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II. Würdigung einzelner Beiträge in:

Marcell Schweitzer, Hans-Ulrich Küpper

Systeme der Kosten- und Erlösrechnung, page 630 - 638

10. Edition 2011, ISBN print: 978-3-8006-3804-8, ISBN online: 978-3-8006-4414-8, https://doi.org/10.15358/9783800644148_630

Series: Vahlens Handbücher der Wirtschafts- und Sozialwissenschaften

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3. Kapitel: Planungsorientierte Systeme der KER598 Sobald in Grund- und Auswertungsrechnungen Kostenhypothesen verwendet werden, die nicht realtheoretisch fundiert sind, handelt es sich um die Anwendung von Ersatzhypothesen, die eine schwache oder keine empirische Basis haben. Sie sind realitätsneutrale Fiktionen, die zu keinen verlässlichen Kostenzurechnungen und Kostenprognosen führen. Die entsprechenden Grund- und Auswertungsrechnungen sind dann keine brauchbaren Instrumente zur Herleitung entscheidungsrelevanter Informationen für die Planung und Steuerung. 6. Dynamik der Rechnungsstruktur Ein sechstes Merkmal zur Würdigung der Kostenrechnungen ist die Dynamik der Rechnungsstruktur. Die Höhe der Kosten hängt in der Regel von einer größeren Zahl von Einflussgrößen ab, von welchen in kurzfristiger Sicht nur wenige variabel sind. Je länger der Betrachtungszeitraum ist, umso grö- ßer ist in der Regel die Zahl der variablen Einflussgrößen. Mittelfristig können beispielsweise Maschinen angeschafft und verkauft, Mitarbeiter eingestellt oder entlassen sowie Kurzarbeit, Überstunden und Mehrschichtarbeit eingeführt werden. Diese sind mittelfristig variable Einflussgrößen, die kurzfristig als fix betrachtet werden. Da alle Einflussgrößen zu unterschiedlichen Zeitpunkten disponiert werden und die Konsequenzen der Disposition in unterschiedlichen Perioden auftreten können, müssen alle Variablen in Modellierungen und Rechnungen zeitlich determiniert werden, wodurch dynamische Strukturen in Planung, Steuerung und Rechnung eingeführt werden. Zusätzlich hängt in jeder mehrperiodigen Entscheidungskette der erreichte Wert der Zielfunktion einer Folgeperiode von den Auswirkungen der Entscheidungen (Teilpolitik) der vorangehenden Perioden ab. Diese Beziehungen und Wechselbeziehungen können nur durch dynamische Funktionen erfasst werden, die der Kostenrechnung eine dynamische Struktur verleihen. II. Würdigung einzelner Beiträge 1. Würdigung isolierter Beiträge zur Kostenrechnung Nach der Formulierung der Bewertungskriterien werden nachfolgend fünf Kostenrechnungen einzeln gewürdigt, die von Ingenieuren (mit) entwickelt wurden. Die Würdigung soll zeigen, ob und in welchem Umfang diese Beiträge den formulierten Kriterien genügen und welche Hinweise sie zur Weiterentwicklung der betriebswirtschaftlichen Kostenrechnung geben. a) Würdigung der flexiblen Grenzplankostenrechnung Die flexible Grenzplankostenrechnung des Ingenieurs und Unternehmungsberaters H.-G. PLAUT wird im 3. Kapitel unter Abschnitt D I dargestellt. Diese Rechnung ist eine operative Plankostenrechnung auf der Basis variabler (proportionaler) Kosten. Ihr Bezugsobjekt ist die einperiodige operative Erfolgsplanung auf der Basis der Absatzprogrammplanung, für welche sie entscheidungsrelevante Informationen liefert. Bei Einbeziehung der Erlöse in die Rechnung nimmt sie die Gestalt einer Plandeckungsbeitragsrechnung an. F. Beiträge von Ingenieuren zur Kostenrechnung 599 Da die Grenzplankostenrechnung als reine operative Rechnung konzipiert wurde, kann nicht festgestellt werden, in welchem Umfang ihre Informationen Managemententscheidungen unterstützen, die das Erreichen taktischer und strategischer Ziele bzw. Pläne sichern. Ihr fehlt ein planungshierarchisches Integrationsmodell. Sie ist zwar auf die operative Erfolgsplanung bezogen, aber weder in die operative noch in die taktische und strategische Unternehmungsplanung integriert. Daher wird sie zu den isolierten Kostenrechnungssystemen gezählt. Die Rechnungsziele der flexiblen Grenzplankostenrechnung liegen in der Abbildung und Dokumentation operativer variabler Prozesse, in der Planung und Steuerung des operativen Erfolges und in der Erfolgsanalyse. Daneben erlaubt sie eine umfassende stellenbezogene Analyse der Verbrauchsabweichungen, die zu einem Konzept der Verhaltenssteuerung von Kostenstellenleitern mit Kostenverantwortung ausgebaut werden kann. Eine Ableitung der Rechnungsziele aus dem Zielsystem der Unternehmung wird zwar nicht explizit vorgenommen, eine Verträglichkeit mit dem kurzfristigen Erfolgsziel ist jedoch plausibel. Die Rechnungsstruktur der flexiblen Grenzplankostenrechnung kennt keine Trennung einer zweckpluralen Grundrechnung von verschiedenen Auswertungsrechnungen. Sie ist allein auf die Unterstützung des operativen Erfolges zugeschnitten. Bei einer Erweiterung um die Erlöse zu einer Deckungsbeitragsrechnung erlaubt sie zwar einige Auswertungsrechnungen (z.B. Absatzprogrammplanung, Preispolitik, Lenkpreise, Break-even-Analysen), diese greifen jedoch nicht auf Daten einer zweckpluralen Grundrechnung zurück, sondern stets auf Daten der periodischen Grenzplankostenrechnung. Besonders hervorzuheben ist in der flexiblen Grenzplankostenrechnung der Problembezug der Kostenhypothesen (Kostenfunktionen). Diese Hypothesen sind im Regelfall einvariablig, linear bzw. stückweise-linear und empirisch gut bestätigt. Zahlreiche empirische Untersuchungen haben ergeben, dass lineare Hypothesen operativ gute Approximationen realer Kostenabhängigkeiten darstellen. Außerdem können diese Funktionen sowohl homogene und heterogene Kostenverursachungen als auch direkte und indirekte Bezugsgrößen (Kosteneinflussgrößen) umfassen. Die flexible Grenzplankostenrechnung enthält dynamische Strukturen. Zum einen enthält sie die Möglichkeit, mehrere Planungen mit unterschiedlichen Fristigkeiten durchzuführen; in dieser Form wird sie als dynamische Grenzplankostenrechnung bezeichnet. Zum anderen ist sie durch die Entwicklung einer stufenweisen Grenzkostenrechnung dynamisiert worden, die im Rahmen einer zeitlich determinierten Fixkostendeckung die Festigkeit (Wandelbarkeit, Auf- und Abbaufähigkeit) der fixen Kosten abbildet491. Getragen durch die PLAUT-GRUPPE hat die flexible Grenzplankostenrechnung international in Unternehmungen verschiedener Branchen als operatives Planungs- und Steuerungsinstrument eine breite Anwendung gefunden. 491 Vgl. SEICHT, G. (Grenzkostenrechnung), S. 703 ff. 3. Kapitel: Planungsorientierte Systeme der KER600 b) Würdigung der Prozesskostenrechnung Die Prozesskostenrechnung der Betriebswirte und Ingenieure MILLER/VOLLMANN, JOHNSON/KAPLAN, COOPER/KAPLAN und HORVÁTH/ MAYER wird im 3. Kapitel unter Abschnitt B III dargestellt. Ihr Bezugsobjekt ist die mittel- und langfristige Planung und Steuerung des Unternehmungsprozesses. Diese Rechnung bezieht sich zwar auf die taktische und strategische Planung, sie ist jedoch nicht in diese integriert. Ursprünglich wurde ihr von ihren Begründern auch ein operativer Bezug zugesprochen, der jedoch revidiert wurde. Im Kern ist die Prozesskostenrechnung ein Kalkulationsverfahren auf Vollkostenbasis mit der Struktur einer Zuschlagskalkulation. An die Stelle einer Planungshierarchie tritt eine Prozesshierarchie mit stück-, losgrößen-, produkt- und bereitschaftsbezogenen Prozessen. In der realen Planung der Unternehmung sollte zur Integration der hierarchisch differenzierten Einzelpläne ein Integrationsmodell verwendet werden. Obwohl für die taktische und strategische Planung, auf welche sich die Prozesskostenrechnung bezieht, ein erheblicher Integrationsbedarf besteht, wird in der Prozesskostenrechnung unterstellt, dass dieser Bedarf bereits befriedigt ist, d.h., dass für die Formulierung eines Integrationsmodells keine Notwendigkeit mehr besteht. Es kann auch nicht ausgeschlossen werden, dass von den Begründern dieser Rechnung der Integrationsbedarf nicht erkannt wurde. Im Ergebnis ist die Prozesskostenrechnung weder in die operative noch in die taktische und strategische Unternehmungsplanung integriert. Daher wird sie als isoliertes Kostenrechnungssystem charakterisiert. Die Rechnungsziele der Prozesskostenrechnung werden von ihren Begründern sehr unpräzise und in verschiedenen Veröffentlichungen unterschiedlich definiert. Komprimiert lauten sie: (1) Detaillierte kostenmäßige Abbildung des Unternehmungsprozesses (insbesondere im indirekten Leistungsbereich), (2) Bereitstellung von Kosteninformationen für mittel- und langfristige Planungen, (3) Bereitstellung von Kosteninformationen für die Steuerung bzw. Kontrolle der Wirtschaftlichkeit im indirekten Bereich. Allgemein kann gesagt werden, dass die Prozesskostenrechnung das Abbildungsziel gut, die Planungsziele mäßig und die Steuerungsziele ebenfalls mäßig erreicht. Eine Ableitung der Rechnungsziele aus dem Zielsystem der Unternehmung wird jedoch explizit nicht vorgenommen. Die Rechnungsstruktur der Prozesskostenrechnung kennt keine Trennung einer zweckpluralen Grundrechnung von verschiedenen Auswertungsrechnungen. Grundlage verschiedener Auswertungsrechnungen ist keine zweckplurale Grundrechnung, sondern die Prozesskostenrechnung selbst. Durch Auswertungsrechnungen werden mittel- und langfristige Planungen unterstützt (z.B. Produkt-, Programm- und Preispolitik). Im indirekten Leistungsbereich werden durch Ergebniskontrollen eine Steuerung der Gemeinkosten und eine Beeinflussung des Arbeits- und Entscheidungsverhaltens der Mitarbeiter angestrebt. F. Beiträge von Ingenieuren zur Kostenrechnung 601 Bemerkenswert ist der schwache Problembezug der Kostenhypothesen (Kostenfunktionen), die in der Prozesskostenrechnung unterstellt werden. In der Regel werden für die abgegrenzten Prozesse konstante Produktionskoeffizienten angenommen, was auf die Unterstellung von Leontief- Produktionsfunktionen schließen lässt. Allerdings wird für diese Input- Output- Funktionen die Linearität empirisch nicht begründet. Derselbe Einwand ist gegenüber den Prozesskoeffizienten zu erheben, die für den Übergang von den Prozesskostensätzen auf die Produkteinheit unterstellt werden. Diese Prozesskoeffizienten stellen nur Schätz- oder Durchschnittsgrößen dar und genügen damit nicht dem Linearitätspostulat einer Leontief- Produktionsfunktionen. Dynamische Strukturen sind der Prozesskostenrechnung fremd. Obwohl in der durch HORVATH erweiterten Form die Höhe der Kosten von einer größeren Zahl von Einflussgrößen abhängig gemacht wird, die insbesondere taktisch und strategisch zu Kostenwirkungen führen, fehlt die zeitliche Determination der Einflussgrößen. Eine Disposition der Einflussgrößen zu unterschiedlichen Zeitpunkten führt zu Konsequenzen in unterschiedlichen Perioden. Um diese Beziehungen abzubilden, müsste eine Dynamik in die Prozesskostenrechnung eingeführt werden. Insgesamt ist die Prozesskostenrechnung mit erheblichen theoretischen Mängeln behaftet. Dennoch wird sie insbesondere von Unternehmungsberatern als fruchtbare Weiterentwicklung der Kostenrechnung empfohlen. Ganz anders lautet die Beurteilung dieser Rechnung durch ihren einstigen Mitbegründer TH. H. JOHNSON492: “It´s Time to stop Overselling Activity-based Concepts”. c) Würdigung der prozesskonformen Grenzplankostenrechnung Die prozesskonforme Grenzplankostenrechnung des Unternehmungsberaters und Ingenieurs H. MÜLLER wird im 3. Kapitel unter Abschnitt D III dargestellt. Ihr Bezugsobjekt ist die operative Planung in Unternehmungen (und in öffentlichen Verwaltungen). Unter Einbeziehung der Planerlöse ist diese Rechnung eine operative Planerfolgsrechnung (mit einer möglichen Prozessorientierung). Sie wird zwar Grenzplankostenrechnung genannt, faktisch geht sie jedoch über das Konzept der flexiblen Grenzplankostenrechnung PLAUTS hinaus. Im Kern ist sie eher eine operative Vollkostenrechnung, da sie neben der Berechnung von Grenzkosten (proportionalen Kosten) auch die Berechnung von Vollkosten mit mehreren Proportionalisierungen fixer Gemeinkosten zulässt. Die prozesskonforme Grenzplankostenrechnung bezieht sich primär auf die operative, sekundär auch auf die taktische und strategische Planung. Beispielsweise beansprucht sie strategisch das Abbilden des gesamten Lebenszyklus eines Produkts von der Produktentwicklung bis zur Entsorgung. Vergleichbar will sie alle technischen, ökonomischen und ökologischen Entwicklungstrends erfassen, wodurch sie sowohl mit der herkömmlichen Grenz- 492 Vgl. JOHNSON, T. H. (Overselling), S. 26 ff. 3. Kapitel: Planungsorientierte Systeme der KER602 plankostenrechnung als auch mit den verschiedenen Prozesskostenrechnungen „konform“ geht. Die prozesskonforme Grenzplankostenrechnung bezieht sich zwar auf die operative, taktische und strategische Planung, ihr fehlt aber ein planungshierarchisches Integrationsmodell. Sie ist weder in die operative noch in die taktische und strategische Unternehmungsplanung integriert. Daher wird sie zu den isolierten Kostenrechnungssystemen gerechnet. Die Rechnungsziele der prozesskonformen Grenzplankostenrechnung liegen in der Abbildung und Dokumentation operativer Prozesse und in der Planung und Steuerung des operativen Erfolges. Daneben erlaubt sie eine umfassende stellen- und prozessbezogene Analyse der Verbrauchsabweichungen, die zu einem Konzept der Verhaltenssteuerung von Kostenstellenleitern mit Kostenverantwortung ausgebaut werden kann. Eine Ableitung der Rechnungsziele aus dem Zielsystem der Unternehmung wird zwar nicht vorgenommen, eine Verträglichkeit mit dem kurzfristigen Erfolgsziel ist jedoch plausibel. Es ist hervorzuheben, dass die Rechnungsstruktur der prozesskonformen Grenzplankostenrechnung die Trennung einer Grundrechnung (Rechnungsplattform) von verschiedenen Auswertungsrechnungen kennt. Die Grundrechnung ist jedoch keine zweckplurale Datenbank, sondern die prozesskonforme Grenzplankostenrechnung selbst. Letztere erlaubt zur Unterstützung mehrerer operativer Planungs- und Entscheidungsprobleme die Formulierung von Auswertungsrechnungen, die alle auf die Daten der prozesskonformen Grenzplankostenrechnung als Rechnungsplattform zurückgreifen. Von besonderer Bedeutung ist für die prozesskonforme Grenzplankostenrechnung der Problembezug der Kostenhypothesen (Kostenfunktionen). In dieser Rechnung werden empirisch gut bestätigte Kostenhypothesen verwendet, womit eine empirische Basis ihrer Funktionen gegeben ist. Wie in der flexiblen Grenzplankostenrechnung sind diese Hypothesen lineare Approximationen operativer realer Kostenabhängigkeiten. Außerdem können diese Funktionen sowohl homogene und heterogene Kostenverursachungen als auch direkte und indirekte Bezugsgrößen (Kosteneinflussgrößen) berücksichtigen. Problematisch wird die empirische Basis der Kostenhypothesen jedoch im Zusammenhang mit der Proportionalisierung fixer Gemeinkosten des indirekten Leistungsbereichs in der generierbaren Prozesskostenrechnung. Die prozesskonforme Grenzplankostenrechnung bietet die Möglichkeit, Planungen mit unterschiedlichen Fristigkeiten zu unterstützen, beispielsweise die strategische Lebenszyklusplanung. Trotz dieser Dynamik und Orientierung an Planungen auf der taktischen und strategischen Planungsebene gelingt ihr keine Integration von Planung und Kostenrechnung. Über die enge Kooperation mit der SAP AG hat die prozesskonforme Grenzplankostenrechnung in Unternehmungen verschiedener Branchen zahlreiche Anwendungen gefunden. Die SAP-Systeme R/2 und R/3 sowie das System M 120 der PLAUT-GRUPPE unterstützen diese Verbreitung. F. Beiträge von Ingenieuren zur Kostenrechnung 603 2. Würdigung integrierter Beiträge zur Kostenrechnung a) Würdigung der prozessorientierten Kostenrechnung Die prozessorientierte Kostenrechnung des Ingenieurs J. KNOOP wird im 3. Kapitel unter Abschnitt D II dargestellt. Ihr Bezugsobjekt ist die operative Steuerung von Fertigungsprozessen in flexiblen Fertigungssystemen. Nach dem Aufgabenumfang ist diese Steuerung ein sehr enges Bezugsobjekt, an dem aber deutlich wird, wie die Struktur und der Umfang des Bezugsobjekts die Anforderungen an die operative Kostenrechnung determinieren. Die prozessorientierte Kostenrechnung ist in die operative Prozesssteuerung integriert493. Eine Integration in die operative Planung ist insoweit gegeben, als die Steuerung mit dieser Planung verknüpft ist. Da kein umfassendes, sondern ein enges, auf die operative Steuerungsproblematik zugeschnittenes Integrationsmodell zur Anwendung kommt, liegt keine Integration in die taktische und strategische Planung der Unternehmung vor. Bei dieser Integration der prozessorientierten Kostenrechnung handelt es sich daher um eine partielle Integration. Über die Unterstützungsfunktion der technischen Investitionsplanung ist auch ein schwacher Bezug zur taktischen Planung erkennbar. Dennoch ist die operative Prozesssteuerung mittels der prozessorientierten Grenzplankostenrechnung sehr effektiv. Als Rechnungsziele verfolgt die prozessorientierte Kostenrechnung die Abbildung der variablen Fertigungsprozesse eines flexiblen Fertigungssystems und die Steuerung der operativen Kosten dieses Systems. Zur Erfüllung der Steuerungsaufgabe müssen kurzfristig zeitnahe einflussgrößen- und reihenfolgeabhängige Grenzkosten sowie Kostenabweichungen bereitgestellt werden. Um die in flexiblen Fertigungssystemen anstehenden operativen Steuerungsprobleme zu bewältigen, leisten mehrere Module eine Online- Erfassung der Mengen-, Wert- und Zeitdaten. Die Kostenkalkulation erfasst Kostenabweichungen mittels einer Vorkalkulation und einer flexiblen Mitlaufkalkulation. Zum kurzfristigen Ermitteln von Strukturänderungen im Fertigungsprozess wird ein Simulationsmodell eingesetzt, das bei Programmänderungen bzw. bei Störungen im System zeitnahe eine neue kostengünstige Belegung des Fertigungssystems berechnet. In der Regel ist die neue Belegung nicht kostenminimal, sondern „kostensenkend“. Die Rechnungsziele der prozessorientierten Kostenrechnung werden zwar nicht explizit aus dem Zielsystem der Unternehmung abgeleitet, ein Kostenziel der Fertigungssteuerung wird jedoch klar festgelegt, und eine schwache Beziehung zu den Zielen der taktischen Planung ist erkennbar. Obwohl die Rechnungsstruktur der prozessorientierten Kostenrechnung keine Trennung von Grundrechnung und Auswertungsrechnungen kennt, ist bemerkenswert, dass sie die technischen Auswertungen „Unterstützung der Störungsbeseitigung“, „Unterstützung des Berichtswesens“ und „Unterstützung der technischen Investitionsplanung“mit entscheidungsrelevanten Kosteninformationen versorgt. Diese technischen Auswertungen unterstützen 493 Vgl. SCHWEITZER, M. (Kostenrechnung), S. 618 ff. 3. Kapitel: Planungsorientierte Systeme der KER604 das dominierende wirtschaftliche Ziel der kostensenkenden Prozesssteuerung. Im Zusammenhang mit den Kostenhypothesen (Kostenfunktionen) der prozessorientierten Kostenrechnung ist die Verwendung problembezogener, empirisch gut bestätigter Kostenfunktionen hervorzuheben. Diese Hypothesen sind linear und auf einzelne Kostenplätze bezogen. Ihre Besonderheit liegt darin, dass sie mit der Inanspruchnahmezeit eines Arbeitsplatzes (Bearbeitungssystems) und der Reihenfolge der Bearbeitung als Einflussgrößen arbeiten. Von der Problemstellung her ist die Wahl dieser speziellen Kosteneinflussgrößen adäquat. Sie sind die Elemente, um welche die herangezogene Grenzplankostenrechnung modifiziert wird. Es ist daher davon auszugehen, dass diese Hypothesen gute Approximationen operativer realer Kostenabhängigkeiten darstellen. Die prozessorientierte Kostenrechnung enthält implizit eine dynamische Struktur durch die Wahl der Inanspruchnahmezeit und der Bearbeitungsreihenfolge als Einflussgrößen. Jeder Auftrag, der das flexible Fertigungssystem durchläuft, wird durch eine verwendete Prioritätsregel zeitlich (terminlich) determiniert. Ein Blick auf die Module der prozessorientierten Kostenrechnung zeigt, dass die modifizierte Grenzplankostenrechnung lediglich eins der vier Module ist, die das Gesamtkonzept bilden. Das Gesamtkonzept ist ein operatives modulares Steuerungsmodell, in welches die Grenzplankostenrechnung integriert ist. Diese Integration kann nur vollzogen werden, weil die Grenzplankostenrechnung durch die Bezugsgrößen Inanspruchnahmezeit und Bearbeitungsreihenfolgen problembezogen modifiziert wird, wodurch deutlich wird, welche Anforderungen das Bezugsobjekt an die Struktur der Kostenrechnung stellt, um sie für das modulare operative Steuerungsmodell integrationsfähig zu gestalten. b) Würdigung der Betriebsplankostenrechnung Die Betriebsplankostenrechnung (auch: periodische Planerfolgsrechnung) der Betriebswirte und Ingenieure WARTMANN/LAßMANN/FRANKE/WITTEN- BRINK/STEINECKE/TOYAMA wird im 3. Kapitel unter Abschnitt C dargestellt. Das Bezugsobjekt dieser Plankostenrechnung ist die operative Erfolgsplanung der industriellen Produktion. Ihre Kosteninformationen unterstützen Entscheidungen, die in der operativen (monats- und quartalsbezogenen) Fertigungsplanung und –steuerung getroffen werden. Im Vergleich zur prozessorientierten Kostenrechnung hat ihr Bezugsobjekt einen weiteren Aufgabenumfang, da es sich auf die Erfolgsplanung bezieht. Auch bei diesem weiteren Bezugsobjekt wird deutlich, wie das Bezugsobjekt die Anforderungen an die operative Kostenrechnung determiniert. Die Betriebsplankostenrechnung ist lediglich in die operative Erfolgsplanung der industriellen Produktion integriert. Eine vollständige Integration in die übergeordnete taktische und strategische Planung wäre zwar möglich, sie wird jedoch nicht vorgenommen. Die vollständige Integration in die taktische und strategische Planung und Steuerung verlangte ein umfassendes Integra- F. Beiträge von Ingenieuren zur Kostenrechnung 605 tionsmodell in der Form einer Kapitalwertrechnung, eines dynamischen, simultanen Planungsmodells oder eines dynamischen Simulationsmodells. Aus der Sicht der operativen Erfolgplanung wird die Betriebsplankostenrechnung als partiell integriertes Kostenrechnungssystem charakterisiert. Die Rechnungsziele der Betriebsplankostenrechnung sind die Ermittlung problembezogener Rechengrößen, die Planung des periodischen Produktionserfolgs und die wirtschaftliche Kontrolle bzw. Steuerung der technischen Prozesse. Um diese Ziele zu erreichen, wird eine automatisierte Online- Datenerfassung bereitgestellt. Sie bildet mit verschiedenen Einflussgrößenfunktionen die Grundlage für Prognosen und für den zeitnahen Vergleich der zu erwartenden Plan- und Istdaten des Betriebsgeschehens. Während die Erfolgsplanung der Grenzplankostenrechnung (PLAUT) mit Deckungsbeiträgen der Produkte auf der Basis variabler Kosten arbeitet, greift die Erfolgsplanung der Betriebsplankostenrechnung auf problembezogene Planbruttoerlöse und Planprimärkosten der Bezugsperiode zurück. Trotz der differenzierten Berechnung zahlreicher problembezogener Rechengrößen kann von einer Ableitung der Rechnungsziele aus dem Zielsystem der Unternehmung nicht gesprochen werden. Eine Verträglichkeit mit dem kurzfristigen Erfolgsziel ist jedoch plausibel. Die Rechnungsstruktur der Betriebsplankostenrechnung kennt formal keine Trennung einer zweckpluralen Grundrechnung von verschiedenen Auswertungsrechnungen. Faktisch ermöglicht sie jedoch auf der Grundlage ihrer Betriebsmodelle eine Fülle operativer Auswertungsrechnungen unter Berücksichtigung zahlreicher Einflussgrößen und Nebenbedingungen. Die Betriebsmodelle übernehmen auf diese Weise die Funktion einer Grundrechnung. Zu den Auswertungsrechnungen zählen die Erstellung eines kostenminimalen Produktionsplans, präzise und mehrvariablige Analysen der Plan- Ist-Abweichungen, simultane Verfahrensvergleiche, Selektion betriebswirtschaftlich relevanter Einflussgrößenbeziehungen, diverse Analysen mittels komplexer Strukturmatrizen, Optimierung von Anpassungsentscheidungen an Beschäftigungsschwankungen, Kostenträgerstückrechnungen (Kalkulationen) als Voll- oder Teilkostenrechnungen mit Aufgliederungen der wichtigsten Primärkostenarten, Alternativkalkulationen zwecks Risikoanalysen u.a. Der Problembezug der Kostenhypothesen (Kostenfunktionen) wird in der Betriebsplankostenrechnung im Vergleich zu allen anderen Kostenrechnungssystemen am besten gelöst. In dieser Rechnung beruht der zentrale Prozess der Kostenplanung auf einer Reihe von Betriebsmodellen, mittels welcher alle wirtschaftlichen und technischen Input-Output-Beziehungen der zu planenden und zu steuernden Produktionsprozesse durch mehrvariablige Einflussgrößenfunktionen abgebildet werden. Auf diese Weise werden diejenigen Einflussgrößen präzise und verlässlich funktional berücksichtigt, die für eine wirtschaftliche Planung und Steuerung der Produktion entscheidungsrelevant sind. Durch die Input-Output-Struktur des Ansatzes werden zahlreiche Prozessinterdependenzen erfasst sowie vielfältige ein- und mehrvariablige Prognosen und Auswertungen möglich. Die praktischen Anwendungen der Betriebsplankostenrechnung haben dazu gezwungen, die formulierten Funktionen und ihre Eigenschaften laufend empirisch zu überprüfen 3. Kapitel: Planungsorientierte Systeme der KER606 und zu verbessern. Bemerkenswert ist, dass die überwiegend linearen bzw. stückweise-linearen Approximationen der Funktionen auch qualitativ strengen Widerlegungsversuchen widerstanden und damit eine hohe empirische Bewährung erreicht haben. Vom Ansatz her ist die Betriebsplankostenrechnung ein statisches Rechnungssystem. Praktische Entscheidungen sind jedoch nicht zeitlos (statisch), vielmehr werden sie in Raum und Zeit mit vielfältigen zeitlichen Interdependenzen (dynamisch) vollzogen. Da die zeitlichen Interdependenzen auf der operativen Planungsebene überschaubar sind und man sich auf die wichtigsten Einflussgrößen und Beziehungen beschränken kann, bietet sich für die Modellierung ein statischer Ansatz an. Dennoch ist eine Dynamisierung der Rechnung durch die explizite Einführung der zeitlichen Disponibilität der Inputmengen in den Einflussgrößenfunktionen vorgenommen worden494. Beispielsweise können mit diesen dynamischen Funktionen nicht nur die Betriebsbereitschaft der Anlagen, sondern auch die Rohstoffmischungsverhältnisse, das Produktionsprogramm u.a. zu unterschiedlichen Zeitpunkten schicht-, tages-, wochen- oder monatsweise durch Dispositionen verändert werden und führen zu Veränderungen der Kostenstruktur495. Diese Dynamisierung der Betriebsplankostenrechnung führt zu einer größeren Wirklichkeitsnähe, zu einer höheren Flexibilität und zu einer erhöhten Verlässlichkeit der Rechnungsdaten. Wird die Betriebsplankostenrechnung aus dem Blickwinkel ihrer Komponenten betrachtet, zeigt sich, dass sie – wie die prozessorientierte Kostenrechnung – modular strukturiert ist. Die modifizierte Deckungsbeitragsrechnung (Erfolgsrechnung) ist lediglich eins dieser Module. Das Gesamtkonzept ist ein operatives Planungs- und Steuerungsmodell, in welches die modifizierte Deckungsbeitragsrechnung integriert ist. Diese Integration kann nur vollzogen werden, weil der Deckungsbeitrag (Erfolg) problembezogen als Differenz zwischen Planbruttoerlösen und Planprimärkosten der Bezugsperiode definiert und durch die Bezugsgrößen der Einflussgrößenfunktionen determiniert wird. Die Betriebsplankostenrechnung macht deutlich, welche Anforderungen das Bezugsobjekt an die Struktur der Kostenrechnung stellt, um ihre Integrierbarkeit in das modulare operative Planungs- und Steuerungsmodell herzustellen. III. Folgerungen für die Weiterentwicklung der Kostenrechnung Aus der Würdigung der isolierten und integrierten Beiträge von Ingenieuren zur Kostenrechnung können einige Folgerungen zur Weiterentwicklung der Rechnung und zur Kooperation von Betriebswirten und Ingenieuren auf dem Gebiet der Kostenrechnung gezogen werden: (1) Managemententscheidungen finden ihren Ausdruck in der Planung und Steuerung des Unternehmungsprozesses. Daher stellen Planung und Steuerung das Bezugsobjekt der Kostenrechnung dar. In allen Beiträgen der Ingenieure sollte das Bezugsobjekt der Kostenrechnung auf die voll- 494 Vgl. KAISER, K. (Kosten- und Leistungsrechnung), S. 31 ff. 495 Vgl. LAßMANN, G. (Betriebsplankostenrechnung), Sp. 181.

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Zusammenfassung

Dieses Standardwerk liefert Ihnen einen umfassenden Überblick über die Aufgaben, Techniken und Systeme der Kosten- und Erlösrechnung. Zunächst führt es in die Grundlagen ermittlungsorientierter Systeme ein. Dazu gehören die Kostenarten-, Kostenstellen- und Kostenträgerrechnung, ein Spektrum, das in jeder Vorlesung zur Kostenrechnung gelehrt wird. Daran schließt sich die Darstellung planungs- und verhaltenssteuerungsorientierter Systeme an. Dabei handelt es sich um Methoden wie Prozesskosten-, Grenzplankosten- oder Deckungsbeitragsrechnungen und Target Costing, die im Alltag von höchster praktischer Relevanz sind. Abgeschlossen wird das Buch durch die Behandlung aktueller Weiterentwicklungen auf dem Gebiet der Kostenrechnung. Hierbei spielen insbesondere die Herausforderungen der Preisregulierung bei den Strom-, Gas- und Telekommunikationsmärkten eine große Rolle.

Die Autoren

Prof. Dr. Marcell Schweitzer lehrte Betriebswirtschaftslehre an der Universität Tübingen.

Prof. Dr. Dr. h.c. Hans-Ulrich Küpper ist Inhaber des Lehrstuhls für Produktionswirtschaft und Controlling an der LMU in München.