5. Kapitel: Weiterentwicklung der Kosten- und Erlösrechnung
A. Einbindung der Kosten- und Erlösrechnung in die Unternehmungsrechnung
Die Systeme der Kosten- und Erlösrechnung haben in den vergangenen Jahren durch die Verknüpfung mit der Investitionsrechnung, die Konzeptionen
der Prozesskostenrechnung und der konstruktionsbegleitenden Kostenrechnung sowie die Ansätze des Target Costings erneut Erweiterungen erfahren.
Nachdem sie mit der Schaffung teilkostenorientierter Systeme und deren
Kombination mit Vollkosteninformationen ausgereift erschienen, sind die
Diskussionen um die Gestaltung der internen Rechnung sowie die Entwicklung neuer Systeme seit den achtziger Jahren in Wissenschaft und Praxis
deutlich in Bewegung geraten.1029 Die Entwicklung der Kosten- und Erlösrechnung ist eingebunden in den Ausbau der Unternehmungsrechnung zu
einem umfassenden Informationsinstrument zur Unternehmensführung.
I. Entwicklungsperspektiven der Unternehmungsrechnung
1. Übergang vom Rechnungswesen zur Unternehmungsrechnung
Die Begriffe Rechnungswesen und Unternehmungsrechnung werden häufig synonym verwendet. Durch den Übergang auf den Begriff der Unternehmungsrechnung werden die Ausweitung der Rechnungsteilsysteme und
deren stärkere Ausrichtung auf die Unternehmensführung zum Ausdruck
gebracht. Daran lassen sich mehrere Linien in der Entwicklung der Unternehmungsrechnung aufzeigen. Diese liegen einmal im Ausbau1030 von rein
vergangenheitsbezogenen Istrechnungen (Finanzbuchhaltung, Bilanzrechnung, Istkostenrechnung) über operative Planrechnungen (Plankostenrechnung, Liquiditätsplanung) bis zu strategischen Erfolgspotentialrechnungen1031 und Früherkennungssystemen. Eine weitere Linie besteht in der stärkeren Berücksichtigung von Finanz- und Investitionsrechnungen, indem diese auch zu Kernsystemen der Unternehmungsrechnung werden. Schließlich
wird die Unternehmungsrechnung auf die Ermittlung und Fundierung anderer als rein ökonomischer Ziele ausgeweitet.
1029 Für eine Kennzeichnung der Entwicklungen der Kostenrechnung während des 19. und
20. Jahrhunderts in verschiedenen Ländern vgl. MATTESSICH, R. (Research).
1030 Vgl. Abb. 1-5 auf S. 10.
1031 Vgl. Kapitel 3., Abschnitt A.II.1., S. 210 ff.
5. Kapitel: Weiterentwicklung der Kosten- und Erlösrechnung740
2. Ausrichtung der Unternehmungsrechnung auf die Unternehmensführung
Diese Entwicklungen sind davon getrieben, die Unternehmungsrechnung als
wichtiges Führungsinstrument zu nutzen. Das Instrumentarium der Unternehmensführung ist z.B. im Hinblick auf die Planung und Kontrolle, die Organisation, die Personalführung und das Controlling1032 wesentlich ausgebaut worden. Dabei gewinnt die Unternehmungsrechnung den Charakter
eines Basissystems der Führung, das alle anderen Führungsteilsysteme mit
Informationen zu versorgen hat.
Für die Ausrichtung der Unternehmungsrechnung auf die anderen Führungsteilsysteme treten drei Aufgaben in den Vordergrund1033: (1) Die Bestimmung ihres Informationsbedarfs, (2) die Strukturierung der Unternehmungsrechnung sowie (3) der Aufbau des Berichtswesens, in dem die
Informationen den anderen Führungsteilsystemen bereitgestellt werden.
Während die zweite Aufgabe in der Wissenschaft stets intensiv bearbeitet
wurde, erfordern die beiden anderen zusätzliche Beachtung im Hinblick auf
eine führungsorientierte Gestaltung und effiziente Nutzung der Unternehmungsrechnung. Die erste Aufgabe lässt sich mit induktiven und deduktiven
Methoden angehen, die einerseits am empirisch z.B. durch Befragungen feststellbaren Bedarf ansetzen, andererseits z.B. anhand von Modellen den Bedarf aus den Aufgaben und Zielen der Führungskräfte systematisch herleiten. Für die Datenübermittlung durch das Berichtswesen stehen vor allem
durch die EDV-Unterstützung äußerst leistungsfähige Instrumente in Form
von Datenbanken, Data Warehouse Systemen u.a. zur Verfügung. Daran
wird die enge Beziehung zwischen der Struktur der Unternehmungsrechnung und dem Einsatz moderner Software-Anwendungsarchitektur ersichtlich. Durch die EDV-Unterstützung sind die Gestaltungsmöglichkeiten und
die Verwendbarkeit der Unternehmungsrechnung z.B. über die Nutzung des
Internets deutlich ausgeweitet worden. Umgekehrt zeigt sich aber auch, dass
die (z.B. für erwerbswirtschaftliche Unternehmungen entwickelten) verfügbaren und am Markt verbreiteten Anwendungsprogramme die Struktur der
Unternehmungsrechnung in einer Weise beeinflussen oder begrenzen können, welche die beste Erfüllung ihrer Rechnungszwecke (z.B. im nicht erwerbswirtschaftlichen Hochschulbereich) behindert.
3. Ausweitung der Anwendungsbereiche der Unternehmungsrechnung
Die Einsicht in die Bedeutung der Unternehmungsrechnung für eine effiziente Unternehmensführung hat eine Ausweitung ihres Anwendungsbereichs
zur Folge. Eine wichtige Aufgabe bildet hierbei ihre spezifische Gestaltung
entsprechend den Strukturmerkmalen und Bedingungen unterschiedlicher
Wirtschaftszweige. Ferner erhält die Unternehmungsrechnung zunehmendes Gewicht in öffentlichen Institutionen, beispielsweise von ihrer Bedeu-
1032 Vgl. KÜPPER, H.-U. (Controlling), S. 28-32.
1033 Vgl. KÜPPER, H.-U. (Controlling), S. 127 ff.
A. Angleichung von externem und internem Rechnungswesen 741
tung für die Krankenhausfinanzierung bis hin zur Einführung in Hochschulen und Kulturbetrieben.
Eine andere Ausweitung ihres Bereichs liegt in dem Bestreben, strategische
Entscheidungen zunehmend durch die Entwicklung geeigneter Rechnungssysteme zu unterstützen. Ansätze hierzu bieten Vorschläge für Erfolgspotenzialrechnungen und Früherkennungssysteme. In dieser Perspektive gewinnen die Analyse der Unsicherheit und die Berücksichtigung der Risikoneigung bei der Entscheidung eine herausragende Bedeutung. Eine Erweiterung
der Unternehmungsrechnung auf die strategische Ebene beinhaltet den Versuch, ursprünglich als qualitativ angesehene Sachverhalte auch quantitativ
zu erfassen. Da diese Grenze nicht sachlich eindeutig vorgegeben ist, bietet
sie ein breites Feld für künftige Entwicklungen.
II. Theoretische Grundlagen der Kosten- und Erlösrechnung
1. Bedeutung der Kapitaltheorie für die Unternehmungsrechnung
Viele Vorschläge und Entwicklungen im Bereich der internen Unternehmungsrechnung sind von hoher Pragmatik gekennzeichnet. Häufig kommen
die Konzepte aus der Praxis und sollen vor allem unmittelbar anwendbar
sein. Dafür lassen sie sich in ihrer Wirkung oft nicht genau durchschauen.
Ihre Anwendungsbedingungen sind selten klar herausgearbeitet und die dahinter stehenden theoretischen Hypothesen schwer erkennbar, sofern sie
überhaupt bestehen.
Demgegenüber hat die Kapitaltheorie klar herausgearbeitet1034, unter welchen Voraussetzungen es berechtigt ist, den Markt- bzw. Kapitalwert als
Erfolgsziel zugrunde zu legen. Ein Anwender kann damit prüfen, inwieweit
er als Komponente seiner individuellen Nutzenfunktion auf seine eigene
Handlungssituation zutrifft. Ihm bleibt es überlassen, ob er seine Entscheidungen an diesem Ziel ausrichtet. Es dürfte jedoch unmöglich sein, Konzepte
für alle realen Bedingungen des Kapitalmarktes und individuellen Nutzenfunktionen zu entwickeln. Deshalb liefert eine in ihrer Ausprägung und ihren Anwendungsvoraussetzungen klare Konzeption bessere Anhaltspunkte
für die praktische Umsetzung als eine unklare Konzeption, die möglicherweise einen breiteren Geltungsbereich besitzen könnte, den man aber nicht
genauer angeben kann.
Aus diesem Grund bietet die Kapitaltheorie zumindest gegenwärtig den am
besten geeigneten Ausgangspunkt für eine Fundierung der Unternehmungsrechnung. Sie setzt mit den Zahlungen an den zentralen Basisgrößen
ökonomischer Erfolge an, die im Unterschied zu den anderen Größen des
Rechnungswesens wie Ertrag und Aufwand sowie Erlösen und Kosten1035 in
der Wirklichkeit unmittelbar beobachtbar und messbar sind. Damit wird
dem Tatbestand Rechnung getragen, dass in einem marktwirtschaftlichen
System zumindest für erwerbswirtschaftliche Unternehmungen die Zahlun-
1034 Vgl. Kapitel 3., Abschnitt A.I.1., S. 205 ff.
1035 Zur Abgrenzung dieser Basisgrößen vgl. Kapitel 1., Abschnitt A.II., S. 11 ff.
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References
Zusammenfassung
Dieses Standardwerk liefert Ihnen einen umfassenden Überblick über die Aufgaben, Techniken und Systeme der Kosten- und Erlösrechnung. Zunächst führt es in die Grundlagen ermittlungsorientierter Systeme ein. Dazu gehören die Kostenarten-, Kostenstellen- und Kostenträgerrechnung, ein Spektrum, das in jeder Vorlesung zur Kostenrechnung gelehrt wird. Daran schließt sich die Darstellung planungs- und verhaltenssteuerungsorientierter Systeme an. Dabei handelt es sich um Methoden wie Prozesskosten-, Grenzplankosten- oder Deckungsbeitragsrechnungen und Target Costing, die im Alltag von höchster praktischer Relevanz sind. Abgeschlossen wird das Buch durch die Behandlung aktueller Weiterentwicklungen auf dem Gebiet der Kostenrechnung. Hierbei spielen insbesondere die Herausforderungen der Preisregulierung bei den Strom-, Gas- und Telekommunikationsmärkten eine große Rolle.
Die Autoren
Prof. Dr. Marcell Schweitzer lehrte Betriebswirtschaftslehre an der Universität Tübingen.
Prof. Dr. Dr. h.c. Hans-Ulrich Küpper ist Inhaber des Lehrstuhls für Produktionswirtschaft und Controlling an der LMU in München.