D. Kalkulatorische Erfolgsrechnung Durch die Verknüpfung der Kosten- und der Erlösträgerrechnung gelangt man zur kalkulatorischen Erfolgsrechnung. In ihr werden Gewinne, Ergebnisse oder Erfolge ermittelt, wobei diese Begriffe meist, wie in diesem Buch, synonym gebraucht werden. Dabei kann man einmal auf die Ergebnisse der stückbezogenen Rechnungen, der Kalkulationen, zurückgreifen. Dann kommt man zu einer kalkulatorischen Stückerfolgsrechnung. Zum anderen kann man die Kosten und Erlöse für die in einem Zeitraum erstellten oder abgesetzten Produkte zugrunde legen. Auf diesem Weg führt man die Ergebnisse einer Kostenträgerzeitrechnung mit den Periodenerlösen zusammen und gelangt zu einer kalkulatorischen Periodenerfolgsrechnung. I. Verfahren der kalkulatorischen Stückerfolgsrechnung Kalkulatorische Stückerfolge lassen sich ermitteln, indem man von den Stückerlösen der einzelnen Produkte ihre Stückkosten subtrahiert. In der Istrechnung sind die Erlöse der verkauften Produkte am Markt realisiert und damit bekannt. Wegen der zentralen Bedeutung der Umsätze für die Unternehmung sowie für die Bilanzrechnung, werden sie in der Regel sehr genau und zuverlässig erfasst. Damit ist die Information über die Höhe der Erlöse für die von einer Unternehmung abgesetzten Produktarten im Normalfall unmittelbar verfügbar. Soweit sie keine Gemeinerlöse enthalten, kennt man damit auch die stückbezogenen Erlöse. Andernfalls wird es für die Bestimmung von Stückerfolgen notwendig, Gemeinerlöse auf die einzelnen Produkte aufzuteilen. Die Struktur der kalkulatorischen Stückerfolgsrechnung hängt damit wesentlich von dem für die Berechnung verwendeten Kalkulationsverfahren ab. Durch eine Subtraktion der mit Hilfe von Divisions-, Äquivalenzziffern-, Zuschlags-, Maschinensatz-, Restwert- oder Verteilungsrechnungen ermittelten Stückkosten ik der Produktart i von deren Stückerlösen ip erhält man ihren Stückerfolg ig : iii kpg ?? Insoweit sind für die Stückerfolgsrechnung keine neuen Verfahren erforderlich, vielmehr stellen sie eine Erweiterung der in Abschnitt C. dieses Kapitels gekennzeichneten Kalkulationsverfahren dar. Die Aussagefähigkeit und Verwendbarkeit der ermittelten Stückerfolgsziffern hängt maßgeblich davon ab, inwieweit der Kalkulation die vollen oder lediglich die Teilkosten zugrunde gelegt wurden. Für die Höhe der in einer Vollkosten- und -erlösrechnung ermittelten Stückerfolge der einzelnen Produkte ist bestimmend, wie die Gesamtkosten in der Kostenartenrechnung aufgespalten und in der Kostenstellen- sowie der Kostenträgerrechnung auf die Stellen und die Produkte verteilt worden sind. Die in einem solchen System zu lösenden Schlüsselungsprobleme wirken sich auf die Aussagefähigkeit der letztlich ermittelten Erfolgsziffern aus. Da Fixkosten kurzfristig nicht veränderlich sind, ist eine Verwendung von Stückerfolgen auf Vollkostenbasis zur Beurteilung der Produkte zumindest bei einer kurzfristig orientierten 2. Kapitel: Ermittlungsorientierte Systeme der KER192 Betrachtung problematisch. Sie erscheinen eher verwendbar als Indikatoren für eine auf längere Sicht gerichtete Analyse des Erfolgsbeitrags der verschiedenen Produktarten. Auch dabei ist jedoch zu prüfen, inwieweit die Verteilung der Gemein- und Fixkosten durch empirische Zusammenhänge bzw. rechnungszweckabhängige Prinzipien begründet und damit nicht frei von Willkür ist. Um die schwer zu lösenden Zurechnungs- und Verteilungsprobleme zu umgehen, verzichtet man in Systemen der Teilkosten- und -erlösrechnung auf eine Verteilung von Fix- bzw. von Gemeinkosten. In ihnen ermittelt man in der Stückerfolgsrechnung statt dessen die Differenz zwischen den Stückerlösen ip und den variablen Stückkosten205 vik bzw. den Einzelkosten206 der Produkteinheit. Die sich ergebende Größe viii kpd ?? wird als Stückdeckungsbeitrag id der Produktart i bezeichnet. Sie stellt den von einer Produkteinheit geleisteten Beitrag zur Deckung der Fixkosten und zur Gewinnerzielung dar. Da sich die Stückerlöse und die variablen Stückkosten mit der Variation der Produktmengen ändern bzw. Stückerlöse und Einzelkosten der Produkteinheit direkt zurechenbar sind, kennzeichnen Stückdeckungsbeiträge unmittelbare Erfolgswirkungen der einzelnen Produkte. Sie werden daher als wichtige Größen zur Analyse und Beurteilung der Produkte in einer kurzfristigen Betrachtung angesehen. II. Verfahren der kalkulatorischen Periodenerfolgsrechnung Die Ermittlung der Kosten und Erlöse, welche auf die bearbeiteten sowie abgesetzten Kosten- und Erlösträger einer Abrechnungsperiode entfallen, ist die Aufgabe einer kalkulatorischen Periodenerfolgsrechnung. Im Allgemeinen wird sie durch die Einbeziehung der Erlöse dieser Kostenträger zu einer kalkulatorischen Erfolgsrechnung ausgebaut. Als Abrechnungsperiode wählt man üblicherweise einen kürzeren Zeitraum als in der pagatorischen Jahreserfolgsrechnung. Beispielsweise ermittelt man die Kosten und den (kurzfristigen) Betriebserfolg vierteljährlich oder monatlich. Die Rechnung soll dann in verhältnismäßig kurzen Zeitabständen Einblick in die Entwicklung der Kosten, der Erlöse und des Erfolgs geben. Dazu müssen ihre Ergebnisse kurze Zeit nach Ablauf der Abrechnungsperiode vorliegen. Die Schnelligkeit der Informationsgewinnung ist dabei häufig von größerer Bedeutung als ihre Genauigkeit. Durch die kürzere Dauer der Abrechnungsperiode treten gegenüber der Jahreserfolgsrechnung zusätzliche Probleme der Periodenabgrenzung auf. Die in einer (kurzen) Abrechnungsperiode entste- 205 Vgl. zu den Systemen der Teilkosten- und -erlösrechnung auf Basis variabler Kosten Kapitel 3., Abschnitt D.I., S. 397 ff. 206 Vgl. zum System der Teilkosten- und -erlösrechnung auf Basis relativer Einzelkosten Kapitel 3., Abschnitt D.IV., S. 528 ff.