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1.3 Effektive Kostensteuerung auf Basis prozessorientierter Kostenrechnungsinformationen in:

Matthias Sure

Moderne Controlling-Instrumente, page 21 - 30

Bewährte Konzepte für das operative und strategische Controlling

1. Edition 2009, ISBN print: 978-3-8006-3616-7, ISBN online: 978-3-8006-4373-8, https://doi.org/10.15358/9783800643738_21

Series: Controlling Competence

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6 1.3 Effektive Kostensteuerung 1.3 Effektive Kostensteuerung auf Basis prozessorientierter Kostenrechnungsinformationen 1.3.1 Implikationen des Prozessmanagements für eine prozessorientierte Kostenrechnung Prozessmanagement zeichnet sich in erster Linie dadurch aus, dass die bisher in Unternehmen – trotz teilweise gegenteiliger Äußerungen – immer noch vorherrschenden, funktionalen und silo-orientierten Organisationsabläufe und Betrachtungsweisen durch integriertes, funktionsübergreifendes und end-to-endorientiertes Denken und Handeln abgelöst werden. Wichtig sind dabei klare Prozessdefinitionen und -hierarchien, die im allgemeinen Konsens definiert und eingehalten werden sowie entsprechend klare Zuständigkeiten und Verantwortlichkeiten für Prozessoutputs und Performance (sog. Ownerships). Effektives Prozessmanagement kann jedoch nur dann entstehen, wenn ein Informationssystem bereitgestellt wird, das in der Lage ist, die Prozessoutputs und -performances verantwortungs- und versursachungsgerecht zu messen und prozessmodell- und -hierarchiekonform abzubilden. Dass solche Anforderungen in vollem Umfang grundsätzlich nur von einer prozessorientierten Kostenrechnung geleistet werden können, gilt im allgemeinen als unstrittig. Die entscheidende und nach wie vor heftig diskutierte und umstrittene Frage ist jedoch, wie ein solches System zu gestalten ist und welche kritischen Erfolgsfaktoren dabei eine Rolle spielen. Im Folgenden soll daher der Aufbau eines prozessorientierten Kostenrechnungs- und -steuerungssystems näher beschrieben und erläutert werden. Ressourcen Ressourcen Ressourcen Prozess 1 Prozess 2 Prozess 3 Kostentreiber Kostenobjekt1 Kostenobjekt 2 Kostenobjekt 3 Prozesskostensätze Wertbeiträge Umsätze und Kosten aus BAB oder Hauptbuch Abb. 2: Grundmodell einer prozessorientierten Kostenrechnung und -steuerung Buch.indb 6 16.01.2009 9:32:52 Uhr 1 Activity-based Management 7 1.3.2 Konzeption eines prozessorientierten Kostenrechnungssystems 1.3.2.1 Grundsätzliche Vorüberlegungen Bevor eine prozessorientierte Kostenrechnung eingeführt wird, sind eine Reihe von grundsätzlichen Überlegungen anzustellen, um sowohl eine klare und eindeutige Zielsetzung als auch eine unternehmensindividuelle Konzeptausprägung abzustimmen und festzulegen. Erst dann sollte mit der eigentlichen Erstellung eines Modells zur prozessorientierten Kostenrechnung begonnen werden. Dazu zählt zuerst einmal die Frage, welches die zu untersuchenden und zu kalkulierenden Kostenobjekte sind. Kostenobjekte in einer prozessorientierten Kostenrechnung können etwa Produkte bzw. Produktgruppen, Kunden bzw. Kundengruppen oder Vertriebskanäle sein, je nach strategischer Ausrichtung des Unternehmens. Des weiteren muss festgelegt werden, welche Ressourcen bereitgestellt bzw. beauftragt werden, um die Modellerstellung und die damit verbundenen Analysen und Untersuchungen durchzuführen. In diesem Kontext muss die Frage beantwortet werden, ob es sinnvoll ist, auf externe Ressourcen zurückzugreifen oder nicht. Zuweilen greift hier die klassische beratertechnische Unterstützungsvariante zu kurz, was im Umkehrschluss bedeutet, dass in einem derart komplexen und sensiblen Projekt wie diesem eine interne Durchführung eventuell unterstützt durch – je nach Projektumfang – einen oder mehrere externe Moderatoren oder Coaches als möglicherweise sinnvollere Alternative erscheint. Ein weiterer, im Vorfeld zu klärender Aspekt betrifft den Detaillierungsgrad des Modells. Es muss von Anfang an unter den Beteiligten im Unternehmen ein einheitliches Verständnis darüber erzielt werden, wie genau die Untersuchungen durchgeführt werden sollen und welche Implikationen das auf die Wahl und die Ausprägungen der Kostentreiber hat. Darüber hinaus ist abzustimmen, mit welcher Periodizität eine Prozess-, System- und Kostentreiberprüfung bzw. deren Verifikation erfolgen soll. Außerdem muss die Frage beantwortet werden, wem die Informationen aus dem prozessorientierten Kostenrechnungsmodell zur Verfügung gestellt werden und mit welchem Medium und in welcher Periodizität dies geschieht. Zudem ist aus entscheidungsorientierter Sicht zu klären, für welche unternehmerischen Analysen die Ergebnisse und Informationen aus der prozessorientierten Kostenrechnung herangezogen werden sollen. Erst danach sollte mit der eigentlichen Konzept- und Modellerstellung begonnen werden, um unnötige Missverständnisse, Friktionen und Ineffizienzen von vornherein soweit wie möglich auszuschließen. 1.3.2.2 Konzeptioneller Aufbau des Kostenrechnungsmodells a) Informationsanforderungen und Geltungsbereich Im Folgenden soll anhand eines praktischen Beispiels der Aufbau eines Modells zur prozessorientierten Kostenrechnung erklärt werden. Für den Aufbau des Modells ist es zunächst wichtig, dass die Zielsetzungen und die daraus erwachsenden Informationsanforderungen an das mit dem Modell zu unterstützende prozessorientierte Kostenmanagement von den Entscheidungsträgern klar definiert und abgestimmt werden. Nachdem dies geschehen ist, müssen der Rahmen und der Umfang der in das Modell einzubeziehenden Unternehmensbereiche Buch.indb 7 16.01.2009 9:32:53 Uhr 8 1.3 Effektive Kostensteuerung H er r M ül le r ( Le ite r) A kt iv itä te n M at er ia la nf or de ru ng E rs te llu ng M at er ia lb es te llu ng E m pf an gs be st ät ig un g R ec hn un gs fre ig ab e G es am t i n EU R O 10 % 10 0% 10 0% 10 0% 5% 20 % 40 % 30 % €1 0. €5 0. €6 0. €4 0. € 2, 70 0. O pe ra tiv e E in he it B es ch af fu ngF in an ze n A kt iv itä te n pr o op er at iv er E in he it H au pt bu ch G es ch äf ts fü hr un g P ro du kt io n Fi na nz en M ar ke tin g … O pe ra tio ns B es ch af fu ng … … A cc ou nt s P ay ab le E in G es ch äf ts pr oz es s is t e in e S eq ue nz v on A kt iv itä te n m it ei ne m g em ei ns am en Z ie l. A ct iv ity -b as ed M an ag em en t m ac ht d ie fi na nz ie lle n A us w irk un ge n (in kl us iv e w er to rie nt ie rte r E rg eb ni ss e) v on R es so ur ce n un d M en ge ne nt sc he id un ge n au f P ro ze ss eb en e si ch tb ar . A kt iv itä te n- H an db uc h & R es so ur ce na llo ka tio n O pe ra tio ns V er w al tu ng R ec hn un gs w es en (A cc ou nt s P ay ab le ) Li ef er an t M at er ia l A nf or d. E rs te llu ng M at er ia l- B es te ll. P rü fu ng M at .- A nf or d. M at er ia l be st el lu ng E m pf an gs be st ät ig un g R ec hn un gs re gi st rie ru ng R ec hn un gs zu or dn un g R ec hn un gs pr üf un g R ec hn un gs fre ig ab e F re ig ab epr üf un g M at er ia l- A nl ie fe ru ng R ec hn un gs ve rs an d R ec hn un gs pr üf un g D ou bl e C he ck Za hl un gs fre ig ab e S ch ec kau ss te llu ng Za hl un gs em pf an g . .. … . . .. . .. . . Is t-P ro ze ss e (B es ch af fu ng ) Q ue lle : C ok in s Abb. 3: Logisches Vorgehensmodell einer prozessorientierten Kostenrechnung Buch.indb 8 16.01.2009 9:32:53 Uhr 1 Activity-based Management 9 inklusive der unterordneten Funktionen abgesteckt und festgelegt werden. In aller Regel empfiehlt es sich, mit einem funktionsbezogenen Piloten, z.B. der Warenwirtschaft, zu starten, um zunächst in einem überschaubareren Rahmen ein solches Modell und damit auch den dahinterliegenden prozessorientierten Gedankenansatz zu testen. Dies gilt zum einen für die grundsätzliche Praktikabilität bezogen auf das im Unternehmen betriebene Basisgeschäft mit seinen zugehörigen Funktionen. Zum anderen betrifft dies jedoch nicht minder die Einstellung und Akzeptanz der einbezogenen operativen Manager und ihrer zugehörigen Mitarbeiter, ein Aspekt, der immer wieder gerne im Vorfeld beteuert und nicht selten später zum Leidwesen des gesamten Ansatzes vernachlässigt oder völlig ignoriert wird. b) Definition von Prozessen und Kostenobjekten Nach erfolgter Festlegung des grundsätzlichen Geltungsbereiches einer prozessorientierten Kostenrechnung und eines daraus abgeleiteten Piloten (hier: Warenwirtschaft) ist nun festzulegen, welche Prozesse und vor allem welche Prozesstiefe als Grundlage für den zuvor von den Entscheidungsträgern determinierten Informations- und Analysebedarf einfließen sollen. Das beinhaltet die wichtige Bestimmung, bis zu welcher Subprozessebene Kosten prozessorientiert berechnet und ausgewiesen werden sollen. Pauschale Empfehlungen sollten dabei grundsätzlich unterlassen werden und wären auch sicherlich nicht zielführend, zumal die Tiefe der Analyse immer in erster Linie die Folge einer Kosten-Nutzen- Analyse sein sollte, die von Unternehmen zu Unternehmen ob der abweichenden Ausrichtungen und Strukturen zumeist unterschiedlich ausfallen dürfte. Die Erfahrung zeigt jedoch, dass Untersuchungen, die über die zweite Subprozessebene hinausgehen, im Vergleich zur steigenden Komplexität von erforderlichen prozessbezogenen Kosten- und Ressourcenzuordnungen keine wesentlichen zusätzlichen Informationsvorteile mehr liefern. In dem hier zu Grunde liegenden Beispiel wäre die Warenwirtschaft als eine der unternehmerischen Hauptfunktionen auf der Hauptprozessebene anzusiedeln. Die Subprozessebene 1 beinhaltet dann die wesentlichen Unterfunktionen der Warenwirtschaft, etwa Beschaffung, Disposition, Wareneingang, Auftragsabwicklung, Produktion, Kommissionierung, Versand und Qualitätswesen. In einem weiteren Schritt ist dann je nach Zielsetzung die Subprozessebene 1 weiter zu untergliedern durch eine Subprozessebene 2. Im Falle der Beschaffung auf Subprozessebene 1 wären das etwa die Lieferantenauswahl, das Bestellwesen, die Bestellüberwachung, die Lieferantenbeurteilung und das Beschaffungsmarketing auf der Subprozessebene 2. Häufig wird für den Terminus Subprozess auch der Begriff Aktivität verwendet, beide sollen im Folgenden synonym verwendet werden. Nachdem die zu analysierenden Prozesse und Prozesstiefen determiniert worden sind, sind die Kostenobjekte festzulegen. Je nach Informationsbedarf können dies Produkte, Kunden oder auch (Vertriebs-)Kanäle sein. Möglich ist auch eine Symbiose von mehreren Kostenobjektkategorien, z.B. Produkte und Kunden. Auch hier gilt wieder der Grundsatz, dass mit steigender Anzahl von Kostenobjektkategorien die Komplexität zunimmt und der Grenznutzen des zusätzlichen Informationsvorteils tendenziell abnimmt. Buch.indb 9 16.01.2009 9:32:53 Uhr 10 1.3 Effektive Kostensteuerung In dem behandelten, eher produktionsbetriebsorientierten Beispiel wären mögliche Kostenobjekte mechanische Produkte, elektronische Produkte, fremdbezogene Produkte, Zubehörmaterialien und Kundendienstmaterialien. In einem eher dienstleistungsorientierten Unternehmen könnten die Kostenobjekte etwa aus einem managementinduzierten gesteigerten Informationsbedürfnis hinsichtlich der Kundenerreichbarkeit heraus vertriebskanalbezogen in Agenturen, Call Center und Internet differenziert sein. Sowohl die Definition der zu analysierenden Prozesse als auch der Kostenobjekte muss zu Beginn der Konzeption des Modells erfolgen, und zwar idealerweise in einem oder einer Reihe von funktionsübergreifenden Workshops, bei denen sich die Abteilungs- bzw. Kostenstellenleiter zusammen mit der Geschäftsleitung verbindlich einigen. c) Zuordnungen von Ressourcen zu Prozessen und Kostenobjekten Nach erfolgter Festlegung des Prozessmodels und der prozesskostenaufnehmenden Kostenobjekte müssen die Ressourcen, die bisher noch streng funktionsbezogen und kostenstellenorientiert im Unternehmen aufgeteilt waren, nun in einem nächsten Schritt den definierten Prozessen zugeordnet werden. Dazu empfiehlt es sich, standardisierte Interviewleitfäden einzusetzen, um zum einen Einheitlichkeit, Vergleichbarkeit und Standardisierbarkeit der Informationsinhalte zu gewährleisten und zum anderen den erforderlichen Praktikabilitätsaspekt bei der Informationserhebung und -auswertung nicht aus den Augen zu verlieren. Letzteres bedeutet nichts anderes, als dass die Informationsvorteile einer prozessorientierten Kostenrechnung in der Regel nicht notwendigerweise dadurch zunehmen, indem sie von akribischer Ressourcen- und Kostenverteilung geleitet werden. Als Zuordnungsparameter kommen beispielsweise diverse Zeit-, Volumen- oder Raummaße in Betracht. Gleiches gilt für die Zuordnung von Ressourcen zu Produkten bzw. Kostenobjekten. Dieser Aspekt hängt unmittelbar zusammen mit dem zuvor geschilderten Definition der relevanten Prozesse und Subprozesse sowie Aufnahme des Ressourcenverbrauchs der Prozesse Bsp.:Teilprozesse der Beschaffung (PJ) • Lieferantenauswahl • Lieferantenbeurt. • Bestellwesen • Bestellüberwachung • Beschaffungsmarketing Hauptprozesse des Unternehmens • Beschaffung • Disposition • Wareneingang • Auftragsabwicklung • Produktion • Kommissionierung • Versand • Qualitätswesen Definition der relevanten Produkte für das Unternehmen Produkte • A.... • B.... • C.... • D.... • E.... • F.... • G.... • H.... Ermittlung der von den Produkten nachgefragten Prozessanteile sowie entsprechende, ressourcenbezogene Kostenverteilung auf die Produkte PJ = Personenjahre Abb. 4: Zuordnung von Ressourcen und Kosten auf Aktivitäten im Kontext funktionsübergreifender Prozessbetrachtung Buch.indb 10 16.01.2009 9:32:53 Uhr 1 Activity-based Management 11 Ressourcenzuordnungsschritt. Sobald die Ressourcen den Prozessen zugeordnet sind, ist mit Hilfe des Interviewleitfadens der Beitrag zu ermitteln, den die jeweiligen Prozesse und Aktivitäten für das Kostenobjekt- bzw. Produktportfolio leisten. Auch hier bieten sich diverse Zeit-, Volumen- und Raummaße als Zuordnungsparameter an. d) Zuordnung von Kosten zu Prozessen und Kostenobjekten Nachdem die Ressourcen den Prozessen und Kostenobjekten zugeordnet worden sind, müssen sie bepreist und dann in Prozess- und Produktkosten transformiert werden. Die zuzuordnenden Kosten können dabei aus der Kostenstellenrechnung bzw. dem Betriebsabrechnungsbogen entnommen werden. Falls beides nicht vorliegt, müssen die Kosten aus dem Hauptbuch abgeleitet werden. Die Kostenzuordnung folgt im Falle der direkten Stellenkosten dem logischen Gerüst der im vorherigen Schritt unternommenen Ressourcenzuordnung und hat demzufolge rein rechnerischen Charakter. Im Falle von nicht direkt zuzuordnenden Stellenkosten, die zwar nicht direkt im Prozessablauf anfallen, aber zum Beispiel durch das Vorhandensein eines Prozesses verursacht werden, müssen individuelle Kostenzuordnungskonventionen getroffen werden. So können oder sollen nach Auffassung der Entscheidungsträger Kosten für die Schadensabwicklung oder Reklamationsbearbeitung im Rahmen des Qualitätsmanagements möglicherweise nur pauschal auf die Kostenobjekte verteilt werden. Ein weiteres Beispiel für eine indirekte und nur sehr schwer verursachungsgerecht zuzuordnende Kostenart sind die Kosten der Geschäftsleitung. Neben der Möglichkeit, solche Kosten pauschal den Prozessen bzw. Kostenobjekten zuzuordnen, gibt es auch den Ansatz, solche Kosten ganz aus dem Modell einer prozessorientierten Kostenrechnung herauszulassen. Das dem vermeintlich entgegenstehende und mitunter vorgebrachte Argument, die prozessorientierte Kostenrechnung müsse notwendigerweise den Prinzipien einer Vollkostenrechnung Folge leisten, impliziert an dieser Stelle eine Scheingenauigkeit, die in der unternehmerischen Praxis weder zu entscheidungs- noch informationstechnisch besseren Ergebnissen führt, sondern im Gegenteil die Praktikabilität zu Gunsten vermeintlich theoretisch ausgefeilterer Konzepte opfert. Mit dem nun fertig gestellten Rahmen für eine prozessorientierte Kostenrechnung sind zunächst zwei Ziele erreicht worden. Zum einen die Verteilung der Kosten auf die Prozesshierarchie im Unternehmen und zum anderen die Transparenz über die Kosten pro Prozess. Im nächsten Schritt muss nun dieser Rahmen zu einem entscheidungs- und wertorientierten, integrierten Kostenmanagement-Modell ausgebaut werden. 1.3.3 Weiterentwicklung zu einem prozess- und wertorientierten Kostenmanagement 1.3.3.1 Mengengerüst, Beschäftigung und Werttreiber Um den Ausbau der prozessorientierten Kostenrechnung zu einem integrierten und wertorientierten Kostenmanagement-Modell zu betreiben, muss zunächst das Mengengerüst in die Analyse integriert werden. Dabei geht es auf der einen Seite darum, eine Rechnung zu etablieren, die beschäftigungsbezogene Betrach- Buch.indb 11 16.01.2009 9:32:53 Uhr 12 1.3 Effektive Kostensteuerung tungsweisen und -analysen zulässt. Auf der anderen Seite geht es aber auch darum, die notwendige Basis für eine wertorientierte Entscheidungsrechnung zu etablieren, die auf den Prinzipien der Werttreiberanalyse und der damit implizit verbundenen Ursache-Wirkungsanalyse beruht. Es ist also mit anderen Worten erforderlich, die Momente der wertorientierten Unternehmensführung in eine prozessorientierte Kostenrechnung zu integrieren, um ein Instrument zur proaktiven und modernen Kostensteuerung zu schaffen, das das eingangs geschilderte integrierte Kostenmanagement zulässt und fördert. Es reicht nicht aus, wie bei herkömmlichen traditionellen Kostenrechnungssystemen oft im Vordergrund stehend, die Beschäftigungsschwankungen von anderen Abweichungen, wie etwa den Preisschwankungen, zu Ausweiszwecken zu isolieren. Vielmehr müssen diese Beschäftigungsabweichungen in einem das Kostenrechnungssystem ergänzenden und unterfütternden Werttreiberbaumsystem auf ihre Ursachen und Abhängigkeiten hin analysiert werden, um die Möglichkeit zu aktivem gegebenenfalls gegensteuerndem Kostenmanagement überhaupt zu schaffen. Feinheit und Komplexität müssen bei einer zu vollziehenden Werttreiberidentifikation und -analyse in einem ausgewogenen Verhältnis stehen und entsprechend behutsam austariert werden. 1.3.3.2 Kostentreiberanalyse und Prozesskostensätze Die Analyse der den zu untersuchenden Prozessen zu Grunde liegenden identifizierten Werttreiber erfolgt mit Hilfe des bereits für die Ressourcen und Kostenzuordnung verwendeten Interviewleitfadens. Im Gespräch mit den Abteilungsleitern oder Kostenstellenverantwortlichen und ihren Mitarbeitern ist dabei zu klären, welche Wert- bzw. Kostentreiber für die Kostenentwicklung ursächlich sind. In diesem Kontext sind eine Reihe von Regeln zu beachten, die sich in der Praxis als sinnvoll erwiesen haben. Zunächst ist es wichtig, dass die Treiber eines Prozesses komplett erfasst und einer Priorisierung unterzogen werden. Das Bsp.: Hauptprozess Beschaffung (PJ) • Liefer.-Auswahl (PJ) • Liefer.- Beurteilung (PJ) • Bestellwesen (PJ) • Bestellüberw. (PJ) • Beschaffungsmarketing (PJ) Teilprozess Liefer.-Ausw. Teilprozess Bestellwesen Kostentreiber Anzahl Ausw.verfahren Kostentreiber Anzahl Bestellvorgänge Teilprozess ... Kostentreiber ... PJ = Personenjahre Prozesskosten (aus Hauptbuch / BAB) Bestimmung der Kostenreagibilität der Prozesse Abb. 5: Ableitung von Prozesskostensätzen und Kostenreagibilitäten Buch.indb 12 16.01.2009 9:32:53 Uhr 1 Activity-based Management 13 soll heißen, dass jedem Prozess oder Subprozess grundsätzlich nur ein (Haupt-) Treiber zugeordnet wird. In dem hier zu Grunde liegenden Beispiel wird der Haupttreiber für den Prozess Bestellwesen die Anzahl der periodischen Bestellvorgänge sein, wohingegen der Haupttreiber für den Prozess Lieferantenauswahl die Anzahl der durchgeführten Auswahlverfahren darstellt. Diese (Haupt-) Treiber fungieren dann als Divisor für die Berechnung des Prozesskostensatzes, indem die Kosten pro Prozess durch die Ausprägung des (Haupt-)Treibers dividiert werden. Der Haupttreiber ist dann die für die Beschäftigung hauptverantwortliche Größe, die zur weiterführenden Analyse in einem Werttreiberbaum weiter nach Ursache-Wirkungsgesichtspunkten verfeinert wird. So entsteht ein exakt zur Prozesshierarchie passendes und parallel verlaufendes, verschachteltes Werttreibersystem, das eine transparente und prozessorientierte Kostenanalyse ermöglicht und die Voraussetzung für proaktive Gestaltung bietet, indem es Prozess- und Kostenverlauf logisch und inhaltlich verzahnt und transparent macht. 1.3.3.3 Berücksichtigung von Kapital- und Risikokosten Die berechneten Prozesskostensätze, die sich der Kosten aus BAB, Kostenstellenrechnung oder Hauptbuch bedient haben, entbehren zunächst der Berücksichtigung zweier weiterer, wichtiger Kostenkomponenten, nämlich der Kosten des eingesetzten (Eigen-)Kapitals und der ggfs. zu berücksichtigenden, zum Teil branchenabhängigen Kosten für diverse Risikofaktoren. Es gibt verschiedene Ansätze zur Berechnung und Ermittlung der Kapitalkosten. Ein häufig angewendeter Berechnungsmodus, der in der Praxis viel Verbreitung wegen seiner Transparenz und vergleichsweise einfachen Berechnung gefunden hat, ist der WACC (Weighted Average Cost of Capital). Dieser setzt sich zusammen aus dem mit dem jeweiligen aus der Bilanz eines Unternehmens abgeleiteten Kapitalanteil gewichteten Eigenkapital- und Fremdkapitalkostensatz. Der Eigenkapitalkostensatz berechnet sich dabei als Summe aus dem risikofreien Kapitalmarktzinssatz ergänzt um eine branchenspezifische Risikozinsprämie. Die Berücksichtigung von Kapitalkosten ist wichtig, um das im betriebsnotwendigen Vermögen gebundene Eigenkapital kostenmäßig richtig und transparent abzubilden, was in den traditionellen Aufwands- und Kostenrechnungssystemen in der Regel nicht geschieht. Erst dadurch gelingt es, die durch den Einsatz von Eigenkapital induzierten Opportunitätskosten abzubilden2. Nachdem der gewichtete, durchschnittliche Kapitalkostensatz ermittelt worden ist, wird mit ihm das betriebsnotwendige Vermögen (Gebäude, Anlagen, Lagerbestände, etc.) multipliziert und es entstehen so die Gesamtkapitalkosten. Diese Kosten sind dann auf die Kostenobjekte nach einem verursachungsgerechten Verteilungsprinzip aufzuteilen. So kann bei den Lagerkosten die Verteilung der Kosten auf die (selbsterstellten) Produkte im hier vorliegenden Beispiel nach Kubikmeter benötigtem Lagerraum vorgenommen werden, wobei beispielsweise die Fremdprodukte bei vereinbarter Direktlieferung durch einen Subkontraktor oder im Falle von kommissionierter Ware keine Kosten zu tragen hätten. Die Berücksichtigung von Kapitalkosten kann die Profitabilität der zu kalkulierenden Kosten- 2 vgl.: Copeland (2002), S. 260 Buch.indb 13 16.01.2009 9:32:54 Uhr 14 1.3 Effektive Kostensteuerung U m sa tz p ro P ro du kt P ro ze ss ko st en d ir. W ar en w irt sc ha ft W er tb ei tr ag I S on de rk os te n ge sc hl üs se lt D ire kt e K os te n Sc ha de ns ab w . K os te n P ro je kt e R üc kl . u nd R ek la m . D ire kt e R ec yc lin gk os te n D ire kt e K os te n Fa ch be tre uu ng D ire kt e La ge rk os te n W er tb ei tr ag II K ap ita lk os te n fü r be tri eb sn ot w .K ap ita l W er tb ei tr ag II I P ro du kt e P os iti on en P ro du kt 1 P ro du kt 2 P ro du kt 3 P ro du kt 4 P ro du kt 5 P ro du kt 6 P ro du kt 7 P ro du kt 8 P ro du kt 9 P ro du kt 1 0 Abb. 6: Produkt-Wertbeitragsrechnung auf Basis prozessorientierter Kosteninformationen Buch.indb 14 16.01.2009 9:32:54 Uhr 1 Activity-based Management 15 objekte nicht unerheblich beeinflussen, so dass nicht selten bisherige sogenannte Cash Cows, die große Mengen eingesetzten (Eigen-)Kapitals binden, plötzlich zu Wertvernichtern mutieren und traditionelle Kalkulationsergebnisse in das vollkommene Gegenteil verkehren können. Wichtig ist bei der Berechnung der Kapitalkosten, dass das betriebsnotwendige Vermögen als Bezugsgröße für den gewichteten Kapitalkostensatz sauber kalkuliert wird und in dieses wirklich nur diejenigen Vermögensbestandteile einbezogen werden, die für den operativen Leistungserstellungsprozess notwendig sind. Dabei ist entgegen oft geäußerter Befürchtung die absolute Höhe des Kapitalkostensatzes ein Kriterium, das nicht überschätzt werden sollte, zumal es für die abschließende Entscheidungsrechnung nicht so sehr darauf ankommt, ob dieser etwa 10,5 oder 11 Prozent beträgt. Neben den über die Kapitalkosten mittels der Beta-Faktoren, die die Volatilität eines Wertes im Verhältnis zur Gesamtmarktvolatilität bewerten, eingepreisten Risikokosten können je nach Branche und Situation weitere Risikoparameter in einer prozessorientierten Kostenrechnung, zum Beispiel mittels prozentualer Aufschläge auf die Prozesskostensätze, berücksichtigt werden. 1.4 Proaktives entscheidungsorientiertes Kostenmanagement 1.4.1 Planungs- und Simulationsszenarien Um den zuvor skizzierten Aufbau eines prozess- und wertorientierten Kostenmanagements zu einem entscheidungsorientierten Managementsystem weiterzuentwickeln, muss das Modell um Möglichkeiten zur Planung und Simulation von Markt- und Beschäftigungsszenarien erweitert werden. Durch die Verknüpfung von Prozessinformationen in Form von Abläufen und Werttreibern und damit verzahnten Kostenrechnungsinformationen wie Prozess- und Risikokosten liefert die prozessorientierte Kostenrechnung eine sinnvolle Basis für eine darauf aufzusetzende Simulationsrechnung. Dazu können einerseits Marktszenarien betrachtet und aufgrund von zu erwartenden Mengen- und Beschäftigungsschwankungen geplant werden. Diese Beschäftigungschwankungen werden umgesetzt in dadurch implizierte prozessimmanente Kostentreiberausprägungen. An dieser Stelle zeigt sich spätestens, wie sorgfältig und praxistauglich das wertund kostentreiberbezogene Ursache-Wirkungsmodell aufgebaut worden ist. Daneben ist es andererseits natürlich auch möglich, einzelprozessbezogene Simulationen anzustellen, etwa dergestalt, dass die Entwicklung eines Kostentreibers bezüglich einer kunden- oder konkurrenzbezogenen Veränderung betrachtet wird, weil in diesem Kontext der spezifische dahinterliegende Prozess einer „Make or Buy“-Entscheidung unterzogen wird, wie dies bei Prozessen in der Warenwirtschaft oder Beschaffung immer häufiger vorkommt. Die im Rahmen der Simulationsrechnung antizipierte, veränderte Kostentreiberausprägung sowie die darüber induzierten veränderten Prozesskosten werden zudem natürlich in ihrer Wirkung auf die entsprechenden Kostenobjekte und deren veränderte Profitabilität bzw. Wertbeiträge analysiert. Buch.indb 15 16.01.2009 9:32:54 Uhr

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Zusammenfassung

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Der Autor

Matthias Sure ist Direktor in einem internationalen Beratungsunternehmen. Er hat in seiner langjährigen Beratungspraxis internationale Unternehmen in den Bereichen Performance-, Prozess- und Kostenmanagement beraten, darunter eine Vielzahl börsennotierter Unternehmen. Darüber hinaus hat er über 30 betriebswirtschaftliche Fachartikel veröffentlicht und ist Lehrbeauftragter für Betriebswirtschaftslehre, insbesondere Controlling, an der Fachhochschule der Wirtschaft in Bergisch Gladbach.