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7.3.6 Besonderheiten bei Beförderung und Versendung („Versandhandelsregelung“) in:

Wolfram Scheffler

Internationale betriebswirtschaftliche Steuerlehre, page 606 - 608

3. Edition 2009, ISBN print: 978-3-8006-3614-3, ISBN online: 978-3-8006-4406-3, https://doi.org/10.15358/9783800644063_606

Series: Vahlens Handbücher der Wirtschafts- und Sozialwissenschaften

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7.3 Lieferungen in einen anderen Mitgliedsstaat der EU 579 Besteuerung in Deutschland kann es zu keiner umsatzsteuerlichen Doppelbelastung kommen. Um das Bestimmungslandprinzip bei der Lieferung von neuen Fahrzeugen innerhalb der EU generell umsetzen zu können, werden Nichtunternehmer (Privatpersonen), die neue Fahrzeuge an einen in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen Abnehmer liefern, Unternehmern gleichgestellt. Dasselbe gilt für inländische Unternehmer, die ein neues Fahrzeug außerhalb ihres Unternehmens veräußern (§ 2a UStG). Durch diese Regelung wird erreicht, dass auch diese Personen die Steuerbefreiung für innergemeinschaftliche Lieferungen beanspruchen können (§ 4 Nr. 1 Buchst. b i.V.m. § 6a UStG) und dass sie die beim Erwerb des neuen Fahrzeugs gezahlte Umsatzsteuer im Inland als Vorsteuer geltend machen können (§ 15 Abs. 4a UStG). Damit fällt wie bei der Ausfuhr durch einen Unternehmer im Inland keine Umsatzsteuer an, die Umsatzsteuer wird ausschließlich in dem Mitgliedstaat erhoben, in dem der Abnehmer des neuen Fahrzeugs ansässig ist26. 7.3.6 Besonderheiten bei Beförderung und Versendung („Versandhandelsregelung“) Da bei Lieferungen an private Abnehmer und an „Halbunternehmer“ die Voraussetzungen des Besteuerungstatbestands „innergemeinschaftlicher Erwerb“ nicht vorliegen können, gilt für derartige Lieferungen prinzipiell das Ursprungslandprinzip27. Dies könnte von Unternehmen dadurch genutzt werden, dass sie ihre Waren an Nichtunternehmer oder nicht zum Vorsteuerabzug berechtigte Unternehmer von Mitgliedstaaten aus liefern, die einen niedrigen Umsatzsteuersatz kennen28. Eine derartige Gestaltung führt zum einen zu Wettbewerbsverzerrungen, da nicht die im Verbrauchstaat geltenden umsatzsteuerlichen Verhältnisse maßgebend sind, sodass der Verbrauchsteuergedanke der Umsatzsteuer verletzt wird. Zum anderen ist es mit Aufkommensverschiebungen zu Lasten von Staaten mit einem (relativ) höheren Umsatzsteuersatz verbunden. Um diese negativen Effekte zu vermeiden, wird unter bestimmten Bedingungen bei der Beförderung oder Versendung von Waren durch den liefernden Unternehmer oder eine von ihm beauftragte Person der Ort der Lieferung in den Staat des Abnehmers verlagert (§ 3c UStG). Konsequenz ist, dass Lieferungen, die unter die Versandhandelsregelung fallen, nach dem Bestimmungslandprinzip besteuert werden. Das Bestimmungslandprinzip wird aber nicht durch das Nebeneinander von (steuerfreier) innergemeinschaftlicher Lieferung im Exportstaat und (steuerpflichtigem) innergemeinschaftlichen Erwerb im Importstaat umgesetzt, sondern durch eine Verlagerung des Orts der Lieferung in das Land, in dem sich der Abnehmer befindet (Tab. 7.13): • Lieferungen, die von der Versandhandelsregelung erfasst werden, hat der leistende (deutsche) Unternehmer im Importstaat zu versteuern. In Deutschland sind derartige Lieferungen nicht steuerbar, da sie nicht im Inland ausgeführt werden. Die Nichtbesteuerung von Warenexporten ergibt sich bei Anwendung der Versandhandelsregelung also aus der fehlenden Steuerbarkeit im Inland. Demgegenüber sind Ausfuhrlieferungen (Exporte in Drittstaaten) bzw. innergemeinschaftliche Liefe- 26 Bei der Lieferung von neuen Fahrzeugen durch einen vorsteuerabzugsberechtigten Unternehmer im Rahmen seines Unternehmens ergibt sich das Vorsteuerabzugsrecht nach den allgemeinen Kriterien (§ 15 Abs. 1 UStG). 27 Siehe hierzu die Abschnitte 7.3.3 und 7.3.4. 28 Zurzeit haben innerhalb der EU Luxemburg und Zypern mit 15 % den niedrigsten Steuersatz. Dieser Steuersatz entspricht dem Mindeststeuersatz. 580 7. Umsatzsteuer bei grenzüberschreitender Geschäftstätigkeit rungen (Exporte an Unternehmer in einem anderen EU-Staat) in Deutschland zwar steuerbar, aber steuerbefreit29. • Da der Ort der Lieferung im Ausland liegt, hat der exportierende (deutsche) Lieferant die Umsatzsteuer an den ausländischen Fiskus abzuführen, den ausländischen Abnehmer treffen in seinem Staat grundsätzlich keine umsatzsteuerlichen Pflichten. Demgegenüber erfüllt beim innergemeinschaftlichen Erwerb der erwerbende Unternehmer den umsatzsteuerlich relevanten Tatbestand, während der liefernde Unternehmer mit den ausländischen Finanzbehörden keine Beziehungen eingeht. Da in beiden Fällen der Ort der Lieferung im Exportstaat liegt, ist den beiden Formen des Bestimmungslandsprinzips gemeinsam, dass sich die Höhe der Steuerschuld nach den im Importstaat geltenden Regelungen richtet. Die Versandhandelsregelung kommt nicht bei jeder grenzüberüberschreitenden Beförderung oder Versendung innerhalb der EU zur Anwendung, sondern nur unter bestimmten Voraussetzungen: • Die Beförderung oder Versendung erfolgt durch den liefernden Unternehmer oder eine von ihm beauftragte Person. • Der ausländische Erwerber hat in seinem Staat keinen innergemeinschaftlichen Erwerb zu versteuern. Beim Erwerber muss es sich also um (1) einen privaten Abnehmer (Nichtunternehmer bzw. Unternehmer, der die Waren nicht für sein Unternehmen erwirbt) oder (2) einen „Halbunternehmer“ handeln, der weder die Erwerbsschwelle überschritten hat (§ 1a Abs. 3 UStG-anderer Mitgliedstaat), noch zur Erwerbsbesteuerung optiert hat (§ 1a Abs. 4 UStG-anderer Mitgliedstaat). • Der inländische Lieferant überschreitet in dem betreffenden Mitgliedstaat der EU einen bestimmten Grenzwert (Lieferschwelle). Die Lieferschwelle wurde in den meisten EU-Staaten entweder auf 35 000 € oder auf 100 000 € festgesetzt (§ 3c Abs. 3 UStG-anderer Mitgliedstaat)30. Erreicht das Unternehmen die Lieferschwelle nicht, kommt es dennoch zu einer Besteuerung im Bestimmungsland, wenn der deutsche Unternehmer im Ausland dafür optiert (§ 3c Abs. 4 UStG-anderer Mitgliedstaat). • Es darf sich nicht um die Lieferung von neuen Fahrzeugen oder von verbrauchsteuerpflichtigen Waren handeln (§ 3c Abs. 5 UStG-anderer Mitgliedstaat). 29 Siehe hierzu auch Lippross, O.-G., Umsatzsteuer, 2008, S. 1200–1212; Rondorf, H.-D., DStR 1992, S. 1457–1462. 30 Zu den konkreten Werten in den Mitgliedstaaten der EU siehe EU, VAT in EC (Internet) sowie Abschn. 42j Abs. 3 Satz 2 UStR. Für Lieferungen nach Deutschland beträgt der Grenzwert 100 000 € (§ 3c Abs. 3 UStG). Inland (Exportstaat) Ausland (Importstaat) Versandhandelsregelung nicht steuerbare Lieferung liefernde Unternehmer: steuerbare Lieferung Lieferung an vorsteuerabzugsberechtigte Unternehmer steuerbare, aber steuerbefreite Lieferung empfangende Unternehmer: steuerpflichtiger innergemeinschaftlicher Erwerb Tab. 7.13: Alternativen zur Umsetzung des Bestimmungslandprinzips 7.3 Lieferungen in einen anderen Mitgliedsstaat der EU 581 7.3.7 Besonderheiten bei der Lieferung von verbrauchsteuerpflichtigen Waren Der Export von verbrauchsteuerpflichtigen Waren (Mineralöle, Alkohol, alkoholische Getränke und Tabakwaren) unterliegt generell im Importstaat der Umsatzsteuer. Die Art und Weise der Umsetzung des Bestimmungslandprinzips hängt vom umsatzsteuerlichen Status des Abnehmers ab31: • Werden die verbrauchsteuerpflichtigen Waren durch einen vorsteuerabzugsberechtigten Unternehmer für sein Unternehmen erworben, liegt im Ausland – wie bei jeder Warenlieferung zwischen Unternehmern innerhalb der EU – beim Erwerber ein steuerpflichtiger innergemeinschaftlicher Erwerb vor, den der Erwerber in seinem Staat der Besteuerung zu unterwerfen hat (§ 1 Abs. 1 Nr. 5, § 1a UStG-anderer Mitgliedstaat). Für den exportierenden (inländischen) Unternehmer liegt eine innergemeinschaftliche Lieferung vor (Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 1 Buchst. b i.V.m. § 6a UStG). • Erwirbt ein „Halbunternehmer“ die verbrauchsteuerpflichtigen Waren, kommt die Erwerbsschwelle nicht zur Anwendung. Unternehmer, die nur steuerfreie Umsätze ausführen, die zum Ausschluss des Vorsteuerabzugsrechts führen, Kleinunternehmer, pauschaliert besteuerte Land- und Forstwirte und juristische Personen, die nicht Unternehmer sind oder die den Gegenstand nicht für ihr Unternehmen erwerben, haben den Einkauf von verbrauchsteuerpflichtigen Waren in ihrem Staat auch dann als innergemeinschaftlichen Erwerb zu versteuern, wenn die Erwerbsschwelle nicht erreicht (§ 1a Abs. 5 UStG-anderer Mitgliedstaat) wird. Eine umsatzsteuerliche Doppelbesteuerung wird dadurch vermieden, dass die Lieferung von verbrauchsteuerpflichtigen Waren an „Halbunternehmer“ für den deutschen Unternehmer als innergemeinschaftliche Lieferung steuerfrei ist (§ 4 Nr. 1 Buchst. b i.V.m. § 6a UStG). • Befördert oder versendet der deutsche Unternehmer verbrauchsteuerpflichtige Waren an private Abnehmer, tätigt er unabhängig vom Warenwert im Ausland eine umsatzsteuerpflichtige Lieferung. Der Ort der Lieferung liegt in dem anderen EU-Staat. Die Umsatzsteuer ist von dem liefernden (inländischen) Unternehmer abzuführen. Eine Lieferschwelle, deren Überschreiten bei der Beförderung oder Versendung von anderen Gegenständen für die Anwendung des Bestimmungslandprinzips vorausgesetzt wird, gilt für verbrauchsteuerpflichtige Waren nicht (§ 3c Abs. 5 UStG-anderer Mitgliedstaat). Zu einer Besteuerung im Inland kommt es nur, wenn ein Nichtunternehmer die Waren in Deutschland erwirbt und selbst ins Ausland überführt. Für diesen Abholfall gilt, wie generell für Lieferungen an Privatpersonen im Rahmen des innergemeinschaftlichen Reiseverkehrs, das Ursprungslandprinzip. Der Ort der Lieferung befindet sich im Inland (§ 3c Abs. 5, § 3 Abs. 6 UStG), sodass in Deutschland eine steuerbare Lieferung ausgeführt wird. Eine Steuerbefreiung entfällt, da keine innergemeinschaftliche Lieferung vorliegt (§ 4 Nr. 1 Buchst. b i.V.m. § 6a UStG). Damit sind diese Lieferungen in Deutschland nicht nur umsatzsteuerpflichtig, sie unterliegen auch der betreffenden speziellen Verbrauchsteuer. 31 Die umsatzsteuerliche Erfassung von verbrauchsteuerpflichtigen Waren im Land des Abnehmers beruht auf der generellen Ausrichtung der Verbrauchsteuern nach dem Bestimmungslandprinzip. Zu Einzelheiten der Harmonisierung von Verbrauchsteuern innerhalb der EU siehe z.B. Beermann, A., DStZ 1993, S. 257–262, S. 291–294; Jatzke, H., BB 1993, S. 41–49; Peters, M./Bongartz, M./Schröer-Schallenberg, S., Verbrauchsteuerrecht, 2000, S. 5–25; Rendels, H.J., DStR 1993, S. 113–117; Sapusek, A., Harmonisierung, 1997, S. 717–815.

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References

Zusammenfassung

Besteuerung international tätiger Unternehmen

Das Handbuch gibt einen fundierten Überblick über die Besteuerung deutscher Unternehmen mit internationaler Geschäftstätigkeit. Der erste Teil vermittelt die Grundlagen zu:

* den betriebswirtschaftlichen Grundfragen (Doppelbesteuerung)

* der zwischenstaatlichen Erfolgszuordnung

* der Minderbesteuerung (Umsatzsteuer)

* den Normen des internationalen Steuerrechts

Zusätzlich werden die Zusammenhänge zwischen den steuerrechtlichen Regelungen und den Formen einer grenzüberschreitenden Geschäftstätigkeit detailliert aufgezeigt. Im zweiten Teil werden ausgewählte Teilbereiche der internationalen Unternehmensbesteuerung vertieft dargestellt:

* Empfehlungen zu Rechtsform und Finanzierung einer Auslandsinvestition

* die zwischenstaatliche Erfolgszuordnung und Verteilung der betrieblichen Funktionen zwischen dem Inland und Ausland

* die Umsatzsteuer bei einem grenzüberschreitenden Leistungsaustausch

Das Handbuch richtet sich an Studierende der Wirtschafts- und Rechtswissenschaften, Steuerberater, Wirtschaftsprüfer und Steuerfachleute in der Wirtschaft.

Der Autor

Professor Dr. Wolfram Scheffler ist Inhaber des Lehrstuhls für Betriebswirtschaftslehre, insbesondere Steuerlehre an der Friedrich-Alexander-Universität Erlangen-Nürnberg.