3 Kostenstellenrechnung in:

Sven Fischbach

Grundlagen der Kostenrechnung, page 71 - 87

Mit Prüfungsaufgaben und Lösungen

6. Edition 2013, ISBN print: 978-3-8006-4675-3, ISBN online: 978-3-8006-4676-0, https://doi.org/10.15358/9783800646760_71

Series: Vahlens Kurzlehrbücher

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Vahlens Kurzlehrbücher – Fischbach – Grundlagen der Kostenrechnung (6. Aufl.) Herstellung: Frau Lacher Stand: 11.06.2013 Status: Imprimatur Seite 63 3 Kostenstellenrechnung Lernziele ●● Sie kennen die Aufgaben der Kostenstellenrechnung. ●● Sie wissen, in welche Kostenstellen ein Betrieb gegliedert werden kann. ●● Sie können Hilfs-/Vor- und Haupt-/Endkostenstellen unterscheiden. ●● Sie können im BAB eine innerbetriebliche Leistungsverrechnung nach verschiedenen Methoden durchführen. Insbesondere beherrschen Sie das Gleichungsverfahren. 3.1 Aufgaben und Bildung von Kostenstellen Nur die in der Kostenartenrechnung erfassten Einzelkosten können den Kostenträgern direkt zugerechnet werden. Im Unternehmen mit mehr als einem Kostenträger wird zur Verteilung der Gemeinkosten auf die einzelnen Kostenträger die Kostenstellenrechnung als zweiter Teilbereich der Kostenrechnung benötigt. Die Kostenstellenrechnung klärt die Fragestellung, wo (in welchen betrieblichen Teilbereichen) und in welcher Höhe (Gemein-)Kosten angefallen sind. Hierzu sind verschiedene Aufgaben von der Kostenstellenrechnung wahrzunehmen: ●● Auf Grundlage einer Planung kann eine Kontrolle der Wirtschaftlichkeit der einzelnen Kostenstellen erfolgen (Soll-Ist-Vergleiche). Auch können Schwachstellen und Einsparpotenziale aufgezeigt werden. ●● Im Rahmen einer innerbetrieblichen Leistungsverrechnung werden die Gemeinkosten entsprechend der innerbetrieblichen Beanspruchung von Leistungen verrechnet. Hierdurch wird die Kalkulation vorbereitet und deren Genauigkeit erhöht. Hierdurch stellt die Kostenstellenrechnung eine Verbindung zwischen Kostenarten- und Kostenträgerrechnung her. Mithilfe der Kostenstellenrechnung können also dem Management Informationen über relevante Kosten für dispositive Entscheidungen (Führungsentscheidungen) zur Verfügung gestellt werden. Zur Durchführung der Kostenstellenrechnung wird der Betrieb in Kostenstellen eingeteilt. Eine Kostenstelle ist ein Teil des Betriebes, der in der Kostenrechnung selbstständig abgerechnet wird. Dort entstehen Kosten und/oder dort werden Kosten zugerechnet Vahlens Kurzlehrbücher – Fischbach – Grundlagen der Kostenrechnung (6. Aufl.) Herstellung: Frau Lacher Stand: 11.06.2013 Status: Imprimatur Seite 64 3 Kostenstellenrechnung64 Die Bildung von Kostenstellen kann nach unterschiedlichen Kriterien erfolgen, die auch miteinander kombiniert werden können: ●● Funktionale  Kriterien fassen gleiche Arbeitsgänge zu einer Kostenstelle zusammen (zum Beispiel eine Maschine in der Fertigung, Verwaltung, Vertrieb). ●● Räumliche Kriterien gliedern die Kostenstellen nach räumlichen Gesichtspunkten (zum Beispiel Produktionshalle 14, Raum 327, Verwaltungsgebäude, Werk Mainz, Niederlassung Hamburg). ●● Verantwortungsbezogene Kriterien fassen den Zuständigkeitsbereich eines Vorgesetzten zu einer Kostenstelle zusammen (zum Beispiel Abteilung, Gruppe). ●● Abrechnungstechnische Kriterien bilden für jeden Arbeitsplatz eine Kostenstelle (zum Beispiel Sekretariat, eine Maschine). Bei der Bildung von Kostenstellen nach den obigen Kriterien sind Probleme durch Überschneidungen möglich. So können in einer nach räumlichen Kriterien gebildeten Kostenstelle (zum Beispiel Verwaltungsgebäude) verschiedene Funktionen wahrgenommen werden (zum Beispiel Poststelle, Einkauf, Vertrieb, Telefonservice) und mehrere Personen verantwortlich sein. Hierdurch können bei der Kontrolle der Wirtschaftlichkeit Verantwortlichkeiten nicht eindeutig benannt werden. Auf der anderen Seite ist eine Gliederung nach abrechnungstechnischen Kriterien mit hohem Aufwand verbunden. Deswegen sind bei der Bildung von Kostenstellen folgende Grundsätze zu beachten: ●● Jede Kostenstelle muss ein selbststständiger Verantwortungsbereich sein. Nur dadurch wird eine wirksame Kostenkontrolle ermöglicht. ●● Es muss genaue Maßgrößen für die Kostenverursachung geben. Nur dadurch kann eine fehlerhafte Zurechnung von Kosten vermieden werden. ●● Die Kostenstellenrechnung muss wirtschaftlich durchführbar sein. Dieses erfordert eine gewisse Systematik und Übersichtlichkeit. In der Praxis wird bei der Bildung deshalb versucht, verantwortungsbezogene und funktionale Kriterien miteinander zu verbinden. So findet sich in Industrieunternehmen häufig eine Untergliederung der Kostenstellen in die Funktionsbereiche: ●● Allgemeine Hilfsstellen stellen allgemeine Dienstleistungen für viele Unternehmensbereiche zur Verfügung und geben diese als innerbetriebliche Leistungen an andere Kostenstellen ab (zum Beispiel Grundstücke und Gebäude, Energieversorgung, Fuhrpark, Hausdruckerei, Kantine, Poststelle, Telefonzentrale); ●● Bereichshilfsstellen erbringen Vorleistungen für nur einen bestimmten Unternehmensbereich. Insbesondere handelt es sich hierbei um Fertigungshilfsstellen, die Vorleistungen für den eigentlichen Fertigungsprozess erbringen (wie zum Beispiel Arbeitsvorbereitung, Konstruktionsbüro, Lehrwerkstatt, Zwischenlager, Reparaturwerkstatt); Vahlens Kurzlehrbücher – Fischbach – Grundlagen der Kostenrechnung (6. Aufl.) Herstellung: Frau Lacher Stand: 11.06.2013 Status: Imprimatur Seite 65 3.1 Aufgaben und Bildung von Kostenstellen 65 ●● Materialstellen dienen der Beschaffung, Lagerung, Prüfung und Bereitstellung von Material (zum Beispiel Einkauf, Materiallager, Prüflabor, Warenausgabe); ●● Fertigungsstellen führen die eigentliche Leistungserstellung durch (zum Beispiel Dreherei, Montage, Lackiererei); ●● Verwaltungsstellen führen die notwendigen Verwaltungstätigkeiten durch (zum Beispiel Geschäftsleitung, Rechtsabteilung, Personalabteilung, Rechnungswesen, Controlling); ●● Vertriebsstellen lagern, verkaufen und versenden die fertigen Erzeugnisse (zum Beispiel Absatzlager, Werbung, Verkauf, Versand und Kundendienst). Diese Grobgliederung kann entsprechend der individuellen Gegebenheiten eines Unternehmens weiter verfeinert werden. Gerade im Fertigungsbereich wird es oftmals sinnvoll sein, einzelne Maschinen als (Fertigungs-)Kostenstelle auszuweisen. Die Anzahl der Kostenstellen in einem Betrieb hängt, wie auch die Bildung der Kostenarten, stark von den mit der Kostenrechnung verfolgten Zielen ab. Hierbei sollte der Grundsatz der Wirtschaftlichkeit beachtet werden. Zur Verbesserung der Übersichtlichkeit werden die Kostenstellen in Abhängigkeit von der Beteiligung an der Leistungserstellung gegliedert in ●● Hauptkostenstellen, die unmittelbar zur Erstellung und Verwertung der Leistungen beitragen (Beispiele: Einkauf, Montage, Produktion, Vertrieb; aus abrechnungstechnischen Gründen werden hierzu neben den Material-, Fertigungs- und Vertriebsstellen auch die Verwaltungsstellen gezählt) und ●● Hilfskostenstellen, die keine an den Markt abzugebenden Leistungen erstellen, sondern nur interne (Hilfs-)Leistungen für andere (Hilfs- und Haupt-)Kostenstellen erbringen, also nur mittelbar an der Leistungserstellung beteiligt sind (Beispiele: Allgemeine Hilfsstellen und Fertigungshilfsstellen wie zum Beispiel Kantine, Betriebsfeuerwehr beziehungsweise Konstruktionsbüro). Teilweise werden auch noch Nebenkostenstellen unterschieden. Hierunter können Hauptkostenstellen verstanden werden, die weniger wichtige Produkte (Nebenprodukte) erstellen und verwerten, zum Beispiel die Aufbereitung und Verwertung von Abfall. Verbreitet ist auch die praktisch synonyme Einteilung der Kostenstellen nach abrechnungstechnischen Kriterien in: ●● Endkostenstellen, die ihre Kosten direkt auf Kostenträger verrechnen, ●● Vorkostenstellen, die ihre Kosten auf andere Kostenstellen (Vor- und Endkostenstellen) verrechnen. Allerdings ist eine eindeutige Zuordnung von Kostenstellen in diese Kategorien nicht immer möglich, zum Beispiel wenn die (Hilfskostenstelle) Kantine eines Versicherungsunternehmens auch Essen an Mitarbeiter anderer Betriebe abgibt. In diesem Fall werden sowohl interne als auch externe Leistungen erbracht. Vahlens Kurzlehrbücher – Fischbach – Grundlagen der Kostenrechnung (6. Aufl.) Herstellung: Frau Lacher Stand: 11.06.2013 Status: Imprimatur Seite 66 3 Kostenstellenrechnung66 Die in einem Betrieb gebildeten Kostenstellen werden in einem hierarchisch aufgebauten Kostenstellenplan zusammengefasst. 3.2 Ablauf der Kostenstellenrechnung 3.2.1 Der Betriebsabrechnungsbogen Zwar kann eine Kostenstellenrechnung durch eine kontenmäßige Buchung erfolgen, doch wird diese in der Praxis üblicherweise in einem Betriebsabrechnungsbogen (BAB) durchgeführt. Dieser ist, wie Abbildung 3.2 zeigt, als Tabelle aufgebaut. Die gebildeten Kostenstellen finden sich in den einzelnen Spalten des BAB, zuerst die Hilfskostenstellen, dann die Hauptkostenstellen. Die zuzurechnenden Gemeinkostenarten werden in der ersten Spalte aufgeführt und in den entsprechenden Zeilen bei den Kostenstellen eingetragen. Im BAB werden grundsätzlich nur Gemeinkosten verrechnet. Allerdings können die Kostenträger-Einzelkosten zur Information in einer ersten Zeile bei den Kostenstellen eingetragen werden. Dieses kann für eine später vorzunehmende Ermittlung von Zuschlagssätzen und die Kostenkontrolle hilfreich sein. Die Kostenstellenrechnung wird innerhalb des BAB durchgeführt und umfasst folgende Schritte: ●● die Verteilung der primären (Kostenträger-)Gemeinkosten auf die Kostenstellen, ●● die Durchführung der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung und ●● die Bildung von Kalkulationssätzen. 1 Verwaltung 21 Immobilienkredite 221 Gewerbekundengeschäft 2221 A - G 2222 H - K 2223 L - R 2224 S - Z 222 Mittelstandsgeschäft 223 Großkundengeschäft 224 ... 22 Firmenkredite 23 Privatkredite 24 ... 2 Kreditgeschäft 3 Handel 4 ... Musterbank Abbildung 3.1: Beispiel für eine Kostenstellenhierarchie in einer Bank V ahlens K urzlehrbücher – F ischbach – G rundlagen der K ostenrechnung (6. A ufl.) H erstellung: F rau L acher S tand: 11.0 6.2013 S tatus: Im prim atur S eite 67 3.2 A b lau f d er K o sten stellen rech n u n g 67 Kostenstellen (Gemein-)Kostenarten Hilfskostenstellen Hauptkostenstellen ∑ Allgemeine Hilfsstellen Fertigungshilfsstellen Materialstellen Fertigungsstellen Verwaltungsstellen Vertriebsstellen Gemeinkostenmaterial Kosten für Gehälter und Hilfslöhne Dienstleistungskosten Energiekosten Kalkulatorische Kosten et cetera Summe der primären Gemeinkosten ∑ ∑ ∑ ∑ ∑ ∑ ∑ Umlage der sekundären Gemeinkosten von den einzelnen Hilfskostenstellen auf die Hauptkostenstellen (-∑) (∑) (-∑) 0 0 Summe der Gemeinkosten nach Kostenstellenumlage 0 0 ∑ ∑ ∑ ∑ ∑ Abbildung 3.2: Aufbau eines Betriebsabrechnungsbogens Vahlens Kurzlehrbücher – Fischbach – Grundlagen der Kostenrechnung (6. Aufl.) Herstellung: Frau Lacher Stand: 11.06.2013 Status: Imprimatur Seite 68 3 Kostenstellenrechnung68 Bei Durchführung einer Normalkostenrechnung kann im BAB zudem eine Kostenkontrolle durch die Ermittlung von Über- und Unterdeckungen durchgeführt werden. 3.2.2 Zurechnung der primären Gemeinkosten Nach Aufstellung eines Betriebsabrechnungsbogens werden in einem ersten Schritt die (Kostenträger-)Gemeinkostenarten den einzelnen Kostenstellen zugerechnet. Dieses sollte nach dem Verursachungsprinzip erfolgen. Die Kosten sind also dort zuzurechnen, wo sie tatsächlich verursacht wurden. Entsprechend der Zurechenbarkeit auf die einzelnen Kostenstellen können die Kostenträger-Gemeinkosten unterschieden werden in ●● Kostenstellen-Einzelkosten, die einer Kostenstelle mithilfe von Belegen (zum Beispiel Fahrtenbüchern, Lohn- und Gehaltslisten, Verbrauchszählern und sonstigen Aufzeichnungen) direkt zugerechnet werden können (zum Beispiel kalkulatorische Abschreibungen für die in einer Kostenstelle betriebene Maschine, Gehälter für die Mitarbeiter einer Kostenstelle, dort verbrauchte Hilfs- und Betriebsstoffe), ●● Kostenstellen-Gemeinkosten, die einer Kostenstelle nicht direkt zugerechnet werden können (echte Kostenstellen-Gemeinkosten) oder sollen (unechte Kostenstellen-Gemeinkosten). Zur möglichst verursachungsgerechten Verrechnung dieser Kosten werden ersatzweise Mengenschlüssel (zum Beispiel Stückzahlen, Maschinen- oder Fertigungsstunden, Raumgrößen) oder Wertschlüssel (zum Beispiel Materialkosten, Löhne, Herstellkosten, Wert der Vorräte oder Umsatz) herangezogen. Kostenart Schlüsselgröße Zurechnung Gehalt Gehaltslisten direkt Hilfs- und Betriebsstoffe Materialentnahmescheine direkt Heizungskosten Verbrauch laut Zähler direkt Kalkulatorische Zinsen Werte gemäß Anlagenbuchhaltung direkt Büromaterial Materialentnahmescheine oder direkt Zahl der Angestellten indirekt Heizungskosten Quadratmeter indirekt Miete Quadratmeter indirekt Interne Transportkosten Tonnenkilometer indirekt Gewährleistungskosten Umsatz indirekt Abbildung 3.3: Schlüsselgrößen für die Zurechnung von Kostenträger- Gemeinkosten auf Kostenstellen Vahlens Kurzlehrbücher – Fischbach – Grundlagen der Kostenrechnung (6. Aufl.) Herstellung: Frau Lacher Stand: 11.06.2013 Status: Imprimatur Seite 69 3.2 Ablauf der Kostenstellenrechnung 69 Beispiel zur Verrechnung von Kostenstellen-Gemeinkosten Die Heizkosten eines Unternehmens betragen in einer Periode 80.000 €. Da an den Heizkörpern keine Verbrauchszähler angebracht wurden, sollen die Kosten mithilfe der Raumfläche als Mengenschlüssel verteilt werden. Insgesamt werden 5.000 Quadratmeter beheizt. Eine Abteilung, die auf 200 qm Bürofläche untergebracht ist, bekommt Heizkosten zugerechnet von 200 qm × 80.000 € = 3.200 € 5.000 qm Wären hingegen an den einzelnen Heizkörpern Verbrauchszähler angebracht, könnten die Heizkosten den Kostenstellen als Einzelkosten verursachungsgerecht zugerechnet werden. Ist eine verursachungsgerechte Verteilung der Kosten nicht möglich beziehungsweise erwünscht (zum Beispiel Kosten der Revision), können diese auch nach dem Durchschnittsprinzip oder dem Tragfähigkeitsprinzip zugerechnet werden. Anzustreben ist jedoch eine Verrechnung nach dem Verursachungsprinzip. Die den Kostenstellen in diesem ersten Schritt zugerechneten Gemeinkosten werden als primäre Gemeinkosten bezeichnet. Die im Rahmen der anschlie- ßenden innerbetrieblichen Leistungsverrechnung den Kostenstellen zugerechneten Gemeinkosten werden als sekundäre Gemeinkosten bezeichnet. 3.2.3 Innerbetriebliche Leistungsverrechnung Hilfs-/Vorkostenstellen weisen im Gegensatz zu den Haupt-/Endkostenstellen keinen Bezug zu den Kostenträgern des Unternehmens auf. Deshalb werden die den Hilfs-/Vorkostenstellen zugerechneten Gemeinkosten im Rahmen der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung auf die Haupt-/Endkostenstellen verrechnet. Diese (erst) im Rahmen der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung einer Kostenstelle zugerechneten Kosten werden als sekundäre Gemeinkosten bezeichnet. Entsprechend wird die innerbetriebliche Leistungsverrechnung auch als Sekundärkostenverrechnung bezeichnet. Beispiele für innerbetriebliche Leistungen Strom des betriebseigenen Elektrizitätswerks, Gebäudekosten, EDV-Support, Transportleistungen, Essen der Kantine, Beratungsleistungen sowie selbst erstellte und genutzte Anlagen und Produkte. Das Ziel der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung ist erst dann erreicht, wenn alle Gemeinkosten der Hilfs-/Vorkostenstellen auf die Haupt-/Endkostenstellen verrechnet wurden. Die gesamten Gemeinkosten einer Hauptkosten- Vahlens Kurzlehrbücher – Fischbach – Grundlagen der Kostenrechnung (6. Aufl.) Herstellung: Frau Lacher Stand: 11.06.2013 Status: Imprimatur Seite 70 3 Kostenstellenrechnung70 stelle setzen sich dann aus primären Gemeinkosten und sekundären Gemeinkosten zusammen. Angestrebt wird eine möglichst verursachungsgerechte Verrechnung. Basis hierfür ist der erfasste Verzehr innerbetrieblicher Leistungen, der vollständig ermittelt werden muss. Allerdings sind auch hierbei die Anforderungen der Wesentlichkeit und Wirtschaftlichkeit zu beachten. Das Problem teilweise sehr komplexer und wechselseitiger Leistungsbeziehungen wird von den vorgeschlagenen Verfahren der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung auf unterschiedliche Weise gelöst. Nicht näher eingegangen werden soll auf Hauptkostenstellenverfahren, die keine Kosten von Hilfs- auf Hauptkostenstellen (Nullverfahren) oder nur direkt zurechenbare Material- und Lohnkosten auf die Hauptkostenstellen (Kostenartenverfahren) verrechnen. Die zu den Kostenstellenumlageverfahren zählenden Block- und Treppenverfahren verzichten auf eine vollständige Berücksichtigung aller Leistungsbeziehungen. Dadurch sind die Rechnungen relativ einfach und auch in größeren Unternehmen (theoretisch) ohne EDV-Unterstützung handhabbar. Allerdings entstehen dadurch in der Regel Ungenauigkeiten. Kostenstellenausgleichsverfahren berücksichtigen alle wechselseitigen Leistungsbeziehungen. Vorgestellt werden soll das Gleichungsverfahren. Liegen umfangreichere Leistungsbeziehungen vor, gewährleisten Matrizenrechnungen und die heute gängigen EDV-Programme eine verursachungsgerechte Leistungsverrechnung. Iterative Verfahren streben nach der Ermittlung einer ersten Näherungslösung eine schrittweise Verbesserung der Genauigkeit an. Nullverfahren Kostenartenverfahren Hauptkostenstellenverfahren Block-/ Anbauverfahren Treppen-/ Stufenleiterverfahren Kostenstellenumlageverfahren Gleichungsverfahren Iterationsverfahren Kostenstellenausgleichsverfahren Kostenträgerverfahren Verfahren der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung Abbildung 3.4: Verfahren der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung Vahlens Kurzlehrbücher – Fischbach – Grundlagen der Kostenrechnung (6. Aufl.) Herstellung: Frau Lacher Stand: 11.06.2013 Status: Imprimatur Seite 71 3.2 Ablauf der Kostenstellenrechnung 71 Kostenträgerverfahren kalkulieren Verrechnungspreise für innerbetriebliche Leistungen. Die Kosten werden dann entsprechend der Leistungsabnahme mit (für die Periode in der Regel festen) Verrechnungssätzen auf die Kostenstellen verrechnet. Eine derartige Vorgehensweise bietet sich für selbst erstellte aktivierbare sowie alternativ am Markt beschaffbare Leistungen an. Zur Kalkulation werden die in Kapitel Kostenträgerstückrechnung (Kalkulation) vorzustellenden Verfahren der Kostenträgerstückrechnung verwendet. Die Durchführung der innerbetrieblichen Leistungsverfahren soll am Beispiel von Blockverfahren, Treppenverfahren und Gleichungsverfahren erläutert werden. Hierzu wird jeweils das nachfolgende Beispiel herangezogen. Beispiel zur innerbetrieblichen Leistungsverrechnung Die Vorkostenstelle 1 produziert pro Periode 110 Leistungseinheiten (LE). 20 LE sind für die Vorkostenstelle 2 bestimmt, 50 für die Endkostenstelle A und 30 für die Endkostenstelle B. 10 LE werden selbst verbraucht. Die Vorkostenstelle 2 produziert 150 LE. 5 LE werden an die Vorkostenstelle 1, 40 an die Endkostenstelle A und 80 an die Endkostenstelle B geliefert. 25 LE werden selbst verbraucht. Die nachfolgende Übersicht verdeutlicht die Leistungsbeziehungen: abgebende KSt VorKSt 1 VorKSt 2 empfangende KStEndKSt A EndKSt B Summe Vorkostenstelle 1 10 20 50 30 110 Vorkostenstelle 2 5 25 40 80 150 Als primäre Kosten wurden ermittelt: Vorkostenstelle 1 2.400 € Vorkostenstelle 2 3.600 € Endkostenstelle A 9.300 € Endkostenstelle B 6.700 € Summe 22.000 € Das Blockverfahren (auch Anbauverfahren) ist ein sehr einfaches Verfahren, das keine Leistungsbeziehungen zwischen Hilfskostenstellen berücksichtigt. Die Kosten der erbrachten Leistungen werden direkt den Hauptkostenstellen zugerechnet. Der Preis für eine innerbetriebliche Verrechnungseinheit errechnet sich primäre (Gemein-)Kosten der Kostenstelle an Hauptkostenstellen abgegebene Leistungseinheiten Vahlens Kurzlehrbücher – Fischbach – Grundlagen der Kostenrechnung (6. Aufl.) Herstellung: Frau Lacher Stand: 11.06.2013 Status: Imprimatur Seite 72 3 Kostenstellenrechnung72 Das Blockverfahren berücksichtigt keine Leistungsbeziehungen zwischen Hilfskostenstellen. Folglich führt das Blockverfahren nur dann zu brauchbaren Ergebnissen, wenn keine Leistungsbeziehungen zwischen den Hilfskostenstellen bestehen oder diese nicht berücksichtigt werden sollen, zum Beispiel weil die Kosten gering sind. Beispiel zum Blockverfahren Für die Leistungen der Vorkostenstelle 1 errechnet sich ein Verrechnungssatz von 2.400 Euro = 30 Euro je LE 50 + 3 Für die Leistungen der Vorkostenstelle 2 errechnet sich ein Verrechnungssatz von 3.600 Euro = 30 Euro je LE 40 + 80 Mit diesen Verrechnungssätzen kann die innerbetriebliche Leistungsverrechnung im BAB vorgenommen werden. VorKSt 1 VorKSt 2 EndKSt A EndKSt B primäre Kosten 2.400 € 3.600 € 9.300 € 6.700 € Umlage VorKSt 1 –2.400 € 50 LE × 30 €/LE = 1.500 € 30 LE × 30 €/LE = 900 € Umlage VorKSt 2 –3.600 € 40 LE × 30 €/LE = 1.200 € 80 LE × 30 €/LE = 2.400 € Gemeinkosten 0 € 0 € 12.000 € 10.000 € Ein ebenfalls einfaches Verfahren ist das Treppenverfahren (auch Stufenleiterverfahren), das früher in der Praxis weit verbreitet war. Berücksichtigt werden hierbei nur einseitige Leistungsbeziehungen zwischen Hilfskostenstellen. Der Preis für eine innerbetriebliche Verrechnungseinheit errechnet sich primäre (Gemein-)Kosten + von vorgelagerten Kostenstellen erhaltene sekundäre (Gemein-)Kosten an nachgelagerte Kostenstellen abgegebene Leistungseinheiten Das Treppenverfahren führt nur dann zu richtigen Ergebnissen, wenn zwischen den Hilfskostenstellen keine oder nur einseitige Leistungsbeziehungen bestehen, das heißt, es darf keine Kostenstelle Leistungen von einer Kostenstelle erhalten, an die sie auch welche abgibt. Vahlens Kurzlehrbücher – Fischbach – Grundlagen der Kostenrechnung (6. Aufl.) Herstellung: Frau Lacher Stand: 11.06.2013 Status: Imprimatur Seite 73 3.2 Ablauf der Kostenstellenrechnung 73 Das Treppenverfahren berücksichtigt nur einseitige Leistungsbeziehungen zwischen Hilfskostenstellen. Um bei wechselseitigen Leistungsbeziehungen ein annähernd richtiges Ergebnis zu ermitteln, müssen die Kostenstellen auf dem BAB so angeordnet werden, dass möglichst wenige Leistungsbeziehungen (wertmäßig) unberücksichtigt bleiben. Beispiel zum Treppenverfahren Mit den Zahlen des obigen Beispiels errechnet sich für die Leistungen der Vorkostenstelle 1 ein Verrechnungssatz von 2.400 Euro = 24 Euro je LE 20 + 50 + 30 Für die Leistungen der Vorkostenstelle 2 errechnet sich ein Verrechnungssatz von 3.600 Euro + 20 24 Euro = 34 Euro je LE 40 + 80 × Mit diesen Verrechnungssätzen kann die innerbetriebliche Leistungsverrechnung im BAB vorgenommen werden. VorKSt 1 VorKSt 2 EndKSt A EndKSt B primäre Kosten 2.400 € 3.600 € 9.300 € 6.700 € Umlage VorKSt 1 –2.400 € 20 LE × 24 €/LE = 480 € 50 LE × 24 €/LE = 1.200 € 30 LE × 24 €/LE = 720 € Umlage VorKSt 2 –4.080 € 40 LE × 34 €/LE = 1.360 € 80 LE × 34 €/LE = 2.720 € Gemeinkosten 0 € 0 € 11.860 € 10.140 € Das Gleichungsverfahren (auch mathematisches Verfahren) berücksichtigt alle innerbetrieblichen Leistungsbeziehungen. Hierdurch werden stets exakte innerbetriebliche Verrechnungspreise ermittelt. Der Preis einer Leistungseinheit errechnet sich nach folgendem Schema: primäre (Gemein-)Kosten + von anderen Kostenstellen erhaltene sekundäre (Gemein-)Kosten an alle Kostenstellen abgegebene Leistungseinheiten Eine Ermittlung der innerbetrieblichen Verrechnungspreise ist durch das Aufstellen eines Systems linearer Gleichungen möglich. Für jede Kostenstelle gilt: primäre Kosten + sekundäre Kosten = abgegebene Leistungen × Preis Vahlens Kurzlehrbücher – Fischbach – Grundlagen der Kostenrechnung (6. Aufl.) Herstellung: Frau Lacher Stand: 11.06.2013 Status: Imprimatur Seite 74 3 Kostenstellenrechnung74 Das Gleichungsverfahren berücksichtigt alle Leistungsbeziehungen zwischen Hilfskostenstellen. Die Auflösung derartiger Gleichungssysteme für das (einfache) Musterbeispiel wird nachfolgend gezeigt. Beispiel zum Gleichungsverfahren Mit den Zahlen des obigen Beispiels lassen sich nachfolgende Gleichungen aufstellen. Da die innerbetrieblichen Verrechnungspreise nicht bekannt sind, werden hierfür Stellvertreter (zum Beispiel p1 für den Preis einer Leistungseinheit der Vorkostenstelle 1) verwendet. VorKSt 1: 2.400 € + 10 × p1 + 5 × p2 = 110 × p1 oder auch: 2.400 € + 5 × p2 = 100 × p1 VorKSt 2: 3.600 € + 20 × p1 + 25 × p2 = 150 × p2 oder auch: 3.600 € + 20 × p1 = 125 × p2 Nun werden die beiden (gekürzten) Gleichungen aufgelöst und zuvor entsprechend umgestellt, hier beispielsweise nach p1: VorKSt 1: 100 × p1 = 2.400 € + 5 × p2 VorKSt 2: 20 × p1 = –3.600 € + 125 × p2 Nach Division der ersten Gleichung durch 5 steht auch bei dieser Gleichung 20 × p1 auf der linken Seite: VorKSt 1 (/5): 20 × p1 = 480 € + 1 × p2 Nun können die Gleichungen zusammengeführt (gleichgesetzt) und nach p2 aufgelöst werden: –3.600 € + 125 × p2 = 480 € + 1 × p2 124 × p2 = 3.600 € + 480 € p2 = 32,903226 € Durch Einsetzen des errechneten Preises für p2 in eine Gleichung (hier die für VorKSt 1) und deren Auflösung erhält man den Preis von p1 20 × p1 = 480 € + 1 × p2 20 × p1 = 480 € + 1 × 32,903226 € 20 × p1 = 512,903 € p1 = 25,645161 € Auch mit diesen Verrechnungssätzen kann die innerbetriebliche Leistungsverrechnung im BAB vorgenommen werden. Hierbei ist zu beachten, dass von der zuerst abgerechneten Vorkostenstelle mehr Kosten an die anderen Kostenstellen verrechnet, als ihr an primären Gemeinkosten zugerechnet wurden. Durch die anschließend zuzurechnenden sekundären Kosten wird diese Vorkostenstelle ausgeglichen. (Hinweis: Gerechnet wird hier mit kaufmännisch gerundeten Beträgen, wodurch kleinere Rundungsfehler entstehen und die beiden Vorkostenstellen minimale Restbeträge ausweisen.) Vahlens Kurzlehrbücher – Fischbach – Grundlagen der Kostenrechnung (6. Aufl.) Herstellung: Frau Lacher Stand: 11.06.2013 Status: Imprimatur Seite 75 3.2 Ablauf der Kostenstellenrechnung 75 VorKSt 1 VorKSt 2 EndKSt A EndKSt B primäre Kosten 2.400 € 3.600 € 9.300 € 6.700 € Umlage VorKSt 1 –100 LE × 25,65 €/LE = –2.565,00 € 20 LE × 25,65 €/LE = 513,00 € 50 LE × 25,65 €/LE = 1.282,50 € 30 LE × 25,65 €/LE = 769,50 € Umlage VorKSt 2 5 LE × 32,90 €/LE = 164,50 € –125 LE × 32,90 €/LE = –4.112,50 € 40 LE × 32,90 €/LE = 1.316,00 € 80 LE × 32,90 €/LE = 2.632,00 € Gemeinkosten –0,50 € +0,50 € 11.898,50 € 10.101,50 € Liegen komplexere Leistungsbeziehungen vor, können die Verrechnungspreise mithilfe der Matrizenrechnung ermittelt werden. Ebenso kann die Berechnung PC-gestützt erfolgen. In der Praxis hat sich mittlerweile die PC-gestützte innerbetriebliche Leistungsverrechnung nach dem Gleichungsverfahren durchgesetzt. 3.2.4 Bildung von Kalkulationssätzen Mit Abschluss der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung konnten die Gemeinkosten in voller Höhe den Endkostenstellen zugerechnet werden – als primäre und sekundäre Gemeinkosten. Diese werden anschließend mithilfe von Kalkulationssätzen auf die verschiedenen Kostenträger des Unternehmens verrechnet. Hinweis: Gibt es in dem Unternehmen nur einen Kostenträger und treten keine Bestandsveränderungen auf, so ist eine Kostenstellenrechnung nur zur Kontrolle der Wirtschaftlichkeit notwendig. Zur Verrechnung der Gemeinkosten wird sie nicht benötigt, da alle Kosten zwangsläufig dem einen Kostenträger zuzurechnen sind. Die Bildung von Kalkulationssätzen ist Grundlage für die Verrechnung der Gemeinkosten auf die Kostenträger. Es wird also damit eine Verbindung zwischen Kostenstellen- und Kostenträgerrechnung hergestellt. Zur Verrechnung der Gemeinkosten auf die Kostenträger sind, wie auch bei der Zurechnung der primären Gemeinkosten auf die Kostenstellen, geeignete Bezugsgrößen zu identifizieren. Eine möglichst verursachungsgerechte Verrechnung erfordert Bezugsgrößen (Zuschlagsgrundlagen), die in einer Beziehung zu den zu verrechnenden Gemeinkosten stehen und sich mit diesen möglichst parallel entwickeln. Ein Kalkulationssatz drückt das Verhältnis von Gemeinkosten und Zuschlagsgrundlage aus: Vahlens Kurzlehrbücher – Fischbach – Grundlagen der Kostenrechnung (6. Aufl.) Herstellung: Frau Lacher Stand: 11.06.2013 Status: Imprimatur Seite 76 3 Kostenstellenrechnung76 Kalkulationssatz = Gemeinkosten einer Endkostenstelle Bezugsgröße Die Verrechnung der Gemeinkosten auf die Kostenträger erfolgt überwiegend auf Basis prozentualer Zuschlagssätze. Die allgemeine Formel zur Ermittlung eines Zuschlagssatzes lautet: Zuschlagssatz = Gemeinkosten einer Endkostenstelle Zuschlagsgrundlage Beispielsweise besteht häufig eine hohe Korrelation von Materialgemeinkosten und Materialeinzelkosten. Deshalb werden die Materialeinzelkosten als Zuschlagsgrundlage zur Verteilung der Materialgemeinkosten gewählt. Beispiel zur Ermittlung eines Materialgemeinkostenzuschlagssatzes Laut Betriebsabrechnungsbogen belaufen sich die Materialgemeinkosten auf 12.000 €. Die Gemeinkosten sollen auf Basis der Materialeinzelkosten verteilt werden. Bei 60.000 € Materialeinzelkosten, die insgesamt in dem Unternehmen in der Periode angefallen sind, ergibt sich ein Zuschlagssatz von 12.000 Euro = 20 % 60.000 Euro Beispiel zum Rechnen mit Gemeinkostenzuschlägen Im obigen Beispiel wurde ein Materialgemeinkostensatz von 20 % ermittelt. Einem Kostenträger, dem 100 € an Materialeinzelkosten zugerechnet werden können, sind folglich weitere (100 € × 20 % =) 20 € (anteilige) Gemeinkosten zuzurechnen. Einem anderen Kostenträger, der 160 € an Materialeinzelkosten verursacht, werden (160 € × 20 % =) 32 € an Materialgemeinkosten zugerechnet. Weiterhin werden auch Mengen- und Zeiteinheiten (zum Beispiel Stück und Stunden) als Zuschlagsgrundlage zur Verteilung der Gemeinkosten verwendet. Beispiel zum Maschinenstundensatz Eine Maschine wurde als Fertigungshauptkostenstelle eingerichtet. Die Kosten betragen 67.200 € pro Periode. Bei einer erwarteten Maschinenlaufzeit von 4.800 Stunden pro Periode ergibt sich ein Maschinenstundensatz von 67.200 Euro = 14 Euro je Stunde 4.800 Stunden Einem Kostenträger, der auf dieser Maschine 2 Stunden bearbeitet wird, können (2 h × 14 € je Stunde =) 28 € an Gemeinkosten zugerechnet werden. Vahlens Kurzlehrbücher – Fischbach – Grundlagen der Kostenrechnung (6. Aufl.) Herstellung: Frau Lacher Stand: 11.06.2013 Status: Imprimatur Seite 77 3.2 Ablauf der Kostenstellenrechnung 77 Gemeinkosten Bezugsgrößen wertmäßig mengenmäßig Materialgemeinkosten Materialeinzelkosten Materialmengen (zum Beispiel kg oder qm) Fertigungsgemeinkosten Fertigungslöhne Fertigungszeiten (zum Beispiel Maschinenstundensatz) Verwaltungsgemeinkosten Herstellkosten der Fertigung oder Herstellkosten des Umsatzes Produktionsmenge in Stück oder Absatzmenge in Stück Vertriebsgemeinkosten Herstellkosten des Umsatzes Absatzmenge in Stück Abbildung 3.5: Übliche Bezugsgrößen für Gemeinkosten Die Zuschlagssätze und Verrechnungssätze werden üblicherweise nur einmal pro Periode errechnet. Sie gelten für alle Kostenträger. Im Rahmen der Istkostenrechnung ist eine Zurechnung der Gemeinkosten auf die Kostenträger erst nach Abschluss der Periode möglich. Für eine Vorkalkulation ist es notwendig, die Gemeinkosten mit Normalzuschlagssätzen zu verrechnen. Diese werden aus den Relationen vergangener Perioden abgeleitet, wobei voraussehbare Entwicklungen (zum Beispiel Preiserhöhungen von Produktionsfaktoren) berücksichtigt werden. Beispiel zu Normalzuschlagssätzen Für die vergangenen Perioden kann ein durchschnittlicher Fertigungsgemeinkostenzuschlagssatz von 120 % ermittelt werden. Deshalb wird ein (Normal-)Zuschlagssatz von 120 % für die nächste Periode festgelegt. Die tatsächlichen Fertigungsgemeinkosten sind zu diesem Zeitpunkt noch nicht bekannt. Damit eine vollständige Verrechnung der Gemeinkosten erfolgt, muss die zu wählende Bezugsgröße eine vollständige Korrelation zu den zu verteilenden Gemeinkosten aufweisen: Die Bezugsgröße verändert sich dann in gleichem Maße wie die Höhe der zu verrechnenden Gemeinkosten. Das ist in der Praxis jedoch selten. Vielmehr werden die mithilfe von Normal-Gemeinkostenzuschlagssätzen verrechneten Gemeinkosten in der Regel von den später ermittelten Ist-Gemeinkosten abweichen. Es entstehen dann ●● Unterdeckungen (Normal-Gemeinkosten < Ist-Gemeinkosten; es wurden mit den Normal-Gemeinkostenzuschlagssätzen weniger Gemeinkosten verrechnet, als tatsächlich angefallen sind) beziehungsweise ●● Überdeckungen (Normal-Gemeinkosten > Ist-Gemeinkosten; es wurden mehr Gemeinkosten verrechnet, als tatsächlich angefallen sind). Vahlens Kurzlehrbücher – Fischbach – Grundlagen der Kostenrechnung (6. Aufl.) Herstellung: Frau Lacher Stand: 11.06.2013 Status: Imprimatur Seite 78 3 Kostenstellenrechnung78 Beispiel zur Überdeckung Liegt eine Überdeckung vor, wurden zu hohe Kosten kalkuliert. Folge kann ein höherer Erfolg sein, aber auch ein sinkender Umsatz, wenn „am Markt vorbei“ kalkuliert wurde. Die Unter- beziehungsweise Überdeckungen stellen Verrechnungsfehler dar, die entstehen, weil eine vollständige Korrelation von Bezugsgröße und zu verteilenden Gemeinkosten nicht (mehr) gegeben ist. Die durch einen Abgleich gewonnenen Erfahrungen sind bei der zukünftigen Festlegung von Zuschlagssätzen zu berücksichtigen. Beispiel zur Ermittlung von Abweichungen In einem Unternehmen wurde mit folgenden Normal-Gemeinkostenzuschlagssätzen kalkuliert: Material 10 % Fertigung 90 % Verwaltung und Vertrieb 30 % Tatsächlich ergaben sich folgende Istkosten: Materialkosten 120.000 € Fertigungslöhne 80.000 € Materialgemeinkosten 13.200 € Fertigungsgemeinkosten 62.400 € Verwaltungs- und VertriebsGK 96.460 € Die Über- und Unterdeckungen können in der folgenden Übersicht ermittelt werden. Hierzu sind zuerst auf Basis der Istkosten die Ist-Zuschlagssätze zu errechnen. In einem zweiten Schritt können die Normal-Gemeinkosten in € auf Basis der Ist-Einzelkosten errechnet werden. Vahlens Kurzlehrbücher – Fischbach – Grundlagen der Kostenrechnung (6. Aufl.) Herstellung: Frau Lacher Stand: 11.06.2013 Status: Imprimatur Seite 79 3.2 Ablauf der Kostenstellenrechnung 79 Istkosten in € Ist- Normal- Normalkosten in € Unterdeckung Überdeckung Zuschlagssatz Mat.-EK 120.000 120.000 Mat.-GK 13.200 11 % 10 % 12.000 1.200 Fert.-EK 80.000 80.000 Fert.-GK 62.400 78 % 90 % 72.000 9.600 HK 275.600 284.000 Vw&VtGK 96.460 35 % 30 % 85.200 11.260 SK 372.060 369.200 2.860

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Zusammenfassung

Vorteile

- Vermittelt Basiswissen für die Kostenrechnung in Theorie und Praxis

- Kann begleitend zu Vorlesungen eingesetzt werden, eignet sich aber auch zum Selbststudium

Zum Werk

Das Buch bietet einen einfachen, aber fundierten Einstieg in die Grundlagen der Kostenrechnung. Vorkenntnisse sind nicht erforderlich.

Prüfungsaufgaben, Lösungen und ein deutsch-englisches Fachwörterbuch runden dieses Grundlagenwerk ab.

Inhalt

- Kostentheorie

- Kostenartenrechnung

- Kostenstellenrechnung

- Kalkulation

- Erfolgsrechnung

- Entscheidungsrechnung

- Plankostenrechnung

- Kostenmanagement

Autor

Prof. Dr. Sven Fischbach, Mainz.

Zielgruppe

Studierende an Universitäten, Hochschulen und Akademien, aber auch Entscheidungsträger in der Praxis.

Bis zur 5. Auflage erschienen im Verlag mi-Wirtschaftsbuch.