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7.1.3 Vor- und Nachteile der beiden Konzepte in:

Wolfram Scheffler

Internationale betriebswirtschaftliche Steuerlehre, page 589 - 591

3. Edition 2009, ISBN print: 978-3-8006-3614-3, ISBN online: 978-3-8006-4406-3, https://doi.org/10.15358/9783800644063_589

Series: Vahlens Handbücher der Wirtschafts- und Sozialwissenschaften

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562 7. Umsatzsteuer bei grenzüberschreitender Geschäftstätigkeit erstatten (– WSU1 × sU1), als er darauf an Umsatzsteuer einnimmt (+ WSU1 × sU2). Ist der Steuersatz in dem Staat, in dem der die Vorleistung erbringende Unternehmer 1 sein Unternehmen betreibt, höher als in dem Land, in dem der die Vorleistung in Anspruch nehmende Unternehmer 2 sein Unternehmen betreibt, wird der Endverbraucher durch die Steuersatzunterschiede insoweit begünstigt, als sich dadurch der Rechnungspreis reduziert4: WSU1 × (sU1 – sU2). 7.1.3 Vor- und Nachteile der beiden Konzepte Die Auswirkungen des Bestimmungslandprinzips sowie der drei Unterformen des Ursprungslandsprinzips sind in der Tab. 7.9 in Formeldarstellung und in der Tab. 7.10 mit den zahlenmäßigen Auswirkungen für das Rechenbeispiel wieder gegeben. Diese beiden Zusammenstellungen zeigen nochmals, dass sich beim Ursprungslandprinzip das Umsatzsteueraufkommen auf die Staaten verteilt, in denen die an dem Wertschöpfungsprozess beteiligten Unternehmer ihr Unternehmen betreiben, während beim Bestimmungslandprinzip das Steueraufkommen dem Staat zufließt, in dem der private (nichtunternehmerische) Endverbrauch stattfindet. Gleichzeitig wird deutlich, dass sich beim Ursprungslandsprinzip die Umsatzsteuerbelastung grundsätzlich aus der Addition der Umsatzsteuer ergibt, die auf der in den einzelnen Staaten erwirtschafteten Wertschöpfung lastet. Nach dem Konzept des Ursprungslandprinzips ist jeweils der Umsatzsteuersatz anzuwenden, der in dem Staat gilt, in dem der betreffende Teil der Wertschöpfung erwirtschaftet wird. Eine Ausnahme gilt für den grenzüberschreitenden Vorsteuerabzug, bei dem das Ziel des Ursprungslandprinzips nur für den Teil der Wertschöpfung vollständig erreicht wird, der in dem Staat entsteht, in dem der Unternehmer sein Unternehmen betreibt, der an den privaten Endverbraucher liefert. Aus Sicht der Staaten, in denen Unternehmer Vorleistungen aus einem anderen Staat beziehen, ergibt sich hieraus eine Abhängigkeit ihres eigenen Steueraufkommens. Je höher der Umsatzsteuersatz ist, der in dem Staat gilt, in dem der die Vorleistung erbringende Unternehmer aktiv ist, umso geringer ist das Umsatzsteueraufkommen im Staat des leistungsempfangenden Unternehmers. Demgegenüber richtet sich beim Bestim- 4 Ist der Steuersatz im Staat 2 niedriger als im Staat 1, gelten die vorstehenden Aussagen sinngemäß mit umgekehrten Vorzeichen: (1) Der Staat, in dem der die Vorleistungen in Anspruch nehmende Unternehmer sein Unternehmen betreibt, erhält hinsichtlich der Vorleistungen höhere Steuereinnahmen, als er an Vorsteuern erstatten muss. (2) Die Umsatzsteuerbelastung des privaten Endverbrauchs ist höher, als es dem Konzept des Ursprungslandprinzips entspricht. Gesamtbelastung davon Staat U1 Staat U2 Staat V Ursprungslandprinzip • mit Vorumsatzabzug WSU1 × sU1 + WSU2 × sU2 WSU1 × sU1 WSU2 × sU2 – . – • mit fiktivem Vorsteuerabzug WSU1 × sU1 + WSU2 × sU2 WSU1 × sU1 WSU2 × sU2 – . – • mit grenzüberschreitendem Vorsteuerabzug WSU1 × sU2 + WSU2 × sU2 WSU1 × sU1 WSU2 × sU2 – WSU1 × (sU1 – sU2) – . – Bestimmungslandprinzip (WSU1 + WSU2) × sV – . – – . – (WSU1 + WSU2) × sV Tab. 7.9: Verteilung des Gesamtsteueraufkommens (Formeldarstellung) 7.1 Umsatzsteuerliche Konzepte des grenzüberschreitenden Leistungsaustauschs 563 mungslandprinzip die Umsatzsteuerbelastung ausschließlich nach den Verhältnissen des Verbrauchslands, d.h. nach dem Staat, in dem der private Endverbrauch erfolgt. Der Umsatzsteuersatz in dem Staat, in dem der leistende Unternehmer sein Unternehmen betreibt, ist beim Bestimmungslandprinzip aus Sicht des privaten Endverbrauchers irrelevant. Die Umsetzung der verschiedenen Entlastungsmaßnahmen in der Besteuerungspraxis erfordert unterschiedliche Maßnahmen. Beim Bestimmungslandprinzip ist ein Grenzausgleich erforderlich (Steuerbefreiung für Ausfuhren, Umsatzsteuer für Einfuhren), da der Übergang in ein anderes Erhebungsgebiet zu einer Veränderung des Steuerniveaus und zu einer Zuweisung des Besteuerungsrechts zu dem Staat, in dem sich der Leistungsempfänger befindet, führen soll. Beim Ursprungslandprinzip mit grenzüberschreitendem Vorsteuerabzug ist gleichfalls eine gesonderte Erfassung von grenzüberschreitenden Lieferungen zwischen Unternehmern notwendig, da die Höhe des Vorsteuerabzugs von der Umsatzsteuer abhängig ist, die in dem Staat erhoben wird, von dem aus der leistende Unternehmer sein Unternehmen betreibt (= Staat des Unternehmers 1). Das Ursprungslandprinzip mit grenzüberschreitendem Vorsteuerabzug setzt also eine hinreichend effiziente Zusammenarbeit der Finanzverwaltungen voraus, da überprüft werden muss, ob die im Importstaat (= Staat, in dem der die Vorleistung in Anspruch nehmende Unternehmer 2 sein Unternehmen betreibt) abgezogene Vorsteuer im Exportstaat tatsächlich gezahlt worden ist. Beim Ursprungslandprinzip mit Vorumsatzabzug ist es außerordentlich kompliziert, die in den einzelnen Staaten erwirtschaftete Wertschöpfung zuverlässig zu ermitteln, wenn die Güter noch mehrere Produktionsstufen durchlaufen. Beim Ursprungslandprinzip mit fiktivem Vorsteuerabzug müssen sowohl die im Ausland erwirtschaftete Wertschöpfung als auch die darauf im Exportstaat erhobene Umsatzsteuer bekannt sein, weil nur so der im Importstaat dem die Vorleistung in Anspruch nehmenden Unternehmer 2 zustehende Vorsteuerabzug errechnet werden kann5. Welchen Umsetzungsproblemen die größere Bedeutung zukommt, ist offen. Die Antwort hängt insbesondere vom Grad der wirtschaftlichen Integration und dem Kooperationswillen der beteiligten Staaten ab. Gemessen am Ziel der Umsatzsteuer, den Verbrauch von Gütern und die Inanspruchnahme von Dienstleistungen zu erfassen (Verbrauchsteuercharakter), ist das Bestimmungslandprinzip vorzuziehen. Dieses Konzept gewährleistet eine Besteuerung nach den Verhältnissen, die in dem Staat gelten, in dem der konsumtive Endverbrauch stattfindet. Der Ort, an dem der leistende Unternehmer tätig ist, hat beim Bestimmungslandprinzip auf die Höhe der Umsatzsteuer keinen Einfluss. Demgegenüber ergibt sich beim Ursprungslandprinzip die Höhe der Umsatzsteuer nach den Regeln des Staats, in 5 Berechnungsformel für den fiktiven Vorsteuerabzug: WSU1 × (1 + sU1)/(1 + sU2) × sU2. Gesamtbelastung davon Staat U1 Staat U2 Staat V Ursprungslandprinzip • mit Vorumsatzabzug 65 20 45 0 • mit fiktivem Vorsteuerabzug 65 20 45 0 • mit grenzüberschreitendem Vorsteuerabzug 60 20 40 0 Bestimmungslandprinzip 100 0 0 100 Tab. 7.10: Verteilung des Gesamtsteueraufkommens (Rechenbeispiel) 564 7. Umsatzsteuer bei grenzüberschreitender Geschäftstätigkeit dem die Wertschöpfung geschaffen wird. Wie hoch die Einkommensverwendung mit Umsatzsteuer belastet wird, hängt beim Ursprungslandprinzip davon ab, in welchem Staat die an der Leistungserbringung beteiligten Unternehmer ihr Unternehmen betreiben und nicht von den Verhältnissen, die in dem Staat gelten, in dem der Verbrauch erfolgt. Die Unterscheidung zwischen Bestimmungsland- und Ursprungslandprinzip ist hinsichtlich der vom Endverbraucher zu tragenden Umsatzsteuer nur dann irrelevant, wenn Leistungserbringung und Verbrauch im gleichen Staat erfolgen oder wenn in den betrachteten Staaten der gleiche Umsatzsteuersatz gilt6. Das aus dem Verbrauchsteuercharakter der Umsatzsteuer resultierende Bestimmungslandprinzip führt dazu, dass das Aufkommen der Umsatzsteuer dem Staat zufließt, in dem der private Endverbrauch stattfindet. Lieferungen zwischen Unternehmen führen weder im Exportstaat (steuerfreie Lieferung mit Vorsteuerabzug des Exporteurs für die von ihm in Anspruch genommenen Vorleistungen) noch im Importstaat (steuerpflichtige Lieferung mit Abzug der bei der Einfuhr erhobenen Umsatzsteuer) zu einer Erhöhung des Umsatzsteueraufkommens. Damit weicht die Aufkommensverteilung von der Zuordnung der Besteuerungsrechte bei den Ertragsteuern ab. Bei den Ertragsteuern steht das Aufkommen grundsätzlich dem Staat zu, in dem die Wertschöpfung geschaffen wird. Durch das Anknüpfen der Besteuerungsrechte an das Vorliegen einer Betriebsstätte kommt es zu einer produktionsbezogenen Besteuerung. Demgegenüber führt das Bestimmungslandprinzip dazu, dass die Umsatzsteuer dem Staat zugeordnet wird, in dem sich der Abnehmer befindet (absatzbezogene Besteuerung). Durch das Nebeneinander von zwei Besteuerungskonzepten wird das Aufkommen prinzipiell auf die Staaten verteilt, in denen die Wertschöpfung erbracht wird (Ertragsteuern), und auf die Staaten, in denen die Leistung von einem privaten Endverbraucher in Anspruch genommen wird (Umsatzsteuer). Demgegenüber fließen beim Ursprungslandprinzip sowohl die Ertragsteuern als auch die Umsatzsteuer dem Staat zu, in dem der leistende Unternehmer den Leistungserstellungsprozess durchführt. Da beim Ursprungslandprinzip jeweils auf den Ort abgestellt wird, an dem die Leistung erstellt wird, stehen dem Importstaat keine Besteuerungsrechte zu. 7.1.4 Umsatzsteuer im Europäischen Binnenmarkt (1) Gemeinsamer-Markt-Prinzip als Ausgangspunkt. Die Harmonisierungsbemühungen innerhalb der EU haben zum Ziel, grenzüberschreitende Leistungen in einen anderen Mitgliedstaat umsatzsteuerlich in gleicher Weise zu behandeln wie Leistungen an inländische Abnehmer. Die EU soll umsatzsteuerlich als einheitliches Erhebungsgebiet gelten, sodass keine Notwendigkeit besteht, für den innergemeinschaftlichen Warenverkehr Grenzkontrollen durchzuführen. Der Binnenmarktgedanke erfordert grundsätzlich die Anwendung des Ursprungslandprinzips. In konsequenter Verfolgung des Binnenmarktgedankens schlug die Europäische Kommission im Jahre 1987 vor, dass Unternehmer die in einem anderen Mitgliedstaat für Vorleistungen gezahlte Umsatzsteuer im Inland als Vorsteuer abziehen können (Ursprungslandprinzip mit grenzüberschreitendem Vorsteuerabzug). Die Begründung liegt darin, dass beim Ursprungslandprinzip mit grenzüberschreitendem Vorsteuerabzug eine Erfassung von Lieferungen an der Grenze nicht erforderlich ist. Ein Übergang zum Ursprungslandprinzip hat jedoch im Vergleich zu dem nach dem Verbrauchsteuercharakter der Umsatzsteuer für den grenzüberschreitenden Warenverkehr heranzu- 6 Zur ökonomischen Beurteilung der beiden Prinzipien siehe z.B. Andel, N., Finanzarchiv 1986 (Band 44), S. 484–488; Krause-Junk, G., Finanzarchiv 1991/1992 (Band 49), S. 141–153; Pohmer, D., Grenzausgleich, 1979, S. 249–279; Siebert, H., Kyklos 1989, S. 181–201; Sinn, H.W., European Economic Review 1990, S. 489–504.

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References

Zusammenfassung

Besteuerung international tätiger Unternehmen

Das Handbuch gibt einen fundierten Überblick über die Besteuerung deutscher Unternehmen mit internationaler Geschäftstätigkeit. Der erste Teil vermittelt die Grundlagen zu:

* den betriebswirtschaftlichen Grundfragen (Doppelbesteuerung)

* der zwischenstaatlichen Erfolgszuordnung

* der Minderbesteuerung (Umsatzsteuer)

* den Normen des internationalen Steuerrechts

Zusätzlich werden die Zusammenhänge zwischen den steuerrechtlichen Regelungen und den Formen einer grenzüberschreitenden Geschäftstätigkeit detailliert aufgezeigt. Im zweiten Teil werden ausgewählte Teilbereiche der internationalen Unternehmensbesteuerung vertieft dargestellt:

* Empfehlungen zu Rechtsform und Finanzierung einer Auslandsinvestition

* die zwischenstaatliche Erfolgszuordnung und Verteilung der betrieblichen Funktionen zwischen dem Inland und Ausland

* die Umsatzsteuer bei einem grenzüberschreitenden Leistungsaustausch

Das Handbuch richtet sich an Studierende der Wirtschafts- und Rechtswissenschaften, Steuerberater, Wirtschaftsprüfer und Steuerfachleute in der Wirtschaft.

Der Autor

Professor Dr. Wolfram Scheffler ist Inhaber des Lehrstuhls für Betriebswirtschaftslehre, insbesondere Steuerlehre an der Friedrich-Alexander-Universität Erlangen-Nürnberg.