Kapitel 4 Kostenstellenrechnung in:

Gunther Friedl, Christian Hofmann, Burkhard Pedell

Kostenrechnung, page 130 - 171

2. Edition 2013, ISBN print: 978-3-8006-4660-9, ISBN online: 978-3-8006-4661-6, https://doi.org/10.15358/9783800646616_130

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113 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 113 Kapitel 4 Kostenstellenrechnung 4.1 Aufgaben und Probleme der Kostenstellenrechnung Aufgaben der Kostenstellenrechnung Gliederung der Kostenstellen Probleme der Kostenzurechnung und Kostenverteilung 4.2 Aufbau des Betriebsabrechnungsbogens 4.3 Verteilung der Gemeinkosten auf die Kostenstellen 4.4 Verfahren der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung Gleichungsverfahren Iteratives Verfahren Gutschrift-Lastschrift-Verfahren Treppenumlage Blockumlage Auswahl eines geeigneten Verfahrens für die innerbetriebliche Leistungsverrechnung 4.5 Ermittlung von Zuschlagssätzen für die Kalkulation Kapitelüberblick ▪▪ Welche Aufgaben hat die Kosten stellenrechnung im Rahmen eines Kostenrechnungssystems? ▪▪ Was ist eine Kostenstelle und welche Arten von Kostenstellen lassen sich unterscheiden? ▪▪ Welche Probleme der Kostenvertei lung bestehen in einer Kostenstellen rechnung? ▪▪ Was ist ein Betriebsabrechnungs bogen und wie ist dieser aufgebaut? ▪▪ Wie können Kosten auf die Kosten stellen verteilt werden? ▪▪ Wie werden Leistungen verrechnet, die eine Kostenstelle für eine andere Kostenstelle erbringt? ▪▪ Wie werden Kosten von den Kosten stellen auf die Kostenträger verrech net? Lernziele dieses Kapitels KostenstellenrechnungKapitel 4 114 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 114 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 115 4.1 Aufgaben und Probleme der Kostenstellenrechnung Aufgaben der Kostenstellenrechnung In der Kostenstellenrechnung wird das Unternehmen zu Abrechnungs zwecken in mehrere Bereiche (Kostenstellen) aufgeteilt, die kostenrechne risch selbstständig abgerechnet werden. Für eine Kostenstelle findet dem entsprechend in der Regel eine selbstständige Planung, Erfassung und Kontrolle  der Kosten statt. Die Kostenstellenrechnung soll Transparenz darüber schaffen, wo, d. h. in welchen Kostenstellen, die Kosten im Unter nehmen entstanden sind (Ort der Kostenentstehung). Basierend auf diesem grundlegenden Zweck soll die Kostenstellenrechnung im Wesentlichen zwei Aufgaben erfüllen: 1. Kostenplanung und Kostenkontrolle differenziert nach Kostenstellen 2. Ermittlung von kostenstellenweisen Kalkulationssätzen für die Verrech nung von Gemeinkosten auf Kostenträger Erstens soll die Bildung von Kostenstellen den Genauigkeitsgrad der Kosten planung erhöhen und die Grundlage für die Kostenkontrolle von Verantwor tungsbereichen schaffen. Die Kostenstellen sollen dabei so gebildet werden, dass die Kostenverursachung innerhalb einer Kostenstelle möglichst homogen ist, also möglichst gut mit einer Kostenfunktion erfasst werden kann (vgl. die Ausführungen zu Anforderungen an die Kostenstellenbildung im folgenden Eine Kostenstelle ist ein rechnungs mäßig abgegrenzter Teilbereich des Unternehmens, der kostenrechne risch selbstständig abgerechnet wird. Einführung einer Kostenstellenrechnung bei der Computer Assembly GmbH Miriam Müller ist Geschäftsführerin der Computer Assembly GmbH, die unterschied liche Computer von einfachen PCs über Notebooks bis hin zu Servern unterschied licher Marktsegmente montiert und direkt vertreibt. Aufgrund der Heterogenität des Produktspektrums der Computer Assembly GmbH hat sich Frau Müller dazu entschlossen, eine Zuschlagsrechnung einzuführen, um die Kosten der unterschied lichen Produkte zu kalkulieren. Die Kostenstrukturen der Produkte weisen deutliche Unterschiede auf, da deren Herstellung und Vermarktung unterschiedlich material , fertigungs und vertriebskostenintensiv sind. Um in dieser Situation eine möglichst differenzierte Zuordnung der Gemeinkosten zu erreichen, beabsichtigt Frau Müller, in der Kalkulation mit mehreren, nach Kos tenstellen differenzierten Zuschlagssätzen zu arbeiten und zu diesem Zweck eine Kostenstellenrechnung zu implementieren. Dabei schwebt ihr eine Differenzierung nach Material , Fertigungs und Vertriebsbereich vor. Von der Einrichtung einer transparenten Kostenstellenrechnung und der klaren Benennung von Kostenstel lenverantwortlichen verspricht sie sich zudem eine bessere Planung und Kontrolle der Kosten und in der Folge eine Senkung der Kosten. 4.1 Aufgaben und Probleme der Kostenstellenrechnung 115 Kapitel 4 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 114 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 115 Abschnitt). Durch eine kostenstellenweise Kostenauflösung in variable und fixe Kostenanteile und eine entsprechende Ermittlung von Kostenfunktionen (zur Ermittlung von Kostenfunktionen vgl. Kapitel 6) kann dann eine detail lierte Kostenplanung realisiert werden. Kosteneinflussgrößen hängen vielfach nicht unmittelbar von Entscheidungen der Unternehmensleitung ab, sondern liegen im Einflussbereich der Kosten stellenleiter, an welche die entsprechenden Entscheidungen über Prozessab läufe und Maßnahmen in den Kostenstellen delegiert werden. Die kosten stellenweise Kostenkontrolle dient der Beurteilung der Wirtschaftlichkeit der Verantwortungsbereiche. Voraussetzung dafür ist eine klare Abgrenzung dieser Verantwortungsbereiche. Die Kostenkontrolle wird häufig in der Form vorgenommen, dass die Istkosten der Kostenstelle mit ihren Sollkosten ver glichen werden (zur Ermittlung von Sollkosten und zur Abweichungsanalyse vgl. Kapitel 10). Der Kostenvergleich kann sich jedoch auch auf Vergangen heitswerte, auf andere Kostenstellen oder auch auf vergleichbare Bereiche anderer Unternehmen beziehen. Durch die kostenstellenweise Kontrolle sollen die Kostenstellen zu einem möglichst effizienten Wirtschaften angehalten werden. Zweitens dient die Kostenstellenrechnung der nach Kostenstellen differen zierten Verrechnung von Gemeinkosten auf die Kostenträger. Sie ist damit das Bindeglied zwischen der Kostenarten und der Kostenträgerrechnung (vgl. zur Kostenartenrechnung Kapitel 5 und zur Kostenträgerrechnung Kapitel 3). Eine nach Kostenstellen differenzierte Verrechnung von Gemeinkosten ist insbesondere dann wichtig, wenn die verschiedenen Kostenträger eines Un ternehmens – wie im einführenden Beispiel dieses Kapitels – unterschiedliche Kostenstrukturen haben und die Leistungen der verschiedenen Kostenstellen in sehr unterschiedlichem Umfang in Anspruch nehmen. Eine pauschale, nicht nach Kostenstellen differenzierte Verrechnung der Gemeinkosten würde dann in der Kalkulation zu einer wenig realitätsnahen Abbildung der Inanspruch nahme von Ressourcen führen. Gliederung der Kostenstellen Grundüberlegungen zur Unterteilung der Computer Assembly GmbH in Kostenstellen Ehe Miriam Müller mit der Verrechnung der Gemeinkosten beginnen kann, muss sie zunächst darüber entscheiden, wie die Computer Assembly GmbH in Kostenstellen unterteilt wird. Sie wägt grundsätzlich gegeneinander ab, wie einerseits die Aufgaben der Kostenstellenrechnung am besten erfüllt werden können und welcher Aufwand andererseits damit verbunden ist. Dabei bezieht sie eine Reihe von Anforderungen in ihre Überlegungen mit ein und benutzt den Kostenstellenplan des Bundesverbands der Deutschen Industrie als Vorlage. KostenstellenrechnungKapitel 4 116 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 116 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 117 Um die Aufgaben der Kostenstellenrechnung möglichst gut erfüllen zu kön nen, sind bereits bei der Abgrenzung von Kostenstellen folgende grundlegende Anforderungen zu beachten: ▪▪ Homogenität der Kostenverursachung: In einer Kostenstelle sollten nur Arbeitsplätze und Maschinen (oder ganz allgemein Ressourcen) zusammen gefasst werden, die hinsichtlich ihrer Kostenverursachung ein hohes Maß an Übereinstimmung aufweisen. Das heißt, ihre Kosten werden maßgeblich von derselben Kosteneinflussgröße bestimmt, so dass sich relativ gut eine gemeinsame Kostenfunktion bestimmen lässt, die für die Kostenplanung herangezogen werden kann. Man spricht dann auch von einer homogenen Kostenverursachung. ▪▪ Übereinstimmung von Kostenstelle und Verantwortungsbereich: Kos tenstellen und Verantwortungsbereiche sollten übereinstimmen, damit die Übernahme der Verantwortung und die Beeinflussbarkeit der Kosten durch die Kostenstellenleiter gewährleistet sind. ▪▪ Vollständigkeit und Eindeutigkeit: Die Abgrenzung der Kostenstellen sollte vollständig und eindeutig sein, damit es keine Bereiche im Unter nehmen gibt, für deren Kosten niemand verantwortlich ist oder bei denen die Kostenverantwortung unklar zwischen mehreren Personen aufgeteilt ist. ▪▪ Wirtschaftlichkeit: Schließlich muss bei der Bildung von Kostenstellen – wie sonst auch in der Kostenrechnung – die Anforderung der Wirtschaftlichkeit beachtet werden. Die möglichen Vorteile einer feineren Untergliederung der Kostenstellen sind daher stets gegen den dadurch verursachten zusätzlichen Aufwand abzuwägen. Proportionale Kostenbeziehungen in einer Kosten stelle sind hierbei insofern von Vorteil, als sie mit linearen Kostenfunktionen abgebildet werden können. Die Kostenstellen eines Unternehmens lassen sich nach mehreren Kriterien untergliedern: (1) nach betrieblichen Funktionen, (2) nach produktionstech nischen Aspekten und (3) nach rechentechnischen Aspekten. Diese Kriterien sollten bereits bei der Entscheidung über die Bildung von Kostenstellen einbe zogen werden. Dafür ist es erforderlich, die Möglichkeiten der Untergliederung und ihre Bedeutung für die Kostenverrechnung zu kennen. (1) Untergliederung nach betrieblichen Funktionen Die Kostenstellen lassen sich nach den betrieblichen Funktionen untergliedern, denen sie zuzuordnen sind. Der Kostenstellenplan des Bundesverbands der Deutschen Industrie (BDI) folgt einer gängigen Einteilung; Abbildung 4.1 zeigt die oberen Ebenen des vom BDI empfohlenen Kostenstellenplans. 4.1 Aufgaben und Probleme der Kostenstellenrechnung 117 Kapitel 4 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 116 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 117 ▪▪ Materialstellen dienen der Beschaffung von Roh , Hilfs und Betriebsstoffen. Zu den Funktionen gehören z. B. Einkauf, Warenannahme und prüfung sowie Materiallagerung und ausgabe. ▪▪ Fertigungshauptstellen sind Stellen, in denen direkt an den Produkten des Unternehmens Tätigkeiten verrichtet werden, z. B. Dreherei, Fräserei und weitere Bereiche der Vor und Hauptfertigung sowie die Montage. ▪▪ Fertigungshilfsstellen sind ebenfalls der Fertigung zuzuordnen. In ihnen wird jedoch nicht direkt an den Produkten gearbeitet, sondern es werden indirekte Leistungen für die Fertigung erbracht, wie Fertigungsvorberei tung, Betriebsmittelfertigung und Qualitätssicherung. ▪▪ Zu den Forschungs und Entwicklungsstellen gehören neben der eigentli chen Forschung und Entwicklung auch Bereiche wie die Konstruktion und der Bau von Prototypen. ▪▪ Verwaltungsstellen üben dagegen administrative Funktionen aus, wie Un ternehmensleitung, Personalverwaltung sowie Finanz und Rechnungs wesen. ▪▪ Vertriebsstellen beschäftigen sich mit dem Absatz der Produkte des Unter nehmens. Dazu gehören z. B. Fertigwarenlager, Verkauf, Auftragsabwick lung und Versand. ▪▪ Allgemeine Stellen erbringen überwiegend Leistungen, die von den meisten anderen Kostenstellen benötigt werden, z. B. Grundstücke und Gebäude, Energieversorgung und Sozialeinrichtungen. Praxisbeispiel: Kostenstellenplan des Bundesverbands der Deutschen Industrie Kostenstellenplan des BDI 1. Materialkostenstellen (Beschaffung) – Einkauf – Warenannahme und -prüfung – Materialverwaltung – Materiallagerung und -ausgabe 2. Fertigungskostenstellen (Fertigung) a) Fertigungshilfsstellen – Fertigungsvorbereitung und -steuerung – Betriebsbüro – Betriebsmittelfertigung – Zwischenlager – Werkzeuglager – Qualitätssicherung b) Fertigungshauptstellen – Vorfertigung – Hauptfertigung – Montage – Sonderfertigung 3. F&E-Kostenstellen (Entwicklung) – Forschung und Entwicklung – Konstruktion – Versuche, Erprobung – Musterbau und -erprobung 4. Verwaltungskostenstellen (Verwaltung) – Unternehmensleitung – Personalverwaltung – Finanz- und Rechnungswesen – Spezielle Verwaltungsdienste – Allgemeine Verwaltung 5. Vertriebskostenstellen (Vertrieb) – Verkaufsvorbereitung – Akquisition/Verkauf – Auftragsabwicklung – Fertigwarenlager, Verpackung und Versand – Kundendienst 5. Kostenstellen des Allgemeinen Bereichs – Grundstücke und Gebäude – Energieversorgung – Transport – Instandhaltung – Allgemeiner Werksdienst – Sozialeinrichtungen Abbildung 4.1: Kostenstellenplan des BDI (Quelle: Bundesverband der Deutschen Indus trie: Empfehlungen zur Kosten und Leistungs rechnung, Band 1, 3. Aufl., Köln 1991, S. 49 ff.) KostenstellenrechnungKapitel 4 118 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 118 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 119 Hierbei handelt es sich nicht um eine abschließende Aufzählung. In sehr vielen Unternehmen gibt es beispielsweise auch Kostenstellen für die Entsorgung von Abfallprodukten. (2) Untergliederung nach produktionstechnischen Aspekten Nach produktionstechnischen Aspekten lassen sich Haupt , Neben und Hilfs kostenstellen unterscheiden. In den Hauptkostenstellen werden diejenigen Produkte bearbeitet, die zum Produktionsprogramm des Unternehmens ge hören. Sie werden daher auch als Hauptprodukte bezeichnet und sind für den Absatz an externe Kunden bestimmt. Hauptkostenstellen sind daher stets Fertigungskostenstellen, wobei Fertigung in diesem Zusammenhang weit zu interpretieren ist: Im verarbeitenden Gewerbe werden in den Hauptkostenstel len materielle Fertigprodukte hergestellt, im Dienstleistungsbereich werden Dienstleistungen für externe Kunden erstellt und im Handel wird Handels ware an Kunden verkauft. In den Nebenkostenstellen werden dagegen so genannte Nebenprodukte bear beitet, die nicht zum Schwerpunkt der Unternehmenstätigkeit gehören. Dabei kann es sich um Kuppelprodukte handeln, die im Produktionsprozess von anderen Produkten zwangsläufig mit entstehen (zur Kalkulation von Kuppel produkten vgl. Abschnitt 3.3), oder auch um Abfallgüter. Hilfskostenstellen tragen dagegen nicht oder nur indirekt zur Produktion bei. Dazu gehören die Fertigungshilfsstellen und die Allgemeinen Kostenstellen sowie die Bereiche Material, Verwaltung und Vertrieb. In den meisten Unternehmen handelt es sich daher bei der überwiegenden Anzahl von Kostenstellen um Hilfskosten stellen. Kostenstellen der Computer Assembly GmbH Miriam Müller geht gedanklich die verschiedenen Tätigkeitsbereiche der Computer Assembly GmbH durch: Das Unternehmen besitzt betriebseigene Generatoren, welche Energie für alle anderen Bereiche bereitstellen. Diese Bereiche sind in einem Fabrikgebäude und in einem Verwaltungsgebäude untergebracht. Die Teile für die Computer werden von außen beschafft und in der Fertigung montiert. Von der be triebseigenen Instandhaltung werden Inspektions und Reparaturleistungen für alle Bereiche erbracht. Der Vertrieb ist aufgrund seiner Bedeutung für das Unternehmen organisatorisch von den administrativen Funktionen getrennt. Nachdem Miriam Müller die oben angeführten Anforderungen an die Bildung von Kostenstellen geprüft und die Tätigkeiten der Computer Assembly GmbH mit dem Kostenstellenplan des BDI abgeglichen hat, entschließt sie sich dazu, folgende Ab grenzung der Kostenstellen vorzunehmen: Energie Gebäude Instand haltung Material Fertigung Verwaltung Vertrieb 4.1 Aufgaben und Probleme der Kostenstellenrechnung 119 Kapitel 4 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 118 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 119 (3) Untergliederung nach rechentechnischen Aspekten Die Unterscheidung von Vor und Endkostenstellen ist von zentraler Bedeu tung für die Kostenverrechnung. Vorkostenstellen erbringen ihre Leistungen nicht direkt für die Endprodukte, sondern für andere (Vor und End )Kosten stellen. Ihre Kosten werden daher auf diejenigen Kostenstellen umgelegt, die Leistungen von ihnen in Anspruch nehmen. Die Kosten von Endkostenstellen werden dagegen auf die Kostenträger verrechnet, die ihre Leistungen bean spruchen. Hierzu gehören in aller Regel die Bereiche Material, Fertigung, Verwaltung und Vertrieb. Praxisbeispiel: Kostenstellen der Bibliothek einer Hochschule Die Kostenstellen der Bibliothek einer Hochschule lassen sich beispielsweise nach produktionstechnischen Aspekten grob wie folgt gliedern: Die Hauptdienstleistungen, welche eine Bibliothek erbringt, sind die Mediennutzung im Lesesaal und außer Haus so wie Informations und Recherchedienstleistungen. In einer Cafete ria werden Nebenprodukte angeboten, die nicht zum eigentlichen Produktionsprogramm der Bibliothek gehören, diese wird daher als Nebenkostenstelle eingeordnet. Erwerb, Katalogisierung und Buchbearbeitung sowie die Bibliotheksleitung sind nur indirekt an der Dienstleistungserstellung für die Bibliotheksnutzer beteiligt und werden daher als Hilfskostenstellen geführt. Hauptkosten stellen Nebenkostenstelle Hilfskosten stellen ▪ Mediennutzung im Lesesaal ▪ Mediennutzung außer Haus ▪ Informations und Recherchedienst ▪ Cafeteria ▪ Erwerb ▪ Katalogisierung ▪ Buchbearbeitung ▪ Bibliotheks leitung Unternehmen arbeiten mit einer sehr unterschiedlichen Anzahl von Kos tenstellen. In einer empirischen Studie von Friedl u.a. (2009) bei den 250 größten deutschen Unternehmen betrug die durchschnittliche Anzahl der Kostenstellen 4.062. Die Bandbreite ist dabei sehr groß und reicht von 20 bis 100.000 Kostenstellen je Unternehmen. 90 % der Unternehmen haben allerdings 3.000 oder weniger Kostenstellen, der Median liegt bei 1.208 Kos tenstellen. Über 80 % der Unternehmen geben dabei an, dass die Anzahl Empirische Ergebnisse KostenstellenrechnungKapitel 4 120 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 120 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 121 Kostenstellen werden teilweise auch noch weiter in so genannte Kostenplätze unterteilt, insbesondere wenn die Kostenstrukturen innerhalb einer Kosten stelle relativ heterogen sind. Dies ist zum Beispiel der Fall, wenn in einer Kos tenstelle eine voll automatisierte Maschine und eine sehr bedienungsintensive Maschine stehen. Um dennoch eine möglichst genaue Kostenzurechnung zu erreichen, wird in einem derartigen Fall häufig jeder der Maschinen ein eigener Kostenplatz zugewiesen, und für jeden dieser Kostenplätze werden die Kosten getrennt erfasst und ein eigener Maschinenstundensatz (vgl. Abschnitt 3.2) berechnet. der Kostenstellen in den vergangenen zehn Jahren zugenommen hat. Die Anzahl der Kostenstellen ist positiv mit der Anzahl der Mitarbeiter eines Unternehmens korreliert. Im Durchschnitt über alle Unternehmen gehören 13 Mitarbeiter zu einer Kostenstelle, der Medianwert liegt bei fünf Mitar beitern je Kostenstelle. In einer weiteren empirischen Studie von Weber und Janke (2013) wur den neben Großunternehmen mit einem Umsatz von über 1 Mrd. € auch kleinere Unternehmen mit einem Umsatz unter 50 Mio. € befragt. Die teil nehmenden Unternehmen stammten größtenteils aus Deutschland, einige auch aus Österreich und der Schweiz. Auch in dieser Studie zeigt sich eine starke Streuung bei der Anzahl der unterschiedenen Kostenstellen: Wäh rend 20% der befragten Unternehmen über weniger als 20 Kostenstellen verfügen, liegt die größte Anzahl an Kostenstellen um das Hundertfache darüber. Kleine Unternehmen haben im Durchschnitt 10 Vor und 25 End kostenstellen, Großunternehmen dagegen durchschnittlich 100 Vor und 230 Endkostenstellen. Quellen: Friedl, G./Frömberg, K./Hammer, C./Küpper, H. U./Pedell, B.: Stand und Pers pektiven der Kostenrechnung in deutschen Großunternehmen, in: Zeitschrift für Control ling und Management Heft 2, 2009, S. 111–116; Weber, J./Janke, R.: Controlling in Zahlen, Wiley, Weinheim 2013. Kostenstellengliederung der Computer Assembly GmbH Nachdem sich Miriam Müller ausführlich mit den Untergliederungsmöglichkeiten von Kostenstellen nach produktions und rechentechnischen Aspekten beschäftigt hat, nimmt sie folgende Einordnung der von ihr festgelegten Kostenstellen der Computer Assembly GmbH vor: Vorkostenstellen Endkostenstellen Energie Gebäude Instandhaltung Material Fertigung Verwaltung Vertrieb Hilfskostenstellen Hauptkos tenstellen Hilfskostenstellen 4.1 Aufgaben und Probleme der Kostenstellenrechnung 121 Kapitel 4 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 120 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 121 Umgekehrt lassen sich Kostenstellen im Rahmen einer Kostenstellenhierarchie auch zu Kostenstellengruppen verdichten. Durch die Kostenstellen hierarchie wird ein mehrstufiges Gemeinkostenmanagement möglich. Einen Überblick über die Kostenstellensystematisierung eines Unternehmens gibt ein Kostenstellenplan, wie wir ihn bereits am Beispiel des Kostenstellenplans des BDI in Abbildung 4.1 kennen gelernt haben. Ein derartiger Kosten stellenplan ist stets an den individuellen Bedürfnissen des einzelnen Unternehmens auszurichten. Dabei können unterschiedliche Kriterien, wie Produkte, Funktionsbereiche sowie Standorte und Regionen, für die Systematisierung herangezogen werden. Probleme der Kostenzurechnung und Kostenverteilung Eine zentrale Aufgabe der Kostenstellenrechnung besteht darin, die in der Kos tenartenrechnung (vgl. Kapitel 5) ermittelten Gemeinkosten differenziert nach Kostenstellen auf die Kostenträger zu verrechnen. Um diese Brückenfunktion zwischen der Kostenartenrechnung und der Kalkulation erfüllen zu können, sind in der Kostenstellenrechnung drei Verrechnungsschritte erforderlich (vgl. Abbildung 4.2): 1. Zunächst werden die Gemeinkosten aus der Kostenartenrechnung auf die verschiedenen Kostenstellen – sowohl Vor als auch Endkostenstellen – ver teilt. Diese Kostenverteilung kann auf Basis unterschiedlicher Verteilungs schlüssel vorgenommen werden. So können Kosten für Heizung und Klima tisierung von Gebäuden z. B. nach den Quadrat oder Kubikmetern verteilt werden, welche die einzelnen Kostenstellen belegen. Gehälter können z. B. nach Anzahl der Angestellten in den Kostenstellen oder nach geleisteten Arbeitsstunden verteilt werden. 2. In einem zweiten Schritt werden die Kosten der Vorkostenstellen auf die jenigen Endkostenstellen weiterverrechnet, die Leistungen von ihnen in Anspruch nehmen. Dies wird als innerbetriebliche Leistungsverrechnung bezeichnet (zu den unterschiedlichen Verfahren der innerbetrieblichen Leis tungsverrechnung siehe Abschnitt 4.4). Die Kosten der Kostenstelle Energie können z. B. anteilig nach in Anspruch genommen kWh auf die anderen Kostenstellen verrechnet werden. Nach Abschluss der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung ,liegen‘ im Ergebnis sämtliche Gemeinkosten auf den Endkostenstellen und die Vorkostenstellen sind vollständig ,entlastet‘ (Hinweis: bei einer Teilkostenrechnung liegen u. U. noch fixe Gemeinkosten auf den Vorkostenstellen, darauf gehen wir aber erst im Abschnitt zu den Verfahren der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung näher ein). 3. Schließlich werden die Kosten von den Endkostenstellen mithilfe von Zu schlagssätzen auf die Kostenträger verrechnet. Für jede Endkostenstelle wird dabei (mindestens) ein Zuschlagssatz ermittelt. Der Zuschlagssatz für die Kostenstelle Material kann z. B. ermittelt werden, indem die auf der Kostenstelle Material liegenden Gemeinkosten durch die gesamten Materialeinzelkosten geteilt werden. Als Bezugsbasis für die Verrechnung von Gemeinkosten einer Kostenstelle werden häufig die entsprechenden Einzelkostenbeträge herangezogen. Alternativ können aber auch andere KostenstellenrechnungKapitel 4 122 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 122 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 123 Bezugsbasen wie Fertigungsstunden für die Berechnung eines stundenbe zogenen Zuschlagssatzes verwendet werden. Grundsätzlich können für die Verrechnung der Kosten einer Kostenstelle auch mehrere Zuschlagssätze mit unterschiedlichen Bezugsbasen zum Einsatz kommen. So kann z. B. ein Teil der Kosten nach Fertigungsstunden verrechnet werden und der Rest über einen Zuschlag auf die Fertigungseinzelkosten aufgeschlagen werden (zur Zuschlagskalkulation vgl. Abschnitt 3.2). Für diese drei Verrechnungsschritte können jeweils unterschiedliche Verfah ren eingesetzt werden, die in den folgenden Abschnitten ausführlich erläutert werden. Welche dieser Verfahren im Einzelfall zum Einsatz kommen und wie diese ausgestaltet werden, hängt von verschiedenen Einflussfaktoren ab. Dazu gehören unter anderem die Struktur der Leistungsbeziehungen zwischen den Kostenstellen, die verwendeten Verteilungsschlüssel und Verrechnungsbasen sowie die Frage, ob eine Voll oder eine Teilkostenrechnung durchgeführt wird. 4.2 Aufbau des Betriebsabrechnungsbogens Der Betriebsabrechnungsbogen (BAB) ist das zentrale Instrument der Kosten stellenrechnung. In ihm werden alle drei Verrechnungsschritte einer Kosten stellenrechnung tabellarisch abgebildet (vgl. Abbildung 4.3). Der BAB enthält zeilenweise die Kostenarten und spaltenweise die Kostenstellen des Unterneh Im Betriebsabrechnungsbogen werden alle drei Verrechnungsschritte einer Kostenstellenrechnung tabellarisch abgebildet. Abbildung 4.2: Verrechnungsschritte in der Kostenstellenrechnung Vorkostenstellen Endkostenstellen Kostenartenrechnung Gemeinkosten Einzelkosten Unternehmenseigenes Kraftwerk Instandhaltung MontageMaterialkostenstelle Kostenträger durchlaufen den Produktionsprozess 2. Innerbetriebliche Leistungsverrechnung 1. Primärkostenverrechnung 3. Belastung der Kostenträger über Gemeinkostenzuschläge 4.2 Aufbau des Betriebsabrechnungsbogens 123 Kapitel 4 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 122 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 123 mens. Für die Brückenfunktion der Kostenstellenrechnung zwischen der Kos tenartenrechnung und der Kalkulation der Kostenträger wäre es ausreichend, lediglich die Gemeinkosten aufzuführen, da die Einzelkosten den Kostenträ gern ja ohnehin direkt zugerechnet werden können. Für die zweite zentrale Funktion der Kostenstellenrechnung, die kostenstellenweise Planung und Kontrolle der Kosten, ist es jedoch sinnvoll, auch die Einzelkosten in den BAB mit aufzunehmen, damit auch für diese transparent wird, welche Kostenstelle für sie verantwortlich ist. Der BAB enthält für jede Kostenart, z. B. Gehälter, Mieten, Brenn und Treibstoffe, eine eigene Zeile, was in Abbildung 4.3 sche matisch angedeutet ist. Die Einzel und Gemeinkosten werden im ersten Schritt, und zwar in den obersten Zeilen des BAB, auf die verschiedenen Kostenstellen verteilt. Die Ge meinkosten werden hier als primäre Gemeinkosten bezeichnet, da sie unmit telbar für von außen bezogene Ressourcen angefallen sind. Eine Verrechnung innerbetrieblicher Leistungen hat hier noch nicht stattgefunden. Diese Verrechnung erfolgt im zweiten Schritt und wird in den folgenden Zeilen des BAB erfasst. Im Rahmen der Stellenumlage werden die primären Gemein kosten der Vorkostenstellen gemäß der anteiligen Leistungsinanspruchnahme auf die Endkostenstellen verrechnet. Die von den Vor auf die Endkostenstellen verrechneten Gemeinkosten werden als sekundäre Gemeinkosten bezeichnet, da sie nicht unmittelbar für von außen bezogene Ressourcen, sondern für in nerbetriebliche Leistungen angefallen sind. Die primären Gemeinkosten auf den Vorkostenstellen werden durch die Verrechnung zu sekundären Gemein kosten auf den Endkostenstellen. Für die gesamten Gemeinkosten, die nun ausschließlich auf den Endkosten stellen liegen, werden im dritten Schritt, nämlich in den untersten Zeilen des BAB, Bezugsbasen bestimmt, um die Zuschlagssätze auf diese Bezugsbasen Kostenstellen Vorkostenstellen Endkostenstellen Kostenarten Energie Gebäude Instandhaltung Material Fertigung Verwaltung Vertrieb Einzelkosten Einzelkostenart 1 … Einzelkostenart m Primäre Gemeinkosten Gemeinkostenart 1 … Gemeinkostenart n Sekundäre Gemeinkosten Entlastung von Vorkostenstellen Belastung von Endkostenstellen Gesamte Gemeinkosten Bezugsbasis Zuschlagssatz (= Gesamte Gemeinkosten/Bezugsbasis) 1. Verteilung von primären Gemeinkosten auf die Kostenstellen 2. Innerbetriebliche Leistungsverrechnung von den Vor- auf die Endkostenstellen 3. Ermittlung der Gemeinkostenzuschlagssätze für die Endkostenstellen Abbildung 4.3: Grundaufbau eines Betriebsabrechnungsbogens KostenstellenrechnungKapitel 4 124 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 124 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 125 zu ermitteln. Für die Gemeinkosten der Kostenstelle Material kann z. B. ein Zuschlagssatz auf die Bezugsbasis der gesamten Materialeinzelkosten gebildet werden. Wie wir in Kapitel 3 bereits gesehen haben, wird dieser Zuschlagssatz dann in der Kostenträgerrechnung für die Kalkulation der Materialgemein kosten je Stück verwendet. Im Folgenden werden die gängigsten Verfahren erläutert, die bei den drei Verrechnungsschritten der Kostenstellenrechnung eingesetzt werden. 4.3 Verteilung der Gemeinkosten auf die Kostenstellen Für die Verteilung der primären Gemeinkosten auf die Kostenstellen (Pri märkostenverteilung) können unterschiedliche Verfahren eingesetzt werden, wobei eine möglichst verursachungsgerechte Verrechnung der Kosten ange strebt wird. In der Regel ist ein Teil dieser Kosten den Kostenstellen einzeln zurechenbar. Das Gehalt des Leiters des Materiallagers ist zum Beispiel der Kostenstelle Material einzeln zurechenbar. Die Abschreibungen für den Wert verlust einer Maschine, die in einer bestimmten Fertigungskostenstelle steht, sind dieser Fertigungskostenstelle ebenfalls einzeln zurechenbar. Aufgrund dieser eindeutigen Zurechenbarkeit auf Kostenstellenebene spricht man in diesen Fällen von Kostenstelleneinzelkosten (gleichzeitig handelt es sich um Kostenträgergemeinkosten). Die verursachungsgerechte Zuordnung der Kos tenstelleneinzelkosten setzt voraus, dass diese auf der Kostenartenebene nach Kostenstellen getrennt erfasst wurden. In einem integrierten System der Er folgsrechnung wie SAP können hierfür Buchungen in der Finanzbuchhaltung bereits den einzelnen Kostenstellen zugeordnet werden. Verzichtet man bei einzelnen Kostenpositionen, die sich den Kostenstellen einzeln zurechnen ließen, aus Wirtschaftlichkeitsgründen auf diese Zurechnung, so handelt es sich um unechte Kostenstellengemeinkosten. Echte Kostenstellengemeinkosten liegen vor, wenn keine eindeutige Zure chenbarkeit gegeben ist. Ist zum Beispiel der Angestellte, der das Materiallager leitet, gleichzeitig auch für die Produktionsvorbereitung verantwortlich, so lässt sich sein Gehalt den Kostenstellen Material und Produktionsvorbereitung nur gemeinsam zurechnen. Ebenso wenig ist eine eindeutige Zurechnung bei einer Maschine möglich, die von zwei verschiedenen Fertigungskostenstellen genutzt wird. Weitere Beispiele für Kostenstellengemeinkosten sind Heiz und Energiekosten, wenn keine getrennten Zähler für den Verbrauch in den Kosten stellen vorhanden sind, die Beiträge für eine Betriebshaftpflichtversicherung sowie Zinsen für einen Betriebsmittelkredit. Das Gehalt des Angestellten, der für das Materiallager und für die Produk tionsvorbereitung verantwortlich ist, kann z. B. anteilig nach den für diese beiden Kostenstellen geleisteten Arbeitsstunden verteilt werden; mit anderen Worten, das Gehalt wird nach der Bezugsgröße Arbeitsstunden auf die Kosten stellen geschlüsselt. Bei dem Kostenschlüssel Arbeitsstunden handelt es sich 4.3 Verteilung der Gemeinkosten auf die Kostenstellen 125 Kapitel 4 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 124 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 125 um einen so genannten Mengenschlüssel. Daneben gibt es auch Wertschlüssel, z. B. wenn die Zinsen für einen Betriebsmittelkredit des Unternehmens nach dem Wert der in den einzelnen Kostenstellen vorhandenen Betriebsmittel verteilt werden. Abbildung 4.4 zeigt einige Beispiele von Mengen und Wert schlüsseln für die Kostenverteilung. In der Regel wird für die Verteilung von Gemeinkosten auf die Kostenstellen je Kostenart nur ein Kostenschlüssel verwendet. Bei der Verteilung wird dabei meist ein proportionaler Zusammenhang zwischen dem Kostenschlüssel und der Kostenverursachung unterstellt, womit in der Regel nur eine mehr oder weniger gute Approximation der Realität erreicht wird. Werden z. B. Heizkos ten nach Quadratmetern auf Kostenstellen verteilt, so wird implizit unterstellt, dass die Heizkosten proportional mit den Quadratmetern ansteigen. Die Heiz kosten können aber auch von anderen Einflussgrößen wie der Raumhöhe oder der Nutzungsart der Flächen abhängen. Derartige Kostenschlüssel finden auch bei der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung und bei der Bildung von Zuschlagssätzen Anwendung. Primärkostenverteilung bei der Computer Assembly GmbH Nach der Abgrenzung der Kostenstellen erstellt Miriam Müller zunächst eine Über sicht über die Gemeinkosten der Computer Assembly GmbH für den abgelaufenen Monat. Diese bestehen aus Gehältern, Hilfslöhnen, Abschreibungen und Zinsen. Zur Verteilung dieser Gemeinkosten auf die Kostenstellen stellt sie folgende Überlegun Kostenart Kostenschlüssel Schlüsselart Raumkosten Quadratmeter oder Kubikmeter Mengenschlüssel Wertschlüssel Stromkosten Kilowattstunden Kantinenkosten Zahl der Beschäftigten Buchhaltungskosten Zahl der Buchungen Fertigungskosten Fertigungsstunden oder Maschinen stunden Transportkosten Kilometer, Kubikmeter, Tonnen oder Kombination aus diesen Schlüsseln Reparaturkosten Arbeitsstunden Zinsen Betriebsnotwendiges Kapital Instandhaltungskosten Anlagenwert Verwaltungskosten Herstellkosten Vertriebskosten Herstellkosten oder Umsatz Lagerkosten Wareneingangswert Abbildung 4.4: Mengen- und Wertschlüssel für die Kostenverteilung KostenstellenrechnungKapitel 4 126 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 126 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 127 Kostenart Kosten betrag [€] Verteilungsbasis Energie Gebäude Instandhaltung Material Fertigung Verwaltung Vertrieb Gesamt Gehälter 454.000 direkt zu rechenbar 3.600 16.800 20.000 12.000 162.000 153.600 86.000 454.000 Hilfslöhne 196.000 Arbeits stunden [h] 100 300 3.000 4.000 6.000 200 400 14.000 Abschrei bungen 360.000 direkt zu rechenbar 4.000 42.000 34.000 40.000 190.000 25.600 24.400 360.000 Zinsen 300.000 investiertes Kapital [€] 100.000 3.700.000 2.400.000 3.200.000 16.400.000 1.800.000 2.400.000 30.000.000 gen an. Die Gehälter für die Angestellten sowie die Abschreibungen für Maschinen und Geräte sind den einzelnen Kostenstellen direkt zurechenbar. Die Hilfslöhne ver teilt sie auf Basis der geleisteten Arbeitsstunden und die Zinsen gemäß dem Wert des in den einzelnen Kostenstellen investierten Kapitals. Die nachfolgende Tabelle zeigt die Beträge und die Verteilungsbasen der Gemein kosten der Computer Assembly GmbH. Für die Hilfslöhne und die Zinsen berechnet Frau Müller auf dieser Grundlage jeweils einen Verrechnungssatz: Verrechnungssatz für Hilfslöhne = 196.000,– €/14.000 Arbeitsstunden = 14,– € je Arbeitsstunde Verrechnungssatz für Zinsen = 300.000,– €/30.000.000,– € investiertes Kapital = 0,01 € Zinsen pro € investiertes Kapital Daraus ergibt sich folgende Verteilung der primären Gemeinkosten auf die Kosten stellen der Computer Assembly GmbH: Der untere Teil dieser Tabelle entspricht dem Bereich der primären Gemeinkosten, wie er sich im BAB findet. 4.4 Verfahren der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung 127 Kapitel 4 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 126 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 127 4.4 Verfahren der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung Nachdem die primären Gemeinkosten auf die Kostenstellen verteilt sind, werden im zweiten Verrechnungsschritt innerbetriebliche Leistungsverflech tungen zwischen den Kostenstellen abgebildet; mit anderen Worten, es werden diejenigen Leistungen verrechnet, die von einer Kostenstelle für eine andere Kostenstelle erbracht werden. Dabei kann es sich um ganz unterschiedliche Leistungen handeln, die als Vorleistungen für andere Kostenstellen erbracht werden. Beispiele dafür sind die Energie eines betriebseigenen Kraftwerks, selbst hergestellte Maschinen, die in der eigenen Fertigung wieder eingesetzt werden, Reparatur und Instandhaltungsleistungen, zur Verfügung gestellte Flächen sowie Leistungen des Rechnungswesens oder einer internen Unter nehmensberatung (Inhouse Consulting). In allen Fällen handelt es sich um Leistungen, die innerhalb des Unternehmens erbracht und dort auch wieder eingesetzt werden. Abbildung 4.5 zeigt den Grundaufbau des Kontos einer Vorkostenstelle. Auf der Sollseite befinden sich die primären Gemeinkosten und die Belastungen aufgrund der Inanspruchnahme von Leistungen anderer Kostenstellen. Dem stehen auf der Habenseite die Entlastungen der Vorkostenstelle für Leistungs abgaben an andere Kostenstellen gegenüber. Für die Verrechnung innerbetrieblicher Leistungen stehen unterschiedliche Verfahren zur Verfügung. Für die Durchführung sämtlicher Verfahren werden als Input Daten die primären Gemeinkosten je Kostenstelle sowie das Men gengerüst der Leistungsbeziehungen zwischen den Kostenstellen benötigt. Abbildung 4.5: Konto einer Vorkostenstelle Primäre Gemeinkosten Belastungen für Leistungsinanspruchnahmen von anderen Kostenstellen Entlastungen für Leistungsabgaben an andere Kostenstellen Soll HabenVorkostenstelle Innerbetriebliche Leistungsverflechtung bei der Computer Assembly GmbH Die primären Gemeinkosten der einzelnen Kostenstellen hat Miriam Müller be reits ermittelt. Um nun die innerbetriebliche Leistungsverrechnung durchführen zu können, lässt sie sich von den Leitern der Vorkostenstellen jeweils noch eine Aufstellung geben, für wen diese Leistungen erbracht werden. Die Vorkostenstellen Energie, Gebäude und Instandhaltung erbringen jeweils Leistungen für alle anderen Kostenstellen. Die nachfolgende Tabelle zeigt das Mengengerüst der innerbetrieb KostenstellenrechnungKapitel 4 128 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 128 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 129 Welches Verfahren der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung zum Einsatz kommen sollte, hängt von der Art der innerbetrieblichen Leistungsverflech tung ab. Zunächst einmal ist danach zu unterscheiden, ob die Leistungsver flechtung einseitig oder gegenseitig ist. Eine einseitige Leistungsverflechtung besteht, wenn die Leistungsströme zwischen den Kostenstellen nur in eine Richtung erfolgen; bei einer gegenseitigen Leistungsverflechtung beliefern sich Kostenstellen gegenseitig, wie es bei den Vorkostenstellen der Computer Assembly GmbH der Fall ist. Die Vorkostenstelle Energie liefert z. B. 3.000 kWh an die Vorkostenstelle Gebäude und nimmt gleichzeitig 500 m2 Gebäude fläche in Anspruch. Gegenseitigen Leistungsaustausch bilden die so genannten Kos tenstellenausgleichsverfahren ab. Zu den Kostenstellenausgleichsverfahren ge hört das Gleichungsverfahren, das eine exakte Lösung des innerbetrieblichen Verrechnungsproblems liefert und auch als mathematisches Verfahren oder simultanes Verfahren bezeichnet wird. Gleichungsverfahren Beim Gleichungsverfahren wird für jede Vorkostenstelle eine Gleichung aufge stellt, welche bewerteten Output und bewerteten Input der Kostenstelle gleich setzt, so dass diese Kostenstellen nach Durchführung der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung ‚auf Null stehen‘. Die Kosten, mit denen die Kostenstelle belastet ist, werden durch die Entlastung, die sie für die von ihr erbrachten Leistungen erhält, gerade kompensiert. Im Gegenzug werden diejenigen Kos tenstellen, welche die Leistungen in Anspruch nehmen, entsprechend belastet. lichen Leistungsbeziehungen der Computer Assembly GmbH. In der Tabelle wird ersichtlich, wie viele kWh jede der einzelnen Kostenstellen verbraucht hat, wie viele m2 Fläche sie belegt und wie viele Stunden an Instandhaltungsmaßnahmen sie beansprucht hat. Bei den Kostenstellen Gebäude und Instandhaltung der Computer Assembly GmbH liegt auch ein so genannter Eigenverbrauch vor, weil die Mitarbeiter der Kostenstelle Gebäude selbst Flächen belegen und weil in der Instandhaltung auch deren eigene Werkzeuge und Maschinen instandgehalten werden. Vorkostenstellen Endkostenstellen Energie Gebäude Instandhaltung Material Fertigung Verwaltung Vertrieb Summe Primäre Gemeinkosten [€] 10.000 100.000 120.000 140.000 600.000 200.000 140.000 1.310.000 Innerbetriebliche Leistungen Energie [kWh] 0 3.000 2.000 20.000 88.000 4.000 3.000 120.000 Gebäude [m²] 500 400 500 1.000 3.000 600 400 6.400 Instandhaltung [h] 350 650 200 1.000 2.100 250 150 4.700 4.4 Verfahren der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung 129 Kapitel 4 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 128 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 129 Die Gleichungen können auf zwei verschiedene Arten aufgestellt werden, mit den jeweiligen Verrechnungspreisen für die innerbetriebliche Leistung als Unbekannte oder mit den jeweiligen gesamten Kosten der Kostenstellen als Unbekannte. Verwendet man die Verrechnungspreise als Unbekannte, so haben die Gleichungen in allgemeiner Schreibweise folgende Form: n j j j ij i i x k PK x k = ⋅ = + ⋅∑ 1 j n=( 1,..., ) unter der Bedingung + = = ∑ 1 n m i ij j x x i n=( 1,..., ) wobei n Anzahl der Vorkostenstellen mit den Nummern 1,...,n m Anzahl der Endkostenstellen mit den Nummern + +1,...,n n m i j, Indizes der Kostenstellen = +( , 1, 2,..., )i j n m iPK primäre Gemeinkosten der Vorkostenstelle i ix gesamte Leistungsmenge der Vorkostenstelle i ijx von der Vorkostenstelle i an die Kostenstelle j abgegebene Leistungsmenge ik Verrechnungspreis der Vorkostenstelle i Dabei wird vereinfachend unterstellt, dass bei innerbetrieblichen Leistungen keine Lagerbildung erfolgt und dass Endkostenstellen keine Leistungen für andere Kostenstellen erbringen. Auf der rechten Seite der Gleichung steht der wertmäßige Input der Kosten stelle, der sich aus den primären Gemeinkosten der Vorkostenstelle und den von Kostenstellen bezogenen Leistungen (einschließlich eines etwaigen Eigen verbrauchs) bewertet mit den gesuchten Verrechnungspreisen zusammensetzt. Die Funktionen und die Ermittlung von Verrechnungspreisen werden in Ka pitel 15 ausführlich behandelt. Auf der linken Seite steht der bewertete Output der Kostenstellen als Produkt aus der gesamten Leistungsmenge (wiederum einschließlich eines etwaigen Eigenverbrauchs) und dem gesuchten Verrech nungspreis für die Leistung der Kostenstelle. Durch das Gleichsetzen von linker und rechter Seite wird erreicht, dass nach Durchführung der innerbe trieblichen Leistungsverrechnung keine Kosten mehr auf der Vorkostenstelle liegen. Die Konten der Vorkostenstellen sind somit ausgeglichen. Stellt man für jede Vorkostenstelle eine Gleichung auf, so erhält man ein Gleichungssystem mit n Gleichungen und n unbekannten Verrechnungspreisen. Die gesuchten Verrechnungspreise als Lösung des Gleichungssystems stellen sicher, dass alle Vorkostenstellen nach der Durchführung der innerbetrieblichen Leistungsver rechnung ,auf Null stehen‘. KostenstellenrechnungKapitel 4 130 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 130 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 131 Alternativ dazu lässt sich ein Gleichungssystem für die innerbetrieb liche Leistungsverrechnung auch mit den jeweiligen gesamten Kosten der Vorkostenstellen als Unbekannte aufstellen. Die Vorgehensweise stimmt wei testgehend überein und wird im Anhang dieses Kapitels beschrieben. Es kann auch vorkommen, dass Endkostenstellen Leistungen für Vorkostenstel len erbringen. Dies ändert nichts an der methodischen Vorgehensweise, nur werden die betroffenen Endkostenstellen dann in das Gleichungssystem mit einbezogen. Durchführung des Gleichungsverfahrens mit Excel Abbildung 4.6 zeigt, wie das Gleichungsverfahren mit einer Matrizenrechnung in Excel durchgeführt werden kann. Die Zeilen 3 bis 9 der Tabelle enthalten die primären Gemeinkosten und die innerbetrieblichen Leistungsbeziehungen der Computer Assembly GmbH. Die Zeilen 16 bis 26 enthalten die innerbetriebliche Leistungsverrechnung mit einer Matrizenrechnung, die im Folgenden aus führlich erläutert wird. Die Zeilen 29 bis 37 zeigen schließlich die Entlastungen und die Belastungen der Kostenstellen im Rahmen der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung; diese Zeilen entsprechen dem mittleren Teil des BAB. Auf den Vorkostenstellen befinden sich nach Durchführung der innerbetrieb lichen Leistungsverrechnung keine Kosten mehr; sämtliche Gemeinkosten befinden sich nun auf den Endkostenstellen. Innerbetriebliche Leistungsverrechnung bei der Computer Assembly GmbH mit dem Gleichungsverfahren Nachdem Miriam Müller bereits die primären Gemeinkosten auf die Kostenstellen verteilt hat und ihr die Leiter der Vorkostenstellen über die abgegebenen Leistungen berichtet haben, liegen ihr alle benötigten Daten vor, um für die Vorkostenstellen der Computer Assembly GmbH das Gleichungssystem mit den Verrechnungspreisen als Unbekannte aufzustellen: 120.000 k1 = 10.000,– + 0 · k1 + 500 · k2 + 350 · k3 6.400 k2 = 100.000,– + 3.000 · k1 + 400 · k2 + 650 · k3 4.700 k3 = 120.000,– + 2.000 · k1 + 500 · k2 + 200 · k3 Als Lösung des Gleichungssystems erhält sie (durch Gleichsetzen oder Einsetzen) folgende Verrechnungspreise: k1 = 0,25 €/kWh k2 = 19,93 €/m 2 k3 = 28,99 €/h 4.4 Verfahren der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung 131 Kapitel 4 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 130 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 131 Die Lösung des Gleichungssystems mit der Matrizenrechnung wird folgen dermaßen in Excel umgesetzt: Schritt 1: Umformung der Ausgangsgleichung Das Gleichungssystem der Computer Assembly GmbH mit den Verrechnungs preisen als Unbekannte lautet wie oben bereits erläutert: 120.000 k1 = 10.000,– + 0 · k1 + 500 · k2 + 350 · k3 6.400 k2 = 100.000,– + 3.000 · k1 + 400 · k2 + 650 · k3 4.700 k3 = 120.000,– + 2.000 · k1 + 500 · k2 + 200 · k3 Durch einfache Umformung ergibt sich daraus die folgende Darstellung: ⋅ 1120.000 k k− ⋅ 2500 k− ⋅ 3350 = 10.000 − ⋅ 13.000 k ⋅ 26.000 k k− ⋅ 3650 = 100.000 − ⋅ 12.000 k k− ⋅ 2500 ⋅ 34.500 k = 120.000 Schritt 2: Matrizendarstellung Die Matrizendarstellung für dieses Gleichungssystem sieht wie folgt aus: Abbildung 4.6: Gleichungsverfahren mit Excel Matrix A Vektor B Vektor C +120.000 −500 −350 k1 10.000 −3.000 +6.000 −650 k2 100.000 −2.000 −500 +4.500 k3 120.000 KostenstellenrechnungKapitel 4 132 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 132 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 133 Dabei besteht zwischen den Matrizen die Beziehung: Matrix A · Vektor B = Vektor C bzw. A B C⋅ = Vektor B gibt dabei die gesuchten Werte der Verrechnungspreise wieder. Um diese Werte zu ermitteln, muss die Matrizengleichung umgestellt wer den: B A C−= ⋅1 A−1 stellt die Inverse der Matrix A dar. Schritt 3: Lösung in Excel Die Darstellung des Gleichungssystems in Matrixform wird wie folgt in Excel übertragen: Zuerst werden den Matrizen A und C Namen zugewiesen. Dazu werden die Bereiche B17 bis D19 und F17 bis F19 markiert und mit den Be zeichnungen „MatrixA“ bzw. „VektorC“ versehen. Hinweis: In der jeweiligen Bezeichnung darf kein Leerzeichen enthalten sein. Zur Lösung des Gleichungssystems werden nun drei Zeilen einer beliebigen Spalte (hier der Bereich C24 bis C26) markiert und mit folgender Formel hin terlegt: =MMULT(MINV(MatrixA);VektorC) Hinweis: Die Formel muss durch gleichzeitiges Drücken von Umschalt , Steu erungs und Eingabetaste abgeschlossen werden. Dadurch erzeugt Excel au tomatisch geschwungene Klammern ({}), die nicht „von Hand“ eingegeben werden können. Darstellung in Kontenform Der Ausgleich der Kostenstellen lässt sich besonders gut an den Konten der Kostenstellen nachvollziehen. In Abbildung  4.7 ist dies exemplarisch anhand der Vorkostenstelle Energie und der Endkostenstelle Material darge stellt. Nach Durchführung der Primärkostenverteilung liegen die primären Gemeinkosten von 10.000,– € respektive 140.000,– € auf den Konten der bei den Kostenstellen. Im Rahmen der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung wird das Konto der Vorkostenstelle Energie zusätzlich mit Kosten für die Leistungsinanspruchnahme von Gebäuden und Instandhaltung belastet. Dem stehen auf der Habenseite des Kontos Belastungen auf die Kostenstel len gegenüber, die Energie in Anspruch genommen haben. Soll und Haben der Vorkostenstelle gleichen sich gerade aus, so dass sich ein Saldo von Null ergibt. Die Belastung von Energie auf Material in Höhe von 5.019,01 €, die bei Energie im Haben steht, wird bei Material im Soll gegengebucht. Der Buchungssatz zu diesem Vorgang in der Betriebsbuchhaltung lautet: „Material an Energie 4.4 Verfahren der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung 133 Kapitel 4 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 132 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 133 5.019,01 €.“ Dazu kommen bei dieser Endkostenstelle weitere Belastungen für die Inanspruchnahme von Gebäude und Instandhaltung. Die Kosten der End kostenstellen werden auf die Kostenträger verrechnet, was auf der Habenseite der Kostenstelle Material zu einer Entlastung führt. Iteratives Verfahren In praktischen Situationen kann die Bestimmung der Inversen einer Matrix so aufwändig sein, dass man auf die Anwendung des Gleichungsverfahrens verzichtet. Mit dem iterativen Verfahren kann man eine gute Näherung errei chen. Das iterative Verfahren gehört zu den Kostenstellenausgleichsverfah ren, die gegenseitigen Leistungsaustausch abbilden, und ist relativ leicht in IT Lösungen umsetzbar. Es approximiert die exakte Lösung des Gleichungs verfahrens durch eine wiederholte Umlage der Kosten für innerbetriebliche Leistungen in mehreren Schritten. Die Vorgehensweise des Verfahrens lässt sich am einfachsten am konkreten Beispiel der Computer Assembly GmbH erläutern. Abbildung 4.7: Innerbetriebliche Leistungsverrechnung in KontenformPrimäre Kosten 10.000,00 Belastung von Gebäude 9.966,52 Belastung von Instandhaltung 10.147,54 Gesamte Kosten 30.114,07 Belastung auf Gebäude 752,85 Belastung auf Instandhaltung 501,90 Belastung auf Material 5.019,01 Belastung auf Fertigung 22.083,65 Belastung auf Verwaltung 1.003,80 Belastung auf Vertrieb 752,85 30.114,07 Soll HabenVorkostenstelle Energie Primäre Kosten 140.000,00 Belastung von Energie 5.019,01 Belastung von Gebäude 19.933,05 Belastung von Instandhaltung 28.992,98 Gesamte Kosten 193.945,04 Belastung auf Kostenträger 193.945,04 193.945,04 Soll HabenEndkostenstelle Material KostenstellenrechnungKapitel 4 134 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 134 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 135 Innerbetriebliche Leistungsverrechnung bei der Computer Assembly GmbH mit dem iterativen Verfahren Miriam Müller legt bei diesem Verfahren zunächst die Kosten der Vorkostenstelle Energie auf alle Kostenstellen um, die Leistungen von dieser Kostenstelle in Anspruch genommen haben. Den Verrechnungssatz dieser Iteration bildet sie, indem sie die Kosten der Vorkostenstelle durch die gesamte Leistungsabgabe teilt. Ein etwaiger Eigenverbrauch wird somit nicht berücksichtigt. VSEnergie = 10.000,– €/120.000 kWh = 0,0833 €/kWh Diesen Verrechnungssatz multipliziert sie für die Ermittlung der Kosten, mit denen die anderen Kostenstellen belastet werden, jeweils mit der abgegebenen Leistungs menge an die anderen Kostenstellen. Die Vorkostenstelle Energie ist damit zunächst vollständig entlastet. Danach legt sie die bis dahin aufgelaufenen Kosten der nächsten Vorkostenstelle um. Im Beispiel ist dies die Kostenstelle Gebäude, auf der 100.000,– € primäre Gemein kosten und 250,– € aus der bereits durchgeführten Kostenumlage der Kostenstelle Energie liegen (vgl. Abbildung 4.8). Den Verrechnungssatz dieser Iteration ermittelt Frau Müller wie folgt: VSGebäude = 100.250,– €/6.000 m 2 = 16,71 €/m2 Zu beachten ist, dass der Eigenverbrauch von 400 m2 bei der Ermittlung des Ver rechnungssatzes und bei der Umlage der Kosten nicht berücksichtigt wird. Durch die Kostenumlage wird die Kostenstelle Gebäude zunächst vollständig entlastet, auf der Kostenstelle Energie liegen jedoch wieder Kosten, da sie Leistungen von der nun abgerechneten Kostenstelle Gebäude empfängt. Nach jedem Iterationsschritt prüft Frau Müller, wie viele Kosten noch auf den Vorkos tenstellen liegen. Sie bricht das Verfahren ab, sobald die auf jeder Vorkostenstelle liegenden Kosten einen vorab definierten Betrag unterschreiten. Sie hat hierfür einen Betrag von 2 Cent festgelegt, um durch diese niedrige Schwelle eine sehr gute Ap proximation an die exakte Lösung zu erreichen. Wie der Vergleich von Abbildung 4.8 mit Abbildung 4.6 zeigt, erreicht sie dieses Ziel, denn die gesamten Kosten auf den Endkostenstellen stimmen in diesem Fall auf den Cent genau mit der exakten Lösung durch das Gleichungsverfahren überein. Dies gilt auch für die Verrechnungspreise, die sich im iterativen Verfahren nach Durch laufen sämtlicher Iterationen berechnen lassen. Miriam Müller addiert hierfür die für eine Vorkostenstelle auf allen Iterationsstufen anfallenden Kosten und teilt die Summe durch die Leistungsabgabe an andere Kostenstellen. Die Formel in Zelle B51 ergibt 0,25 €/kWh, und auch die anderen Verrechnungspreise stimmen mit der Lösung des Gleichungsverfahrens überein. Für die innerbetriebliche Leistungsverrechnung mittels iterativem Verfahren benötigt sie diese Verrechnungspreise zwar nicht mehr. Sie kann diese aber für andere Zwecke einsetzen, z. B. um sie mit den Verrechnungspreisen in früheren Perioden zu vergleichen oder auch um einen Vergleich mit möglicherweise vorhandenen Marktpreisen für gleichartige Leistungen anzustellen. 4.4 Verfahren der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung 135 Kapitel 4 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 134 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 135 Wird das iterative Verfahren bereits bei einem größerem Schwellenwert abge brochen, z. B. 1,– € je Kostenstelle, dann verbleiben Cent Beträge von Kosten auf den Vorkostenstellen (im Beispiel grau hinterlegt 83 Cent auf der Kostenstelle Energie und 18 Cent auf der Kostenstelle Gebäude) und die Approximation an die exakte Lösung ist dementsprechend weniger genau. Dies spielt bei der ma nuellen Berechnung eine Rolle, wenn der Rechenaufwand durch eine Verrin gerung der Iterationsschritte reduziert werden soll. Das iterative Verfahren hat den Vorteil, dass es sich recht einfach in IT Lösungen für die Kostenrechnung umsetzen lässt, und kommt daher beispielsweise im Kostenrechnungsmodul von SAP zum Einsatz. Hier spielt die Anzahl der Iterationen nur eine sehr geringe Rolle, weshalb man die Schwelle für den Abbruch des Verfahrens bei einem sehr kleinen Betrag ansetzt, um eine möglichst gute Approximation an die exakte Lösung zu erreichen. Abbildung 4.8: Iteratives Verfahren mit Excel KostenstellenrechnungKapitel 4 136 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 136 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 137 Gutschrift-Lastschrift-Verfahren Auch das Gutschrift Lastschrift Verfahren berücksichtigt gegenseitige Leis tungsbeziehungen zwischen Vorkostenstellen und gehört daher ebenfalls zu den Kostenstellenausgleichsverfahren. Das Gutschrift Lastschrift Verfahren geht davon aus, dass bereits Verrechnungspreise für die innerbetrieblichen Leistungen vorhanden sind, z. B. aus früheren Perioden, aus dem Vergleich mit gleichartigen am Markt gehandelten Leistungen und deren Preisen oder aus der Planung als Planverrechnungspreise. Diese bereits gegebenen Verrech nungspreise werden in aller Regel nicht mit den exakten Verrechnungspreisen der jeweiligen Periode übereinstimmen, die in der Istrechnung eine voll ständige Entlastung sämtlicher Vorkostenstellen bewirken. Das Gutschrift Last schrift Verfahren ist daher wie das iterative Verfahren ein Näherungsver fahren. Innerbetriebliche Leistungsverrechnung bei der Computer Assembly GmbH mit dem Gutschrift-Lastschrift-Verfahren Um die Verrechnungspreise nicht in jedem Abrechnungsmonat neu ermitteln zu müssen, hat sich Miriam Müller dazu entschlossen, die innerbetriebliche Leis tungsverrechnung der Computer Assembly GmbH nun mit Verrechnungspreisen durchzuführen, die sie aus dem Durchschnitt früherer Perioden ermittelt hat und die in den Zellen J7, J8 und J9 der Excel Tabelle in Abbildung 4.9 gegeben sind. Sie erhofft sich davon unter anderem, den Aufwand für die Kostenstellenrechnung zu reduzieren und ihren Kostenstellenleitern eine stabilere Planungsgrundlage zu ge ben. In den Zeilen 18 bis 20 werde die vorgegebenen Verrechnungspreise mit den Istleistungsmengen aus den Zeilen 7 bis 9 multipliziert. Bei der Saldobildung stellt Frau Müller fest, dass auf den Kostenstellen Energie und Gebäude nach diesem Schritt noch Kosten liegen, während die Entlastung der Kostenstelle Instandhaltung ihre Kosten übersteigt, so dass sich ein negativer Saldo ergibt. Vergleicht man die vorgegebenen Verrechnungspreise mit den exakten Verrechnungspreisen, die wir im Gleichungsverfahren ermittelt haben, so war dieses Ergebnis zu erwarten, da die vorgegebenen Verrechnungspreise bei den Kostenstellen Energie und Gebäude unter ihrem jeweiligen exakten Wert liegen, der vorgegebene Verrechnungspreis der Instandhaltung dagegen über seinem exakten Wert liegt. Um eine vollständige Entlastung der Vorkostenstellen um die verbleibenden Salden zu erreichen, nimmt Frau Müller im Gutschrift Lastschrift Verfahren einen weiteren Verrechnungsschritt vor, die so genannte Deckungsumlage. Dabei verteilt sie die Salden der Vorkostenstellen nach einer festgelegten Regel auf die Endkosten stellen. Wie in der Formel von Zelle G24 der Excel Tabelle ersichtlich, hat sie sich dazu entschlossen, die Salden entsprechend dem Verhältnis der bis dahin auf den Endkostenstellen aufgelaufenen Kosten (Zeile 22 in der Excel Tabelle) zu verteilen. Es werden aber auch andere Regeln eingesetzt, z. B. könnte man jeder der vier Endkostenstellen ein Viertel der Salden zuteilen. 4.4 Verfahren der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung 137 Kapitel 4 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 136 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 137 In der Unternehmenspraxis wird bei der innerbetrieblichen Leistungsverrech nung häufig mit jeweils für einen bestimmten Zeitraum vorgegebenen Verrech nungspreisen gearbeitet. Gründe dafür können sein, die Planungssicherheit für Kostenstellenleiter zu erhöhen, die Vergleichbarkeit über verschiedene Perioden zu verbessern oder auch einfach den Rechenaufwand für die inner betriebliche Leistungsverrechnung zu reduzieren. Treppenumlage Neben den dargestellten Kostenstellenausgleichsverfahren gibt es auch Ver fahren, die nur einen einseitigen Leistungsaustausch berücksichtigen. Diese werden als Kostenstellenumlageverfahren bezeichnet. Zu ihnen gehören das Treppenumlageverfahren und das Blockumlageverfahren. Bei der Treppenum lage, die auch als Stufenleiterverfahren bezeichnet wird, werden zwar Leis tungsbeziehungen zwischen den Vorkostenstellen abgebildet, jedoch nur in eine Richtung. Die Verrechnungspreise für innerbetriebliche Leistungen werden hierbei ge bildet, indem zu den primären Gemeinkosten einer Vorkostenstelle die Kosten für die Inanspruchnahme von Leistungen von bereits abgerechneten Vorkos tenstellen addiert werden und die sich ergebende Summe durch die Leistungs abgabe (in Mengeneinheiten) an die noch nicht abgerechneten Vorkostenstellen und die Endkostenstellen geteilt wird. Dieses Verfahren führt dann zu einem exakten Ergebnis, wenn keine Eigenverbräuche der Vorkostenstellen vorliegen und zwischen Vorkostenstellen nur Leistungsbeziehungen in eine Richtung bestehen. Sind diese Voraussetzungen nicht erfüllt, so werden vorhandene Leistungsbeziehungen durch die Anwendung des Treppenumlageverfahrens unterdrückt, d. h. nicht abgebildet, und das Verfahren führt nicht zur exakten Lösung. Abbildung 4.9: Gutschrift- Lastschrift-Verfahren mit Excel KostenstellenrechnungKapitel 4 138 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 138 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 139 Bei der Umsetzung der Treppenumlage in Excel (vgl. Abbildung 4.10) werden Leistungsabgaben an bereits abgerechnete Kostenstellen und Eigenverbräuche gestrichen (Zellen B7, B8 und C8 sowie B9, C9 und D9 der Tabelle). Das zentrale Problem beim Treppenumlageverfahren besteht in der Festlegung der Reihenfolge, in der die Vorkostenstellen abgerechnet werden. Diese sollte so gewählt werden, dass möglichst wenige wertmäßige Leistungsströme un terdrückt werden. Innerbetriebliche Leistungsverrechnung bei der Computer Assembly GmbH mit dem Treppenumlageverfahren Diese Erfahrung macht auch Miriam Müller (vgl. auch Abbildung 4.10): Den Ver rechnungssatz der ersten abgerechneten Vorkostenstelle Energie erhält sie, indem sie deren primäre Gemeinkosten durch die Leistungsabgabe an nachfolgende Kostenstellen teilt. Bei dieser ersten Kostenstelle sind keine Kosten von bereits abgerechneten Kostenstellen zu berücksichtigen und keine Leistungsabgaben an bereits abgerechnete Kostenstellen heraus zu rechnen. Die Kostenstelle Energie hat in diesem Beispiel auch keinen Eigenverbrauch; läge ein Eigenverbrauch vor, so müsste dieser heraus gerechnet werden. + = = −1 10.000 0 0,0833 120.000 0 k € pro kWh Bei der zweiten abgerechneten Vorkostenstelle Gebäude muss Frau Müller dagegen die für die Leistungsabgabe der ersten abgerechneten Kostenstelle verrechneten Kosten in Höhe von 250,– € berücksichtigen und den Eigenverbrauch von 400 m2 und die Leistungsabgabe an die bereits abgerechnete Kostenstelle Energie von 500 m2 heraus rechnen: + = = − −2 100.000 250 18,23 6.400 500 400 k € pro m2 Entsprechend verfährt sie bei der dritten abgerechneten Vorkostenstelle Instand haltung: + + = = − − −3 120.000 167 9.114 36,94 4.700 350 650 200 k € pro h Diese Verrechnungssätze stimmen nicht mit den exakten Verrechnungssätzen über ein, die Frau Müller mit dem Gleichungsverfahren ermittelt hat. Dies leuchtet ihr unmittelbar ein, da sie bei der Berechnung ja einen Teil der Leistungsbeziehungen unterdrückt hat. 4.4 Verfahren der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung 139 Kapitel 4 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 138 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 139 Blockumlage Das Blockumlageverfahren funktioniert ähnlich wie das Treppenumlage verfahren. Bei ihm werden jedoch keine Leistungsbeziehungen zwischen Vorkostenstellen berücksichtigt, d. h., die primären Gemeinkosten einer Vor kostenstelle werden durch ihre gesamte Leistungsmenge abzüglich der an sämtliche Vorkostenstellen abgegebenen Leistungsmengen (einschließlich Eigenverbrauch) geteilt. Das Blockumlageverfahren führt also nur dann zu einem exakten Ergebnis, wenn die Vorkostenstellen nur Leistungen an End kostenstellen abgeben. Ist dies nicht der Fall, so werden durch das Blockumla geverfahren bestehende Leistungsströme unterdrückt und es führt nicht zur exakten Lösung. Abbildung 4.10: Treppenumlageverfahren mit Excel Innerbetriebliche Leistungsverrechnung bei der Computer Assembly GmbH mit dem Blockumlageverfahren Die Verrechnungssätze für die Vorkostenstellen der Computer Assembly GmbH berechnet Miriam Müller dementsprechend als: = = − − −1 10.000 0,09 120.000 0 3.000 2.000 k € pro kWh = = − − −2 100.000 20,00 6.400 500 400 500 k € pro m2 = = − − −3 120.000 34,29 4.700 350 650 200 k € pro h KostenstellenrechnungKapitel 4 140 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 140 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 141 Bei der Durchführung des Blockumlageverfahrens in Excel (vgl. Abbil dung 4.11) werden sämtliche Leistungsbeziehungen zwischen den Vorkosten stellen gestrichen (Zellen B7, C7, D7, B8, C8, D8, B9, C9 und D9 in der Tabelle). Kostenumlageverfahren können insbesondere dann zum Einsatz kommen, wenn zwischen den Vorkostenstellen dauerhaft keine oder nur einseitige Leistungsbeziehungen bestehen. Der Vorteil eines relativ geringen Rechenauf wands der Verfahren stellt angesichts der Leistungsfähigkeit von IT Lösungen im Bereich der Kostenrechnung heutzutage kein gewichtiges Argument mehr dar, so dass die Kostenumlageverfahren als Näherungsverfahren in der Unter nehmenspraxis inzwischen keine große Bedeutung mehr haben. Ein aktuelles Anwendungsbeispiel in der Kostenrechnung von Universitäten findet sich im Fallbeispiel am Ende dieses Kapitels. Auswahl eines geeigneten Verfahrens für die innerbetriebliche Leistungsverrechnung Die Auswahl eines geeigneten Verfahrens für die innerbetriebliche Leistungs verrechnung hängt von verschiedenen Faktoren ab. Auf einige davon sind wir im Laufe dieses Kapitels bereits an mehreren Stellen eingegangen. Dazu gehören insbesondere ▪▪ Richtung und Umfang der vorhandenen Leistungsströme, ▪▪ der Erfassungsaufwand für die benötigten Informationen, der stets gegen den Nutzen der Verwendung der Ergebnisse der innerbetrieblichen Leis tungsverrechnung abzuwägen ist, ▪▪ die vorhandene IT Unterstützung sowie ▪▪ die Stabilität der Verrechnungspreise im Zeitablauf. Abbildung  4.12 gibt einen Überblick über die Verrechnungspreise und die ermittelten gesamten Gemeinkosten bei den dargestellten Verfahren der in Abbildung 4.11: Blockumlageverfahren mit Excel 4.4 Verfahren der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung 141 Kapitel 4 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 140 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 141 nerbetrieblichen Leistungsverrechnung. Abbildung 4.13 stellt Genauigkeit und Erfassungsaufwand der Verfahren einander gegenüber. Zusammenfassend wird noch einmal ersichtlich, dass das iterative Verfahren bei einer ausreichend hohen Anzahl an Iterationsschritten eine sehr gute Approximation der exak ten Lösung ermöglicht, wie sie mit dem Gleichungsverfahren ermittelt wird. Die Approximationsgüte des Gutschrift Lastschrift Verfahrens hängt davon ab, wie nahe die verwendeten Verrechnungspreise an den exakten Verrech nungspreisen liegen. Eine gute Näherung auf Basis von Vergangenheitswerten ist insbesondere dann erreichbar, wenn die exakten Verrechnungspreise im Zeitablauf relativ stabil sind. Treppenumlage bzw. Blockumlage führen nur dann zu einer exakten Lösung, wenn lediglich ein einseitiger bzw. überhaupt kein Leistungsaustausch zwischen den Vorkostenstellen stattfindet. Sind diese Voraussetzungen nicht erfüllt, so hängt die Güte der Approximation davon ab, in welchem Umfang Leistungsströme unterdrückt werden. Der Erfassungsaufwand ist bei den Kostenstellenausgleichsverfahren am höchsten, da jeweils die vollständigen Leistungsströme erhoben werden müs sen. Beim iterativen Verfahren ist es für die Leistungsverrechnung nicht not wendig, die Verrechnungspreise extra zu ermitteln, und es lässt sich relativ einfach in IT Lösungen implementieren. Dies gilt auch für das Gutschrift Lastschrift Verfahren, das von gegebenen Verrechnungspreisen ausgeht. Beim Treppenumlageverfahren ist der Erfassungsaufwand niedriger, da nur die Leistungsströme an nachgelagerte Kostenstellen erfasst werden müssen. Beim Blockumlageverfahren ist er noch einmal niedriger, da die Erfassung von Leistungsströmen zwischen den Vorkostenstellen völlig entfällt. Ob es jeweils sinnvoll ist, einen höheren Erfassungsaufwand in Kauf zu nehmen, lässt sich nicht pauschal beantworten; dies hängt davon ab, inwieweit genauere Ergeb nisse z. B. bessere Entscheidungen über die ausgetauschten Leistungsmengen ermöglichen. Neben den bereits besprochenen Kostenstellenausgleichs und umlageverfah ren gibt es des Weiteren das Kostenartenverfahren und das Kostenträgerver fahren für die Verrechnung spezieller Leistungen. Abbildung 4.12: Überblick über die Ergebnisse der unterschiedlichen Verfahren der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung KostenstellenrechnungKapitel 4 142 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 142 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 143 Beim Kostenartenverfahren werden im Rahmen der innerbetrieblichen Leis tungsverrechnung nur diejenigen Kosten weiterverrechnet, die einer innerbe trieblichen Leistung einer Vor oder Endkostenstelle direkt als Einzelkosten zurechenbar sind. Wird z. B. in einer Fertigungskostenstelle ein Ersatzteil für eine Maschine hergestellt, welche in einer anderen Fertigungskostenstelle steht (bei der Computer Assembly GmbH könnte dies zum Beispiel eine Steu erungseinheit für das unternehmenseigene Kraftwerk sein, die in der Montage gefertigt wird), so wären dies die Materialien und die Fertigungslöhne, die dem Ersatzteil als Einzelkosten zurechenbar sind. Das Kostenartenverfahren wird aus diesem Grund auch als Einzelkostenverfahren bezeichnet. Die einer innerbetrieblichen Leistung direkt zurechenbaren Kosten können im BAB als eigene Kostenart (Zeile) bei den primären Gemeinkosten geführt werden oder sie sind bereits in anderen Kostenarten (Zeilen) enthalten. Sie erscheinen dann gar nicht erst bei den Kostenstellen, welche die Leistung erbringen, sondern werden unmittelbar den Kostenstellen zugeordnet, welche die Leistung in Anspruch nehmen. Kosten, die der innerbetrieblichen Leistung nicht direkt zurechenbar sind, bleiben dagegen auf der Kostenstelle, welche die Leistung erstellt. In unserem Beispiel, in dem eine Fertigungskostenstelle ein Ersatzteil für eine andere Fer tigungskostenstelle herstellt, könnten dies z. B. die Kosten für Werkzeuge und Maschinen sowie das Gehalt des Leiters der liefernden Fertigungskostenstelle sein. Diese Kosten werden nicht weiterverrechnet, sondern belasten die Kos tenstelle, welche die Leistung erbringt. Verfahren Merkmale Gleichungsverfahren Iteratives Verfahren Gutschrift- Lastschrift- Verfahren Treppenumlageverfahren Blockumlageverfahren Genauigkeit der Abbildung der Leistungsbe ziehungen von Vorkostenstellen Exakt Näherung, Ge nauigkeit steigt mit Anzahl der Iterationen Näherung, Genauigkeit abhängig von verwendeten Verrechnungs preisen Exakt, wenn nur einseitige Leistungsbeziehungen zwi schen Vorkostenstellen beste hen, ansonsten nur Näherung Exakt, wenn keine Leistungs beziehungen zwischen den Vorkostenstellen bestehen, ansonsten nur Näherung Erfassungsauf wand Sämtliche innerbetriebliche Leistungsströme Sämtliche innerbetriebliche Leistungsströme Sämtliche innerbetriebliche Leistungsströme Innerbetriebliche Leistungs ströme lediglich in eine Richtung Innerbetriebliche Leistungs ströme lediglich an Endkosten stellen Verrechnungs preise Verrechnungs preise (oder Gesamtkos ten) müssen periodisch neu ermittelt werden Ermittlung der Verrech nungspreise für Leistungsver rechnung nicht erforderlich Verrechnungs preise sind vorgegeben Verrechnungspreise müs sen periodisch neu ermittelt werden; Höhe der Verrechnungspreise variiert mit der Reihenfolge der abgerechneten Vorkosten stellen Verrechnungspreise müs sen periodisch neu ermittelt werden; Relation aus Primärkosten und der Leistungsabgabe an Endkostenstellen Abbildung 4.13: Überblick über Verfahren der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung 4.4 Verfahren der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung 143 Kapitel 4 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 142 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 143 Eingesetzt wird das Kostenartenverfahren insbesondere für innerbetriebliche Leistungen, die außerhalb des gewöhnlichen Leistungsspektrums liegen (z. B. die Herstellung eines Ersatzteils für eine andere Kostenstelle), und wenn nur in geringem Umfang innerbetriebliche Leistungen verrechnet werden. Durch die Beschränkung der Verrechnung auf die einzeln zurechenbaren Kosten bleibt die Verrechnung einer außergewöhnlichen Leistung ohne Rückwirkung auf die Verteilung der Gemeinkosten in den übrigen Bereichen der innerbetrieb lichen Leistungsverrechnung. Dies ist ein Vorteil des Kostenartenverfahrens. Bedingt durch die Trennung von direkt und nicht direkt zurechenbaren Kosten sind allerdings die gesamten Kosten für eine innerbetriebliche Leistung nicht aus dem BAB ersichtlich, was die Kontrolle der Wirtschaftlichkeit und den Vergleich mit den Preisen für gleichartige, am Markt gehandelte Leistungen erschwert. Diesem Kritikpunkt kann dadurch begegnet werden, dass die Kostenstelle, welche eine innerbetriebliche Leistung in Anspruch nimmt, nicht nur mit ihren Einzelkosten, sondern über einen Zuschlagssatz auch mit anteili gen Gemeinkosten belastet wird (vgl. zur Zuschlagskalkulation Abschnitt 3.2). Beim Kostenträgerverfahren werden einzelne innerbetriebliche Leistungen – vergleichbar den für den Absatz bestimmten Produkten – als eigene Kosten träger behandelt. Für jeden Innenauftrag, der nach dem Kostenträgerverfah ren abgerechnet wird, enthält der BAB eine eigene Spalte, eine so genannten Ausgliederungsstelle. Die Einzelkosten von derartigen Innenaufträgen werden den entsprechenden Ausgliederungsstellen direkt zugeordnet, Gemeinkosten für die Inanspruchnahme von Leistungen anderer Kostenstellen werden wie bei der Kalkulation von absatzbestimmten Produkten (vgl. Kapitel 3) mithilfe von Zuschlagssätzen verrechnet. Eingesetzt wird das Kostenträgerverfahren insbesondere bei außergewöhnli chen Leistungen, z. B. beim Bau von eigenen Anlagen, die mehrere Kostenstel len (auch Endkostenstellen) durchlaufen. Wird das Leistungspotenzial dieser Anlagen in der betrachteten Periode vollständig verbraucht, dann können die kalkulierten Kosten der Anlage nach Maßgabe der in Anspruch genom menen Leistungseinheiten auf die Leistungsempfänger umgelegt werden. Das Kostenträgerverfahren wird jedoch gerade dann eingesetzt, wenn das Leistungspotenzial einer Anlage in der betrachteten Periode nicht vollständig verbraucht wird und die Anlage dementsprechend auf einem Bestandskonto In der Literatur wird dieses modifizierte Verfahren häufig als Kostenstellen ausgleichsverfahren bezeichnet. Diesen Begriff haben wir bereits für die Gruppe derjenigen Verfahren der innerbetrieblichen Leistungsverrech nung verwendet, die in der Lage sind, gegenseitigen Leistungsaustausch zu berücksichtigen. Diese nicht eindeutige Belegung des Begriffs ,Kosten stellenausgleichsverfahren‘ ist unglücklich, gibt allerdings seine uneinheit liche Verwendung in der Literatur wieder. Begriffsvielfalt KostenstellenrechnungKapitel 4 144 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 144 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 145 aktiviert wird. Die Kosten der Anlage gehen dann über dieses Bestandskonto wie bei von außen beschafften Anlagen über Abschreibungen in die jeweiligen Perioden ein. Die verschiedenen Verfahren der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung kommen in der Unternehmenspraxis unterschiedlich häufig zum Einsatz. Die nachfolgende Abbildung gibt einen Überblick über die Einsatzhäufig keit der unterschiedlichen Verfahren in der deutschen Industrie: Am häufigsten kommt das Gutschrift Lastschrift Verfahren zum Einsatz; offenbar kommt der Vorteil zum Tragen, dass dieses Verfahren mit vor gegebenen Verrechnungspreisen durchgeführt wird. Eine exakte Lösung durch das simultane Gleichungssystem oder eine Annäherung daran durch das iterative Verfahren bevorzugen 29 % der Unternehmen, wobei die Ver breitung dieser Verfahren mit der Unternehmensgröße deutlich zunimmt. Das Stufenleiterverfahren wird von einem Fünftel der Unternehmen ein gesetzt. Das Kostenartenverfahren bzw. das Kostenträgerverfahren zur Verrechnung spezieller Leistungen verwenden knapp 20 % bzw. gut 30 % der Unternehmen. Teilweise kommen in den Unternehmen auch mehrere Verfahren zum Einsatz. Insbesondere die letzten beiden Verfahren werden häufig mit anderen Verfahren kombiniert. Die Summe der Nennungen liegt dadurch deutlich über 100 %. Quelle: Währisch, M.: Kostenrechnungspraxis in der deutschen Industrie, Wiesbaden 1998. Empirische Ergebnisse 20,0 % 51,7 % 29,0 % 18,6 % 30,8 % 3,4 % 0 10 20 30 40 50 60 Tr ep pe nu m lag ev er fa hr en G ut sc hr ift -L as ts ch rif t-V er fa hr en Si m ul ta ne s G lei ch un gs sy st em / Ite ra tiv es V er fa hr en Ko st en ar te nv er fa hr en Ko st en trä ge rv er fa hr en So ns tig e Abb. 4.14: Einsatzhäufigkeit von Verfahren der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung 4.5 Ermittlung von Zuschlagssätzen für die Kalkulation 145 Kapitel 4 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 144 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 145 4.5 Ermittlung von Zuschlagssätzen für die Kalkulation Nach der Durchführung der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung wer den im dritten und letzten Verrechnungsschritt der Kostenstellenrechnung Zuschlagssätze für die Verrechnung der Gemeinkosten von den Endkosten stellen auf die Kostenträger gebildet (vgl. Abschnitt 3.2). Hierfür sind zunächst Bezugsbasen zu bestimmen. Häufig werden als Bezugsbasis für die Verrech nung der Gemeinkosten entsprechende (Einzel )Kostenbeträge herangezogen. Neben (Einzel )Kostenbeträgen können auch Mengengrößen als Bezugsbasis für die Gemeinkostenzuschlagssätze verwendet werden, z. B. Fertigungsstun den oder Maschinenstunden für Fertigungsgemeinkosten. In der Regel wird je Endkostenstelle ein Gemeinkostenzuschlagssatz ermittelt. Es ist aber auch möglich, mehrere Gemeinkostenzuschläge mit unterschiedlichen Bezugsbasen für eine Endkostenstelle zu ermitteln. Dies ist z. B. der Fall, wenn ein Teil der Ge meinkosten einer Fertigungsstelle mit den Fertigungsstunden, ein anderer Teil mit den Maschinenstunden variiert und entsprechend verrechnet werden soll. Die ermittelten Gemeinkostenzuschlagssätze werden dann, wie wir in Kapi tel 3 bereits ausführlich gesehen haben, für die Kalkulation der Produktkosten verwendet. Ermittlung von Zuschlagssätzen bei der Computer Assembly GmbH So hat sich Miriam Müller entschieden, bei der Computer Assembly GmbH die Materialeinzelkosten als Bezugsbasis für die Materialgemeinkosten, die Fertigungs löhne für die Fertigungsgemeinkosten sowie die Herstellkosten als Basis für die Verrechnung der Verwaltungskosten und der Vertriebskosten zu verwenden (vgl. Abbildung 4.15, welche die unteren Zeilen des BAB der Computer Assembly GmbH wiedergibt). Diese Vorgehensweise entspricht dem Grundschema der Zuschlags kalkulation, wie wir es bereits in Abschnitt 3.2 kennen gelernt haben. Abbildung 4.15: Ermittlung von Zuschlagssätzen KostenstellenrechnungKapitel 4 146 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 146 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 147 Literatur Coenenberg, Adolf G./Fischer, Thomas M./Günther, Thomas: Kostenrechnung und Kostenanalyse, 8. Auflage, Schäffer Poeschel, Stuttgart 2012, Kapitel 3. Eldenburg, Leslie G./Wolcott, Susan K.: Cost Management. Measuring, Moni toring, and Motivating Performance, 2. Auflage, John Wiley, Hoboken 2011, Kapitel 8. Hilton, Ronald W./Platt, David E., Managerial Accounting: Creating Value in a Global Business Environment, Global Edition, 9. Auflage, McGraw Hill/ Irwin, New York 2011, Kapitel 17. Horngren, Charles T./Datar, Srikant M./Rajan, Madhav V.: Cost Accounting: A Managerial Emphasis, Global Edition, 14. Auflage, Pearson Education, Upper Saddle River 2012, Kapitel 15. Schildbach, Thomas/Homburg, Carsten: Kosten und Leistungsrechnung, 10. Auflage, Lucius&Lucius, Stuttgart 2009, Abschnitt II.C. Schweitzer, Marcell/Küpper, Hans Ulrich: Systeme der Kosten und Erlösrech nung, 10. Auflage, Vahlen, München 2010, Kapitel 2.B. Weber, Jürgen/Weißenberger, Barbara: Einführung in das Rechnungswesen, 8. Auflage, Schäffer Poeschel, Stuttgart 2010, Kapitel 19. Anhang: Gleichungssystem der innerbetrieblichen Leistungs verrechnung mit den Gesamtkosten als Unbekannte In allgemeiner Schreibweise haben die Gleichungen hierbei die folgende Form: n ij j j i i i x K PK K x = = + ⋅∑ 1 unter der Bedingung 1 , ( 1, , ) n m i ij j x x i n + = = =∑ wobei iK gesamte Gemeinkosten (primäre + sekundäre) der Kostenstelle i n Anzahl der Vorkostenstellen mit den Nummern 1,…, n m Anzahl der Endkostenstellen mit den Nummern n + 1,…, n + m i j, Indizes der Kostenstellen (i, j = 1, 2,…, n + m) iPK primäre Gemeinkosten der Kostenstelle i ix gesamte Leistungsmenge der Vorkostenstelle i ijx von der Vorkostenstelle i an die Kostenstelle j abgegebene Leistungsmenge 147 Kapitel 4 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 146 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 147 Verständnisfragen Die gesuchten gesamten Gemeinkosten einer Vorkostenstelle, um die sie entlas tet werden muss, setzen sich aus den primären Gemeinkosten und ihren An teilen an den gesuchten gesamten Gemeinkosten sämtlicher Vorkostenstellen zusammen. Auch auf diesem Weg erhält man durch Aufstellen einer Gleichung je Vorkostenstelle ein Gleichungssystem mit n Gleichungen und in diesem Fall n unbekannten Gesamtkostenbeträgen, die als Lösung ermittelt werden. Verständnisfragen a) Welche Kriterien sollten bei der Unterteilung eines Unternehmens in Kos tenstellen beachtet werden? b) Wie unterscheiden sich Vor und Endkostenstellen? c) Welche drei Verrechnungsschritte sind in der Kostenstellenrechnung er forderlich, um die Gemeinkosten differenziert nach Kostenstellen auf die Kostenträger zu verrechnen? d) Welche beiden Möglichkeiten gibt es, die Gleichungen beim Gleichungsver fahren der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung aufzustellen? e) Wie funktioniert das iterative Verfahren der innerbetrieblichen Leistungs verrechnung und wodurch lässt sich dessen Genauigkeit steigern? f) Wodurch unterscheidet sich das Gutschrift Lastschrift Verfahren von den anderen Verfahren der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung und aus welchen Gründen wird es eingesetzt? Beispiel Gleichungssystem der Computer Assembly GmbH mit den Gesamtkosten als Un bekannte: = + ⋅ + ⋅ + ⋅1 1 2 3 0 500 350 10.000 120.000 6.400 4.700 K K K K = + ⋅ + ⋅ + ⋅2 1 2 3 3.000 400 650 100.000 120.000 6.400 4.700 K K K K = + ⋅ + ⋅ + ⋅3 1 2 3 2.000 500 200 120.000 120.000 6.400 4.700 K K K K Als Lösung des Gleichungssystems erhält man dann die gesuchten gesamten Ge meinkostenbeträge der drei Vorkostenstellen: K1 = 30.114,07 € K2 = 127.571,51 € K3 = 136.267,02 € Dividiert man die Gemeinkostenbeträge jeweils durch die gesamte Leistungsmenge einschließlich Eigenverbrauch, so erhält man wiederum die gesuchten Verrechnungs preise der drei Vorkostenstellen: = =1 30.114 0,25 120.000 k € = =2 127.572 19,93 6.400 k € = =3 136.267 28,99 4.700 k € KostenstellenrechnungKapitel 4 148 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 148 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 149 g) Wodurch unterscheiden sich das Treppenumlageverfahren und das Block umlageverfahren? h) Unter welchen Bedingungen führt welches Verfahren der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung zu einer genauen Lösung? i) Wodurch ist das Kostenträgerverfahren gekennzeichnet und für welchen Anwendungsbereich wird es eingesetzt? Fallbeispiel: Treppenumlageverfahren bei der Johannes Gutenberg-Universität Mainz Die Johannes Gutenberg Universität Mainz zählt mit ca. 34.500 Studierenden zu den größten Universitäten Deutschlands. 2.200 Wissenschaftlerinnen und Wissenschaft ler, darunter 415 Professorinnen und Professoren lehren und forschen in mehr als 150 Instituten und Kliniken, die rechtlich zum Teil im Bereich der Universitätsmedizin angesiedelt sind. Die Universität Mainz hat im Jahr 2005 ihr Rechnungswesen von der Kameralistik (Rechnungssystem, das auf Zahlungen basiert, auf die Einhaltung von Haushaltsansätzen ausgerichtet ist und vor allem in der öffentlichen Verwaltung angewandt wird) auf die doppelte Buchführung umgestellt. Zudem wurden eine Kos tenartenrechnung und eine Kostenstellenrechnung implementiert. Die innerbetriebliche Leistungsverrechnung der Universität Mainz wird nach dem Treppenumlageverfahren vorgenommen. Dieses umfasst 13 Stufen, die in einem ersten Schritt gemäß dem Umfang und der Richtung der bestehenden internen Leis tungsbeziehungen in eine Reihenfolge gebracht wurden. Da die Verrechnungssätze auf einigen Stufen analog ermittelt werden, wird die Berechnung in diesen Fällen jeweils nur einmal erläutert. Stufe 1 der Verrechnung umfasst die Infrastruktur. Dazu gehören die Abteilungen Technik und Immobilien und die Referate Hausverwaltung und Reinigung sowie Si cherheit, Transport und Verkehr der Abteilung Zentrale Dienste. Die Kosten dieser Stufe werden entsprechend der gesamten so genannten Hauptnutzfläche auf die einzelnen Gebäude verrechnet. Angenommen, der durchschnittliche m2 Preis beträgt 10,– €/m2, so belaufen sich bspw. die Kosten eines Gebäudes mit 2.500 m2 Hauptnutzfläche auf 25.000,– €. Auf der Stufe 2 werden die gesamten Gebäudekosten erfasst und über die belegte Hauptnutzfläche auf die nachgelagerten Kostenstellen verrechnet. Stufe 3 erfasst die Leitung der Universität; dazu gehören insbesondere das Präsi dialbüro und das Kanzlerbüro. Die Kosten dieser Stufe werden über die Anzahl der Mitarbeiter der nachgelagerten Stufen verrechnet. Stufe 4 beinhaltet die Kosten des Zentrums für Datenverarbeitung. Die Bezugsgröße für den Verrechnungssatz dieser Stufe bildet die Summe aus der Anzahl der Mitarbeiter der nachgelagerten Stufen und der Anzahl der Studierenden (Vollzeitäquivalente): 4 Kosten der Stufe 4 Anzahl der Mitarbeiter Anzahl der Studierenden nachgelagerter Kostenstellen k = + Foto: Thomas Hartmann 149 Kapitel 4 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 148 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 149 Verständnisfragen Auf Stufe 5 befinden sich die Kostenstellen der Personalabteilung, deren Kosten nach der Anzahl der Mitarbeiterverträge der jeweiligen Kostenstelle verrechnet wer den. Zur Stufe 6 gehören die Stellenbewirtschaftung sowie der Personalrat und der Arbeitsschutz. Die Kosten werden wie bei Stufe 3 über die Anzahl der Mitarbeiter der nachgelagerten Stufen verrechnet. Auf Stufe 7 liegt die Landeshochschulkasse (LHSK). Diese weist die Besonderheit auf, dass sie organisatorisch zur Universität Mainz gehört, jedoch auch Leistungen für alle anderen Hochschulen des Landes Rheinland Pfalz erbringt. Der Anteil der Leistungen, welche die LHSK für die Universität Mainz erbringt, beträgt ca. 35 %. Dementsprechend werden 35 % der Kosten nach der Anzahl der Belege auf die nachgelagerten Kostenstellen der Universität Mainz verrechnet. Die restlichen 65 % der Kosten verbleiben auf der Kostenstelle der LHSK. Die prozentualen Anteile werden jährlich neu auf Basis des Belegvolumens bestimmt. Stufe 8 besteht aus den Teilbereichen Einkauf/Beschaffung, Sach und Investitions mittel sowie Buchhaltung einschließlich der Anlagenbuchhaltung der Abteilung Fi nanzen. Die Kosten jedes Bereichs werden über spezifische Bezugsgrößen wei terverrechnet: die Kosten der zentralen Materialwirtschaft über die Bezugsgröße Gesamtausgaben, die Kosten des Bereichs Sach und Investitionsmittel über das gesamte Budget und die Kosten der Buchhaltung über die Anzahl aller Buchungen ohne importierte (z. B. Personalaufwand) und automatische Buchungen (z. B. Ab schreibungen). Für jeden Teilbereich wird daher ein spezifischer Verrechnungssatz ermittelt. Der Verrechnungssatz für den Teilbereich Einkauf/Beschaffung wird bspw. folgendermaßen ermittelt: 8_ / Kosten für Einkauf/Beschaffung 100% Gesamtausgaben nachgelagerter KostenstellenEinkauf Beschaffung k = ⋅ Stufe 9 umfasst die zentralen Dienste der Universität ohne die Infrastruktur. Die Kosten werden wie bei Stufe 3 über die Anzahl der Mitarbeiter der nachgelagerten Stufen verrechnet. Stufe 10 besteht aus der akademischen Verwaltung. Hierunter fallen die Abteilungen Internationale Angelegenheiten, Studium und Lehre, die Stabsstelle Forschung und Technologietransfer, das Drittmittelreferat der Abteilung Finanzen, das Zentrum für Qualitätssicherung und die Bibliotheken. Jeder Bereich hat seine eigene Bezugsgröße zur Verrechnung der Kosten. ▪▪ Die Kosten der Abteilungen Internationale Angelegenheiten sowie Studium und Lehre werden über die Anzahl der Studierenden auf die nachgelagerten Kosten stellen verrechnet. ▪▪ Die Kosten der Stabsstelle Forschung und Technologietransfer werden zu 50 % auf nachgelagerte Kostenstellen (Fachbereichskostenstellen) über die Anzahl der Fachbereiche und zu 50 % auf die Drittmittelprojekte über die Anzahl der Drittmit telprojekte verrechnet. ▪▪ Die Kosten des Drittmittelreferats werden zu 75 % auf die Anzahl Drittmittelpro jekte verrechnet. Im Drittmittelreferat gibt es weitere Aufgaben, die nicht unter die KostenstellenrechnungKapitel 4 150 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 150 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 151 ▪▪ Drittmittelverwaltung fallen und auf die 25 % der Kosten entfallen. Dazu gehören u. a. die Verwaltung unselbstständiger Stiftungen sowie die Betreuung des AStA Haushalts. Die Verrechnung dieses Anteils der Kosten erfolgt nach Aufwand (z. B. Anteile aus Stellenbeschreibungen, Anzahl der Stiftungen je nachgelagerter Kos tenstelle). ▪▪ Das Zentrum für Qualitätssicherung beansprucht die Universität nur zu 30 %. Die restlichen 70 % werden von außenstehenden Dritten nachgefragt und daher nicht weiterverrechnet. Die Verrechnung der 30 % erfolgt ebenfalls über die Nutzung der Nachfrager der nachgelagerten Kostenstellen. 10 % der zu verteilenden Kosten werden gleichmäßig auf die Kostenstellen der Akademischen Selbstverwaltung umgelegt, die restlichen 90 % auf die Fachbereiche und Forschungszentren verteilt. ▪▪ Die Kosten der Bibliothek werden wie bei Stufe 4 über die Anzahl der Studierenden und die Anzahl der Mitarbeiter der nachgelagerten Kostenstellen verrechnet. Stufe 11 umfasst mehrere Einrichtungen, die zentrale Dienstleistungen erbringen. Dazu gehören das Zentrum für Lehrerbildung, das elektronische Medienzentrum, das Fremdsprachenzentrum, das Studium Generale, die Dienststelle Strahlenschutz, Forschungszentren und fachbereichsübergreifende Kostenstellen. ▪▪ Die Kosten des Zentrums für Lehrerbildung werden über die Anzahl der Lehramt Studierenden verrechnet. ▪▪ Das elektronische Medienzentrum wird von anderen Kostenstellen (Instituten) und für Lehrveranstaltungen genutzt. Je nach Nutzungsart werden die Kosten über pro zentuale Nutzungsanteile, welche sich aus den jeweiligen Projektumfängen bzw. der Techniknutzung ergeben, auf die Kostenstellen und die Kostenträger verrechnet. ▪▪ Das Fremdsprachenzentrum erbringt unterschiedliche Leistungen, die sich in drei Bereiche einteilen lassen: Deutsch als Fremdsprache (1) vor und (2) während des Studiums sowie (3) Fremdsprachen für alle Studierende. Die Kosten dieser drei Bereiche werden über die gehaltenen Semesterwochenstunden abgegrenzt. Die sich daraus ergebenden Kostenanteile werden dann über die Anzahl der jeweiligen Studierenden auf die Kostenstellen der Institute verrechnet. ▪▪ Die Kosten des Studium Generale werden ausschließlich auf die Kostenträger der Lehre (es gibt Kostenträger der Lehre und Kostenträger der Forschung) nach der Anzahl der Studierenden verrechnet. ▪▪ Die Kosten der Dienststelle Strahlenschutz werden nur zu dem Anteil weiter verrechnet, der intern nachgefragt wird. Aktuell beträgt dieser Anteil 42 %. Die übrigen Anteile verbleiben auf der Kostenstelle. Die Verrechnung der anteiligen Kosten erfolgt über die Nutzung. Dazu dienen Unterlagen über die abgegebenen Leistungen (Art und Umfang). Es erfolgt eine periodische Anpassung der Verrech nungssätze. ▪▪ Die Kosten der Forschungszentren werden über die Anzahl der Mitarbeiter in den nachgelagerten Fachbereichskostenstellen verrechnet. Stufe 12 der Verrechnung erfasst die Dekanate, Prüfungsämter, Werkstätten, Lager und Institutsbibliotheken. Diese werden je nach ihrer Funktion nach der Anzahl der Mitarbeiter und/oder der Anzahl der Studierenden der nachgelagerten Kostenstellen 151 Kapitel 4 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 150 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 151 Übungsaufgaben Übungsaufgaben 1. In einem Unternehmen gibt es die vier Kostenstellen Lager, Aufbereitung, Verarbeitung sowie Verwaltung und Vertrieb. Die primären Gemeinkos ten werden den Kostenstellen nach bestimmten Verrechnungsschlüsseln zugeordnet. In der folgenden Tabelle sind die Gemeinkostenarten und die zugehörigen Verrechnungsschlüssel aufgelistet. Ermitteln Sie die primären Gemeinkosten der vier Kostenstellen. 2. Ein Maschinenbauunternehmen ist in die drei Vorkostenstellen Werkstatt, Gebäudeinstandhaltung und Strom sowie die zwei Endkostenstellen Ferti gung und Verwaltung gegliedert. Folgende Informationen stehen Ihnen zur Verfügung: weiterverrechnet. Auf Stufe 13 werden die Kosten der Institute und der Institutsleitun gen erfasst, die auf mehrere Lehr und Forschungsbereiche verrechnet werden. Die Verrechnung erfolgt über die Anzahl der Mitarbeiter oder die Anzahl der Mitarbeiter und die Anzahl der Studierenden. Nach der Stufe 13 ist die innerbetriebliche Leis tungsverrechnung abgeschlossen. Sämtliche Kosten wurden auf die Institute oder soweit möglich auf die Kostenträger Lehre und Forschung verrechnet. Die einzelnen Stufen und deren Kostenstellen sind nach der Verrechnung vollständig entlastet, es sei denn, die Kostenstellen fungieren ganz oder teilweise als Endkostenstelle (bspw. die LHSK). Quelle: Liebscher, D.: Interne Leistungsverrechnung an der Universität Mainz, Arbeitspapier der Verwaltung der Johannes Gutenberg Universität Mainz, 2009. Kosten arten Gemeinkosten [€] Verrechnungsschlüssel Lager Aufbereitung Verarbeitung Verwaltung & Vertrieb Gehälter 140.000,– Prozentual 15 % 85 % Rohstoffe 180.000,– Prozentual 5 % 50 % 40 % 5 % Kalkulatorische Abschreibungen 100.000,– Investiertes Vermögen [€] 20.000,– 240.000,– 500.000,– 40.000,– Kalkulatorische Miete 80.000,– m2 2.000 2.800 4.000 1.200 Energiekosten 200.000,– kWh 2.000 16.000 24.000 8.000 Instandhaltungs kosten 75.000,– h 40 180 220 60 KostenstellenrechnungKapitel 4 152 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 152 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 153 Die primären Gemeinkosten der Fertigung belaufen sich auf 60.000,– €, diejenigen der Verwaltung auf 20.000,– €. a) Ermitteln Sie die Verrechnungspreise für die innerbetriebliche Leistungs verrechnung mit dem Blockumlageverfahren. b) Führen Sie die innerbetriebliche Leistungsverrechnung mit dem Trep penumlageverfahren durch. Wählen Sie dabei eine sinnvolle Reihenfolge der abzurechnenden Vorkostenstellen. c) Ermitteln Sie die Verrechnungspreise für die innerbetriebliche Leistungs verrechnung mit dem Gleichungsverfahren. 3. In einem Produktionsbetrieb gibt es die drei Vorkostenstellen Strom, Was ser und Wartung sowie die drei Endkostenstellen Material, Fertigung und Transport. Für die Kostenstellen liegen Ihnen die folgenden primären Kosten vor: Zwischen den Kostenstellen hat der folgende Leistungsaustausch stattge funden: von Leistungs abgabe an Werkstatt [h] Gebäudeinstandhaltung [m2] Strom [kWh] Werkstatt 100 0 65.500 Gebäudeinstandhaltung 40.000 600 2.400 Strom 0 0 0 Fertigung 80.000 45.000 120.000 Verwaltung 20.000 10.000 2.100 Vorkostenstellen Endkostenstellen Kostenstelle Strom Wasser Wartung Material Fertigung Transport Primärkosten [€] 9.500,– 1.200,– 4.000,– 4.400,– 13.100,– 8.700,– an von Strom Wasser Wartung Material Fertigung Transport Strom [kWh] – 20 40 30 980 10 Wasser [m³] 40 – 100 100 400 – Wartung [h] 40 30 – 10 100 80 Werkstatt Gebäudeinstandhaltung Strom Primäre Gemein kosten [€] 50.000,– 60.000,– 28.500,– Bezugsgröße 140.100 h 55.600 m2 190.000 kWh 153 Kapitel 4 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 152 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 153 Übungsaufgaben Für die Verrechnung der Gemeinkosten wurden die folgenden Verrech nungspreise und Bezugsbasen festgelegt: Verrechnungspreise: Strom: 10,– €/kWh Wasser: 1,50 €/m³ Wartung: 15,– €/h Bezugsbasen: Materialgemeinkosten: Materialeinzelkosten in Höhe von 20.530,– € Fertigungsgemeinkosten: Fertigungslöhne in Höhe von 63.825,– € Transportgemeinkosten: Herstellkosten a) Die innerbetriebliche Leistungsverrechnung soll mittels des Gutschrift Lastschrift Verfahrens durchgeführt werden. Eine eventuelle Deckungs umlage ist im Verhältnis der bis dahin auf den Kostenstellen aufgelau fenen Kosten auf die Endkostenstellen zu verteilen. Ermitteln Sie die Gemeinkostenzuschlagsätze. b) Welcher Punkt ist an dem hier gewählten Verfahren zu kritisieren? 4. In einem Produktionsunternehmen gibt es die Vorkostenstellen Strom, Wasser, Wartung und Hausdienst sowie die Fertigungskostenstellen Aufbereitung und Montage. Es liegen die folgenden primären Stellenkosten vor: Zwischen den Kostenstellen hat der folgende Leistungsaustausch stattge funden: Die Mengen, die in Klammern stehen, sind die Gesamtleistungsmengen der jeweiligen Kostenstelle. Die Mengen ohne Klammern sind die Mengen, welche die jeweilige Kostenstelle empfangen hat. Kostenstelle Strom Wasser Wartung Hausdienst Aufbereitung Montage Primäre Kosten [€] 4.000,– 2.000,– 1.200,– 1.400,– 20.000,– 30.000,– an von Strom Wasser Wartung Hausdienst Aufbereitung Montage Strom [kWh] (50) 2 4 6 18 20 Wasser [ccm] – (40) 6 6 16 12 Wartung [h] 2 2 (20) 2 6 8 Hausdienst [h] – – 4 (20) 10 6 KostenstellenrechnungKapitel 4 154 Friedl/Hofmann/Pedell – Kostenrechnung, 2. Aufl. – Herst.: Frau Schmidt-Denzau – Datum: 07.10.2013 – Status: Imprimatur – Seite: 154 a) Welche Verfahren der innerbetrieblichen Leistungsverrechnung sind in diesem Fall grundsätzlich anwendbar? b) Führen Sie eine Umlage der Kosten der Vorkostenstellen auf die End kostenstellen nach dem iterativen Verfahren so lange durch, bis die zu verteilenden Kosten der Vorkostenstellen kleiner als 2,– € sind. Ermitteln Sie die Gesamtkosten der beiden Fertigungskostenstellen.

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References

Zusammenfassung

Vorteile

- Komplett vierfarbige und großformatige Einführung

- "Lehrbuch des Jahres 2011" des Verbandes der Hochschullehrer für BWL

Zum Werk

Für den unternehmerischen Erfolg sind die Analyse und das Management von Kosten von entscheidender Bedeutung. Ohne Verständnis für die eigenen Kosten können Industrie- und Dienstleistungs- sowie Non-Profit-Unternehmen langfristig nicht erfolgreich sein.

Dieses Lehrbuch führt in die grundlegenden Konzepte und aktuellen Entwicklungen der Kostenrechnung ein. Zahlreiche illustrative Beispiele aus unterschiedlichsten Branchen, empirische Ergebnisse sowie die moderne Form der Wissensvermittlung mit Lernzielen, Fallstudien, der Excel-Unterstützung von Beispielen, Verständnis- und Übungsaufgaben sorgen für einen nachhaltigen Lernerfolg.

Zur Neuauflage

Aktualisierung zahlreicher Beispiele und empirischer Ergebnisse sowie Erweiterung um einen Abschnitt zur Lebenszyklusrechnung.

Autoren

Prof. Dr. Gunther Friedl ist Inhaber des Lehrstuhls für BWL, insbesondere Controlling, an der TU München. Prof. Dr. Christian Hofmann ist Inhaber des Lehrstuhls für ABWL und Controlling an der Universität Mannheim. Prof. Dr. Burkhard Pedell ist Inhaber des Lehrstuhls für ABWL und Controlling an der Universität Stuttgart.

Zielgruppe

Studierende der Betriebswirtschaftslehre an Universitäten, Fachhochschulen und Berufsakademien.