Leistungsverpflichtungen (Re-ED R 23-30) Veränderungen in der Höhe und/oder dem zeitlichen Anfall von Umsatzerlösen ergeben. Das IASB sieht einen zweistufigen Prozess zur Identifizierung von Leistungsverpflichtungen vor: 1. Zwei oder mehrere Kundenverträge, die vom IASB näher definierte Abhängigkeiten untereinander aufweisen, sollen zunächst zu einem übergeordneten Vertragswerk zusammengefasst werden, damit die Identifizierung einzelner Leistungsverpflichtungen (s. 2. Stufe) unter Berücksichtigung des wirtschaftlichen Gesamtbilds erfolgt (Re-ED R 17). 2. Die in einzelnen oder in zusammengefassten Kundenverträgen (s. 1. Stufe) enthaltenen Leistungsverpflichtungen sind nach vordefinierten Kriterien auf ihre gegenseitige Unabhängigkeit zu untersuchen; nur die von anderen Leistungsverpflichtungen unabhängigen Vertragselemente stellen eigenständige Bilanzierungsobjekte dar (Re-ED R 27-28). Die Zusammenfassung von Kundenverträgen (1.  Stufe) richtet sich nach drei Kriterien. Wird bereits ein Kriterium erfüllt, müssen die betroffenen Kundenverträge auf Basis einer Gesamtbetrachtung beurteilt werden. Nach dem ersten Kriterium liegt ein Zusammenhang zwischen Kundenverträgen vor, wenn die einzelnen Vertragsverhandlungen auf die Erreichung eines vertragsübergrei- Vahlen – Deloitte Press – Fischer, Rechnungslegung in der Automobilzulieferindustrie – Herstellung: Frau Deuringer Stand: 22.05.12 Status: Druckdaten Seite 162 12 Geplante Neuregelung der Umsatzrealisation nach IFRS162 fenden wirtschaftlichen Ziels ausgerichtet sind (Re-ED  R  17(a)). Das zweite Kriterium stellt auf einen Preiszusammenhang zwischen Kundenverträgen ab (Re-ED R 17(b)). Bemisst sich z. B. die Höhe der monetären Gegenleistung aus dem einen Kundenvertrag nach dem Zielerreichungsgrad entsprechend eines anderen Kundenvertrags, sind beide Verträge zusammenzufassen. Durch das dritte Kriterium sollen schließlich solche Kundenverträge erfasst werden, die nach Würdigung des Gesamtbilds Elemente einer einzigen vertragsübergreifenden Leistungsverpflichtung enthalten (Re-ED R 17(c)). Beispiel Ein OEM und ein Automobilzulieferer schließen zwei Serienlieferverträge ab. Der erste Vertrag sieht die Bereitstellung von Serienteilen für eine Großserie vor. Der zweite Vertrag hat die Lieferung von Spezialteilen zum Gegenstand, welche Eingang in eine limitierte Sonderedition der zuvor genannten Großserie finden sollen. Aus der Preiskalkulation des Automobilzulieferers ist zu entnehmen, dass für die Serienteile der Großserie die üblichen Margen durchgesetzt werden konnten. Die Verhandlungen zur Sonderedition gestalteten sich dagegen schwieriger. Einerseits konnten für gewisse Serienteile der Sonderedition vergleichsweise hohe Preise durchgesetzt werden, andererseits werden diese durch Preisnachlässe bei anderen Serienteilen der Sonderedition teilweise aufgezehrt. Insgesamt ist der eigenständigen Kalkulation für die Sonderedition zwar eine verminderte, jedoch noch auskömmliche Marge zu entnehmen. Für die Bilanzierung sind die vertraglichen Bestimmungen zur Sonderedition einer eigenständigen Betrachtung zu unterziehen, sofern nicht weitere Indikatoren einen übergreifenden wirtschaftlichen und/oder preislichen Zusammenhang zwischen den Lieferverträgen nahe legen. So kann z. B. die Vergabe des Großserienauftrags von der gleichzeitigen Übernahme des Sondereditionsauftrags abhängen. Somit wäre das erste Kriterium erfüllt und eine Gesamtbetrachtung beider Vertragswerke auf der nachfolgenden Stufe notwendig. Für die Identifizierung von Leistungsverpflichtungen (2. Stufe), die in einem einzelnen oder in zusammengefassten Kundenverträgen (i. S. v. Mehrkomponentenverträgen) enthalten sein können, ist deren Unterscheidbarkeit ausschlaggebend (Re-ED R 23). Sind voneinander unterscheidbare Leistungen identifizierbar, richtet sich die Umsatzrealisation nach dem Leistungsfortschritt der einzelnen Leistungsverpflichtung und nicht nach einer Summenbetrachtung aller erbrachten Teilleistungen. Unterscheidbare Leistungsverpflichtungen liegen nach Auffassung des IASB vor, wenn diesen regelmäßig einzeln veräußerte Güter oder Dienstleistungen zugrunde liegen oder der Kunde aus dem Leistungsgegenstand – direkt oder zusammen mit dem Kunden unmittelbar zur Verfügung stehenden Ressourcen – einen Nutzen ziehen kann (Re-ED R 28). Von dieser Grundregel sind Leistungsverpflichtungen ausgenommen, die in einer engen Wechselbeziehung zueinander stehen und vom leistenden Unternehmen in erheblichem Umfang aufeinander abgestimmt werden (Re-ED R 29(a)). Im Ergebnis muss dann die eigentliche Leistung in einem erheblich modifizierten Leistungspaket bestehen (Re-ED  R  29(b)). Greifen die Kriterien der Ausnah- Vahlen – Deloitte Press – Fischer, Rechnungslegung in der Automobilzulieferindustrie – Herstellung: Frau Deuringer Stand: 22.05.12 Status: Druckdaten Seite 163 12.2 Grundlagen des vorgeschlagenen Realisationsprinzips 163 menregelung, unterliegt das gesamte Leistungspaket den Realisationsregeln und nicht die einzelnen Leistungsverpflichtungen. Der IASB führt mit dem Re-ED R zudem Regelungen zur Berücksichtigung von nachträglichen Vertragsänderungen ein. Bilanziell beachtliche Vertrags- änderungen liegen vor, wenn die Bepreisung oder der Leistungsumfang/gegenstand geändert wurde und eine entsprechende Übereinkunft seitens der Vertragsparteien vorliegt (Re-ED R 18). Bei der Bilanzierung von Vertragsänderungen ist in Abhängigkeit der Art der Änderung zwischen zwei Fallvarianten zu unterscheiden. Vertragsänderungen können demnach wie eigenständige Kundenverträge zu berücksichtigen sein. Dies ist der Fall, wenn sich die Änderungen auf Güter oder Dienstleistungen beziehen, die vom zuvor vereinbarten Leistungsumfang/-gegenstand unterscheidbar (Re-ED R 27-30) sind, und gleichzeitig die Bepreisung – unter Berücksichtigung des bereits bestehenden Kundenverhältnisses – die Einzelveräußerungspreise der Güter oder Dienstleistungen (Re-ED R 70-76) reflektiert (Re-ED R 21). Werden die vorstehenden Kriterien nicht erfüllt, sind demgegenüber die Vertragsänderungen nach Maßgabe von drei fallabhängigen Varianten zu berücksichtigen (Re-ED R 22). Bei einer Zunahme des Leistungsumfangs durch unterscheidbare Güter oder Dienstleistungen stellen die bereits erhaltenen, aber noch nicht als Umsatz realisierten Gegenleistungen sowie die darüber hinaus bestehenden Gegenleistungsansprüche den Gesamtumsatz aus dem geänderten Kundenvertrag dar. Dieser ist auf die verbliebenen, noch nicht erbrachten Leistungsverpflichtungen aufzuteilen (Re-ED R 22(a)). Im Ergebnis werden so die Beendigung des ungeänderten und die Bilanzierung eines neuen Kundenvertrags simuliert. Wenn jedoch nach einer Vertragsänderung keine unterscheidbaren Leistungsverpflichtungen ausgemacht werden können, dann muss die Änderung so abgebildet werden, als wäre diese Bestandteil des ungeänderten Vertrags gewesen (Re-ED R 22(b)). Dies kann in Abhängigkeit von der Art der Vertragsänderung z. B. die Aktualisierung des realisierbaren Gesamtumsatzes oder des Leistungsfortschritts einer erst teileweise erbrachten Leistungsverpflichtung erfordern. Insgesamt müssen im Zeitpunkt der Vertragsänderung die eintretenden Erfolgswirkungen nacherfasst werden. Schließlich können sich Vertragsänderungen auch aus einer Kombination der zuvor geschilderten Sachverhalte zusammensetzen (Re-ED R 22(c)). Der Gesamtumsatz ist dann analog zu den vorherigen Ausführungen zu bestimmen und den separaten Leistungsverpflichtungen zuzuordnen. Von dieser Zuordnung sind allerdings solche Leistungsverpflichtungen ausgeschlossen, die am bzw. vor dem Zeitpunkt der Vertragsänderungen schon erfüllt waren. Beispiel Ein zu Beginn der Anlaufphase lediglich auf mündlichen und impliziten Vereinbarungen bestehender Vertrag zwischen Automobilzulieferer und OEM über die Lieferung von Serienteilen sowie die Veräußerung von Kundenwerkzeugen wird zum Ende der Anlaufphase durch einen schriftlichen Vertrag formalisiert. Die Vertragsparteien gingen zu Beginn der Anlaufphase von einem niedrigeren Gesamtvolumen und einem höheren Stückpreis für die zu liefernden Serienteilen aus, als dann tatsächlich schriftlich fixiert wurde. Für die ausgeweitete Menge an Serienteilen konnte der Automobil- Vahlen – Deloitte Press – Fischer, Rechnungslegung in der Automobilzulieferindustrie – Herstellung: Frau Deuringer Stand: 22.05.12 Status: Druckdaten Seite 164 12 Geplante Neuregelung der Umsatzrealisation nach IFRS164 zulieferer Preise vereinbaren, die den Einzelveräußerungspreisen unter Berücksichtigung des bereits bestehenden Kundenverhältnisses entsprechen. So ist der schriftlich vereinbarte Preis für die Mehrmenge zwar niedriger, der Preisabschlag reflektiert allerdings nur die in der Preiskalkulation nun auf eine größere Absatzmenge entfallenden Vertragsanbahnungskosten. Da sich die Ausweitung des Leistungsumfangs zudem auf voneinander unterscheidbare Güter in Form des einzelnen Serienteils bezieht, muss der geänderte Liefervertrag wie ein neu abgeschlossener Vertrag bilanziert werden. 12.2.3 Realisationszeitpunkt Die Umsatzrealisation soll gemäß Re-ED R 31 an den Zeitpunkt der Erfüllung einzeln identifizierter Leistungsverpflichtungen geknüpft werden. Lieferungen und Leistungen gelten in diesem Zusammenhang als erfüllt, wenn der Kunde Verfügungsmacht (control) über den korrespondierenden Vermögenswert erlangt. Der IASB ist der Auffassung, dass auch empfangene Dienstleistungen zumindest in einer logischen Sekunde Vermögenswerte darstellen (Re-ED R 32) und insoweit von dem Realisationsprinzip erfasst werden. Das Kriterium der Verfügungsmacht zielt auf die Möglichkeit ab, die Verwendung bzw. Nutzung des Vermögenswerts unter Ausschluss des Einflusses von Dritten bestimmen zu können (Re-ED  R  32-34 i. V. m. Re-ED  R  37). Hierzu nennt der IASB eine Reihe von Indikatoren. So kann es bei einem Verkauf von Serienteilen – als Beispiel für eine zeitpunktbezogene Leistungsverpflichtung – geboten sein, den Realisationszeitpunkt nach Maßgabe des Besitzübergangs festzulegen. Denn dieser kann den Kunden effektiv ermächtigen, Dritte von der Nutzung des übertragenen Guts auszuschließen (Re-ED R 32-34 i. V. m. Re-ED R 37). Auch ein Eigentumsvorbehalt wäre grundsätzlich unschädlich, solange dem Kunden in Würdigung der sonstigen Begleitumstände die Risiken und Chancen, Nutzen und Lasten des übertragenen Guts zuzurechnen sind (Re-ED R 37(b)). Bei der Erfüllung zeitraumbezogener Leistungsverpflichtungen richtet sich der Realisationszeitpunkt danach, ob die erbrachte Leistung (Fall (a)) einen neuen, kontinuierlich in die Verfügungsmacht des Kunden übergehenden Vermögenswert begründet bzw. das Nutzenpotential eines bestehenden verbessert oder (Fall (b)) noch aufseiten des Unternehmens zu bilanzieren ist und dabei nicht zur Entstehung bzw. Verbesserung eines auch außerhalb des zugrunde liegenden Kundenvertrags nutzbaren Vermögenswerts (z. B. durch Verkauf an einen Dritten) führt (Re-ED R 35). Im Fall (a) ist der Realisationszeitpunkt analog zu den Regelungen für zeitpunktbezogene Leistungsverpflichtungen zu bestimmen, jedoch unter Berücksichtigung des kontinuierlichen Leistungstransfers. Dagegen muss im Fall (b) eines der nachfolgenden Kriterien erfüllt sein, damit eine Umsatzrealisation möglich ist: 1. Der Kunde zieht bei Erhalt der Leistung unmittelbar einen Nutzen hieraus (Re-ED R 35(b)(i)). 2. Ein Dritter, der in die Stellung des leistenden Unternehmens eintritt, müsste die bis zum Zeitpunkt der Verpflichtungsübernahme erbrachten Leistun- Vahlen – Deloitte Press – Fischer, Rechnungslegung in der Automobilzulieferindustrie – Herstellung: Frau Deuringer Stand: 22.05.12 Status: Druckdaten Seite 165 12.2 Grundlagen des vorgeschlagenen Realisationsprinzips 165 gen nicht (in einem wesentlichen Umfang) erneut erbringen. Dabei sind Vermögenswerte, die sich im Zeitpunkt der Übernahme noch in der Verfügungsmacht des bilanzierenden Unternehmens befinden (z. B. unfertige Erzeugnisse), nicht (fiktiv) dem Dritten zuzurechnen. Praktische oder vertragliche Limitierungen, die der Übernahme der Leistungsverpflichtung entgegenstehen könnten, sind nicht zu berücksichtigen (Re-ED R 35(b)(ii)). 3. Das bilanzierende Unternehmen besitzt einen Zahlungsanspruch für die bis dato erbrachten Leistungen und erwartet, die vereinbarte Leistungsverpflichtung vertragsgerecht zu erfüllen. Der Entgeltanspruch muss nicht exakt quantifiziert sein, soll aber der Höhe nach dem Veräußerungspreis für die (teilweise) erbrachte Leistungsverpflichtung entsprechen (Re-ED R 35(b) (iii)). Das so definierte Realisationsprinzip für zeitraumbezogene Leistungsverpflichtungen wird um Regelungen zur Abbildung des Leistungsfortschritts ergänzt. Nach dem Willen des IASB sollen Unternehmen eine Methode wählen, die den Grad des Leistungsfortschritts möglichst realitätsgetreu abbildet (Re-ED R 38). Die gewählte Bilanzierungsmethode ist dann sachlich und zeitlich stetig auf vergleichbare Sachverhalte anzuwenden (Re-ED R 40) und nur zur Berücksichtigung veränderter Umstände anzupassen bzw. zu verändern (Re-ED  R  38). Beispielhaft werden sog. input- oder auch outputorientierte Verfahren genannt, die in Abhängigkeit des abzubildenden Sachverhalts geeignet sein können (Re- ED R 41-46). In der Methodenwahl sind die Unternehmen – über die im Re-ED R genannten Methoden hinaus – jedoch frei. Maßgeblich ist ausschließlich die realitätsgetreue Abbildung des Leistungsfortschritts. Die Umsatzrealisation für eine zeitraumbezogene bzw. kontinuierliche Leistungserbringung auf Basis der Neuregelungen war und ist Gegenstand einer umfangreichen Diskussion. Denn je nach Interpretation der vorgeschlagenen Regelungen und dem zugrundeliegenden Sachverhalt wird eine Umsatzrealisation analog zur Percentage of Completion-Methode (PoC-Methode) oder eher nach der Completed Contract-Methode für möglich erachtet. Der Ausschluss einer mit der PoC-Methode vergleichbaren Umsatzrealisation ist jedenfalls nicht vom IASB intendiert (Re-ED R BC87-103). Nach Re-ED R 91-103 sind die mit den Umsatzerlösen korrespondierenden Aufwendungen grundsätzlich unmittelbar als Aufwand zu erfassen, es sei denn, diese sind aktivierbar bzw. aktivierungspflichtig und nach dem Verursachungsprinzip erst in späteren Perioden den Umsatzerlösen gegenüberzustellen. Wenn eine Aktivierung nicht nach den übrigen IFRS in Betracht kommt (z. B. gemäß IAS 2 – Inventories), kann diese in den durch Re-ED R 91 und 94 vorgegebenen Grenzen vorgeschrieben sein. Beispielsweise sind erbrachte Vorleistungen, die in einem unmittelbaren Zusammenhang mit einem Kundenvertrag stehen (bspw. Kostenträgereinzelkosten und -gemeinkosten), aktivierungspflichtig, soweit durch die Aufwendungen die Voraussetzungen für die künftige Leistungserbringung im Rahmen des bereits geschlossenen Kundenvertrags geschaffen wurden und diese voraussichtlich durch die künftig erzielbaren Erträge auch gedeckt werden (Re-ED R 94). Bei Leistungserbringung sind die aktivierten Aufwendungen den Umsatzerlösen (systematisch) als Aufwand gegenüberzustellen (Re-ED R 98). Das IASB stellt klar, dass (nicht erstattbare) Vahlen – Deloitte Press – Fischer, Rechnungslegung in der Automobilzulieferindustrie – Herstellung: Frau Deuringer Stand: 22.05.12 Status: Druckdaten Seite 166 12 Geplante Neuregelung der Umsatzrealisation nach IFRS166 Kosten im Zusammenhang mit der Vertragsanbahnung unmittelbar als Aufwand zu erfassen und damit nicht etwa den zuvor genannten Vorleistungen zuzurechnen sind (Re-ED R 96). Je nach den einzelvertraglichen Bestimmungen können bspw. Eintrittsgelder sofort oder aber pro rata den Umsatzerlösen als Aufwand gegenüberzustellen sein. Letzteres erscheint denkbar, wenn dem Entgelt ein als Vermögenswert qualifizierbares greifbares Recht auf Belieferung mit z. B. Serienteilen gegenübersteht. Stets unmittelbar aufwandswirksam zu berücksichtigen sind unüblich hohe Produktionskosten i. S. v. Leerkosten (Re- ED R 93(b)). Demnach richtet sich die Gewinnrealisierung als Residuum von Erlösen und Aufwendungen in erster Linie weiterhin nach der Leistungserbringung. Davon ausgenommen sind indes unübliche, uneinbringbare sowie nicht direkt zuordenbare Aufwendungen, da diese einem Vorsichtsgedanken folgend unmittelbar zu erfassen sind. Eine dem Vorsichtsgedanken entgegengesetzte Wirkung kann sich allerdings insbesondere durch das vom IASB angedachte Bewertungsmodell für Umsatzerlöse ergeben, welches nachfolgend skizziert wird. 12.3 Bewertung Für die Bewertung von Umsatzerlösen ist zunächst vom vereinbarten Entgelt auszugehen (transaction price) (Re-ED R 49). Die Bestimmung des Entgelts soll dabei nach Maßgabe der vertraglichen Vereinbarungen und ggf. der betrieblichen Praxis erfolgen. Letztere erlangt insbesondere dann Relevanz, wenn die Höhe des Entgelts bei Vertragsabschluss unsicher bzw. variabel ist. Mit Blick auf die in der Automobilbranche üblichen, an Kunden weiterbelastbaren Teuerungszuschläge aufgrund von z. B. veränderten Materialeinzelkosten ist eine solche Situation nicht selten gegeben. In diesem Fall ist die Höhe des vereinbarten Entgelts auf Basis vorgegebener Methoden (Erwartungswertmethode oder das (Gesamt-)Entgelt mit der höchsten Eintritts wahrscheinlichkeit) zu schätzen (Re-ED  53-56). Für die zuvor angesprochenen Teuerungszuschläge wäre demnach z. B. eine Erwartungswertbildung in Referenz zu Terminpreisen und der zeitlichen Produktionsprogrammplanung denkbar. Der IASB erlaubt nur für solche Leistungserbringungen eine Umsatzrealisation, denen verlässlich schätzbare Entgelte zugeordnet werden können (Re-ED R 81-85). Notwendige Schätzungen sind hierbei durch ein ausreichendes Maß an sachverhaltsbezogenen Erfahrungen zu untermauern (Re-ED R 56). Besondere Beachtung ist nach dem Willen des IASB zudem den verbleibenden drei Faktoren – Zeitwert des Geldes (Re-ED R 58-62), – nicht-finanzielle Gegenleistungen von Kunden (Re-ED R 63-64) sowie – Vergütungen seitens des Unternehmens an den Kunden (Re-ED R 65-67) zu schenken. Umfasst ein Kundenvertrag eine implizite bzw. explizite Finanzierungsvereinbarung, z. B. aufgrund eines ungewöhnlich langen Zahlungsziels, so ist das vereinbarte Entgelt mit dem ansonsten vom Unternehmen verlangten Finanzierungszins abzuzinsen, sofern die Finanzierungskomponente nach 12.3 Bewertung

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Zusammenfassung

Antworten auf Bilanzierungsfragen bei Automobilzulieferunternehmen

Dieses Werk liefert Ihnen einen Überblick über die besonderen Herausforderungen in der Bilanzierung von Geschäftsvorfällen von Unternehmen der Automobilzulieferindustrie. Dabei bilden die Beantwortung von Fragestellungen zur handelsrechtlichen Rechnungslegung, insbesondere zur handelsbilanziellen Abbildung von Eintrittsgeldern, Forschungs- und Entwicklungskosten, Werkzeugkosten, Verlusten im Auftragsbestand und Gewährleistungsrückstellungen, den Schwerpunkt der Ausführungen. Zudem werden Abweichungen, die sich zu den International Financial Reporting Standards (IFRS) und zum Bilanzsteuerrecht ergeben, dargestellt. Auf Grund der aktuellen Diskussionen zu Standardentwürfen des IASB wurden zudem Beiträge zur zukünftigen Umsatzrealisierung nach IFRS und zur zukünftigen Leasing-Bilanzierung nach IFRS aufgenommen.

Alle Kapitel dieses Buches wurden prozessorientiert, von der Auftragsanbahnung bis zur Auftragsabwicklung, angeordnet. Zu Beginn jedes Kapitels wird eine prägnante Zusammenfassung vorangestellt. Im Anschluss wird systematisch auf Fragen des Ansatzes, der Bewertung und des Ausweises (einschließlich von Anhangangaben) eingegangen.