Kapitel 14 Budgetierung in:

Gunther Friedl, Christian Hofmann, Burkhard Pedell

Kostenrechnung, page 522 - 552

2. Edition 2013, ISBN print: 978-3-8006-4660-9, ISBN online: 978-3-8006-4661-6, https://doi.org/10.15358/9783800646616_522

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511 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 511 Kapitel 14 Budgetierung 14.1 Aufgaben der Budgetierung Zusammenhang zwischen Planung und Budgetierung Zwecke von Budgets 14.2 Wichtige Verfahren der Budgetierung Entwicklung eines Gesamtbudgets im Rahmen der Ergebnis planung Activity-Based Budgeting Fortschreibungsbudgetierung Gemeinkostenwertanalyse Zero-Base Budgeting 14.3 Budgetierung als Instrument der Leistungsmessung Budgetabweichungen Starre und flexible Budgets 14.4 Verhaltenswirkungen von Budgets Partizipation in der Budgetierung Budgetmanipulation und wahrheitsgemäße Berichterstattung ▪▪ Welcher Zusammenhang besteht zwischen Budgetierung und Planung? ▪▪ Welche Zwecke erfüllen Budgets? ▪▪ Welche Verfahren der Budgetierung lassen sich unterscheiden? ▪▪ Wie entwickelt man das Gesamtbudget für ein Unternehmen? ▪▪ Wie lässt sich mithilfe von Budgets die Leistung von Mitarbeitern beurteilen? ▪▪ Welche Verhaltenswirkungen kann die Budgetierung auslösen? Lernziele dieses Kapitels Kapitelüberblick BudgetierungKapitel 14 512 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 512 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 513 14.1 Aufgaben der Budgetierung Zusammenhang zwischen Planung und Budgetierung Unternehmen planen regelmäßig ihre künftigen Kosten und Erlöse im Rahmen von Budgets. Der Budgetierungsprozess ist fester Bestandteil der Planung in allen größeren Organisationseinheiten. Dabei wird festgelegt, welche Kosten und Erlöse in einem bestimmten zukünftigen Zeitraum anfallen sollen. Das Kostenbudget der Molkerei Lechtal kann beispielsweise Kosten in Höhe von 30,3 Mio. € vorsehen, die im Jahr 2015 anfallen sollen. Das Erlösbudget dieser Molkerei sieht Erlöse in Höhe von 31,2 Mio. € vor. Mit diesen Budgets wird die Planung des Unternehmens also in finanzielle Größen wie Kosten und Erlöse übersetzt. Dabei beziehen sich die Budgets nicht nur auf das gesamte Unternehmen, sondern auch auf einzelne Teile. So sieht beispielsweise das Kostenbudget der Molkerei ein Teilbudget von 0,1 Mio. € für Forschung und Entwicklung vor. Marketing und Vertrieb haben im Jahr 2015 ein Budget in Höhe von 1,8 Mio. €. Der Detaillierungsgrad hängt davon ab, wie eng man den Rahmen stecken möchte, der durch die Budgets vorgegeben wird. Je stärker ein Budget in Teilbudgets aufgespalten wird, desto enger ist der Rahmen, der dadurch den Entscheidungsträgern gesetzt wird. Zwecke von Budgets Budgets helfen Unternehmen und Organisationen dabei, die Aktivitäten ihrer Entscheidungsträger zu koordinieren. Im Einzelnen dienen sie folgenden Zwecken: ▪ Budgets übersetzen Strategien und Ziele in klar definierte finanzielle Vorgaben für die Gesamtorganisation und deren Teileinheiten. Im Budgetierungsprozess wird festgelegt, welche Kosten und Erlöse in einem bestimmten zukünftigen Zeitraum anfallen sollen. Budgetierung bei der Molkerei Lechtal Die Molkerei Lechtal ist ein mittelständisches Molkereiunternehmen im Allgäu. Produziert werden die drei Produktlinien Frischmilch, Butter und Käse. Es ist Oktober, und die Geschäftsführerin Karin Kühnel macht sich Gedanken über die Geschäftsentwicklung des kommenden Jahres. Sie möchte die Geschäftszahlen für das kommende Jahr planen und dafür ein Budget aufstellen, das alle Bereiche des Unternehmens betrifft. Sie weiß, dass ihre Mitarbeiter in den einzelnen Funktionsbereichen nur so Kosten und Umsatzerlöse im Blick behalten. Weil sie im vergangenen Jahr erfahren hat, dass die Absatzerwartungen und etwaige Produktionsengpässe eine wichtige Rolle für die Genauigkeit der Planzahlen spielen, hat sie ihren Marketingund Vertriebschef, Sven Richtermeier, und ihren Produktionsleiter, Johann Bauer, zu einem Meeting zur Diskussion der geplanten Absatz- und Produktionszahlen eingeladen. Darüber hinaus nimmt der Chefcontroller Peter Dehmel daran teil, der die derzeitigen Kosten in den einzelnen Bereichen genau kennt. 14.1 Aufgaben der Budgetierung 513 Kapitel 14 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 512 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 513 ▪ Die Budgetierung zwingt Manager, sich mit der Zukunft auseinanderzusetzen und ihre Pläne transparent zu machen. ▪ Über die Abstimmung der Teilbudgets erfolgt eine Koordination aller künftigen Aktivitäten und eine Förderung der Kommunikation der Entscheidungsträger einer Organisation sowohl zwischen den Bereichen als auch zwischen Unternehmensleitung und dezentralen Einheiten. ▪ Die Einhaltung von Budgets bildet häufig einen Ausgangspunkt für die Beurteilung der Leistung des Leiters einer Entscheidungseinheit. Die geplanten und tatsächlich realisierten Ergebnisse können miteinander verglichen werden. An das Einhalten der Budgets können Anreize geknüpft werden, um Manager zu einem effizienten Ressourceneinsatz zu motivieren. Diese Funktionen machen Budgets zu einem wichtigen Koordinations- und Steuerungsinstrument in Unternehmen. Die zumeist jährliche Budgetierung spielt daher in der Praxis eine wichtige Rolle. Budgets in der Unternehmenspraxis Welche Bedeutung Budgets in der Unternehmenspraxis haben, ist auch daran abzulesen, dass sie im Falle großer Aktiengesellschaften häufig vom Aufsichtsrat genehmigt werden müssen. So ist in einer Pressemitteilung der Österreichischen Post vom Dezember 2008 zu lesen: In der heutigen Aufsichtsratssitzung der Österreichischen Post AG wurde das Budget 2009 mehrheitlich beschlossen. Post-Generaldirektor Dr. Anton Wais: „Mit dem beschlossenen Budget für das Jahr 2009 hält die Post weiterhin am richtigen Kurs in Richtung faire Spielregeln am Postmarkt für das Jahr 2011 fest, in dem jeder Kunde gleich viel Wert ist und alle Konsumenten den gleichen Preis zahlen. Es wird im nächsten Jahr weder zu einer Kündigungswelle kommen noch zur Ausdünnung der Postversorgung der österreichischen Bevölkerung. Schon in der kommenden Woche wird das Unternehmen mit der Gewerkschaft über jede vorgesehene Betriebsänderung unter dem Aspekt der Wirtschaftlichkeit in Gespräche eintreten, die rahmengesetzlichen Änderungen werden darauf Einfluss haben und berücksichtigt werden.“ Das Budget wurde auf der Grundlage beschlossen, dass im Jahr 2009 mit einem Umsatzanstieg zu rechnen ist. Dieser Umsatzanstieg ist insbesondere in der Zeitungszustellung, Werbeprospektversand sowie im bereits erfolgreich gestarteten Premium Paket zu erreichen. Quelle: http://www.unternehmerweb.at/newsflash/post-aufsichtsratssitzungbudget-fur-2009-beschlossen/, Abruf vom 08.06.2009. BudgetierungKapitel 14 514 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 514 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 515 14.2 Wichtige Verfahren der Budgetierung In der Praxis gibt es eine Reihe unterschiedlicher Budgetierungstechniken , die teils alleine, teils in Kombination zur Anwendung kommen. Wir betrachten nun folgende fünf Techniken, nämlich das Gesamtbudget im Rahmen der jährlichen Ergebnisplanung, das Activity-Based Budgeting, die Fortschreibungsbudgetierung, die Gemeinkostenwertanalyse und das Zero Base Budgeting. Entwicklung eines Gesamtbudgets im Rahmen der Ergebnisplanung Das Gesamtbudget im Rahmen der jährlichen Ergebnis- und Finanzplanung spielt in der Unternehmenspraxis eine zentrale Rolle als Planungs- und Koordinationsinstrument. Im angelsächsischen Sprachraum ist dafür der Begriff „Master Budget “ gebräuchlich. Es ist üblicherweise ein Jahresbudget und bildet die Unternehmensaktivitäten des kommenden Jahres in Kosten, Erlösen und Zahlungsströmen ab. Abb. 14.1 gibt einen Überblick über die einzelnen Bestandteile des Gesamtbudgets für ein Industrieunternehmen. Der Budgetierungsprozess startet üblicherweise ausgehend von der Unternehmensstrategie mit einer Absatzprognose für die kommende Periode. Unter Berücksichtigung der geplanten Lagerbestände können aus dem Absatz- bzw. Umsatzbudget die Produktionsmengen abgeleitet werden. Auf Basis der budgetierten Produktionsmenge lassen sich Das Gesamtbudget ist üblicherweise ein Jahresbudget und bildet die Unternehmensaktivitäten des kommenden Jahres in Kosten, Erlösen und Zahlungsströmen ab. Abbildung 14.1: Das Gesamtbudget eines Industrieunternehmens Unternehmensstrategie Absatzprognose Absatzbudget Produktionsbudget Lagerbestände Budgets der sonstigen Abteilungen Verwaltung Marketing Forschung und Entwicklung ... Materialkostenbudget Fertigungslohnbudget Fertigungsgemeinkostenbudget Herstellkostenbudget Ergebnisbudget Finanzbudgets und budgetierte Bilanz 14.2 Wichtige Verfahren der Budgetierung 515 Kapitel 14 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 514 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 515 der Material-, Mitarbeiter- und Anlagenbedarf sowie das Budget für die Fertigungsgemeinkosten bestimmen. Darüber hinaus müssen Teilbudgets für die Verwaltungs- und Vertriebskosten, die Forschungs- und Entwicklungskosten sowie die Investitionskosten gebildet werden. Auf dieser Basis lässt sich ein budgetiertes Ergebnis, also eine Planergebnisrechnung des Unternehmens bestimmen. Annahmen zu Zahlungshöhen und -zeitpunkten fließen in die Finanz- bzw. Cashflow-Planung und die budgetierte Bilanz ein. Die Erstellung des Gesamtbudgets erfolgt im Rahmen des üblicherweise jährlichen Planungs- und Budgetierungsprozesses. Dazu muss eine Reihe von Annahmen getroffen werden, deren Genauigkeit für die Zuverlässigkeit der Budgets sehr wichtig ist. In der Regel sind daran sowohl die Verantwortlichen für einzelne Funktionen oder Produktlinien als auch die Mitarbeiter der Controlling-Abteilung beteiligt. Während erstere über gute Kenntnisse ihres eigenen Bereichs verfügen, koordinieren letztere den Budgetierungsprozess. Gleichzeitig nehmen sie Plausibilitätsprüfungen im Hinblick auf die Annahmen vor. Um die Vorgehensweise zu verdeutlichen, betrachten wir die Erstellung des Gesamtbudgets der Molkerei Lechtal für das kommende Geschäftsjahr. Diese findet in einer gemeinsamen Besprechung von Karin Kühnel, Sven Richtermeier, Johann Bauer und Peter Dehmel statt. Die einzelnen Schritte folgen der Darstellungsweise in Abbildung  14.1. Dabei werden einige vereinfachende Annahmen getroffen, um die Komplexität der Budgetierung in einem angemessenen Rahmen zu halten. So wird im Rahmen der Budgetierung beispielsweise vernachlässigt, dass die Produktion von Milchprodukten in der Realität einem Kuppelprozess folgt, die Herstellung der einzelnen Produkte also nicht unabhängig voneinander betrachtet werden darf. Darüber hinaus wird von linearen Kostenfunktionen ausgegangen, bei denen die variablen Kosten proportional zur hergestellten Menge steigen. Schritt 1: Erstellung des Absatzbudgets Ausgangspunkt für die Erstellung des Gesamtbudgets der Molkerei sind die geplanten Absatz- und Umsatzzahlen. Denn die Produktion richtet sich, wie in vielen Brachen üblich, nach den zu erwartenden Verkaufsmengen. Um diese zu prognostizieren, betrachtet man häufig die Verkaufszahlen vergangener Jahre als Ausgangspunkt und schreibt die Entwicklung auf Basis von aktuellen Einschätzungen über das Verbraucherverhalten fort. Die gegenwärtige wirtschaftliche Lage, die Wettbewerbssituation in der Branche, die Preisstrategie, Werbemaßnahmen und andere Faktoren beeinflussen diese Einschätzung. Der Marketing- und Vertriebschef der Molkerei Lechtal, Sven Richtermeyer, der bereits Gespräche mit dem Einzelhandel über die voraussichtliche Absatzentwicklung geführt hat, bringt bei der gemeinsamen Besprechung folgende Planzahlen ein. Dabei sind die von ihm prognostizierten Werte grau hinter- BudgetierungKapitel 14 516 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 516 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 517 legt, die daraus jeweils errechneten Werte finden sich in weiß hinterlegten Feldern. Auf Basis dieser Absatzprognose errechnet sich ein budgetierter Erlös für das Geschäftsjahr 2015 in Höhe von 31,18 Mio. €. Eine kurze Diskussion mit dem Produktionsleiter Johann Bauer zeigt Herrn Richtermeyer, dass die verfügbare Produktionskapazität zur Herstellung dieser Mengen ausreicht. Schritt 2: Erstellung des Produktionsbudgets Auf Basis der geplanten Absatzmengen kann nun Johann Bauer das Produktionsbudget erstellen. Dazu muss er neben der Absatzmenge auch die geplanten Lagerbestände zu Beginn und am Ende des Geschäftsjahres berücksichtigen. Schritt 3: Erstellung des Materialkostenbudgets Ausgehend von den Fertigungsmengen kann nun der Materialbedarf bestimmt werden. Dieser errechnet sich aus den benötigten Rohmilchmengen je Produkt sowie den benötigten Verpackungsmengen je Produkt. Damit das Materialkostenbudget insgesamt übersichtlich bleibt, werden sowohl die Rohmilch- als auch die Verpackungsmengen in der gleichen Mengeneinheit Tonnen (t) bzw. 1.000 Kilogramm (kg) angegeben. Der Bedarf an Rohmilch ergibt sich, indem der Bedarf je Tonne für die jeweilige Produktsorte mit der prognostizierten Herstell- bzw. Absatzmenge multipliziert wird. So ergibt sich der Rohmilchbedarf für die geplanten Herstellmengen zu 1 ∙ 7.300 + 8 ∙ 1.990 + 12 ∙ 5.100 = 84.420 Tonnen Rohmilch. Bei einem Einkaufspreis von 300 € je Tonne betragen die Materialkosten für die geplante Herstellmenge also 25,326 Mio. €. 14.2 Wichtige Verfahren der Budgetierung 517 Kapitel 14 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 516 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 517 Schritt 4: Erstellung des Fertigungslohnbudgets Die Tätigkeiten, die den Produkten direkt zugerechnet werden können, werden über die Fertigungslohnbudgets geplant. Johann Bauer unterscheidet in der Molkerei Lechtal zwischen zwei Tätigkeiten, nämlich der direkten Bearbeitung der drei Produktlinien und Kontrolltätigkeiten, die sich den Produkten ebenfalls direkt zurechnen lassen. Die direkte Bearbeitungszeit ergibt sich, indem die Fertigungszeiten für die drei Produkte mit den jeweiligen Herstell- bzw. Absatzmengen multipliziert werden. So errechnet sich der Wert in Zelle B7 durch 0,30 ∙ 7.300 + 1,20 ∙ 1.990 + 2,00 ∙ 5.100 = 14.778 Stunden Fertigungszeit für die Herstellmenge. Der gesamte Fertigungslohn für die Herstellmenge, der in Zelle B11 zu sehen ist, ergibt sich durch 14.778 h ∙ 20 €/h = 295.560 €. Schritt 5: Erstellung des Fertigungsgemeinkostenbudgets Im Hinblick auf die Fertigungsgemeinkosten schlägt Peter Dehmel, der Controller der Molkerei Lechtal, vor, zwischen variablen und fixen Gemeinkosten zu unterscheiden. Er weiß nämlich, dass der Energieverbrauch von den BudgetierungKapitel 14 518 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 518 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 519 Fertigungsmengen abhängt und möchte auf dieser Basis die Energiekosten budgetieren. Abschreibungen, Zins- und Wartungskosten sowie das Gehalt des Produktionsleiters und sonstige Kosten fallen dagegen unabhängig von der hergestellten Menge an. Die Energiekosten werden daher auf Basis der im Produktionsbudget geplanten Fertigungsmengen, der damit verbundenen Verbrauchsmengen und der Energiepreise ermittelt. Dabei geht Peter Dehmel von einem Energieverbrauch von 2,5 Mio. Kilowattstunden (kWh) und einem Strompreis in Höhe von 0,16 €/kWh, insgesamt also 400.000 € aus. Bei allen anderen Werten werden der Einfachheit halber die Vorjahreswerte übernommen. Das Fertigungsgemeinkostenbudget wird auf Basis der Bearbeitungszeit auf die einzelnen Produkte geschlüsselt. Der Zuschlagssatz beträgt somit 1,62 Mio. €/14.778 h = 109,62 €/h. Schritt 6: Erstellung des Herstellkostenbudgets Nun hat Peter Dehmel alle Planzahlen zur Ermittlung der geplanten Herstellkosten. Da die Molkerei Lechtal das Betriebsergebnis auf Basis des Umsatzkos- 14.2 Wichtige Verfahren der Budgetierung 519 Kapitel 14 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 518 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 519 tenverfahrens ermittelt, berechnet er in einem ersten Schritt die Herstellkosten je Produkt. Diese werden dann auf die abgesetzten Mengen hochgerechnet, um die Herstellkosten der abgesetzten Mengen zu budgetieren. Für das Produkt Frischmilch errechnen sich die Herstellkosten pro Tonne wie folgt: Materialkosten Rohmilch 1 t ∙ 300 €/t = 300,00 € Verpackung 0,1 t ∙ 50 €/t = 5,00 € Fertigungslöhne Bearbeitung 0,3 h ∙ 20 €/h = 6,00 € Kontrolle 0,2 h ∙ 22 €/h = 4,40 € Fertigungsgemeinkosten 0,3 h ∙ 109,62 €/h = 32,89 € Summe 348,29 € Damit ergeben sich die Herstellkosten der Absatzmenge zu 348,29 € ∙ 7.300 t = 2.542.493 €. Schritt 7: Erstellung der verbleibenden Budgets Bislang sprachen die Manager der Molkerei Lechtal nur über das Absatzbudget und die produktionsbezogenen Budgets. Darüber hinaus müssen aber auch die übrigen Funktionsbereiche betrachtet werden. Neben den Herstellkosten fallen bei der Molkerei Lechtal Kosten für die Verwaltung, für Marketing und Vertrieb sowie für die Produktentwicklung an. Die budgetierten Kosten werden von allen vier Managern gemeinsam nach einer kurzen Diskussion auf Basis der Vorjahreswerte und der zu erwartenden Änderungen geschätzt. BudgetierungKapitel 14 520 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 520 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 521 Schritt 8: Erstellung des Ergebnisbudgets Nun sind alle Informationen verfügbar, um das Ergebnis für das kommende Jahr zu budgetieren. Dieses schlägt sich im Ergebnisbudget nieder, das auch Erfolgsbudget oder Plan-GuV genannt wird. Für ein vollständiges Gesamtbudget sind nun noch das Finanzbudget und die budgetierte Bilanz zu erstellen. Das Finanzbudget gibt vor allem Auskunft über einen eventuellen Liquiditätsbedarf. Neben den zahlungswirksamen Größen der Ergebnisplanung finden sich darin vor allem geplante Investitionsvorhaben mit dem entsprechenden Finanzbedarf. Die budgetierte Bilanz gibt einen Überblick über das gebundene Kapital und die Herkunft der Mittel und ist vor allem bei Kreditverhandlungen mit Banken eine wichtige Informationsquelle. Karin Kühnel ist mit der raschen Erstellung des Gesamtbudgets für das Geschäftsjahr 2015 sehr zufrieden. Sie fragt sich allerdings, ob das manchmal recht pragmatische Vorgehen bei der Ermittlung der Höhe der Budgets insbesondere in den nicht produktionsbezogenen Bereichen ausreicht. Daher bittet sie ihren Controller, Peter Dehmel, ihr eine Übersicht über alternative Möglichkeiten der Budgeterstellung anzufertigen. 14.2 Wichtige Verfahren der Budgetierung 521 Kapitel 14 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 520 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 521 Activity-Based Budgeting Ein vergleichsweise neues Budgetierungsverfahren ist das Activity-Based Budgeting. Dieser Ansatz geht so ähnlich vor, wie wir das im Rahmen der Entwicklung des Gesamtbudgets gesehen haben. Ausgangspunkt sind auch hier die geplanten Nachfragemengen. Allerdings dienen diese nun dazu, die dafür notwendigen Aktivitäten zu bestimmen. Über die Aktivitäten wiederum lassen sich Budgets im Hinblick auf den geplanten Ressourcenverbrauch bestimmen. Die Kosten werden beim Activity-Based Budgeting somit über die kostenstellenübergreifenden Aktivitäten statt über kostenstellenbezogene Einflussgrößen geplant. Der Anwendungsbereich dieses Budgetierungsverfahrens erstreckt sich insbesondere auf die industrielle Fertigung sowie standardisierbare Dienstleistungs- und Verwaltungsprozesse. Ausgehend von notwendigen Aktivitäten eines Unternehmens werden beim Activity-Based Budgeting Budgets im Hinblick auf den geplanten Ressourcenverbrauch bestimmt. Activity-Based Budgeting bei der Molkerei Lechtal Um die zu erwartenden Kosten für das Produkt „Käse“ genauer abschätzen zu können, bittet Frau Kühnel den Produktionsleiter Herrn Bauer darum, auf Basis von Activity-Based Budgeting ein Budget für das Produkt zu erstellen. Herr Bauer weist dabei die einzelnen Tätigkeiten den drei Hauptaufgaben der Herstellung, Verpackung und Kontrolle zu. Basierend auf dem geplanten Ressourcenverbrauch und den sich daraus ergebenden Absatzmengen erhält man folgende Rechnung: Für das Herstellen einer Tonne des Produktes Käse benötigt man 2 Stunden. Mit einem Stundensatz von 20 € ergibt das pro Tonne Kosten von insgesamt 40 €. Die BudgetierungKapitel 14 522 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 522 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 523 Fortschreibungsbudgetierung Ein weit verbreitetes Verfahren der Budgetierung ist die Fortschreibungsbudgetierung. Statt aus den Absatz- und Produktionsmengen die Budgets abzuleiten, orientiert man sich dabei einfach an den Vergangenheitswerten. In Unternehmen verwendet man diesen Ansatz häufig für Budgets im Verwaltungsbereich oder bei den Forschungs- und Entwicklungskosten. Außerhalb von Unternehmen kommt das Verfahren bei Haushalten in der öffentlichen Verwaltung zur Anwendung. Der einfachste Ansatz besteht darin, die Planwerte der letzten Periode auf die aktuelle Periode fortzuschreiben. Alternativ kann man auch die Istwerte der letzten Periode verwenden, sofern sie bei der Budgeterstellung bereits verfügbar sind. Häufig werden die Vergangenheitswerte noch durch einen Zu- oder Abschlag angepasst, der sich beispielsweise an der Inflation oder am Wirtschaftswachstum orientieren kann. Ein wichtiger Vorteil dieses Budgetierungsverfahrens besteht darin, dass es sehr einfach zu einem Budget führt. Die Akzeptanz eines solchen Ansatzes ist recht hoch, wenn kein unverhältnismäßiger Abschlag vorgenommen wird. Denn viele Mitarbeiter vergleichen unabhängig vom gewählten Ansatz ihr Budget mit dem Vorjahreswert. In der Diskussion über die angemessene Höhe spielt dieser Vergleichswert häufig eine sehr wichtige Rolle. Ein zentraler Nachteil des Verfahrens besteht darin, dass etwaige Ineffizienzen in den budgetierten Einheiten einfach fortgeschrieben werden. Die Fortschreibungsbudgetierung lässt beispielsweise unberücksichtigt, welche Entwicklungsprojekte in der Forschungs- und Entwicklungsabteilung mit welcher Geschwindigkeit vorangetrieben werden müssen, sondern sie stellt der Forschungs- und Entwicklungsabteilung ein ähnliches Budget wie in der Vorperiode zur Verfügung. Ein etwaiger Ressourcenüberschuss wird also für die laufende Budgetperiode einfach fortgeschrieben. Die Fortschreibungsbudgetierung orientiert sich an den Vergangenheitswerten einzelner Budgets. Dabei können bspw. die Planwerte der letzten Periode auf die aktuelle Periode fortgeschreiben werden. Herstellung beinhaltet neben den Lohnkosten auch die Materialkosten von 3.600 € pro Tonne Käse. Die Materialkosten errechnen sich dabei wie folgt: 12 t Rohmilch · 300 € = 3.600 €. Für das Verpacken einer Tonne Käse benötigt man 0,2 Stunden (oder 12 Minuten). Pro Tonne Käse wird dabei von 0,2 t Verpackungsmaterial ausgegangen, d. h. 0,2 t · 50 €/t = 10 €. Die Kosten für die Kontrolle pro Tonne Käse belaufen sich auf 22 €. Nachdem sich Herr Bauer die Meinung von Experten eingeholt hat, schätzt er die zusätzlichen Produktionskosten auf 1.233.000 €. Das Activity-Based Budget setzt sich also aus den Aktivitäten Herstellen, Verpacken, Kontrollieren und den zusätzlichen Kosten zusammen. Die ermittelten Kosten pro Bezugsgröße werden nun mit der Absatzmenge von 5.200 Stück multipliziert, um die einzelnen Budgets zu ermitteln. 14.2 Wichtige Verfahren der Budgetierung 523 Kapitel 14 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 522 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 523 Fortschreibungsbudgetierung bei der Molkerei Lechtal Bei der Besprechung des Jahresbudgets der Molkerei Lechtal für das kommende Geschäftsjahr 2015 entwickelt die engere Führungsmannschaft um Karin Kühnel auch genaue Vorstellungen über die Budgets für Forschung und Entwicklung, Marketing und Vertrieb sowie Verwaltung für das folgende Jahr 2016. Da das Team bei seinem Meeting keine genauen Informationen über die Details der geplanten Produktneuentwicklungen hat, entscheidet es, das Budget für Forschung- und Entwicklung entsprechend dem geplanten Umsatzzuwachs ansteigen zu lassen. Genauso geht es bei den anderen nichtproduktionsbezogenen Budgets vor. Für das nächste Geschäftsjahr geht es von einem Umsatzzuwachs von 5 % aus. Daher erhöht es für den aktuellen Budgetwert den für das Vorjahr budgetierten Wert der Gesamterlöse in Höhe von 31,18 Mio. € um 5 % und setzt daher 32,74 Mio. € an. Die Budgets für Produktentwicklung, Marketing, Vertrieb und Verwaltung erhöhen sich damit ebenfalls um jeweils 5 %, wie in den Zellen C11, C13, C15 und C17 zu erkennen ist. Der prozentuale Anteil dieser Budgets an den Gesamterlösen bleibt im Jahr 2016 gegenüber dem Jahr 2015 unverändert. BudgetierungKapitel 14 524 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 524 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 525 Gemeinkostenwertanalyse Bislang haben wir Budgetierungsverfahren betrachtet, die im Rahmen des regelmäßig ablaufenden Budgetierungsprozesses angewendet werden können. Darüber hinaus ist es in vielen Unternehmen notwendig, Einsparmöglichkeiten zu überprüfen und zu realisieren. Nur so lässt sich dauerhaft die Wettbewerbsfähigkeit sicherstellen. Hierzu führen Unternehmen wie Siemens, Volkswagen oder die Deutsche Bank in größeren Abständen Kostensenkungsprogramme durch. Ein Instrument, das im Rahmen solcher Programme eingesetzt wird, ist die Gemeinkostenwertanalyse. Dabei handelt es sich um ein Verfahren, das darauf abzielt, die Gemeinkosten in größerem Umfang zu senken. Die Leistungen sollen dagegen nicht angetastet werden. Es geht darum, Einsparpotenziale bei den Gemeinkostenbudgets zu realisieren, also bei denjenigen Budgets, die nicht unmittelbar auf einen Kostenträger zugerechnet werden können. Dies betrifft insbesondere den Verwaltungsbereich von Unternehmen und Organisationen. Die Gemeinkostenwertanalyse wird häufig als Projekt unter Mithilfe von Beratern durchgeführt. Sie läuft entsprechend Abbildung 14.2 üblicherweise in drei Phasen ab. In der Vorbereitungsphase werden eine Projektorganisation gebildet sowie die zu untersuchenden Bereiche und ein Zeitplan festgelegt. Darüber hinaus werden die Projektziele in Form von angestrebten Budgeteinsparungen festgelegt. Die Gemeinkostenwertanalyse zielt darauf ab, Einsparpotenziale bei den Gemeinkostenbudgets zu realisieren. © Deutscher Bundestag / Lichtblick/Achim Melde Praxisbeispiel: Bundeshaushalt Ein weiteres Beispiel für die Anwendung der Fortschreibungsbudgetierung ist der Bundeshaushalt der Bundesrepublik Deutschland. So werden häufig auf Basis der Vorjahreswerte aktuelle Entwicklungen und die daraus resultierenden Änderungen abgeschätzt und zum Gesamthaushalt verdichtet. Soll Eckwerte Finanzplan 2013 2014 2015 2016 2017 – in Mrd. Euro – Ausgaben 302,0 296,9 299,2 303,4 308,7 Veränderung ggü. Vorjahr in % –1,6 –1,7 +0,8 +1,4 +1,7 jahresdurchschnittliche Veränderung 2013 bis 2017 in % +0,54 Einnahmen 302,0 296,9 299,2 308,4 318,0 Steuereinnahmen 260,6 269,0 278,4 287,5 297,1 Sonstige Einnahmen 24,3 21,5 20,8 20,9 20,9 Nettokreditaufnahme 17,1 6,4 – – – Überschuss – – – 5,0 9,4 strukturelles Defizit 0,34 0,00 –0,06 –0,20 –0,31 in % des BIP Quelle: Bundesfinanzministerium, http://www.bundesfinanzministerium.de/Web/ DE/Themen/Oeffentliche_Finanzen/Bundeshaushalt/Bundeshaushalt_2014/ bundeshaushalt_2014.html, Abruf vom 15.6.2013. 14.2 Wichtige Verfahren der Budgetierung 525 Kapitel 14 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 524 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 525 In der Analysephase wird zunächst ein Katalog aller Leistungen aufgestellt. Handelt es sich bei der untersuchten Einheit beispielsweise um die Controlling- Abteilung, gehören zu diesen Leistungen die Moderation des Planungsprozesses, die Erstellung monatlicher Berichte und die Durchführung von Abweichungsanalysen. Für jede Leistung werden in einem zweiten Schritt die Kosten geschätzt, bevor sie dem Nutzen dieser Leistungen gegenübergestellt werden. Danach werden Einsparungsideen entwickelt. Diese können beispielsweise darin bestehen, bei den monatlichen Berichten die Daten künftig über eine Softwarelösung automatisch aus den Buchhaltungssystemen zu übernehmen statt sie wie bisher per Hand einzugeben. Die Einsparungsideen werden im Hinblick auf ihre Realisierbarkeit geprüft und ggf. in einem Maßnahmenpaket verabschiedet. In der Realisationsphase schließlich erfolgt die Umsetzung der verabschiedeten Maßnahmen. Diese Phase ist häufig die schwierigste im Rahmen der Gemeinkostenwertanalyse, da sie eine Akzeptanz aller Betroffenen für die entwickelten Maßnahmen erfordert. Insbesondere bei notwendigen Stellenstreichungen ist hierfür ein hohes Maß an Kommunikation mit allen Betroffenen und ggf. mit dem Betriebsrat notwendig. Mithilfe der Gemeinkostenwertanalyse lassen sich Einsparpotenziale bei den Gemeinkosten realisieren. Da das Verfahren jedoch recht aufwändig ist, macht seine Anwendung nur dann Sinn, wenn die realisierbaren Einsparungen den damit verbundenen Aufwand rechtfertigen. Gemeinkostenwertanalysen werden daher in der Regel nur in größeren Abständen von mehreren Jahren durchgeführt. Abbildung 14.2: Ablauf der Gemeinkostenwertanalyse II. Analysephase III. Realisierungsphase I. Vorbereitungsphase Bilden eines Lenkungsausschusses Abgrenzung der Untersuchungseinheiten Einsetzen der Leiter der Untersuchungseinheit Information der Betroffenen Bilden der Projektteams Schulung der Projektteams Erstellen des Zeitplans Einführung der Leiter der Untersuchungseinheiten Leistungen und Kosten strukturieren Einsparungsideen entwickeln Realisierbarkeit bewerten Maßnahmen beantragen Beschluss der Maßnahmen Erstellen der Realisierungsaufträge Beratung mit den Leitern der Untersuchungseinheiten Zustimmung des Betriebsrats Realisierung der Maßnahmen BudgetierungKapitel 14 526 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 526 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 527 Zero-Base Budgeting Das Zero-Base Budgeting richtet sich genauso wie die Gemeinkostenwertanalyse vor allem auf die Gemeinkosten. Während jedoch bei der Gemeinkostenwertanalyse der Fokus auf der Kosteneinsparung liegt und der Nutzen der Leistungen nicht in Frage gestellt wird, geht das Zero-Base Budgeting umgekehrt vor. Bei diesem Verfahren werden insbesondere der Nutzen von Gemeinkostenleistungen in Frage gestellt und alle Aktivitäten des Gemeinkostenbereichs auf ihre Notwendigkeit hin überprüft. Die Budgetplanung erfolgt also nicht durch Fortschreibung der bisherigen Budgets. Vielmehr werden alle Leistungen ausgehend von einem Niveau von null (Zero-Base) neu geplant. Beim Zero-Base Budgeting wird die Notwendigkeit aller Aktivitäten des Gemeinkostenbereichs überprüft. Dabei sollen die Leistungen immer von einem Niveau von null neu geplant werden. Praxisbeispiel: Reduzierung der Gemeinkosten bei RWE Peter Terium, Vorstandschef beim Energieversorger RWE, kündigte im Frühjahr 2012 eine Verschärfung des Kostensenkungsprogramms an. Mit den zusätzlichen Maßnahmen sollen Einsparungen in Höhe von einer Milliarde Euro in den Jahren 2013 und 2014 erreicht werden. Dabei kommen einige hundert Einzelmaßnahmen zum Einsatz. Ein wichtiges Instrument zur Erreichung dieser Kosteneinsparungen ist die Gemeinkostenwertanalyse. Bereits ein Jahr später, im Mai 2013, konnte RWE verkünden, dass das Kostensenkungsprogramm greift. 200 Millionen Euro seien bereits ein Jahr früher als erwartet eingespart worden. Abbildung 14.3: Bestandteile des Kostensenkungsprogramms bei RWE Quelle: https://www.rwe.com/web/cms/mediablob/de/649048/data/105818/53/rwe/investor-relations/ RWE-company-presentation-3-Steps-to-long-term-value-2013-05-15.pdf, Abruf vom 15.6.2013. 14.2 Wichtige Verfahren der Budgetierung 527 Kapitel 14 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 526 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 527 Mithilfe des Zero-Base Budgeting sollen folgende Ziele erreicht werden. ▪ Bestmögliche Allokation der verfügbaren Ressourcen auf diejenigen Aktivitäten, die den höchstmöglichen Nutzen bringen. ▪ Einbindung aller Entscheidungsträger in die Kostenbeurteilung von Aktivitäten und damit in den Planungs- und Budgetierungsprozess. ▪ Fokussierung des Budgetierungsprozesses auf die Ziele der Organisation. ▪ Keine Fortschreibung von unnötigen Aufgaben und ineffizienter Aufgabenerfüllung. Die Vorgehensweise beim Zero-Base Budgeting (Abbildung 14.4) ähnelt derjenigen der Gemeinkostenwertanalyse (Abbildung  14.2). Nach einer vorbereitenden Phase, bei der die Mitarbeiter über die Vorgehensweise informiert und geschult werden, müssen so genannte Entscheidungseinheiten gebildet werden. Das sind häufig die Abteilungen eines Unternehmens. Für jede Entscheidungseinheit findet eine Ist-Analyse statt, in der die Leistungen und Aktivitäten der Entscheidungseinheiten untersucht werden. Für jede Leistung wird geprüft, ob sie überhaupt notwendig ist und ob es Kostensenkungspotenzial gibt. Auf dieser Basis kann jede Entscheidungseinheit eine Entscheidungsvorlage erarbeiten, die in der Regel drei Alternativen vorsieht. Die drei Alternativen beinhalten ein niedriges, ein mittleres und ein hohes Leistungsniveau mit den dazu gehörenden Kosten. Auf dieser Basis kann nun eine Rangordnung aller Alternativen vorgenommen werden. Dieser Rangordnung liegen Kosten- Nutzen-Überlegungen zugrunde. Anschließend kann das Management über die Rangordnung entscheiden und den so genannten Budgetschnitt vollziehen. Dieser legt fest, welche Entscheidungspakete durchgeführt werden und welche nicht. Damit ist das Budget verabschiedet. In den beiden letzten Schritten erfolgen nun noch die Planung der detaillierten Maßnahmen und die laufende Kontrolle der Einhaltung des beschlossenen Budgets. Abbildung 14.4: Schritte bei der Durchführung des Zero-Base Budgeting 1. Teamschulung und Mitarbeiterinformation 2. Bilden von Entscheidungseinheiten 3. Ist-Analyse 4. Ermittlung von Kostensenkungspotenzialen 5. Erarbeiten von Entscheidungsvorlagen 6. Prioritäten setzen 7. Management-Entscheidung 8. Detailmaßnahmen und Budgets 9. Gemeinkostenkontrolle Analysephase Umsetzungsphase Vorbereitung BudgetierungKapitel 14 528 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 528 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 529 Wegen des hohen Aufwandes ist das Zero-Base Budgeting kein Verfahren, auf dem der jährliche Budgetierungsprozess beruhen kann. Sinnvoll kann sein Einsatz jedoch in Teilbereichen eines Unternehmens und einer Organisation sein, bei denen die bisherigen Leistungen und Aktivitäten in Frage gestellt werden sollen. 14.3 Budgetierung als Instrument der Leistungsmessung Vielfach werden Budgets als Instrument zur Messung der Leistungen von Entscheidungsträgern eingesetzt. Der Kostenstellenleiter der IT-Abteilung eines Unternehmens wird beispielsweise danach beurteilt, ob es ihm gelungen ist, sein Kostenbudget einzuhalten. Zu diesem Zweck werden die realisierten Istkosten dem ursprünglich erstellten Budget gegenübergestellt. Budgetabweichungen Aus der Gegenüberstellung von realisierten und ursprünglich geplanten Größen ergeben sich Budgetabweichungen. Diese können vorteilhaft sein, wenn beispielsweise die tatsächlichen Marketingkosten geringer als die budgetierten Marketingkosten waren. Umgekehrt können auch negative Budgetabweichungen auftreten. Dies ist der Fall, wenn beispielsweise die tatsächlichen Materialkosten in einer Periode das Materialkostenbudget übersteigen. Für eine Analyse der Budgetabweichungen ist es wichtig, deren Ursachen zu kennen. Diese lassen sich danach unterscheiden, ob sie vom jeweiligen Budgetverantwortlichen zu vertreten sind oder auf nicht beeinflussbare Größen zurückgehen. Bei einem Möbelhersteller kann ein Überschreiten des Materialkostenbudgets beispielsweise durch einen hohen Verschnitt verursacht werden. Damit wird Material ineffizient genutzt, und die Verantwortung liegt bei demjenigen, der für die Planung des Holzverbrauchs in der Fertigung zuständig ist. Führen dagegen steigende Holzpreise zu einem Überschreiten des Materialkostenbudgets, kann ein Fertigungsplaner nicht dafür verantwortlich gemacht werden. Häufig ist es nicht leicht, Budgetabweichungen nur auf eine Ursache zurückzuführen. Eine vorteilhafte Abweichung beim Materialkostenbudget des Möbelherstellers könnte beispielsweise neben den beiden bisher betrachteten Ursachen auch darauf zurückzuführen sein, dass die Produktionszahlen aufgrund der sich verschlechternden Auftragslage auf Weisung der Geschäftsleitung reduziert wurden. Da die unterschiedlichen Abweichungsursachen zusammenwirken, ist es häufig nicht möglich, einzelne Ursachen zu isolieren. Budgets werden auch als Instrument zur Messung der Leistungen von Entscheidungs trägern eingesetzt. 14.3 Budgetierung als Instrument der Leistungsmessung 529 Kapitel 14 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 528 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 529 Starre und flexible Budgets Die gerade betrachteten volumenbedingten Budgetabweichungen treten auf, weil Budgets häufig starr geplant werden. Einem starren Budget liegt eine bestimmte prognostizierte Fertigungsmenge zugrunde. Wenn nun eine nachträgliche Erhöhung der Fertigungsmenge erfolgt, fallen mehr variable Kosten an, da diese mit der Erhöhung der Fertigungsmenge ebenfalls steigen. Eine Überschreitung der Fertigungsbudgets ist damit vorprogrammiert. Will man diese volumenbedingten Budgetabweichungen nicht in Kauf nehmen, bietet sich die Verwendung flexibler Budgets an. Bei diesen Budgets wird kein fester Wert vorgegeben, sondern der Wert in Abhängigkeit von der Fertigungsmenge bestimmt. Eine nachträgliche Erhöhung oder Reduzierung der Fertigungsmenge gegenüber dem ursprünglich bei der Budgetierung festgelegten Wert führt automatisch zu einer entsprechenden Anpassung des Budgets. Flexible Budgets bei der Molkerei Lechtal Zum Abschluss des Jahres 2015 vergleicht die Geschäftsleitung der Molkerei Lechtal ihr ursprüngliches Budget mit den tatsächlichen Zahlen. Im Vergleich zu ihrem statischen Budget stellt Frau Kühnel zunächst eine Reihe von Abweichungen zur ursprünglichen Planung fest, die sich im Ergebnis aber fast ausgeglichen haben. Durch das Heranziehen eines flexiblen Budgets wird der Effekt des leicht über den Erwartungen liegenden Absatzes „herausgerechnet“. Auf diese Weise kann Frau Kühnel die Effekte der anhaltenden Wirtschaftskrise gut erkennen. So konnte die Molkerei nicht die angestrebten Preise am Markt durchsetzen und musste höhere Rabatte als ursprünglich geplant gewähren. Auch gelang es nicht, die niedrigeren Preise vollständig durch geringere Herstellkosten zu kompensieren. Durch die somit erkaufte Absatzsteigerung konnte aber zumindest das Gesamtergebnis im Vergleich zum Budget gehalten werden. BudgetierungKapitel 14 530 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 530 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 531 Bei der flexiblen Budgetierung ist die Unterscheidung zwischen variablen Kosten und fixen Kosten wichtig. Denn die Fixkosten sind von der Herstellmenge unabhängig, während sich die variablen Kosten mit der Herstellmenge ändern. Die flexible Budgetierung setzt also den Einsatz eines Kostenrechnungssystems voraus, mit dem eine Trennung von fixen und variablen Kosten möglich ist. Ein flexibles Budget bietet den Vorteil, dass die Budgetabweichungen nun nicht mehr durch eine Absatzmengenänderung bedingt sein können. Damit wird eine der möglichen Ursachen von Budgetabweichungen eliminiert und die Abweichungen gewinnen für die Beurteilung der Leistungen der Budgetverantwortlichen an Relevanz. Erkauft wird dies mit einer höheren Komplexität bei der Budgetierung. Ob der Nutzen flexibler Budgets in Form von verbesserten Steuerungsmöglichkeiten und Leistungsbeurteilungen die Kosten für deren Erstellung rechtfertigt, muss im Einzelfall untersucht werden. Better Budgeting und Beyond Budgeting Die Budgetierung in Unternehmen und Organisationen sieht sich einer Reihe von Kritikpunkten ausgesetzt. Es gibt die Auffassung, dass sie zu teuer, zu inflexibel im Hinblick auf Änderungen und zu wenig mit strategischen Unternehmenszielen verknüpft sei. Better Budgeting und Beyond Budgeting sind zwei Ansätze, die versuchen, diese Kritik zu adressieren. Aus dem Absatzbudget entnehmen wir die geplante abgesetzte Menge von 7.300 Tonnen Frischmilch. Durch den budgetierten erzielbaren Betrag von 0,60 €/kg ergeben sich geplante Erlöse in Höhe von 4.380.000 €. Die gesamten Herstellkosten lassen sich mithilfe der Daten aus dem weiter oben bereits bestimmten Herstellkostenbudget errechnen: 348,29 € · 7.300 t = 2.542.493 €. Durch die Wirtschaftskrise und den steigenden Druck auf die Milchpreise konnte der angestrebte Erlös von 0,60 €/kg nicht gehalten werden und sank auf 0,59 €/kg. Daraus ergibt sich ein kumulierter Erlös von 7.460.000 kg · 0,59 €/kg = 4.401.400 €. Aufgrund verschiedener Einsparungsmaßnahmen innerhalb der Produktion während des Jahres konnten die gesamten Herstellkosten (in Bezug auf die für die tatsächliche Menge hochgerechneten budgetierten Kosten von 2.598.219 €) auf 2.563.893 € gesenkt werden. Dennoch liegt das tatsächliche Bruttoergebnis aufgrund der gesunkenen Preise am Absatzmarkt unter dem geplanten Ergebnis, das sich für die budgetierten Kosten und Erlöse für die tatsächliche Absatzmenge hätte ergeben sollen. Im Gegensatz zum statischen verdeutlicht das flexible Budget somit, dass die Senkung der Herstellkosten die Ertragssenkung nicht ausgleichen konnte und somit eine unvorteilhafte Abweichung verbleibt. 14.4 Verhaltenswirkungen von Budgets 531 Kapitel 14 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 530 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 531 Der Ansatz des Better Budgeting geht von einer graduellen Verbesserung der bestehenden Budgetierung aus. Verbesserungsvorschläge beinhalten zum einen  Vereinfachungen der Budgetierung beispielsweise durch eine Konzentration auf erfolgskritische Prozesse oder eine Reduzierung des Partizipationsgrades der dezentralen Einheiten. Zum anderen sollen Markt- und Wettbewerberdaten stärker im Prozess der Budgetierung berücksichtigt werden. Der Ansatz des Beyond Budgeting läuft darauf hinaus, die Budgetierung vollständig abzuschaffen. Stattdessen werden Prinzipien formuliert, die eine flexible Steuerung von Unternehmen und Organisationen auf Basis dezentraler Verantwortung und einer hohen Marktorientierung erlauben sollen. Neben der Vorgabe relativer Leistungsziele, die aus einem Vergleich mit internen oder externen Benchmarks gewonnen werden, wird auch empfohlen, die Leistungsziele flexibel zu halten und sie gegebenenfalls an aktuelle Entwicklungen anzupassen. Unter welchen Bedingungen diese Ansätze sinnvoll sind, ist bislang noch wenig untersucht worden. 14.4 Verhaltenswirkungen von Budgets Mithilfe von Budgets können die Aktivitäten von Entscheidungsträgern in Unternehmen und Organisationen effektiv koordiniert werden. Dies funktioniert vor allem deswegen, weil Budgets das Verhalten von Entscheidungsträgern beeinflussen. Häufig wird die Einhaltung vorgegebener Budgets mit finanziellen Anreizen verknüpft, indem beispielsweise die Einhaltung des Budgets mit einem Bonus belohnt wird. Dadurch kann einerseits die koordinierende Wirkung der Budgets erhöht werden. Wenn alle Entscheidungsträger einer Organisation ein großes Interesse an der Einhaltung des Budgets haben, steigt die Wahrscheinlichkeit, dass es am Ende auch eingehalten wird. Andererseits haben diese Anreize einen hohen Einfluss auf den Budgetierungsprozess selbst. Der Kostenstellenleiter der IT-Abteilung hat ein großes Interesse, die budgetierten Kosten zu Beginn des Budgetierungsprozesses möglichst hoch anzusetzen. Denn damit erhöht er die Chance, das Budget am Ende des Jahres nicht zu überschreiten. Um die Wirkung der Budgetierung in Unternehmen und Organisationen zu verstehen, ist es wichtig, diese teilweise komplexen Verhaltenswirkungen zu kennen. Partizipation in der Budgetierung Die Leiter dezentraler Einheiten sind häufig an der Erstellung der Budgets beteiligt. Bevor das Budget von der Unternehmensleitung festgelegt wird, werden beispielsweise in divisional gegliederten Unternehmen wie Siemens Da Budgets das Verhalten von Entscheidungsträgern beeinflussen, wird die Einhaltung des Budgets häufig mit einem Bonus belohnt. BudgetierungKapitel 14 532 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 532 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 533 oder Metro die Leiter der Divisionen an der Erstellung der Budgets beteiligt. Das Ausmaß, in dem die dezentralen Entscheidungseinheiten in die Festlegung der Budgets eingebunden sind, wird als Partizipation bezeichnet. Dabei können zwei Extremfälle unterschieden werden. Bei der Top-Down-Budgetierung werden die Budgetvorgaben ohne Partizipation der dezentralen Einheiten von der Unternehmensleitung festgelegt. Diese Vorgehensweise hat den Vorteil, dass strategische Ziele direkt in die Budgetermittlung einbezogen werden können. Die Unternehmensleitung legt also im Rahmen der Budgets fest, was im Unternehmen in der kommenden Budgetperiode geschehen soll. Die Bottom-Up-Budgetierung dagegen erfolgt durch die dezentralen Entscheidungseinheiten, deren Budgetvorschläge aufeinander abgestimmt und zu einem Gesamtbudget verdichtet werden. Mit diesem Verfahren ist sichergestellt, dass die Budgets aus Sicht der dezentralen Entscheidungseinheiten machbare Ziele beinhalten. Allerdings ist so keine Abstimmung mit den strategischen Zielen des Unternehmens gewährleistet. Darüber hinaus ist die Bottom-Up- Budgetierung besonders anfällig für eine Manipulation der Budgets. Daher ist in der Praxis ein Mittelweg zwischen diesen beiden extremen Varianten verbreitet, der als Gegenstromverfahren bezeichnet wird. Dabei können zwei Reihenfolgen unterschieden werden. Von Top-Down mit Bottom-Up Abgleich spricht man dann, wenn zuerst eine Vorgabe der Budgets durch die Unterneh- In einer im Jahr 2006 von Herbert und Maras durchgeführten Studie bei deutschen Unternehmen zeigt sich die Dominanz des Gegenstromverfahrens über alle Unternehmensgrößen (vgl. Abbildung 14.5). Unterschiede gibt es lediglich in der Reihenfolge. Während bei größeren Unternehmen die Vorgaben mehrheitlich zunächst von der Unternehmensleitung kommen und dann unter Beteiligung der dezentralen Einheiten abgeglichen werden, ist es bei kleineren Unternehmen genau umgekehrt. Empirische Ergebnisse 0 10 20 30 40 50 60 70 <0,5 Mrd. € 0,5–1 Mrd. € 1–5 Mrd. € 5–30 Mrd. € >30 Mrd. € Bottom-Up mit Top-Down Abgleich Top-Down mit Bottom-Up Abgleich Bottom-Up Top-Down Abbildung 14.5: Methodische Ableitungsrichtung von Budgets in der Unternehmenspraxis Quelle: Herbert, H./Maras, D.: Smart Planning and Forecasting – Performance Improvement für die Unternehmenssteuerung, PWC- Studie Frankfurt 2006. 14.4 Verhaltenswirkungen von Budgets 533 Kapitel 14 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 532 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 533 mensleitung und anschließend eine Anpassung der Vorgabe unter Beteiligung der dezentralen Einheiten erfolgen. Die umgekehrte Reihenfolge ist Bottom-Up mit Top-Down Abgleich. Dort machen zunächst die dezentralen Einheiten einen Budgetvorschlag, der dann von der Unternehmensleitung konsolidiert wird. Die Vorteile der partizipativen Budgetierung, also der Einbeziehung dezentraler Entscheidungseinheiten, liegen in der effizienteren Allokation von Ressourcen aufgrund der besseren Einbeziehung des Wissens der dezentralen Entscheidungseinheiten und der höheren Motivation dezentraler Einheiten. Ein Nachteil ist insbesondere der mit dem Budgetierungsprozess verbundene hohe zeitliche und personelle Aufwand. Budgetmanipulation und wahrheitsgemäße Berichterstattung In großen multinationalen Unternehmen wie Apple, BASF oder Sony können Budgets nicht allein in der Unternehmenszentrale erstellt werden. Denn dort ist zu wenig Detailwissen beispielsweise über die Absatzmöglichkeiten in bestimmten weltweiten Märkten vorhanden. So kennt die Unternehmenszentrale von Apple im kalifornischen Cupertino nicht die speziellen Marktgegebenheiten für den Verkauf des MacBook in Spanien. Dagegen kann der verantwortliche lokale Marketing- und Vertriebsmanager die möglichen Verkaufszahlen und das notwendige Marketingbudget besser einschätzen. Allerdings hat dieser Manager nicht unbedingt ein Interesse daran, sein Wissen über die lokalen Marktgegebenheiten vor Ort an die Unternehmenszentrale in Cupertino weiterzugeben. Wenn er die möglichen Verkaufszahlen mit einem geringeren als dem erwarteten Wert angibt, ist es für ihn leichter möglich, die budgetierten Verkaufserlöse zu übertreffen und damit gegebenenfalls einen höheren Bonus zu verdienen. Der Ansatz eines höheren Marketingbudgets hilft ihm, Budgetreserven zu haben, mit denen er während des Jahres beispielsweise ungeplante Ausgaben bestreiten kann, ohne die Einhaltung des Budgets zu gefährden. Unternehmen versuchen durch eine Vielzahl an Maßnahmen, die Manipulation von Budgets zu verhindern. Dazu gehört beispielsweise die Beschaffung zusätzlicher Informationsquellen zur Prognose künftiger Ge schäftsentwicklungen durch Marktforschungsinstitute oder Beratungsfirmen. Dadurch wird das Dass in Budgets stille Reserven eingebaut werden, ist ein in der Praxis häufig beobachtbares Phänomen. Dabei werden Erlösbudgets zu niedrig und Kostenbudgets zu hoch angesetzt, um die Budgetziele einfacher zu erreichen. Diese Reserven werden auch als „budgetary slack“ oder „budget slack“ bezeichnet. Sie führen dazu, dass die Koordinationswirkungen von Budgets geringer werden. Begriffsvielfalt BudgetierungKapitel 14 534 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 534 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 535 dezentral vorhandene Wissen um zentrale und externe Informationen ergänzt und eine nicht wahrheitsgemäße Informationsweitergabe erschwert. Darüber hinaus wird auch bei den Anreizsystemen darauf geachtet, sie so zu gestalten, dass die Anreize für Budgetmanipulationen geringer werden. Ein einfaches Instrument hierfür ist die Gewährung von Boni, die auch von den Ergebnissen anderer Bereiche abhängig sind. In diesem Fall steigt das Interesse, dass die zur Verfügung stehenden Mittel effizient auf alle Bereiche eines Unternehmens aufgeteilt werden, und die Anreize zur Zusammenarbeit werden verstärkt. Literatur Eldenburg, Leslie G./Wolcott, Susan K.: Cost Management. Measuring, Monitoring, and Motivating Performance, 2. Auflage, John Wiley, Hoboken 2010, Kapitel 10. Ewert, Ralf/Wagenhofer Alfred: Interne Unternehmensrechnung, 7. Auflage, Springer, Berlin 2008, S. 393–460. Friedl, Gunther: Budgetierung, in: Handwörterbuch der Betriebswirtschaft, hrsg. v. Richard Köhler, Hans-Ulrich Küpper und Andreas Pfingsten, 6. Auflage, Schäffer-Poeschel, Stuttgart 2007, Sp. 185-194. Horngren, Charles T./Datar, Srikant M./Rajan, Madhav V.: Cost Accounting: A Managerial Emphasis, Global Edition, 14. Auflage, Pearson Education, Upper Saddle River 2012, Kapitel 6. Küpper, Hans-Ulrich/Friedl, Gunther/Hofmann, Christian/Hofmann, Yvette/ Pedell, Burkhard: Controlling. Konzeption, Aufgaben, Instrumente, 6. Auflage, Schäffer-Poeschel, Stuttgart 2013, Kapitel 11. Verständnisfragen a) Welchen Zwecken dienen Budgets? b) Welche Schritte sind zur Ableitung eines Gesamtbudgets notwendig? c) Erläutern Sie die Vorgehensweise beim Activity-Based Budgeting. d) Worin bestehen methodische Unterschiede zwischen der Fortschreibungsbudgetierung und dem Activity-Based Budgeting? e) Erläutern Sie Gemeinsamkeiten und Unterschiede zwischen der Gemeinkostenwertanalyse und dem Zero-Base Budgeting. f) Welche Unterscheidung ist für die Analyse von Budgetabweichungen wichtig? g) Welche Vor- und Nachteile weisen flexible Budgets auf? h) Warum unterliegen Budgets der Gefahr einer Manipulation? i) Welche Formen der Partizipation bei der Budgetierung lassen sich unterscheiden? 535 Kapitel 14 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 534 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 535 Verständnisfragen Fallbeispiel: Erfolgssteuerung mittels Budgetierung im Krankenhaus Haimstetten GmbH Die Haimstetten GmbH, ein mittelgroßes Krankenhaus in privater Trägerschaft, hat sich auf die Behandlung von kniekranken Patienten spezialisiert. Das Unternehmen ist in der Lage, den vier unterschiedlichen Krankheitstypen I, II, III und IV eine qualitativ hochwertige Versorgung anzubieten. Die Leistungserstellung ist durch ein Höchstmaß an funktioneller Arbeitsteilung gekennzeichnet. Dabei erhebt die Anamnese zu Beginn der Kniebehandlung die Krankheitsgeschichte des Patienten, an die sich die Diagnose zur Stellung der Indikation und zur Abwägung eines geeigneten Versorgungskonzepts im Hinblick auf die bestmögliche Therapie anschließt. Ursel Schmitz, Geschäftsführerin der Haimstetten GmbH, will für das anstehende Jahr planen. Dafür greift sie auf die Falldaten des Rechnungswesens und die Informationen zurück, die ihr die betroffenen Funktionsbereiche in Berichten laufend aktualisiert zur Verfügung stellen. Schmitz beginnt ihre Planungen mit der Absatz- bzw. Leistungsprogrammplanung. Das Entgeltsystem im stationären Sektor sieht Festpreise für Krankenhausleistungen vor. Die Fallzahl ist mengenmäßig begrenzt. Da das Krankenhaus Haimstetten einen sehr guten Ruf genießt, kann die maximal angegebene Fallzahl als realistische Größe angenommen werden. Es fällt Schmitz daher relativ leicht, die nachfolgenden Nettoerlöse und Höchstmengen für die vier Krankheitstypen zu bestimmen. Dabei sei angemerkt, dass durch regelmäßige Ersatzinvestitionen die Kapazität über die Jahre aufrecht erhalten werden kann und somit die maximale Fallzahl für das Krankenhaus innerhalb seiner Kapazität liegt. Der Einkauf meldet die unten angegebenen Materialeinzelkosten für Operationsmaterial, welches nicht in das Budget der Investitionen fällt. So kann Schmitz die Bedarfsplanungen für das Operationsmaterial durchführen und das Budget für den Einkaufsbereich festlegen. Nettoerlös Patientenzahl (max.) Materialeinzelkosten I 5.500 € 120 30 € II 9.000 € 75 25 € III 7.500 € 100 35 € IV 6.000 € 150 20 € In den Leistungsbereichen Anamnese, Diagnose und Therapie sieht Schmitz kaum Spielraum für Einsparungen der fixen Kosten oder der variablen Fallkosten. Dennoch glaubt sie, das Kostenniveau des abgelaufenen Geschäftsjahres halten zu können. Der Stand wird wie folgt angegeben: BudgetierungKapitel 14 536 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 536 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 537 Anamnese Diagnose Therapie Fixkosten 50.000 € 150.000 € 300.000 € Variable Kosten/Min. Behandlungszeit (Min.) 3 € 4 € 6 € I 20 20 60 II 25 15 20 III 15 15 40 IV 10 20 45 Mit den obigen Angaben will Schmitz das Fertigungskostenbudget erstellen und anschließend die Personal- und Investitionsplanung angehen. Erweiterungsinvestitionen lehnt Schmitz wegen der unsicheren Finanzierungssituation ab. Sie nimmt lediglich eine Ersatzinvestition in die Planungen auf und legt das Investitionsbudget dafür pauschal fest. Nach Absprache mit den Ärzten und dem Vergleich mit anderen mittelständischen Krankenhäusern legt Frau Schmitz das Budget für Ersatzinvestitionen mit 300.000 € in Höhe der Aufwendungen fest. Im Personalplan nimmt sie keine Änderungen vor, da sie Neueinstellungen allenfalls zum Ausgleich der relativ hohen Fluktuationsquote bei Pflegekräften der Haimstetten GmbH vorsieht. Deshalb konzentriert sich Schmitz in der Planung auf die Verwaltung und das Marketing. Interne Kalkulationen lassen in diesen Bereichen Kosteneinsparungspotenziale in Höhe von insgesamt 500.000 € vermuten, wobei beide Bereiche etwa zur Hälfte daran beteiligt sind. Konkret verlangt Schmitz von der Verwaltungsleitung, Frank-Walter Huber, und von der Marketingchefin, Angelika Melker, eine Senkung der jeweiligen Bereichskosten um 25 %, möglichst bei identischem Leistungsniveau. Im Vertrauen auf die Umsetzung der Verwaltungspläne durch Huber und Melker setzt Schmitz ihre Gesamtplanungen mit dem Ergebnisbudget fort. Zu Beginn stellt Frau Schmitz mit den ihr zur Verfügung stehenden Daten das Patientenzahlbudget auf. 537 Kapitel 14 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 536 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 537 Verständnisfragen Durch die wahrscheinliche Realisierung der angestrebten Fallzahl und den ziemlich genau abschätzbaren Materialeinzelkosten bezüglich des Operationsmaterials, kann das Budget für den Einkauf bestimmt werden Aus langjähriger Erfahrung können die Parameter der fixen und variablen Kosten sehr genau geschätzt und als Planwert mit in die Kalkulation einbezogen werden. Auf dieser Basis möchte Frau Schmitz nun die Kosten der Krankheitstypen mit Blick auf die einzelnen Leistungsbereiche ermitteln. Die gesamten variablen Kosten ergeben sich aus den variablen Kosten je Minute, den Arbeitszeiten der Krankheitstypen sowie aus der maximalen Leistungsmenge. Für den Krankheitstyp I im Bereich Anamnese ergibt sich beispielsweise folgende Rechnung: 3 € · 20 min · 120 = 7.200 €. Unter Beachtung aller Krankheitstypen und der fixen Kosten in Höhe von 50.000 € ergeben sich gesamte Kosten in Höhe von 71.825 € für den Bereich Anamnese. BudgetierungKapitel 14 538 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 538 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 539 Aus dem bereits erstellten Material- und dem Behandlungskostenbudget ergibt sich nun das Fallkostenbudget des Klinikums Haimstetten Für die Personalplanung sieht Frau Schmitz keine Änderungen vor, da sie Neueinstellungen lediglich dann in Betracht zieht, wenn Mitarbeiter das Krankenhaus verlassen. Um die Kapazität des Klinikums konstant zu halten und weiterhin den guten Ruf zu bestätigen, fallen jährliche Ersatzinvestitionen an. Frau Schmitz ist sich ebenfalls bewusst, dass auch Bereiche, welche nicht direkt mit der Behandlung und Pflege von Patienten in Zusammenhang stehen, von hoher Bedeutung für den Erfolg des Krankenhauseses sind. So greift sie das Budget für die Verwaltung und das Marketing vom letzten Jahr auf, in welchem beide Kosten von jeweils 1.000.000 € aufwiesen. Von der Verwaltungsleitung Frank-Walter Huber und der Vertriebschefin Angelika Melker verlangt Frau Schmitz, bei konstantem Leistungsniveau eine Senkung dieser Kosten um jeweils 25 %, da diese Kosten im Vergleich zu anderen mittelständischen Krankenhäusern bisher relativ hoch sind. Die Budgets der Verwaltung und des Marketing belaufen sich somit jeweils auf 75 % · 1.000.000 € = 750.000 €. Aus den Budgets für die Patientenzahl, den Fallkosten und den sonstigen Abteilungen lässt sich nun das Ergebnisbudget aufstellen. 539 Kapitel 14 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 538 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 539 Übungsaufgaben Übungsaufgaben 1. Die „il vino bianco“ GmbH stellt zwei verschiedene Sorten Weißwein aus eigenem Anbau her. Die Produktion für die Sorte Riesling wird dieses Jahr auf 150.000 Flaschen geschätzt, und für die Sorte Chardonnay werden 90.000 geplant. Für die leeren Weinflaschen zu Beginn der Produktion muss das Unternehmen mit folgenden Kosten rechnen: Eine Flasche für Riesling kostet das Unternehmen 0,60 €. Da der Chardonnay in etwas größeren Flaschen abgefüllt wird, muss hier mit 0,75 € pro Flasche gerechnet werden. Die Lohnkosten, welche vor allem für das Ernten der Trauben entstehen, belaufen sich für den Riesling pro Flasche auf 2,25 € und für eine Flasche Chardonnay auf 2,80 €. Unabhängig von der Sorte werden für eine hergestellte Flasche Wein aus langjähriger Erfahrung zusätzliche Produktionskosten in Höhe von 0,90 € mit einberechnet. Gehen Sie davon aus, dass der Verkaufspreis des Rieslings bei 3,95 € liegt und der Preis des Chardonnays bei 4,79 €. a) Berechnen Sie das Lohnkostenbudget für die beiden Sorten und anschließend die gesamten Lohnkosten der Weinherstellung auf Basis der geplanten Produktionsmenge. b) Berechnen Sie weiterhin die gesamten Herstellkosten der jeweiligen Produkte sowie die Herstellkosten insgesamt. c) Bestimmen Sie die Herstellkosten für eine Flasche Riesling und für eine Flasche Chardonnay. Vergleichen Sie anschließend die Kosten und die Erlöse, die für eine Flasche erzielt werden können. 2. Im Folgenden erhalten Sie Daten der Porzellan & Co KG, welche Ziervasen für ihre Kunden fertigt. Das zu Beginn des Jahres aufgestellte Budget basierte auf den geplanten Verkäufen und Kosten des Unternehmens. a) Nehmen Sie an, dass sich die Verkaufszahlen gegenüber der Budgetierung erhöht haben, und berechnen Sie die Veränderung der variablen Kosten im Verhältnis zur Umsatzsteigerung. Budget bisherige Kosten Erlöse 13.250.000 € 13.978.750 € Variable Produktionskosten 4.775.000 € 4.950.000 € Fixe Produktionskosten 2.110.500 € 2.145.000 € Variable Vertriebskosten 745.000 € 930.000 € Fixe Vertriebskosten 1.995.000 € 2. 070.000 € Verwaltungskosten 1.521.500 € 1.690.000 € Betriebsergebnis 2.103.000 € 2.193.750 € BudgetierungKapitel 14 540 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 540 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 541 b) Aufgrund einer überraschend starken Nachfrage konnte die Porzellan & Co KG während des letzten Jahres ihre Verkäufe steigern, obwohl sich ihr Marktanteil von 19 % auf 17 % verringert hat. Bestimmen Sie nun mithilfe des aufgestellten flexiblen Budgets den Einfluss des sinkenden Marktanteils auf das Betriebsergebnis. 3. Einer der drei Mitarbeiter eines kleineren Betriebs zur Herstellung von Fan-Schals hat für die nächsten sechs Monate folgende Verkaufszahlen prognostiziert. Januar 200 Stück Februar 320 Stück März 360 Stück April 300 Stück Mai 280 Stück Juni 250 Stück Für einen fertigen Schal wird mit einem Verbrauch von 1,5 Rollen Wolle und einer Strickzeit von 20 Minuten gerechnet. Während eine Rolle Wolle durchschnittlich für 2 € gekauft wird, muss für die Mitarbeiter mit einem Stundenlohn in Höhe von 35 € gerechnet werden. Zudem fallen für einen Monat, unabhängig von der hergestellten Menge, fixe Kosten von 750 € an. Ein Schal kann für 21 € verkauft werden. a) Ermitteln Sie das Lohnbudget für den Monat Januar. b) Bestimmen Sie das Materialbudget für die Monate Januar, Februar und März. c) Berechnen Sie die Produktionskosten für die die Monate Januar bis Juni. d) Bestimmen Sie hierfür auch die Gewinne pro Monat. 4. Bestimmen Sie für die Molkerei Lechtal die Budgets für die Abteilungen Marketing, Werbung, Verwaltung und Produktentwicklung nach dem Ansatz der Fortschreibungsbudgetierung. Die Kostenvorgabe für Marketing und Werbung koppeln Sie grundsätzlich an die Gesamtumsätze, die Sie für das Jahr planen. Sie übernehmen daher das Verhältnis zwischen Planerlösen und Marketing beziehungsweise Werbung der Vorperiode, in der Sie Erlöse in Höhe von 25.000.000 € eingeplant hatten. Dieses Geschäftsjahr rechnet die Molkerei mit Gesamterlösen von 31.180.000 €. In der Verwaltung können Sie dagegen durch die Einführung von SAP eine Kosteneinsparung von 5,70 % realisieren. Das Budget für die Abteilung der Produktentwicklung legen Sie pragmatisch in Abhängigkeit der Umsätze fest: Da das angewendete Verfahren der 541 Kapitel 14 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 540 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 541 Übungsaufgaben Budgetbereich Kostenbudget Marketing 1.000.000 Werbung 875.000 Verwaltung 480.000 Produktentwicklung 130.000 Molkerei bereits sehr ausgereift und profitabel ist, beträgt das Budget der Produktentwicklung 0,5 % der geplanten Umsätze. Folgende zusätzliche Informationen liegen Ihnen vor:

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References

Zusammenfassung

Vorteile

- Komplett vierfarbige und großformatige Einführung

- "Lehrbuch des Jahres 2011" des Verbandes der Hochschullehrer für BWL

Zum Werk

Für den unternehmerischen Erfolg sind die Analyse und das Management von Kosten von entscheidender Bedeutung. Ohne Verständnis für die eigenen Kosten können Industrie- und Dienstleistungs- sowie Non-Profit-Unternehmen langfristig nicht erfolgreich sein.

Dieses Lehrbuch führt in die grundlegenden Konzepte und aktuellen Entwicklungen der Kostenrechnung ein. Zahlreiche illustrative Beispiele aus unterschiedlichsten Branchen, empirische Ergebnisse sowie die moderne Form der Wissensvermittlung mit Lernzielen, Fallstudien, der Excel-Unterstützung von Beispielen, Verständnis- und Übungsaufgaben sorgen für einen nachhaltigen Lernerfolg.

Zur Neuauflage

Aktualisierung zahlreicher Beispiele und empirischer Ergebnisse sowie Erweiterung um einen Abschnitt zur Lebenszyklusrechnung.

Autoren

Prof. Dr. Gunther Friedl ist Inhaber des Lehrstuhls für BWL, insbesondere Controlling, an der TU München. Prof. Dr. Christian Hofmann ist Inhaber des Lehrstuhls für ABWL und Controlling an der Universität Mannheim. Prof. Dr. Burkhard Pedell ist Inhaber des Lehrstuhls für ABWL und Controlling an der Universität Stuttgart.

Zielgruppe

Studierende der Betriebswirtschaftslehre an Universitäten, Fachhochschulen und Berufsakademien.