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6.2 Schachtelprivilegien in:

Dieter Schneeloch

Betriebswirtschaftliche Steuerlehre Band 2: Betriebliche Steuerpolitik, page 521 - 524

3. Edition 2009, ISBN print: 978-3-8006-3697-6, ISBN online: 978-3-8006-4432-2, https://doi.org/10.15358/9783800644322_521_1

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6 Steuergestaltungsmaßnahmen durch den Erwerb qualifizierter Beteiligungen 6.1 Einführung Häufig lassen sich durch den Erwerb qualifizierter Beteiligungen Steuerersparnisse erheblichen Umfangs erzielen. Derartige qualifizierte Beteiligungen lassen sich in zwei Gruppen einteilen, und zwar in • Schachtelbeteiligungen und • Beteiligungen, die die Herstellung einer Organschaft ermöglichen. Schachtelbeteiligungen können sowohl im nationalen als auch im grenzüberschreitenden Bereich bestehen. Organschaften hingegen können nach derzeit geltendem Recht lediglich im rein nationalen Bereich hergestellt werden. Sie können sowohl bei der Körperschaft- und der Gewerbe- als auch bei der Umsatzsteuer bestehen. Nachfolgend sollen zunächst die Voraussetzungen und die steuerlichen Folgen im Zusammenhang mit der Herstellung einer Schachtelbeteiligung behandelt werden. Danach wird auf die entsprechenden Fragen im Zusammenhang mit der Herstellung einer Organschaft eingegangen. Voneinander zu unterscheiden sind hierbei die körperschaftsteuerliche, die gewerbesteuerliche und die umsatzsteuerliche Organschaft. In diesem Zusammenhang soll auch auf die Frage eingegangen werden, ob es vorteilhaft ist, die Wirkungen einer Organschaft herbeizuführen. 6.2 Schachtelprivilegien 6.2.1 Schachtelprivilegien im rein nationalen Bereich Ein Schachtelprivileg im rein nationalen Bereich gibt es derzeit (Stand Sommer 2009) nur nach § 9 Nr. 2a GewStG für die Gewerbesteuer. Eine Beteiligung der in der genannten Vorschrift definierten Art wird üblicherweise als Schachtelbeteiligung bezeichnet. Gesetzlich verwendet wird der Begriff in der genannten Vorschrift allerdings nicht; gleiches gilt für den Begriff der Schachtelvergünstigung bzw. den des Schachtelprivilegs. § 9 Nr. 2a GewStG setzt eine mindestens 15 %ige Beteiligung am Grund- oder Stammkapital einer nicht steuerbefreiten inländischen Kapitalgesellschaft voraus. Auch Beteiligungen an bestimmten anderen inländischen Körperschaften sind begünstigt. Nachfolgend sollen allerdings stets nur die bezeichneten Kapitalgesellschaften genannt werden. Die Schachtelbeteiligung muss nach § 9 Nr. 2a 486 Teil IV: Rechtsformwahl und Rechtsformwechsel GewStG zu Beginn des Erhebungszeitraums bestehen. Schachtelbegünstigter kann jeder inländische gewerbliche Betrieb sein. Nach herrschender Meinung muss die Beteiligung nicht zwingend unmittelbar sein, vielmehr kann sie auch über Beteiligungen an anderen Gesellschaften, so über Tochter- oder Enkelgesellschaften, bestehen. Das Schachtelprivileg des § 9 Nr. 2a GewStG beinhaltet, dass Gewinnausschüttungen der Gesellschaft, an der die Schachtelbeteiligung besteht (Tochtergesellschaft), bei dem Gewerbebetrieb, der die Beteiligung hält (Mutterunternehmen), nicht im Gewerbeertrag erfasst werden. Da sie bereits durch ihre Verbuchung als Erträge (Beteiligungserträge) in dem Gewinn aus Gewerbebetrieb enthalten sind, werden sie nach § 9 Nr. 2a GewStG bei Ermittlung des Gewerbeertrags vom Gewinn gekürzt. Keine Schachtelbegünstigung gibt es in den Fällen, in denen eine Beteiligung an einer Personengesellschaft besteht. Dies ist auch nicht erforderlich, da hier die Beteiligungserträge nach § 9 Nr. 2 GewStG außer Ansatz bleiben, ohne dass eine qualifizierte Beteiligung vorliegen muss. § 9 Nr. 2 GewStG hat also die gleiche Wirkung wie eine Schachtelvergünstigung, ohne dass wie bei dieser eine Mindestbeteiligung vorliegen muss. Kein im rein nationalen Bereich wirkendes Schachtelprivileg gibt es bei der Körperschaftsteuer. Zwar beinhaltet das Körperschaftsteuerrecht die Vorschrift des § 8b KStG. Nach Abs. 1 dieser Vorschrift sind aber alle Gewinnausschüttungen, die eine Kapitalgesellschaft an eine andere vornimmt, bei der die Ausschüttung empfangenden Gesellschaft grundsätzlich steuerbefreit. Diese Befreiung erfolgt also unabhängig von der Beteiligungshöhe. Damit wird in allen Fällen, d. h. unabhängig von der Beteiligungshöhe, eine doppelte Besteuerung derselben Erträge mit deutscher Körperschaftsteuer verhindert. Allerdings gelten nach § 8b Abs. 5 KStG 5 % der Ausschüttungen bei der die Ausschüttungen empfangenden Gesellschaft als nichtabziehbare Ausgaben. Im Ergebnis bewirkt dies eine Versteuerung von 5 % der Ausschüttungen bei der die Ausschüttungen empfangenden Gesellschaft. Ausschüttungen einer Kapitalgesellschaft an eine natürliche Person unterliegen bei dieser grundsätzlich der Abgeltungsteuer. Dies gilt ebenfalls unabhängig von der Beteiligungshöhe. Es kann sich die Frage stellen, ob es wirtschaftlich vorteilhaft ist, eine unter 15 % liegende Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft auf 15 % aufzustocken, um in den Genuss des gewerbesteuerlichen Schachtelprivilegs zu gelangen. Häufig dürfte es sinnvoll sein, diese Frage allein unter Berücksichtigung der aus der Beteiligung zu erwartenden Beteiligungserträge zu beantworten, weil andere Gesichtspunkte, wie etwa günstige Bedingungen für Lieferungen und Bezüge, keine Rolle spielen. Sollen ausschließlich die zu erwartenden Beteiligungserträge für einen möglichen Hinzuerwerb von Anteilen verantwortlich sein, so ist es nicht sinnvoll, nur auf die 6 Steuergestaltungsmaßnahmen durch den Erwerb qualifizierter Beteiligungen 487 Rendite der zu erwerbenden Anteile abzustellen. Vielmehr sollte auch die Veränderung der Nettoerträge der „alten“ Anteile in den Kalkül einbezogen werden. Hierbei ist diese den neuen Anteilen zuzurechnen. Beispiel Die X-GmbH besitzt seit Jahren nominal 140 T€ der vinkulierten Namensaktien der B-AG. Dies entspricht einer Beteiligungsquote von 14 % des Aktienkapitals von 1 Mio €. Zum 31.12.1 bietet der Aktionär A der X-GmbH weitere 2 %, d. h. nominal 20 T€, der Aktien der B-AG zum Kurs von 600 % an. Hierbei handelt es sich um den gesamten Aktienbesitz des A an der B-AG. Auf Anfrage teilt A der X-GmbH mit, dass er nur zum Verkauf seines ganzen Aktienbesitzes, nicht hingegen nur von Teilen an diesem bereit sei. Entscheidungsrelevant für die Beantwortung der Frage, ob die X-GmbH auf das Angebot des A eingehen sollte, ist nicht nur die Dividende auf die zusätzlichen Aktien, vielmehr auch die Erhöhung der Nettodividende auf die alten Aktien, die infolge des Schachtelprivilegs eintreten wird. 6.2.2 Grenzüberschreitende Schachtelprivilegien Neben dem bisher behandelten rein nationalen gibt es auch grenzüberschreitende Schachtelprivilegien. Diese beruhen z. T. allein auf nationalem, z. T. aber auch auf internationalem Recht. Von besonderer Bedeutung im internationalen Bereich ist Art. 10 des OECD-Muster-DBA 2008. Er ist Vorbild für eine Vielzahl zwischenstaatlicher Vereinbarungen über grenzüberschreitende Schachtelbegünstigungen183. Nationale Regelungen über grenzüberschreitende Schachtelvergünstigungen finden sich in • § 26 KStG für die Körperschaftsteuer und in • § 9 Nr. 8 GewStG für die Gewerbesteuer. Die genannten Regelungen sind z. T. außerordentlich kompliziert; die erreichbaren Steuervorteile insbesondere bei dem körperschaftsteuerlichen Schachtelprivileg hoch. Auf Einzelheiten kann hier nicht eingegangen werden. Auch im grenzüberschreitenden Bereich kann sich die Frage stellen, ob eine bestehende Beteiligung durch den Erwerb zusätzlicher Anteile auf eine Schachtelbeteiligung aufgestockt werden soll. Die sich hierbei ergebende betriebswirtschaftliche Problematik ist prinzipiell die gleiche wie die im letzten Gliederungspunkt erläuterte. 183 Vgl. Jacobs, O., Unternehmensbesteuerung, 2007, S. 65 f. 488 Teil IV: Rechtsformwahl und Rechtsformwechsel 6.3 Organschaft 6.3.1 Einführung Wie bereits ausgeführt, gibt es das Rechtsinstitut der Organschaft bei drei Steuerarten, und zwar bei der Körperschaft-, der Gewerbe- und bei der Umsatzsteuer. Die körperschaft- und die gewerbesteuerliche Organschaft werden nachfolgend unter dem Begriff der ertragsteuerlichen Organschaft zusammengefasst. Jede Organschaft besteht aus einem beherrschenden Unternehmen, dem Organträger und mindestens einem von dem Organträger beherrschten Unternehmen, der Organgesellschaft, auch Organ genannt. Die Beherrschung muss die Qualität einer Eingliederung haben. Hierbei ist bei der ertragsteuerlichen Organschaft eine finanzielle Eingliederung ausreichend. Zum Vorliegen einer umsatzsteuerlichen Organschaft muss zusätzlich noch eine wirtschaftliche und eine organisatorische Eingliederung bestehen. Zum Wirksamwerden einer ertragsteuerlichen Organschaft muss ein Gewinnabführungsvertrag abgeschlossen werden, zum Wirksamwerden einer umsatzsteuerlichen Organschaft ist der Abschluss eines derartigen Vertrages entbehrlich. Nachfolgend werden unter Gliederungspunkt 6.3.2 zunächst die Voraussetzungen einer ertragsteuerlichen, dann unter Punkt 6.3.3 die einer umsatzsteuerlichen Organschaft behandelt. Unter Gliederungspunkt 6.3.4 werden die Steuerfolgen einer Organschaft dargestellt. In Gliederungspunkt 6.3.5 werden Aktionsparameter im Zusammenhang mit einer Organschaft herausgearbeitet. Unter Gliederungspunkt 6.3.6 folgen Vorteilhaftigkeitsüberlegungen. 6.3.2 Ertragsteuerliche Voraussetzungen 6.3.2.1 Finanzielle Eingliederung Die ertragsteuerliche Organschaft (Organschaft bei der Körperschaft- und Gewerbesteuer) setzt nach § 14 Abs. 1 Nr. 1 KStG eine finanzielle Eingliederung der Organgesellschaft in den Organträger voraus. Organgesellschaft (Organ) kann nach § 14 i. V. m. § 17 KStG nur eine unbeschränkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaft, Organträger kann darüber hinaus grundsätzlich jedes gewerbliche Unternehmen i. S. v. § 14 Abs. 1 Nr. 2 KStG sein184. Finanzielle Eingliederung bedeutet, dass der Organträger an dem Organ die Mehrheit der Stimmrechte besitzen muss. I. d. R. ist die Mehrheit der Stimmrechte mit einer Mehrheitsbeteiligung identisch. Doch kann im Einzelfall auch eine Minderheitsbeteiligung zu einer Mehrheit der Stimmrechte führen. 184 Vgl. hierzu Gliederungspunkt 6.3.2.2.

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Zusammenfassung

Die betriebswirtschaftliche Steuerlehre für BWLer.

Band 2 dieses zweibändigen Werkes behandelt die Steuerplanung aus der Sicht der einzelnen Unternehmen – das Kerngebiet der Betriebswirtschaftlichen Steuerlehre. Dabei geht es vor allem um methodische Grundlagen, die Steuerbilanzpolitik, die Berücksichtigung von Steuern im Rahmen von Investitions- und Finanzierungsentscheidungen sowie um die steuerlichen Aspekte bei der Rechtsformwahl und beim Rechtsformwechsel. Die Neuauflage beruht auf dem im Sommer 2009 geltenden Rechtsstand. Berücksichtigt sind somit bereits die Anfang 2009 in kraft getretenen Erbschaftsteuerreform, das Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz 2009 sowie das im Rahmen des Konjunkturpakets II erlassene Gesetz zur Sicherung der Beschäftigung und Stabilität in Deutschland mit dem veränderten Einkommensteuertarif des Jahres 2010.

* Grundlegende Zusammenhänge und Instrumentarium der betrieblichen Steuerpolitik

* Steuerbilanzpolitik, sonstige zeitliche Einkommensverlagerungspolitik

* Berücksichtigung von Steuern im Rahmen von Investitions- und Finanzierungsentscheidungen

* Rechtsformwahl und Rechtsformwechsel

* Lösungen zu den Aufgaben

Das Buch wendet sich an Studierende der Betriebswirtschaft an Universitäten und Fachhochschulen, Angehörige steuerberatender Berufe, Unternehmensberater und Juristen.

Der Autor

Prof. Dr. Dieter Schneeloch, Steuerberater, ist o. Professor der Betriebswirtschaftslehre an der FernUniversität in Hagen.