Content

7.4.3 Sonstige Leistungen an Nichtunternehmer in:

Wolfram Scheffler

Internationale betriebswirtschaftliche Steuerlehre, page 615 - 617

3. Edition 2009, ISBN print: 978-3-8006-3614-3, ISBN online: 978-3-8006-4406-3, https://doi.org/10.15358/9783800644063_615

Series: Vahlens Handbücher der Wirtschafts- und Sozialwissenschaften

Bibliographic information
588 7. Umsatzsteuer bei grenzüberschreitender Geschäftstätigkeit Sonstige Leistungen an einen in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen Unternehmer führen in der Regel zu einer Umkehrung der Steuerschuldnerschaft (analog § 13b UStG): Steuerschuldner ist der (ausländische) Leistungsempfänger, nicht - wie es dem Konzept der Umsatzsteuer entspricht - der leistungserbringende (inländische) Unternehmer. Von der Idee werden damit grenzüberschreitende sonstige Leistungen an Unternehmer innerhalb der EU in gleicher Weise besteuert wie grenzüberschreitende Lieferungen zwischen EU-Unternehmern: Der Verlagerung des Orts der sonstigen Leistung in das Land des Abnehmers und der Übergang der Steuerschuldnerschaft auf den leistungsempfangenden Unternehmer bei sonstigen Leistungen ist der Erwerbsbesteuerung bei Lieferungen (Ort der Lieferung im Exportstaat, Steuerbefreiung im Exportstaat, Empfänger als Steuerschuldner) vergleichbar. 7.4.3 Sonstige Leistungen an Nichtunternehmer Als Nichtunternehmer werden Leistungsempfänger behandelt, die die Voraussetzungen des Unternehmerbegriffs (§ 2 UStG) im Umsatzsteuerrecht nicht erfüllen. Darüber hinaus werden auch Unternehmer als Nichtunternehmer betrachtet, wenn sie die sonstige Leistung nicht für ihr Unternehmen in Anspruch nehmen. Weiterhin sind juristische Personen Nichtunternehmer, wenn sie nicht unternehmerisch tätig sind und ihnen keine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer erteilt wurde. Bei sonstigen Leistungen an Nichtunternehmer gilt als Ort der sonstigen Leistung grundsätzlich der Ort, von dem aus der Unternehmer sein Unternehmen betreibt (§ 3a Abs. 1 Satz 1 UStG). Wird die sonstige Leistung von einer Betriebsstätte des Unternehmers ausgeführt, gilt die Betriebsstätte als der Ort der sonstigen Leistung (§ 3a Abs. 1 Satz 2 UStG). Diese Vorschrift, die der Umsetzung des Ursprungslandprinzips dient, kommt allerdings nur zur Anwendung, wenn keine andere spezielle Norm zur Festlegung des Orts der sonstigen Leistung heranzuziehen ist. Bei sonstigen Leistungen an Nichtunternehmer gelten folgende spezielle Leistungsorte (Abb. 7.3) 38: • Abgangsort des Beförderungsmittels (§ 3e UStG) • Beförderungsraum (§ 3b Abs. 1 Sätze 1–3 UStG) • Ort, an dem eine Beförderung beginnt (§ 3b Abs. 3 UStG) • Tätigkeitsort (§ 3a Abs. 3 Nr. 3, § 3b Abs. 2 UStG) • Belegenheitsort (§ 3a Abs. 3 Nr. 1 UStG) • Ort, an dem das Beförderungsmittel dem Empfänger tatsächlich zur Verfügung gestellt wird (§ 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG) • Ort, an dem der vermittelte Umsatz ausgeführt wird (§ 3a Abs. 3 Nr. 4 UStG) • Wohnsitz oder Sitz des Leistungsempfängers (§ 3a Abs. 4 UStG). Eine Besteuerung an dem Ort, von dem aus der leistende Unternehmer sein Unternehmen betreibt, erfolgt nur in den Fällen, in denen keine Sonderregelung zur Anwendung kommt. Diese Abweichung vom Bestimmungslandprinzip dient dazu, eine umsatzsteuerliche Nichtbesteuerung zu vermeiden. Sie dient also in erster Linie der Sicherung des Besteuerungsanspruchs. 38 Es werden nur sonstige Leistungen betrachtet, die ein inländischer Unternehmer für ausländische Empfänger erbringt. Damit bleiben die Besonderheiten unberücksichtigt, die sich für einen in einem Drittland ansässigen Unternehmer ergeben, der auf elektronischem Weg Leistungen an Nichtunternehmer mit Wohnsitz oder Sitz innerhalb der EU erbringt (§ 3a Abs. 5 UStG). 7.4 Sonstige Leistungen an einen ausländischen Abnehmer 589 Art der sonstigen Leistung Ort der sonstigen Leistung sonstige Leistungen im Zusammenhang mit Grundstücken § 3a Abs. 3 Nr. 1 UStG Belegenheitsort des Grundstücks ja nein mit Gegenstandsbeförderungen zusammenhängende Leistungen an Nichtunternehmer § 3b Abs. 2 UStG Tätigkeitsort ja nein Vermittlungsleistungen an Nichtunternehmer § 3a Abs. 3 Nr. 4 UStG Ort, an dem der vermittelte Umsatz ausgeführt wird ja nein kulturelle, künstlerische, wissenschaftliche, unterrichtende, sportliche, unterhaltende und ähnliche Leistungen, wie Leistungen im Zusammenhang mit Messen und Ausstellungen; Restaurationsleistungen und Werkleistungen an beweglichen körperlichen Gegenständen, deren Empfänger Nichtunternehmer ist § 3a Abs. 3 Nr. 3 UStG Tätigkeitsort ja nein kurzfristige Vermietung eines Beförderungsmittels § 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG Ort, an dem das Beförderungsmittel dem Empfänger tatsächlich zur Verfügung gestellt wird ja nein Beförderung von Personen und Beförderung von Gegenständen an Nichtunternehmer im Drittlandsgebiet § 3b Abs. 1 Sätze 1-3 UStG Beförderungsraum (Ort an dem die Beförderung bewirkt wird), soweit sich dieser im Inland befindet Sonderregelung für kurze Strecken (§ 2 - § 7 UStDV) ja nein nein innergemeinschaftliche Beförderung von Gegenständen an Nichtunternehmener § 3b Abs. 3 UStG Ort, an dem die Beförderung beginnt ja Restaurationsleistungen während einer Beförderung innerhalb des Gemeinschaftsgebiets § 3e UStG Abgangsort des Beförderungsmittels ja nein verbleibende sonstige Leistungen § 3a Abs. 1 UStG Ort, von dem aus der leistende Unternehmer sein Unternehmen betreibt bzw. Ort der Betriebsstätte ja sonstige Leistungen nach § 3a Abs. 4 Satz 2 UStG, deren Empfänger Nichtunternehmer mit Wohnsitz oder Sitz im Drittlandsgebiet ist Beispiele: Leistungen im Zusammenhang mit Patenten und Urheberrechten, Werbung, Leistungen von Steuerberatern und Rechtsanwälten, auf elektronischem Weg erbrachte sonstige Leistungen, Überlassung von Informationen § 3a Abs. 4 Satz 1 UStG Wohnsitz oder Sitz des Leistungsempfängers ja nein Abb. 7.3: Ort der sonstigen Leistung bei nichtunternehmerischen Abnehmern 590 7. Umsatzsteuer bei grenzüberschreitender Geschäftstätigkeit 7.5 Besonderheiten bei ausländischen Betriebsstätten Eine Betriebsstätte kann aufgrund ihrer fehlenden rechtlichen Selbständigkeit nicht umsatzsteuerlicher Unternehmer sein. Deshalb werden sämtliche Leistungsbeziehungen der Betriebsstätte mit Außenstehenden dem Stammhaus zugerechnet. Entsprechend der zivilrechtlichen Wertung kann das Einheitsunternehmen nur ein (einheitliches) Unternehmen bilden. Die Zusammenfassung der gesamten unternehmerischen Aktivitäten zu einem Unternehmen bedeutet, dass der Inhaber des Stammhauses im Betriebsstättenstaat entsprechend dem im Ausland geltenden Umsatzsteuerrecht besteuert wird39. Der Vorsteuerabzug kann gleichfalls vom Inhaber des Stammhauses geltend gemacht werden. Ist für die umsatzsteuerliche Einordnung einer Leistung der Ort bedeutsam, von dem aus der Unternehmer sein Unternehmen betreibt, ist darauf abzustellen, wo die Betriebsstätte liegt (§ 3a Abs. 1 Satz 2, Abs. 3 Satz 2 UStG-anderer Mitgliedstaat). Sofern die Betriebsstätte die Leistung erbringt, ist insoweit der Sitz des Stammhauses nicht maßgebend. Leistungsbeziehungen zwischen Stammhaus und Betriebsstätte stellen grundsätzlich nicht steuerbare Innenumsätze dar, die keine umsatzsteuerlichen Folgen auslösen. Aufgrund der zivilrechtlichen und umsatzsteuerrechtlichen Einheit zwischen den beiden Unternehmensteilen fehlt es an einem Leistungsaustausch zwischen einem Leistenden und einem Leistungsempfänger. Somit liegt prinzipiell keine Lieferung oder sonstige Leistung i.S.d. § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG vor. Eine Ausnahme gilt für die Überführung von materiellen Wirtschaftsgütern vom inländischen Stammhaus zu einer ausländischen Betriebsstätte. Diese Überführungen unterliegen im Ausland der Umsatzsteuer (Bestimmungslandprinzip): (1) Liegt die Betriebsstätte in einem Drittstaat, fällt bei der Überführung eines Gegenstands vom inländischen Stammhaus in die ausländische Betriebsstätte im Ausland Einfuhrumsatzsteuer an (§ 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG-Drittstaat). Der fehlende Leistungsaustausch zwischen zwei Vertragspartnern ist deshalb nicht bedeutsam, weil bei der Einfuhrumsatzsteuer mit der Einfuhr von Gegenständen an einen tatsächlichen Vorgang angeknüpft wird. Es wird weder vorausgesetzt, dass ein Entgelt gezahlt wird, noch muss eine Lieferung, d.h. ein Leistungsaustausch, vorliegen. Eine materielle Steuerbelastung des internationalen Einheitsunternehmens ist damit nicht verbunden, da im Betriebsstättenstaat die Einfuhrumsatzsteuer als Vorsteuer geltend gemacht werden kann (§ 15 Abs. 1 Nr. 2 UStG-Drittstaat). (2) Die Überführung in eine Betriebsstätte, die sich in einem anderen Mitgliedstaat der EU befindet, wird – entgegen der rechtlichen Wertung – wie ein Umsatz zwischen zwei Unternehmern besteuert. Obwohl prinzipiell ein (nicht steuerbarer) Innenumsatz vorliegt, wird das innergemeinschaftliche Verbringen dem innergemeinschaftlichen Erwerb gegen Entgelt gleichgestellt. Die Überführung eines Gegenstands in eine in einem anderen EU-Staat belegene Betriebsstätte wird damit aufgrund einer Fiktion wie der Leistungsaustausch zwischen zwei Vertragspartnern besteuert (§ 1 Abs. 1 Nr. 5 i.V.m. § 1a Abs. 2 UStG-anderer Mitgliedstaat)40. Als innergemeinschaftliches Verbringen gilt die Überführung von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens sowie von Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens in die in einem anderen Mitgliedstaat der EU belegene Betriebsstätte des Unternehmers zur nicht nur vorübergehenden Verwendung. Der 39 Siehe hierzu Mössner, J.M. u.a., Steuerrecht, 2005, Rz. G213-G216. 40 Siehe hierzu Lippross, O.G., Umsatzsteuer, 2008, S. 1156–1160; Rau, G./Dürrwächter, E./Flick, H. u.a., Umsatzsteuergesetz, § 1a UStG, Anm. 155–207.

Chapter Preview

References

Zusammenfassung

Besteuerung international tätiger Unternehmen

Das Handbuch gibt einen fundierten Überblick über die Besteuerung deutscher Unternehmen mit internationaler Geschäftstätigkeit. Der erste Teil vermittelt die Grundlagen zu:

* den betriebswirtschaftlichen Grundfragen (Doppelbesteuerung)

* der zwischenstaatlichen Erfolgszuordnung

* der Minderbesteuerung (Umsatzsteuer)

* den Normen des internationalen Steuerrechts

Zusätzlich werden die Zusammenhänge zwischen den steuerrechtlichen Regelungen und den Formen einer grenzüberschreitenden Geschäftstätigkeit detailliert aufgezeigt. Im zweiten Teil werden ausgewählte Teilbereiche der internationalen Unternehmensbesteuerung vertieft dargestellt:

* Empfehlungen zu Rechtsform und Finanzierung einer Auslandsinvestition

* die zwischenstaatliche Erfolgszuordnung und Verteilung der betrieblichen Funktionen zwischen dem Inland und Ausland

* die Umsatzsteuer bei einem grenzüberschreitenden Leistungsaustausch

Das Handbuch richtet sich an Studierende der Wirtschafts- und Rechtswissenschaften, Steuerberater, Wirtschaftsprüfer und Steuerfachleute in der Wirtschaft.

Der Autor

Professor Dr. Wolfram Scheffler ist Inhaber des Lehrstuhls für Betriebswirtschaftslehre, insbesondere Steuerlehre an der Friedrich-Alexander-Universität Erlangen-Nürnberg.