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4.5 Warenbezugsaufwand, Verpackungsaufwand, Einstandspreis- und Erlöskorrekturen in:

Wolfgang Eisele, Alois Paul Knobloch

Technik des betrieblichen Rechnungswesens, page 156 - 171

Buchführung und Bilanzierung, Kosten- und Leistungsrechnung, Sonderbilanzen

8. Edition 2011, ISBN print: 978-3-8006-3784-3, ISBN online: 978-3-8006-4350-9, https://doi.org/10.15358/9783800643509_156

Series: Vahlens Handbücher der Wirtschafts- und Sozialwissenschaften

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4 Warenverkehr136 Vahlens Handbücher – Eisele/Knobloch – Technik des betrieblichen Rechnungswesens (8. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 05.07.2011 Seite 136 Status: Imprimatur die Saldenzusammenführung mehrerer Vorsteuer- und Mehrwertsteuerkonten erforderlich, so kann sich auch ein zwischengeschaltetes Umsatzsteuer-Verrechnungskonto als zweckmäßig erweisen. 4.5 Warenbezugsaufwand, Verpackungsaufwand, Einstandspreis- und Erlöskorrekturen 4.5.1 Die Verbuchung des Bezugsaufwands Beim Bezug von Waren und Stoffen entstehen Aufwendungen, wie z. B. Eingangsfrachten, Verpackungsspesen, Rollgelder, Speditionsgebühren, Wagenstandsgelder, Postgebühren, Provisionen, Transportversicherungen und Einfuhrzölle, die direkt mit diesen Vorratsgütern verbunden sind und folglich zum wirtschaftlichen Wareneinsatz gehören. Diese Aufwendungen erhöhen als Nebenkosten des Erwerbs (Anschaffungsnebenkosten) die reinen Einkaufspreise der Waren bzw. Stoffe und sind demnach dem Wareneinkaufskonto zu belasten. Einkaufspreise einschließlich Bezugsaufwendungen ergeben die Einstandspreise, die gleich den Anschaffungskosten sind. Um die Bezugsaufwendungen überschau- und kontrollierbar zu halten und um den Einblick in die Zusammensetzung der Anschaffungskosten zu verbessern, werden diese in der Praxis in aller Regel auf besonderen Unterkonten des Wareneinkaufskontos (Warenvorkonten) gebucht. Eine Speditionsrechnung für angelieferte Handelsware zum Bruttorechnungsbetrag über 440 spricht demnach folgende Konten an: Bezugsaufwand für Waren (Eingangsfrachten) Vorsteuer 400 40 an Warenverbindlichkeiten 440 Da der Bezugsaufwand den Warenwert erhöht, sind die Salden der Warenvorkonten am Periodenende über die zugehörigen Wareneinkaufskonten abzuschließen (vorbereitende Abschlussbuchungen). Ein offener Ausweis durch direkten Abschluss über das GuV-Konto würde demgegenüber zu einem sachlich ungerechtfertigten, zu hohen Aufwandsausweis für Bezugsaufwand führen, weil der bilanzierungspflichtige Anschaffungswert alle Aufwendungen enthalten muss, die zur Erlangung und Verfügbarmachung der Waren verausgabt wurden. Dazu zählen auch die Anschaffungsnebenkosten. Dadurch gehen korrekterweise nur die auf die abgesetzten Waren entfallenden Bezugsaufwendungen bei Saldierung des Wareneinkaufskontos in den Wareneinsatz ein und erscheinen beim Bruttoabschluss der Warenkonten in der GuV-Rechnung. 4.5 Warenbezugsaufwand, Einstandspreisund Erlöskorrekturen 4.5 Warenbezugsaufwand, Einstandspreis- und Erlöskorrekturen 137 Vahlens Handbücher – Eisele/Knobloch – Technik des betrieblichen Rechnungswesens (8. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 05.07.2011 Seite 137 Status: Imprimatur Beispiel: (Unter Verzicht auf USt; sämtliche Beträge = Nettowerte) Eine Großhandelsfirma kauft in einer Periode für 20.000 Handelsware. Die beim Bezug anfallenden Frachtkosten betragen insgesamt 400. Am Periodenende befindet sich noch ¼ der gekauften Ware auf Lager; die Bezugsaufwendungen verteilen sich gleichmäßig auf alle Einkäufe. Situation nach direktem Abschluss über das GuV-Konto: Bezugsaufwand (Fracht) Zugang 400 Saldo 400 (1) 400 400 (1) Wareneinkauf (WE) AB Zugang 0 20.000 EB Wareneinsatz 5.000 15.000 (2) 20.000 20.000 GuV-Konto (1) Fracht (2) Wareneinsatz 400 15.000 Saldo 15.400 15.400 15.400 Bei direkter Übernahme der Frachtkosten in die GuV-Rechnung entsteht ein Aufwand von 15.400. Die vorgeschriebene Bewertung des Warenendbestands hat in der Bilanz (Schlussbilanzkonto) jedoch einschließlich der anteiligen Frachtkosten zu erfolgen, also zu 5.100. Damit erweist sich der dargestellte Abschluss des Bezugsaufwands über die GuV-Rechnung als nicht richtig. Korrekt wäre demnach zu buchen: Schlussbilanzkonto 5.100 an Wareneinkauf Fracht 5.000 100 und bei direktem Abschluss des Bezugsaufwands über die GuV: GuV-Rechnung 300 an Fracht 300 Als Aufwand erscheint dann nur der Teil der Fracht, der auf die veräußerte Ware entfällt. Um dieses im Sinne einer verursachungsgerechten Periodenrechnung korrekte Ergebnis zu erhalten, müssen auf dem Wareneinkaufskonto die Endbestände einschließlich anteiliger Frachtaufwendungen verbucht werden. Daraus folgt aber, dass auch auf der Sollseite des Wareneinkaufskontos Einstandspreise erfasst werden müssen, damit im Saldo der richtige Wareneinsatz (einschließlich Frachtanteil) zum Ausdruck kommt; der Bezugsaufwand muss also über das Wareneinkaufskonto abgeschlossen werden: 4 Warenverkehr138 Vahlens Handbücher – Eisele/Knobloch – Technik des betrieblichen Rechnungswesens (8. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 05.07.2011 Seite 138 Status: Imprimatur Bezugsaufwand (Fracht) Zugang 400 Saldo an WE 400 (1) 400 400 (1) Wareneinkauf (WE) AB Zugang (1) Fracht 0 20.000 400 EB 5.100 (Inventur!) Wareneinsatz 15.300 (2) 20.400 20.400 (1) GuV-Konto (2) Wareneinsatz 15.300 Saldo 15.300 15.300 15.300 Die anteilige Bezugsaufwandsaktivierung erfolgt in der Praxis häufig durch prozentualen Zuschlag auf den (Netto-)Inventurwert, da die Ermittlung des Bezugsaufwands besonders bei vielfältigem Warensortiment und differenzierten Wertgrundlagen sehr arbeitsaufwendig bzw. unmöglich ist. Die Bezugsaufwendungen werden dann direkt über das GuV-Konto abgeschlossen. Unter Verzicht auf die konsequente Anwendung einer verursachungsgerechten Periodenrechnung zugunsten praktikabler Lösungen gilt dies auch für eine Reihe weiterer Aufwandsarten, wobei zudem das Vorsichtsprinzip die sofortige Aufwandsverbuchung unterstützt. Für den Abschluss der Bezugsaufwandskonten direkt über die GuV-Rechnung spricht auch der dadurch verbesserte Einblick in die Aufwandsstruktur und die somit erhöhte Aussagefähigkeit der Erfolgsrechnung selbst. 4.5.2 Die Verbuchung des Verpackungsaufwands Grundsätzlich ist zu unterscheiden zwischen Verpackungsmaterialien, die unmittelbar als Vertriebsaufwand behandelt werden, und solchen, die wie Fertigungsmaterial zu aktivieren sind. Verpackungsmittel, die nur geringen Wert besitzen (z. B. Kartons, Packpapier etc.), können sofort bei der Beschaffung als Aufwand verbucht werden. Buchungssatz: Verpackungsmittel(-aufwand) an Lieferantenverbindlichkeiten Verpackungsaufwendungen, die anfallen, um Güter überhaupt erst in einen absatzbereiten Zustand zu versetzen, sog. Hüllkosten (z. B. Dosen bei Konserven, Verpackungen von Markenartikeln wie Schokolade, Zigaretten), und die den Abnehmern in aller Regel nicht gesondert in Rechnung gestellt werden, sind dagegen als Herstellungskosten zu aktivieren. Bilanzierungspflichtig sind Verpackungsmittel dann, wenn sie einen höheren Wert besitzen bzw. in größeren Mengen vorrätig gehalten werden (z. B. Gasflaschen, Sicherheitsbehälter, Fässer, Kisten); sie werden auf dem besonderen Bestandskonto „Emballagen“ (Verpackungsmittel) geführt. Aktivierte Verpackungsmittel, die ohne Berechnung an den Kunden abgegeben werden, belasten das Konto Verpackungsmittel. Buchungssatz: Verpackungsmittel(-aufwand) an Emballagen Bei leihweiser Überlassung der Verpackung wird diese nur in einer Emballagenkartei festgehalten und überwacht. 4.5 Warenbezugsaufwand, Einstandspreis- und Erlöskorrekturen 139 Vahlens Handbücher – Eisele/Knobloch – Technik des betrieblichen Rechnungswesens (8. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 05.07.2011 Seite 139 Status: Imprimatur Wird die Verpackung dem Kunden jedoch in Rechnung gestellt, dann löst dies folgende Buchung aus: Kundenforderungen an Emballagen Mehrwertsteuer Ist in diesem Falle eine Rücksendung der höherwertigen Verpackungsmittel vorgesehen, dann wird bei deren ordnungsgemäßer Rücklieferung häufig eine Gutschrift an den Abnehmer erteilt, die allerdings meist nur einen Teil des ursprünglich berechneten Betrages umfasst. Die Umsatzsteuer muss dann ebenfalls korrigiert werden. Buchungssatz: Emballagen Mehrwertsteuer an Kundenforderungen Fallen die Auslagen für Verpackung im Zusammenhang mit Umsätzen an, die unterschiedlichen Steuersätzen unterliegen, so teilen sie wie alle in Rechnung gestellten Nebenleistungen das umsatzsteuerliche Schicksal der Hauptleistung und müssen zutreffend untergliedert aufgezeichnet werden. Bei leihweiser Überlassung hochwertiger Verpackungsmittel werden dem Abnehmer auch häufig Pfandbeträge in Rechnung gestellt. Diese Beträge werden auf besonderen Konten gebucht, die bei Rückgabe der Emballagen wieder entlastet werden. Erfolgt die beabsichtigte Rücklieferung nicht, so bucht der Lieferer den Pfandbetrag über Warenverkauf oder Verpackungserlöse, der Abnehmer über Wareneinkauf oder Emballagenaufwand aus. Erfolgt die Berechnung und der Ausweis als Forderung, so ist eine Rückstellung in Höhe des Pfandgeldes zu bilden. Problematisch erscheint die umsatzsteuerliche Behandlung der Pfandbeträge, die nach § 10 Abs. 1 UStG Teile des Lieferungsentgelts sind und als unselbständige Nebenleistungen der Umsatzsteuer unterliegen. Bei Rücknahme der Verpackung und anschließender Gutschrift des Pfandbetrags liegt eine Entgeltminderung vor, so dass die Umsatzsteuer korrigiert werden muss. Aus Vereinfachungsgründen braucht bei der Verbuchung des Verpackungsaufwandes nur der Differenzbetrag zwischen geliefertem und zurückgenommenem Leergut der Umsatzsteuer unterworfen zu werden (Abschn. 149 Abs. 8 UStR). Abschn. 149 Abs. 8 UStR ermöglicht auch, dass das Finanzamt dem Unternehmer auf Antrag folgendes Verfahren genehmigt: Die bei den Warenlieferungen in Rechnung gestellten Pfandbeträge und Rückgewährungen bleiben zunächst bei der laufenden Umsatzbesteuerung unberücksichtigt. Spätestens am Ende jedes Kalenderjahres ist der sich aus Pfandinrechnungstellung und Pfandrückgewähr ergebende Pfandbetragssaldo für jeden Abnehmer zu ermitteln. Dieser Saldo ist der Umsatzsteuer zu unterwerfen und diese an das Finanzamt abzuführen; der Abnehmer kann die auf den Pfandbetragssaldo entfallende, gesondert in Rechnung gestellte Steuer als Vorsteuer abziehen. Voraussetzung dafür ist eine eindeutige, fortlaufende und leicht nachprüfbare Aufzeichnung der Pfandbeträge (§ 63 UStDV, § 146 AO). 4 Warenverkehr140 Vahlens Handbücher – Eisele/Knobloch – Technik des betrieblichen Rechnungswesens (8. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 05.07.2011 Seite 140 Status: Imprimatur 4.5.3 Die Verbuchung von Einstandspreis- und Erlöskorrekturen Die im Zuge des Warenverkehrs anfallenden vielfältigen Umsatzkorrekturen sind zweckmäßigerweise auf gesonderten Konten zu erfassen. Die Wareneingangsbuchführung ist deshalb durch ein oder mehrere Unterkonten zur Aufnahme der Einstandspreiskorrekturen, die Warenausgangsbuchführung durch ein oder mehrere Unterkonten zur Aufnahme der Erlöskorrekturen gekennzeichnet. Einstandspreiskorrekturen umfassen sämtliche nachträglich von Lieferanten eingeräumten Preisänderungen, insbesondere Preisnachlässe, da diese die Anschaffungskosten mindern und nicht als Ertrag verbucht werden dürfen. Hierzu gehören u. a.: nachträglich gewährte Rabatte (im Wesentlichen Mengenbzw. Treuerabatte), Boni, Skonti, Preisminderungen z. B. wegen Qualitätsmängeln. Da Einstandspreiskorrekturen Entgeltänderungen zur Folge haben, ist damit stets auch eine Vorsteuerberichtigung erforderlich (BMF-Schreiben v. 3. 8. 2004, BStBl. I 2004, S. 739). Der Standardbuchungssatz für Einstandspreiskorrekturen lautet deshalb: Lieferantenverbindlichkeiten an Einstandspreiskorrekturen für Waren Vorsteuer Erlöskorrekturen (Erlösschmälerungen) auf der Ausgangsseite des Warenverkehrs umfassen sämtliche Preisminderungen, Preisnachlässe und Abzüge, wie nachträglich gegenüber Kunden gewährte Rabatte, Boni, Skonti und Gutschriften. Auch Erlöskorrekturen haben stets eine Berichtigung der Umsatzsteuerschuld, also des Mehrwertsteuerkontos, zur Folge. Der Standardbuchungssatz für Erlöskorrekturen lautet: Erlöskorrekturen für Waren Mehrwertsteuer an Kundenforderungen Beide Unterkontenbereiche sind grundsätzlich über die zugehörigen Warenkonten abzuschließen (vorbereitende Abschlussbuchungen). 4.5.3.1 Rabatte Von den nachträglich gewährten und folglich zu Einstandspreis- bzw. zu Erlöskorrekturen führenden Rabatten zu unterscheiden sind sofortige Preisnachlässe (sog. Fakturarabatte). Die am häufigsten in Erscheinung tretenden und als absoluter Betrag oder als vom Hundertsatz ausgedrückten Rabattformen sind: – Barzahlungsrabatte, z. B. im Einzelhandel; – Funktions- oder Handelsrabatte, auch als Wiederverkäuferrabatte bekannt und den nachgelagerten Handelsstufen gewährt; – Exportrabatte im Exportgeschäft; – Sonderrabatte, z. B. als Einführungs-, Sonderverkaufs-, Saisonrabatte; – Mengenrabatte bei Abnahme bestimmter Mindestmengen; – Treuerabatte für langdauernde Geschäftsbeziehungen. 4.5 Warenbezugsaufwand, Einstandspreis- und Erlöskorrekturen 141 Vahlens Handbücher – Eisele/Knobloch – Technik des betrieblichen Rechnungswesens (8. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 05.07.2011 Seite 141 Status: Imprimatur Fakturarabatte werden regelmäßig buchhalterisch nicht erfasst; sie mindern die Rechnungsbeträge und kürzen somit den Einstandspreis beim Warenbezug bzw. den Verkaufspreis beim Warenverkauf. Gebucht wird nur der Nettorechnungsbetrag, der zugleich die Bemessungsgrundlage für die Umsatzsteuer darstellt; sofortige Rabatte bewirken also eine Kürzung des umsatzsteuerpflichtigen Entgelts. Beispiel einer Kundenrechnung: Listenpreis – 20 % Mengenrabatt 500 100 Netto-Rechnungsbetrag + 10 % USt 400 40 Brutto-Rechnungsbetrag 440 Buchungssatz: Kundenforderungen 440 an Warenverkauf Mehrwertsteuer 400 40 Vereinzelt wird auch eine Verbuchung des Listenpreises auf dem Erlöskonto und die Behandlung der gewährten Rabatte als über das Warenverkaufs- bzw. GuV-Konto abzuschließende Erlösschmälerungen erwähnt (Bruttoverbuchung). Eine derartige Behandlung von Fakturarabatten verzerrt allerdings den korrekten Ausweis der Verkaufserlöse. Eine Ausnahme davon stellt die Rabattgewährung durch Rabattmarken im Einzelhandel dar, wo die Verkäufe zunächst brutto verbucht und die Einlösung der Rabattbücher auf einem besonderen Erlösschmälerungskonto gesammelt werden. Naturalrabatte, die dem Abnehmer bei Bezug einer bestimmten Warenmenge in Warenform gewährt werden (z. B.: ab Kauf einer Kiste Wein zu 15 Flaschen 1 Flasche gratis), führen zum gleichen Ergebnis; hier vermindert sich der durchschnittliche Stückpreis. Wie bereits erwähnt, sind nachträglich eingeräumte bzw. erhöhte oder verminderte Rabatte als Einstandspreis- bzw. Erlöskorrekturen zu behandeln, die auch die Berichtigung der Umsatzsteuerkonten (Vorsteuer oder Mehrwertsteuer) nach sich ziehen. Beispiel: Ein Kunde bezahlt seine Rechnung unter Abzug von nachträglich zugestandenem Rabatt in Höhe von 25 %; Bruttorechnungsbetrag 2.200. Buchungssatz: Erlöskorrekturen bzw. Warenerlöse Mehrwertsteuer Bank 500 50 1.650 an Kundenforderungen 2.200 4.5.3.2 Boni Im Gegensatz zu Fakturarabatten stehen Boni nicht bereits zum Zeitpunkt der Rechnungserteilung fest; diese sind vielmehr von der Erfüllung bestimmter Be- 4 Warenverkehr142 Vahlens Handbücher – Eisele/Knobloch – Technik des betrieblichen Rechnungswesens (8. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 05.07.2011 Seite 142 Status: Imprimatur dingungen abhängige, nachträglich gewährte bzw. erhaltene Nachlässe auf den Kaufpreis. Da die Boni häufig nach der in einer bestimmten Periode erzielten Umsatzhöhe (Mindestumsätze) gestaffelt sind, werden sie auch als Umsatzvergütungen bezeichnet. Auch Treueboni für regelmäßige Warenabnahme und langjährige Geschäftsbeziehungen sind üblich. Insofern sind die Boni eine Art nachträglich gewährter Rabatt. Die an Kunden gewährten Boni werden über das Aufwandskonto Kundenboni, die von Lieferanten erhaltenen und gutgeschriebenen Boni über das Ertragskonto Lieferantenboni verbucht. Die Zuordnung und Abschlussbehandlung dieser Konten wird in den Kontenrahmen nicht einheitlich vorgenommen: Im Kontenrahmen des Groß- und Außenhandels werden erhaltene Boni in der Kontenklasse 3 (z. B. Konto 307) und gewährte Boni in der Kontenklasse 8 (z. B. Konto 807) erfasst. Im Einzelhandelskontenrahmen sind erhaltene Boni in der Kontenklasse 6, z. B. unter Konto 6002 Nachlässe, zu verbuchen; für gewährte Boni kommt eine Verbuchung in Kontenklasse 5 (z. B. Konto 5101 Erlösberichtigungen) in Frage. Im Industriekontenrahmen (IKR) stehen diesbezüglich die Konten 619 Boni und andere Aufwandsberichtigungen (Kontenklasse 6, erhaltene Boni) und 517 Boni (Kontenklasse 5, gewährte Nachlässe) zur Verfügung. Der Gemeinschaftskontenrahmen der Industrie (GKR) legt demgegenüber die Erfassung der erhaltenen Boni in Kontenklasse 3, die Einordnung der gewährten Boni in Kontenklasse 8 mit jeweils entsprechend zu bezeichnenden neuen Konten nahe; u. U. kommt auch eine Einordnung in die neutralen Aufwendungen und Erträge (Kontenklasse 2) in Betracht (vgl. die Kontenrahmen in Anhang A.1–A.4, S. 1304–1321). Obwohl der Abschluss der Bonikonten über die GuV-Rechnung zur Klarheit und Übersichtlichkeit des Ausweises beiträgt, sind gewisse Verfälschungen des Wareneinsatzes durch die Nichtberücksichtigung der Bonikonten bei den Warenanschaffungskosten angezeigt. Um die Abweichungen in engen Grenzen zu halten, wird deshalb häufig ein geschätzter Pauschalbetrag vom Inventurbestandswert der Waren abgesetzt. Der oben beschriebene gegenläufige Effekt bei den Bezugsaufwendungen trägt ebenfalls zur Neutralisierung dieses Fehlers bei. Unter dem Gesichtspunkt einer periodengerechten Erfolgsermittlung sind die Boni in der Periode ihrer wirtschaftlichen Zugehörigkeit als Aufwand bzw. Ertrag zu erfassen. Rechtsverbindlich zugesagte Boni sind der Periode ihres Entstehens zuzurechnen, d. h. am Periodenende noch zu erhaltende (ausstehende) Boni sind als Ertrag (Sonstige Forderungen bzw. sonstige Vermögensgegenstände an Bonierträge), noch zu gewährende Boni als Aufwand zu verbuchen (Boniaufwand an Sonstige Verbindlichkeiten). Die spätere Zahlung bzw. Gutschrift löst dann eine erfolgsneutrale Buchung aus. Wird die Gewährung der Boni (des Bonus) jedoch vom Ergebnis der Geschäftsperiode abhängig gemacht und liegt demzufolge keine Rechtsverbindlichkeit der Zusage vor, so entfällt ihre bilanzielle Erfassung. Boni ändern die Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer; sie führen wirtschaftlich zu Minderungen des Einstandspreises bzw. Schmälerungen des Erlöses und lösen demzufolge bei Gutschrifterteilung eine Steuerberichtigung aus. Der 4.5 Warenbezugsaufwand, Einstandspreis- und Erlöskorrekturen 143 Vahlens Handbücher – Eisele/Knobloch – Technik des betrieblichen Rechnungswesens (8. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 05.07.2011 Seite 143 Status: Imprimatur unmittelbare Bezug zu den Warenkonten wird daraus sichtbar. Um übereinstimmende Korrekturen der Umsatzsteuer zu gewährleisten, hat der Liefernde dem Abnehmer die aus Jahresboni (Jahresrückvergütungen) resultierenden Entgeltänderungen in ihrer Verteilung auf unterschiedlich besteuerte Umsätze durch Belege anzuzeigen (§ 17 Abs. 4 UStG). Die Berichtigung gilt nicht rückwirkend, sondern ist für den Veranlagungszeitraum vorzunehmen, in dem die Entgeltänderung (Gutschrifterteilung) eingetreten ist (§ 17 Abs. 1 Satz 7 UStG). Beispiel: Warenkäufe während einer Periode in Höhe von 22.000 brutto. Buchungssatz: (1) Wareneinkauf Vorsteuer 20.000 2.000 an Lieferantenverbindlichkeiten 22.000 Gewährung eines 5 %igen Bonus am Jahresende. Buchungssatz: (2) Lieferantenverbindlichkeiten 1.100 an Lieferantenboni Vorsteuer 1.000 100 Wareneinkauf Lieferantenverbindlichkeiten (1) 20.000 (2) 1.100 22.000 (1) Vorsteuer Lieferantenboni (1) 2.000 100 (2) 1.000 (2) Bei rechtsverbindlich zugesagten, am Bilanzstichtag aber noch nicht beglichenen Boni ist die Umsatzsteuer bereits im Zeitpunkt der Begründung der Bonusverbindlichkeit, also im abgelaufenen Geschäftsjahr zu berichtigen. Für die Steuerberichtigung ist kein Belegaustausch erforderlich, falls die Vertragspartner die Höhe der Entgeltminderung kennen. Beispiel: Ein Elektrogroßhändler hat einem Installationsbetrieb aufgrund rechtsverbindlichen Vertrags Boni zu gewähren, die am Bilanzstichtag 2.750 brutto betragen. Die Gutschrift erfolgt in der darauf folgenden Periode. Buchungen am Bilanzstichtag (ohne Abschlussbuchungen): (1) Kundenboni MwSt 2.500 250 an Sonstige Verbindlichkeiten 2.750 Buchungen bei Gutschrifterteilung: (2) Sonstige Verbindlichkeiten 2.750 an Kundenforderungen 2.750 Neben dem jede einzelne Umsatzsteuer-Korrektur unmittelbar erfassenden Nettoverfahren kann auch die Bruttoverbuchung vorgenommen werden. Die angefallenen Bonibeträge sind dann zunächst einschließlich ihres Steueranteils (brutto) auf dem Konto für Boni aufzuzeichnen und erst am Ende der Periode erfolgt die umsatzsteuerliche Korrektur für die gesamte Bonisumme. 4 Warenverkehr144 Vahlens Handbücher – Eisele/Knobloch – Technik des betrieblichen Rechnungswesens (8. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 05.07.2011 Seite 144 Status: Imprimatur Als besonders problematisch erweist sich die Umsatzsteuerberichtigung bei nachträglichen Entgeltänderungen, wenn sich der Steuersatz im Laufe des Jahres ändert (z. B. am 1. 1. 1993 von 14 % auf 15 %, am 1. 4. 1998 von 15 % auf 16 % und am 1. 1. 2007 von 16 % auf 19 %), denn dann müssten die Erlösschmälerungen auf die unterschiedlichen Steuersätze aufgeteilt werden. Zur Vereinfachung dürfen daher die Entgeltminderungen nach dem Verhältnis der steuerpflichtigen Umsätze in den Teiljahren aufgeteilt oder von vornherein die Erlösschmälerungen nur dem Steuersatz des ersten Teiljahres unterworfen werden (vgl. BMF-Schreiben v. 29. 4. 1983, DB 1983, Beilage 12/83; vgl. zur Problematik einer Steuersatzänderung bereits Teil A, Abschn. 4.4.1, S. 126). 4.5.3.3 Skonti Die Praxis des Warenverkehrs ist vor allem durch Käufe und Verkäufe auf Ziel gekennzeichnet. Zielumsätze beinhalten auf der Kundenseite die Inanspruchnahme, auf der Lieferantenseite die Gewährung von Kredit. Die Preisstellung erfolgt demgemäß unter der Annahme der Rechnungsbegleichung erst nach Ablauf der vereinbarten Kreditfrist. Um einen Anreiz zur Nichtinanspruchnahme des Kredits und damit zur Barzahlung zu geben, wird dem Käufer bei Zahlung innerhalb einer angegebenen (kurzen) Frist ein Preisabzug gewährt, der als Skonto bezeichnet wird. Eine wirksame Skontoabrede setzt aber grundsätzlich voraus, dass die Parteien die Modalitäten der Skontogewährung, insbesondere bezüglich der Höhe und der Zahlungsfrist, im Einzelnen festlegen. Dadurch lassen sich Probleme wie z. B. die Frage, ob ein Schuldner bei nur teilweiser Bezahlung innerhalb der Frist skontieren darf, vermeiden (s. im Einzelnen Nettesheim, Skonto, S. 1724 ff. und BMF-Schreiben v. 3. 8. 2004, BStBl. I 2004, S. 739). Der Skonto stellt einen Zins dar, der für die Kreditierung einer Kaufsumme im Preis der Ware in Rechnung gestellt wird und für den Fall der Inanspruchnahme des Zahlungsziels auch zu entrichten ist. Diese Interpretation ist allerdings zu ergänzen um die absatzund speziell preispolitische Funktion, die der Skonto auch als Instrument der Markteinflussnahme erfahren kann. Weiter impliziert der Skonto eine Prämie für Einsparung von Verwaltungsaufwand und Risikominderung bei Barzahlung gegenüber Zielumsätzen (Überwachung des Zahlungsziels, eventuelle Mahngebühren, Kredit- bzw. Ausfallrisiken etc.). Die Skonti aus dem Warengeschäft werden während des Abrechnungszeitraumes i. d. R. auf zwei getrennten Erfolgskonten „Lieferantenskonti“ und „Kundenskonti“ erfasst. Der vom Lieferanten gewährte Lieferantenskonto hat eine Minderung der Schulden aus Warenlieferungen und Leistungen zur Folge und stellt buchtechnisch deshalb einen Ertrag dar; der dem Kunden eingeräumte Kundenskonto reduziert die Forderungen des Betriebes und wird demgemäß als Aufwand, zum Teil auch als Erlösschmälerung, behandelt. Die Skontikonten finden sich im Kontenrahmen des Groß- und Außenhandels in den Kontenklassen 3 und 8 (z. B. Konto 308 Lieferantenskonti, Konto 808 Kundenskonti). Im Einzelhandelskontenrahmen können Skonti, ebenso wie Boni, in Kontenklasse 6 (Konto 6002 Nachlässe) bzw. in Kontenklasse 5 (Konto 5105 Erlösberichtigungen) verbucht werden. Im Industriekontenrahmen (IKR) bieten sich hierfür in 4.5 Warenbezugsaufwand, Einstandspreis- und Erlöskorrekturen 145 Vahlens Handbücher – Eisele/Knobloch – Technik des betrieblichen Rechnungswesens (8. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 05.07.2011 Seite 145 Status: Imprimatur denselben Kontenklassen die Konten 618 bzw. 516 Skonti an. Im Gemeinschaftskontenrahmen der Industrie (GKR) stehen für Skonti die Konten 244 Skonto- Aufwendungen bzw. 248 Skonto-Erträge der Kontenklasse 2 zur Verfügung (vgl. die Kontenrahmen in Anhang A.1–A.4, S. 1304–1321). Steuerlich gesehen bewirkt ein tatsächlich in Anspruch genommener Skonto – im Gegensatz zum nur möglichen, aber nicht realisierten Skontoabzug – eine Minderung der Anschaffungskosten (Einstandspreisminderung; BFH v. 27. 2. 1991, DB 1991, S. 1201 f.); er stellt unmittelbar keinen Zinsertrag dar. Bei Gegenständen des abnutzbaren Anlagevermögens würde ein Ertrag somit erst über die um den anteiligen Skontoabzug verminderten künftigen Abschreibungen in Erscheinung treten. Selbst eine spätere freiwillige Rückzahlung eines zunächst in Anspruch genommenen Skontos ist ohne Einfluss auf die Höhe der Anschaffungskosten (z. B. zur Erlangung von Investitionszulagen; BFH v. 12. 3. 1976, BStBl. II 1976, S. 524 ff.). Andererseits ist die Grenze der sofortigen Absetzbarkeit der Anschaffungsausgaben bei den sog. geringwertigen Wirtschaftsgütern nach § 6 Abs. 2 EStG in Höhe von 410 € abhängig von einem Skontoabzug, da die tatsächlich durch die Beschaffung entstandenen Ausgaben maßgebend sind (analog bei der Bildung eines Sammelpostens nach § 6 Abs. 2a EStG und der in diesem Fall bis 150 € reichenden Sofortbeschreibungsmöglichkeit). In Anspruch genommene Skonti können aber auch zu Erträgen führen, falls die angeschafften Waren zum Zeitpunkt der Bezahlung des Kaufpreises bereits wieder verkauft sind. Die Ausbuchung der Lieferantenschuld, der ein um den Skontoabzug geminderter Abgang von Finanzmitteln gegenübersteht, führt dann zwangsläufig zu einem Ertrag in Höhe des Skontoabzugs. Die Inanspruchnahme von Skonto mindert die Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer und erfordert deshalb beim leistenden Unternehmer eine Berichtigung der Steuerschuld und beim Leistungsempfänger eine Korrektur der abgezogenen Vorsteuer. Erforderliche Berichtigungen sind in dem Veranlagungszeitraum durchzuführen, in dem die Entgeltänderung eingetreten ist. Dabei ist von den jeweiligen Vereinbarungen der Geschäftspartner über die Art der Skontoberechnung auszugehen: Der Skontoabzug wird entweder vom Gesamtrechnungsbetrag (Entgelt zuzüglich Steuer) oder nur vom Entgelt (Nettorechnungsbetrag) vorgenommen; beide Verfahren führen zu dem gleichen Ergebnis. Beispiel: Netto-Rechnungsbetrag + 10 % USt 4.000 400 Netto-Rechnungsbetrag – 3 % Skonto 4.000 120 Brutto-Rechnungsbetrag – 3 % Skonto 4.400 132 Netto-Zahlungsbetrag + 10 % USt 3.880 388 Zahlungsbetrag Skontobetrag wird aufgeteilt in: Netto-Rechnungsbetragskürzung Vorsteuerkorrektur 4.268 120 12 Brutto-Zahlungsbetrag Umsatzsteuerkürzung: Ausgewiesene Vorsteuer – Bezahlte Vorsteuer Vorsteuerkorrektur 4.268 400 388 12 4 Warenverkehr146 Vahlens Handbücher – Eisele/Knobloch – Technik des betrieblichen Rechnungswesens (8. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 05.07.2011 Seite 146 Status: Imprimatur Nimmt der Leistungsempfänger jedoch den Skontoabzug nicht in Anspruch und entrichtet den vollen Kaufpreis erst mit Ablauf der Zahlungsfrist, so bewirkt der Unternehmer umsatzsteuerlich keine Kreditleistung (Abschn. 29a Abs. 5 UStR; BFH v. 28. 1. 1993, BStBl. II 1993, S. 360). Wird also im obigen Beispiel die Möglichkeit zum Skontoabzug von 3 % nicht genutzt und der Brutto- Rechnungsbetrag von 4.400 durch den Leistungsempfänger erst mit Ablauf der Kreditfrist gezahlt, so ist es nicht zulässig, dass der leistende Unternehmer seine Leistung in eine umsatzsteuerpflichtige Warenlieferung in Höhe von 4.268 inkl. MwSt und eine steuerfreie Kreditleistung von 120 aufteilt. Bei der Verbuchung der Skonti kann aus umsatzsteuerlicher Sicht sowohl das Netto- als auch das Bruttoverfahren angewandt werden. Beim Nettoverfahren wird jeder einzelne Skontobetrag bei seinem Anfall jeweils nach Herausrechnung und Korrektur der Vorsteuer bzw. Mehrwertsteuer (netto) verbucht. Das verursacht insbesondere bei unterschiedlich besteuerten Umsätzen umfangreiche Berechnungen und aufwendige Buchungsarbeit. Wird das Beispiel zur Warenverbuchung auf S. 133–135 (Wareneinkauf auf Ziel 4.000 + 10 % USt; Warenverkauf auf Ziel 6.000 + 10 % USt) mit folgenden Änderungen versehen: – Bezahlung der Wareneinkäufe im selben Voranmeldungszeitraum mit 3 % Skontoabzug; – Banküberweisung von 2.156 auf ein Drittel der Forderungen aus Warenverkäufen nach Abzug von 2 % Skonto, dann fallen, unter Verwendung der hier beschriebenen Bruttomethode der Skontobehandlung (zur Nettomethode vgl. diesen Abschnitt, S. 148–150) und des Nettoverfahrens, auf Wareneingangs- und Warenausgangsseite die folgenden Buchungen an: Bei Rechnungseingang: (1) Wareneinkauf Vorsteuer 4.000 400 an Lieferantenverbindlich keiten (Kreditoren) 4.400 Bei Rechnungsausgang: (2) Kundenforderungen (Debitoren) 6.600 an Warenverkauf Mehrwertsteuer 6.000 600 Bei Bezahlung der Eingangsrechnung unter Abzug von 3 % Skonto: (3) Kreditoren 4.400 an Bank Skontoertrag Vorsteuer 4.268 120 12 4.5 Warenbezugsaufwand, Einstandspreis- und Erlöskorrekturen 147 Vahlens Handbücher – Eisele/Knobloch – Technik des betrieblichen Rechnungswesens (8. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 05.07.2011 Seite 147 Status: Imprimatur Bei Bezahlung von 1⁄3 der Ausgangsrechnung unter Abzug von 2 % Skonto: (4) Bank Skontoaufwand Mehrwertsteuer 2.156 40 4 an Debitoren 2.200 Bei Ermittlung der Zahllast für den Voranmeldungszeitraum: (5) Mehrwertsteuer 388 an Vorsteuer 388 Bei Abführung der Zahllast an das Finanzamt: (6) Mehrwertsteuer 208 an Bank 208 Beschaffungsmarktbezogene Absatzmarktbezogene Buchungen Buchungen Wareneinkauf Warenverkauf (1) 4.000 6.000 (2) Kreditoren Debitoren (3) 4.400 4.400 (1) (2) 6.600 2.200 (4) Skontoertrag Skontoaufwand 120 (3) (4) 40 Vorsteuer Mehrwertsteuer (1) 400 12 (3) 388 (5) (4) 4 600 (2) (5) 388 (6) 208 400 400 (5) 600 600 (2) Bank (4) 2.156 4.268 (3) 208 (6) Eingeräumte und gewährte Skonti werden beim umsatzsteuerlichen Bruttoverfahren zunächst einschließlich Umsatzsteuer verbucht und erst zum Ende des Voranmeldungszeitraumes in (Netto-)Skontobetrag und Vor- bzw. Mehrwertsteuerberichtigung getrennt. Dieses Verfahren stellt damit eine wesentliche Vereinfachung der Buchungsarbeit dar. 4 Warenverkehr148 Vahlens Handbücher – Eisele/Knobloch – Technik des betrieblichen Rechnungswesens (8. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 05.07.2011 Seite 148 Status: Imprimatur Beispiel: Bezahlung der Eingangsrechnung unter Skontoabzug: (1) Kreditoren 4.400 an Bank Skontoertrag 4.268 132 Vorsteuerkorrektur der gesamten Skontierträge in Höhe von z. B. 2.310 am Ende des Voranmeldungszeitraums: Bruttobetrag: 110 % = 2.310 Skontoertrag: 100 % = 2.100 Vorsteuer-Berichtigung: 10 % = 210 Umbuchung: (2) Skontoertrag 210 an Vorsteuer 210 Bezahlung der Ausgangsrechnung unter Skontoabzug: (3) Bank Skontoaufwand 2.156 44 an Debitoren 2.200 Mehrwertsteuerkorrektur der gesamten Skontiaufwendungen in Höhe von z. B. 1.309 am Ende des Voranmeldungszeitraums: Bruttobetrag: 110 % = 1.309 Skontoaufwand: 100 % = 1.190 MwSt-Berichtigung: 10 % = 119 Umbuchung: (4) Mehrwertsteuer 119 an Skontoaufwand 119 Von der steuerlichen ist die betriebswirtschaftliche Sicht des Wesens eines Skontos zu unterscheiden. Nach der auf der betriebswirtschaftlichen Zinsinterpretation beruhenden Wesenserklärung des Skontos ist der Rechnungsbetrag in zwei Preiskomponenten aufzuteilen, die auch getrennt verbucht werden: in einen Warenpreis und einen Preis für die Kreditleistung. Entsprechend wird zwischen der Brutto- und der Nettomethode der Skontoverbuchung mit den Fällen der Inanspruchnahme des Kredits (= Nichtausnutzung des Skontos) und der Nichtinanspruchnahme des Kredits (= Abzug des Skontos) unterschieden. Während die oben im Einzelnen beschriebene Bruttomethode die in der Praxis der Skontobehandlung übliche und der Ansicht des Bundesfinanzhofs entsprechende (DB 1991, S. 1201 f.) Methode darstellt, sprechen für die Nettomethode vor allem betriebswirtschaftliche Argumente der korrekten Periodenabgrenzung (Wöhe, Bilanzierung, S. 106; Engelhardt/Raffée/Wischermann, Buchhaltung, S. 99 f.). Indem die Nettomethode bereits beim Rechnungseingang einen Skontoaufwand verbucht (Wareneinkauf und Skontoaufwand an Kreditoren) und unmittelbar beim Rechnungsausgang einen Skontoertrag ausweist (Debitoren an Warenverkauf und Skontoertrag), wird der Periodenerfolg zwar nicht in seiner Höhe, jedoch hinsichtlich der Struktur seiner Komponenten beeinflusst: Unter der Annahme, dass gekaufte Waren im selben Abrechnungszeitraum weiterveräußert werden und somit als Wareneinsatz in den Warenrohgewinn eingehen, erhält man bei Nichtausnutzung des Skontos den niedrigeren Warenrohgewinn der Bruttomethode bei der Nettomethode durch Ansatz des zusätz- 4.5 Warenbezugsaufwand, Einstandspreis- und Erlöskorrekturen 149 Vahlens Handbücher – Eisele/Knobloch – Technik des betrieblichen Rechnungswesens (8. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 05.07.2011 Seite 149 Status: Imprimatur lichen Skontoaufwands bzw. wird der gegenüber der Bruttomethode niedrigere Warenverkaufserlös und somit geringere Warenrohgewinn der Nettomethode durch den Skontoertrag für die erbrachte Kreditleistung ergänzt. Wird die Kreditleistung dagegen nicht in Anspruch genommen, also vorzeitig gezahlt, so storniert die Nettomethode den Skontoaufwand der Eingangsrechnung bzw. den Skontoertrag der Ausgangsrechnung: Der niedrigere Warenrohgewinn der Bruttomethode wird dann durch den Skontoertrag der Bruttomethode ergänzt bzw. der höhere Warenverkaufserlös der Bruttomethode wird durch den Skontoaufwand der Bruttomethode ausgeglichen. Die Konten für Skontoertrag und Skontoaufwand erhalten somit eine jeweils andere Bedeutung im Hinblick auf Lieferanten- und Kundenskonti je nachdem, ob die Brutto- oder die Nettomethode angewendet wird. Beispiel (Zahlen wie oben): 1. Nettoverbuchung: Bei Rechnungseingang: Wareneinkauf Skontoaufwand Vorsteuer 3.880 120 400 an Kreditoren 4.400 Bei Bezahlung innerhalb der Skontofrist: Kreditoren 4.400 an Bank Skontoaufwand Vorsteuer 4.268 120 12 Bei Bezahlung nach Ablauf der Skontofrist: Kreditoren 4.400 an Bank 4.400 2. Bruttoverbuchung: Bei Rechnungseingang: Wareneinkauf Vorsteuer 4.000 400 an Kreditoren 4.400 Bei Bezahlung innerhalb der Skontofrist: Kreditoren 4.400 an Bank Skontoertrag Vorsteuer 4.268 120 12 Bei Bezahlung nach Ablauf der Skontofrist: Kreditoren 4.400 an Bank 4.400 Der vorsorglich für den Lieferantenkredit gebuchte Zins (Skontoaufwand) wird bei der Nettomethode storniert, sofern die Zahlung unter Skontoabzug erfolgt. Wird dagegen die Zahlungsfrist ausgeschöpft, bleibt das Konto Skontoaufwand unausgeglichen; es ist über das Gewinn- und Verlust-Konto abzuschließen. Demgegenüber führt die Bezahlung innerhalb der Skontofrist bei der Bruttomethode zu einem Skontoertrag, der auf das Gewinn- und Verlust-Konto übernommen wird, während die Inanspruchnahme des Lieferantenkredits keine entsprechende Skontobuchung auslöst. Der Nettomethode gebührt betriebswirtschaftlich vor allem unter dem Aspekt der Periodenabgrenzung der Vorzug. Reichen nämlich die Kreditzeiträume über 4 Warenverkehr150 Vahlens Handbücher – Eisele/Knobloch – Technik des betrieblichen Rechnungswesens (8. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 05.07.2011 Seite 150 Status: Imprimatur den Abschlussstichtag hinaus, dann ist korrekterweise eine Abgrenzung auch der Skontikonten nach periodenanteiliger Existenz von Ertrag und Aufwand erforderlich. Der Periodenerfolg wird in diesem Falle nicht nur in der Struktur seiner Komponenten, sondern auch in seiner Höhe beeinflusst. Aus pragmatischen Gründen wird jedoch im Folgenden stets die Bruttomethode der Skontiverbuchung gewählt, da einerseits die relativ unbedeutenden Ungenauigkeiten bei der Periodenabgrenzung zugunsten der einfacheren Handhabung zurückzustehen haben und andererseits der ausschließliche Zinscharakter des Skontos umstritten ist. Ferner wendet die buchhalterische Praxis überwiegend die Bruttoverbuchung an. 4.5.3.4 Retouren und Nachlässe Werden im Geschäftsverkehr mangelhafte, unbrauchbare oder falsche Waren geliefert, so kann der Käufer, soweit eine Nacherfüllung (§ 439 BGB) nicht zustande kommt, Rückgängigmachung des Kaufes (Wandelung) oder Herabsetzung des Kaufpreises (Minderung) verlangen (§ 440 f. BGB). Bei Werkverträgen besteht wahlweise ein unmittelbarer Anspruch auf Nacherfüllung, Rücktritt oder Minderung (§ 634 BGB). Bei der Wandelung wird die empfangene Ware an den Lieferanten zurückgegeben und die Verpflichtung zur Zahlung des Kaufpreises erlischt. Warenrücksendungen (Retouren) an Lieferanten werden über das Wareneinkaufskonto, Warenrücksendungen (Retouren) von Kunden über das Warenverkaufskonto gebucht. Die Erfassung von Kundenretouren geschieht häufig auf einem Unterkonto Erlösschmälerungen, ehe sie von den entsprechenden Erlöskonten übernommen werden. In allen Fällen hat eine Vorsteuer- bzw. Mehrwertsteuerberichtigung zu erfolgen. Die Buchungssätze lauten: Für Rücksendungen an Lieferanten: Lieferantenverbindlichkeiten an Wareneinkauf Vorsteuer Für Rücksendungen von Kunden: Warenverkauf Mehrwertsteuer an Kundenforderungen Dieselben Buchungssätze werden von der Minderung ausgelöst: Der Käufer behält hier die Ware, jedoch wird ihm aufgrund der verminderten Gebrauchsfähigkeit ein Preisnachlass wegen Mängelrüge gewährt. Solche Nachlässe werden nicht selten auch ohne besondere rechtliche Verpflichtung gegeben: Als Beispiel dafür kann die sich auf die Behauptung des billigeren Konkurrenzbezugs stützende und mit der Drohung des Abbruchs der Geschäftsbeziehung verbundene Forderung nach entsprechender Preisreduzierung gelten. Aufwendungen aus der Nacherfüllung mindern ebenfalls den Verkaufserfolg. 4.6 Warenentnahmen und Eigenverbrauch 151 Vahlens Handbücher – Eisele/Knobloch – Technik des betrieblichen Rechnungswesens (8. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 05.07.2011 Seite 151 Status: Imprimatur 4.6 Warenentnahmen und Eigenverbrauch Warenentnahmen für private Zwecke sind dem Privatkonto zu belasten und dem Wareneinkaufskonto gutzuschreiben (vgl. Teil A, Abschn. 4.2, S. 122). Einkommensteuerlich haben die Entnahmen grundsätzlich zum Teilwert zu erfolgen (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG). Der Teilwert ist der Betrag, den ein Erwerber des ganzen Betriebes im Rahmen des Gesamtkaufpreises für das einzelne Wirtschaftsgut ansetzen würde, wenn von einer Fortführung des Betriebes ausgegangen wird (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG). Demgemäß orientiert sich die Wertobergrenze für Entnahmen erworbener Waren an deren Anschaffungskosten (Wiederbeschaffungskosten), bei selbst erstellten Erzeugnissen an deren Herstellungskosten einschließlich anteiliger Verwaltungskosten. Als untere Wertgrenze des Teilwerts kommt der bei Einzelveräußerung des Wirtschaftsguts erzielbare Verkaufspreis in Frage. Die Teilwertbewertung bei Entnahmen gilt ertragsteuerlich für alle Gewinneinkünfte (Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb, selbständige Tätigkeit) ohne Rücksicht auf die angewandte Gewinnermittlungsart (Reinvermögensvergleich oder Einnahmen-Überschussrechnung). Einer Entnahme gleichgestellt ist der Ausschluss oder die Beschränkung des deutschen Besteuerungsrechts hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung oder Nutzung eines Wirtschaftsgutes (Steuerentstrickung; § 4 Abs. 1 Satz 3 EStG). In diesem Fall ist der gemeine Wert (§ 9 BewG; Fremdvergleichspreis) anzusetzen (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 2. Halbsatz EStG sowie R 4.3, 6.12 Abs. 2 EStR). Da der Teilwert nicht mit den Anschaffungskosten der entnommenen Waren übereinzustimmen braucht, können Wertdifferenzen auftreten, die auf ein gesondertes Wertdifferenzenkonto zu buchen sind, wenn der Wareneinsatz auf dem Wareneinkaufskonto korrekt ausgewiesen werden soll. Auf den Reingewinn bleibt die gesonderte Verbuchung einer derartigen Wertdifferenz ohne Einfluss, da sie beim Abschluss den Warenrohgewinn in der GuV-Rechnung entsprechend korrigiert (vorbereitende Abschlussbuchung). Im Gegensatz zur einkommensteuerlichen Behandlung von Entnahmen wird die Bemessungsgrundlage für den umsatzsteuerlichen Eigenverbrauch nach Umsetzung der 6. EG-Richtlinie zur Harmonisierung der Umsatzsteuer durch den Einkaufspreis zuzüglich der Nebenkosten bzw. mangels eines Einkaufspreises durch die Selbstkosten oder die Aufwendungen determiniert (§ 10 Abs. 4 Nr. 1 UStG). Dies gilt für Entnahmen des Unternehmers (Entnahme-Eigenverbrauch) sowie sonstige Leistungen an den Unternehmer (Leistungs-Eigenverbrauch). Besonderheiten ergeben sich in diesem Zusammenhang bei der teilweise privaten Nutzung von betrieblichen Pkw (sog. gemischtes Fahrzeug). Solche Fahrzeuge werden dem Unternehmen zugordnet, wenn sie zu mindestens 10 % für das Unternehmen genutzt werden (§ 15 Abs. 1 Satz 2 UStG). Maßgeblich für diese Zuordnung ist das Verhältnis der gefahrenen Kilometer im Rahmen unternehmerischer Tätigkeiten zur gesamten Jahreskilometerleistung (zur Zuordnungsproblematik siehe auch BMF-Schreiben v. 30. 3. 2004, BStBl. I 2004, S. 451). Im Falle einer zulässigen Zuordnung zum Unternehmen können die auf die Anschaffungskosten entfallenden Vorsteuerbeträge vollständig abgezogen

Chapter Preview

References

Zusammenfassung

Ein wahrer Klassiker zum betrieblichen Rechnungswesen.

"Der 'Eisele/Knobloch' gehört mit Sicherheit zum besten, was es auf dem Lehrbuchmarkt zu diesem Thema gibt."

in: Studium 90/2012

Die »Technik des betrieblichen Rechnungswesen« war und ist ein Gesamtwerk:

Es umfasst das betriebliche Rechnungswesen in der Breite ausgehend vom handels- und steuerrechtlichen Einzelabschluss und den dafür einschlägigen internationalen Rechnungslegungsgrundsätzen (IFRS), über die Grundlagen der Kosten- und Leistungsrechnung bis hin zu den Sonderfällen der Bilanzierung und in der Tiefe von der Auslegung der abstrakten Bilanzierungsnormen durch Rechtsprechung, Verwaltung und Schrifttum bis hin zum grundlegenden Buchungssatz.

"Das Werk vermittelt umfassendes anwendungsbezogenes Grundlagenwissen und fordert die Fähigkeit zur selbstständigen Problemlösung."

in: Controller Magazin 1/2012

"Das knapp 1.500 Seiten dicke Lehrbuch ist auch in der 8. Auflage ein Gesamtwerk: Es deckt konsequent alles ab, was man als Student wissen muss, wenn man sich auf das betriebliche Rechnungswesen spezialisiert. [...] Am bewährten didaktischen Konzept hat sich auch bei der Neuauflage nichts geändert: Durch die anwendungs- sowie praxisbezogene Wissensvermittlung wird der Leser schnell zum Profi auf dem Gebiet des betrieblichen Rechnungswesens."

in: Studium 90/2012

Beste Autoren-Kompetenz

Prof. Dr. Wolfgang Eisele war Inhaber des Lehrstuhls für Rechnungswesen und Finanzierung an der Universität Hohenheim. Prof. Dr. Alois Paul Knobloch ist Inhaber des Lehrstuhls für Betriebswirtschaftslehre, insbesondere Rechnungswesen und Finanzwirtschaft, an der Universität des Saarlandes.