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C. Analyse des Überwachungsbegriffs in:

Carl-Christian Freidank

Unternehmensüberwachung, page 38 - 42

Die Grundlagen betriebswirtschaftlicher Kontrolle, Prüfung und Aufsicht

1. Edition 2012, ISBN print: 978-3-8006-3710-2, ISBN online: 978-3-8006-4612-8, https://doi.org/10.15358/9783800646128_38

Series: Vahlens Handbücher der Wirtschafts- und Sozialwissenschaften

Bibliographic information
II. Grundlagen der Überwachungslehre ¢ 11 nahme aufgefasst wird. In diesem Ansatz spielen neben Hidden Characteristics, Information, Action auch Hidden Transfers eine bedeutende Rolle, die auf vom Principal nicht beobachtbare Koalitionen und Transfers zwischen den Agenten beruhen und von diesen zu opportunistischem Verhalten genutzt werden können. Abbildung 6: Doppelstöckiges Principal Agent-Modell im dualistischen System der Unternehmensverfassung Lösungsansätze sind auch hier Bonding und (Self-)Monitoring. Als Beispiel kann z. B. eine Koalitionsbildung von Abschlussprüfer und Vorstand genannt werden, um Bilanzfälschungen des Vorstands nicht aufzudecken, die auf einer Erhöhung der Bemessungsgrundlagen für seine Tantiemen (z. B. Jahresüberschuss) ausgerichtet sind. Als Monitoringmaßnahme kommt hier z. B. das Enforcement in Gestalt der Deutschen Prüfstelle für Rechnungslegung e.V. in Betracht. C. Analyse des Überwachungsbegriffs18 Wie bereits erwähnt, stellt der Terminus Überwachung denOberbegriff für sämtliche unternehmensbezogenen Überwachungsaktivitäten dar. Die im Folgenden vorzunehmenden Betrachtungen machen es unerlässlich, zunächst eine präzise Fassung des Überwachungsbegriffs mit einer Abgrenzung zu den konkurrierenden Termini Prüfung, Revision, Kontrolle und Aufsicht vorzunehmen, da mit einer derartigen Analyse zugleich die Frage beantwortet wird, welche empirischen Phänomene in die folgenden theoretischen Analysen einzubeziehen sind und welche nicht. Mit dem Terminus Prüfung und Revision wird ein Informationsbeschaffungs- und Informationsverarbeitungsprozess bezeichnet, dem die Funktion zukommt, durch einen Soll-Ist- Vergleich die Normkonformität eines Prüfungs-(Revisions-)objektes festzustellen und ein Urteil darüber abzugeben. 18 Vgl. hierzu auch Küting/Busch (2009), S. 1361–1367. 12 ¢ Erster Teil: Einführung, Begriffsklärung und Systematisierung Die vorstehende Definition wird durch Abbildung 7 konkretisiert. Abbildung 7: Elemente des Prüfungsbegriffs Der Prüfungsbegriff wird mithin von fünf Elementen bestimmt: · Prüfungsorgan bzw. Prüfungsinstanz (z. B. Wirtschaftsprüfer oder Interne Revision). · Prüfungsobjekt als Gegenstand der Prüfung [z. B. handelsrechtlicher Jahresabschluss oder Internes Kontrollsystem (IKS)]. · Ein System von Soll-Größen oder Normen als Maßstab bzw. Vergleichsgrößen für die Prüfung (z. B. gesetzliche Rechnungslegungsvorschriften oder vorgegebene Sollkosten). · Eine Menge von Messregeln zur Beschaffung von Informationen über den Ist-Zustand des Prüfungsobjektes (z. B. Messung des Erfolgs mit Hilfe des Systems der doppelten Buchhaltung oder Messung der Istkosten durch ein Istkostenrechnungssystem). · Eine Menge von Transformationsregeln zur Umwandlung ermittelter Soll-Ist-Abweichungen in ein Gesamturteil über den Grad der Soll-Entsprechung des Prüfungsobjektes (z. B. Formulierung eines Testats über die Normentsprechung von Jahresabschluss und Lagebericht oder eines Prüfungsergebnisses über die Zweckmäßigkeit des Internen Kontrollsystems im Einkaufsbereich). Nachdem der Prüfer das Prüfungsobjekt festgelegt hat, muss er, wie Abbildung 8 zeigt, mindestens fünf Teilprozesse durchführen. · Fixierung des Soll-Objekts: Der Prüfer muss sich darüber klar werden, welche (gesetzlichen) Normen für die entsprechende Prüfung relevant sind. Dabei braucht das Soll-Objekt keinen bestimmten Wert anzunehmen, sondern kann, wie etwa bei den handels- und steuerrechtlichen Bewertungsfragen, auch durch eine Bandbreite mit Ober- und Untergrenze festgelegt werden (z. B. die Berechnung der Herstellungskosten nach § 255 Abs. 2 HGB). · Fixierung des Ist-Objektes: Hier ist darauf zu achten, dass das Ist-Objekt dem Soll-Objekt in sachlicher, räumlicher und zeitlicher Hinsicht entspricht [so II. Grundlagen der Überwachungslehre ¢ 13 würde etwa ein nicht adäquater Vergleich bei einer Gegenüberstellung von Istkosten (bei Ist-Beschäftigung) und Plankosten (bei Plan-Beschäftigung) vorliegen]. · Ermittlung von Abweichungen zwischen gewünschtem und tatsächlichem Zustand des Prüfungsobjektes. · Bildung eines Urteils über den Grad der Abweichungen. · Abgabe eines Prüfungsurteils. Ohne die Abgabe eines Prüfungsurteils läuft der gesamte Revisionsprozess leer. Hierdurch wird die Prüfung abgeschlossen und die Möglichkeit geschaffen, Korrekturaktivitäten einzuleiten. ImRahmen der grundlegendenDefinition des Prüfungsbegriffs werdenweiterhin Abgrenzungen zwischen Prüfung und Kontrolle erforderlich, wobei aber beide Termini dem Oberbegriff „Überwachung“ zu subsumieren sind. Im Folgenden wird der Frage nachgegangen, wie sich die Begriffe Prüfung und Kontrolle grundsätzlich unterscheiden. ZudiesemZwecke soll auf zeitliche, organisatorische, informationstechnologische und funktionale Differenzierungskriterien zurückgegriffenwerden.19 · ZeitlicheDifferenzierung: Hierunter ist zum einen die Abgrenzung zwischen vergangenheitsorientierter Prüfung und gegenwartsbezogener Kontrolle zu verstehen. Zum anderen wird hierdurch auch dieHäufigkeit des Soll-Ist-Vergleichs angesprochen (so erfolgt die Prüfung z. B. periodisch einmalig,währenddieKontrolle permanent vorgenommenwird). · Organisatorische Differenzierung: Hier steht die Frage nach der sog. „Prozessabhängigkeit“ im Vordergrund, d. h., ob die Prüfungsorgane an der Erstellung des Prüfungsobjektesmitbeteiligt waren (so wirkt etwa der Controller sowohl an der Planung als auch an der Kontrolle bestimmter betrieblicher Abläufe mit, während der in- und externe Revisor das Prüfungsobjekt grundsätzlich nicht mitgestaltet). Ferner kann nach Unternehmenszugehörigkeit der Prüfungsorgane (z. B. interner Revisor und externer Wirtschaftsprüfer) unterschieden werden. Abbildung 8: Prozesse des Prüfungsablaufs 19 Vgl. hierzu Bretzke (1972), S. 253–265. 14 ¢ Erster Teil: Einführung, Begriffsklärung und Systematisierung · Informationstechnologische Differenzierung: In diesem Kontext ist zu klären, ob die Überwachungsprozesse mit der Unterstützung von Informationstechnologien (IT) vorgenommen werden oder durch geistige Arbeitswiederholung erfolgen. Obwohl durch die Entwicklung von Prüfungssoftware und Expertensystemen auch im Rahmen der externen Prüfung zunehmend auf computergestützte Lösungen zurückgegriffen wird, findet sich das Haupteinsatzgebiet für informationstechnologische, permanente Überwachungen im innerbetrieblichen Bereich (z. B. in der Organisation des Internen Kontrollsystems). · Funktionelle Differenzierung: Wie schon bei der grundlegenden Analyse des Prüfungsbegriffs erwähnt wurde, kommt der Überwachung die Funktion zu, Informationen über Soll-Ist-Abweichungen zur Verfügung zu stellen, die die Einleitung von Korrekturmaßnahmen in Richtung auf den Soll-Zustand des Prüfungsobjekts ermöglichen. Die angesprochene Informationsfunktion verdeutlicht denMittelcharakter von Überwachungen. DasÜberwachungsziel ist aber eindeutig auf die Beseitigung der festgestellten Soll-Ist-Abweichungen und die Herstellung (bzw. Regelung) eines normgerechten oder planmäßigen Verhaltens des jeweiligen Prüfungsobjektes ausgerichtet. Diese auf der Informationsfunktion aufbauende Beseitigungsfunktion des Überwachungsbegriffs wird aber nach traditioneller Auffassung nicht mehr als Prüfung (Soll-Ist-Vergleich mit anschlie- ßender Urteilsabgabe) verstanden. So hat z. B. der Wirtschaftsprüfer nur eine Konstatierungs- und Informationsfunktion. Er kann in seinem Prüfungsbericht und seinem Testat Soll-Ist-Abweichungen nennen. Eine Beseitigung der ermittelten Abweichungen darf der Wirtschaftsprüfer hingegen nicht vornehmen. Somit liegt der funktionelle Schwerpunkt der Prüfung in einem Feststellen und Mitteilen von Fehlern, während bei der Kontrolle neben der Fehleraufdeckung die Fehlerkorrektur und die Systemregelung im Vordergrund stehen. Unter Berücksichtigung der vorstehend dargelegten Kriterien können nunmehr zwei Definitionen erfolgen. Prüfungen stellen vergangenheitsorientierte, einmalige Soll-Ist-Vergleiche dar, die nicht in innerbetriebliche Arbeitsabläufe integriert sind. Sie werden von prozessunabhängigen Überwachungsorganen durchgeführt und bedeuten für diese geistige Arbeit, soweit die Überwachungsvorgänge grundsätzlich nicht IT-gestützt organisiert werden können und/oder dürfen. Kontrollen sind hingegen als gegenwartsorientierte, permanente Soll-Ist-Vergleiche zu umschreiben, die in innerbetriebliche Arbeitsabläufe fest integriert sind. Sie werden von prozessabhängigen Überwachungsorganen durchgeführt, wobei aus Wirtschaftlichkeitsgründen zunehmend eine Computerstützung erfolgt. Prüfungen und Kontrollen haben schließlich beide prophylaktische Wirkungen. Durch die Existenz dieser beiden Überwachungsarten und die hiermit installierten Systeme werden die für die Prüf- bzw. Kontrollobjekte Verantwortlichen in Kenntnis bevorstehender Prüfungen bzw. Kontrollen bestrebt sein, allzu große Abweichungen vom vorgegebenen Soll zu vermeiden. Schließlich bedarf es einer Klärung des Terminus derAufsicht. II. Grundlagen der Überwachungslehre ¢ 15 Die Aufsicht umschreibt ebenfalls eine überwachende Tätigkeit durch Institutionen, „. . . die nicht in das tägliche Geschehen integriert sind, und nur im weiteren Sinne zur Organisation gehören“20. Ebenso wie der Prüfungsbegriff ist die (Unternehmens-)Aufsicht prozessunabhängig geprägt, wobei der letztgenannte Terminus häufig Verwendung findet bei juristischen Kennzeichnungen staatlicher oder hoheitlicher Funktionen [z. B. Bundesanstalt für Finanzdienstleistungsaufsicht (BaFin)]. Abbildung 9 fasst die Abgrenzungskriterien der Termini Kontrolle, Prüfung (Revision) und Aufsicht, die dem Oberbegriff der Überwachung zu subsumieren sind, zusammen.21 Im Ergebnis lassen sich aus der vorstehenden Begriffsanalyse folgende Überwachungsfunktionen ableiten.22 Die (Unternehmens-)Überwachung · ermöglicht eine Beurteilung der Unternehmensleitung (d. h. Reduzierung von Informationsasymmetrien), · ermittelt Informationen über Zustände und Vorgänge im Unternehmen, · stellt Abweichungen im Unternehmensprozess fest und ermöglicht damit eine zielgerichtete Unternehmenssteuerung, · beeinflusst präventiv dasVerhalten der Überwachten und · sichert das Unternehmensvermögen. D. Corporate Governance In jüngerer Zeit wird häufig der Begriff der (Unternehmens-)Überwachung mit dem Terminus Corporate Governance gleichgesetzt, obwohl eine klare Definition des letztgenannten Terminus bisher nicht vorliegt.23 Übersetzt wird der Begriff „Corporate Governance“ häufig mit „angemessener Unternehmensorganisation“, „Beherrschung“, „Überwachung der Kapitalgesellschaft“ oder „Führung, Verwaltung und Überwachung von Unternehmen“. Im Kern umfasst die aktuelle Corporate Governance-Diskussion „. . . die Rechte, Aufgaben und Verantwortlichkeiten der gesellschaftsrechtlichen Organe (Geschäftsführung, Vorstand, Aufsichtsrat), der Anteilseigner, der Mitarbeiter und darüber hinaus der übrigen Interessengruppen (Stakeholder), also derjenigen, die von der Leistung und vom Erfolg eines Unternehmens profitieren oder durch dessen Misserfolg Verluste erleiden ...“24 und zielt unter Berücksichtigung dieser Rahmenbedingungen darüber hinaus darauf ab, Lösungen zu entwickeln, wie Unternehmen effizienter geführt, verwaltet und überwachtwerden können. Diese Umschreibung des Begriffsinhalts verdeutlicht, dass die vom Terminus (Unternehmens-)Überwachung abgedeckten Aufgaben lediglich einen Teil des Corporate Governance-Konzeptes darstellen. 20 Jud (1996), S. 16. 21 Entnommen von Rössler (2001), S. 43 in Anlehnung an Jud (1996), S. 17. 22 Vgl. Jud (1996), S. 23. 23 Vgl. hierzu Freidank/Paetzmann (2003), S. 303–307; Freidank/Paetzmann (2004), S. 895–900; Hachmeister (2002), Sp. 487–504; Lattemann (2010); Weber/Velte (2011), S. 1087–1090; Werder (2007), Sp. 221–229. 24 Langenbucher/Blaum (1994), S. 2197.

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References

Zusammenfassung

"eine hervorragende Grundlage sowohl für die Lehre als auch ein außergewöhnlich nützliches Nachschlagewerk für die Praxis." Die Wirtschaftsprüfung 24/2012

Alle Überwachungsaktivitäten eines Unternehmens.

Dieses Handbuch führt Sie in die theoretischen, rechtlichen sowie system- und prozessorientierten Grundlagen der betriebswirtschaftlichen Kontrolle, Prüfung und Aufsicht ein. Alle Bereiche der Wirtschaftsprüfung, Internen Revision, des Risikomanagement- und Internen Kontrollsystems, des Vorstands und Aufsichtsrats sowie des Controllings werden eingehend behandelt.

Aus dem Inhalt:

Grundlagen der Überwachungslehre

- Corporate Governance

- Überwachungssysteme

- Grundsätze ordnungsgemäßer Unternehmensüberwachung

Betriebswirtschaftliche Kontrolle

- Unternehmenspolitik und Kontrolle

- Internes Kontrollsystem

- Risikomanagement und -controlling

- Aufbau und Einsatz von Kontrollrechnungen

Betriebswirtschaftliche Prüfung

- Grundlagen der Prüfungslehre

- Ausgewählte Prüfer und Prüfungsorgane

- Vorbehaltsprüfungen von Einzelunternehmen und Konzernen

- Sonderprüfungen

Dieses Lehr- und Nachschlagewerk richtet sich an Studierende der Wirtschafts- und Rechtswissenschaften. Darüber hinaus werden Praktiker, hier vor allem Wirtschaftsprüfer, Steuerberater, Interne Revisoren, Controller, Verantwortliche für Risikomanagement- und Compliancesysteme sowie Aufsichts-, Verwaltungs- und Beiräte angesprochen.

Der Experte

Prof. Dr. habil. Carl-Christian Freidank, Institut für Wirtschaftsprüfung und Steuerwesen der Univ. Hamburg.