Content

2.1 Bilanzierungsgegenstände in:

Dieter Schneeloch

Betriebswirtschaftliche Steuerlehre Band 1: Besteuerung, page 255 - 258

6. Edition 2011, ISBN print: 978-3-8006-4197-0, ISBN online: 978-3-8006-4341-7, https://doi.org/10.15358/9783800643417_255

Bibliographic information
2 Grundzüge der Bilanzierung 2.1 Bilanzierungsgegenstände 2.1.1 Bilanzierungsgegenstände in der Handelsbilanz Nach § 246 Abs. 1 HGB hat die Bilanz grundsätzlich alle Vermögensgegenstände, Schulden und Rechnungsabgrenzungsposten zu erfassen. Nach § 247 Abs. 1 HGB sind das Anlagevermögen, das Umlaufvermögen, das Eigenkapital, die Schulden und die Rechnungsabgrenzungsposten gesondert auszuweisen und hinreichend aufzugliedern. Aus dem Verhältnis der §§ 246 Abs. 1 und 247 Abs. 1 HGB zueinander folgt, dass die Vermögensgegenstände aus dem Anlagevermögen und aus dem Umlaufvermögen bestehen. § 249 HGB enthält Vorschriften für die Passivierung von Rückstellungen. Das für Kapitalgesellschaften geltende Gliederungsschema enthält auf der Passivseite außer dem bereits erwähnten Eigenkapital (Posten A) und dem passiven Rechnungsabgrenzungsposten (Posten D) bei einer Grobeinteilung die Posten Rückstellungen (B) und Verbindlichkeiten (C). Den Posten Schulden enthält das Gliederungsschema hingegen nicht. Hieraus ist zu folgern, dass die Schulden i. S. d. § 246 Abs. 1 HGB sowohl die Rückstellungen als auch die Verbindlichkeiten i. S. d. § 266 Abs. 3 HGB umfassen. Aus den bisherigen Ausführungen ergibt sich, dass alle bilanzierungspflichtigen Kaufleute folgende Posten zu aktivieren haben: • Vermögensgegenstände des Anlagevermögens, • Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens und • aktive Rechnungsabgrenzungsposten. Zu passivieren haben sie folgende Posten: • das Eigenkapital, • Rückstellungen, • Verbindlichkeiten und • passive Rechnungsabgrenzungsposten. Diese Posten sind nach § 247 Abs. 1 HGB hinreichend aufzugliedern. Für Kapitalgesellschaften ergibt sich die Art der Aufgliederung zwingend aus dem Schema des § 266 HGB. Kleine Kapitalgesellschaften i. S. d. § 267 Abs. 1 HGB brauchen nach § 266 Abs. 1 Satz 3 HGB lediglich eine verkürzte Bilanz aufzustellen. In dieser brauchen nur die mit Buchstaben und römischen Zahlen bezeichneten Posten des Bilanzschemas des § 266 Absätze 2 und 3 HGB gesondert ausgewiesen zu werden. Eine derartige verkürzte Bilanz hat dann das in Abbildung III/2 aufgeführte Aussehen. In dieser Abbildung sind die in § 266 HGB enthaltenen Posten „Aktive latente Steuern“ (§ 266 Abs. 2 Buchstabe D) „Aktiver Unterschiedsbetrag aus der Vermögensverrechnung (§ 266 Abs. 2 Buchstabe E) und „Passive latente Steuern“ (§ 266 Abs. 3 Buchstabe E) nicht aufgeführt. 2 Grundzüge der Bilanzierung 227 Aktiva Passiva A Anlagevermögen A Eigenkapital I Immaterielle Vermögensgegenstände I Gezeichnetes Kapital II Sachanlagen II Kapitalrücklage III Finanzanlagen III Gewinnrücklagen IV Gewinnvortrag/Verlustvortrag B Umlaufvermögen V Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag I Vorräte II Forderungen und sonstige B Rückstellungen Vermögensgegenstände III Wertpapiere C Verbindlichkeiten D Rechnungsabgrenzungsposten IV Kassenbestand, Bundesbankguthaben, Guthaben bei Kreditinstituten und Schecks C Rechnungsabgrenzungsposten Abbildung III/2: Verkürzte Bilanz der kleinen Kapitalgesellschaft In der Praxis wenden nicht nur Kapitalgesellschaften, sondern regelmäßig auch Personenunternehmen das Gliederungsschema des § 266 HGB entweder in ungekürzter oder in gekürzter Form an. Allerdings kann das Eigenkapital bei Personenunternehmen nicht in gleicher Weise dargestellt werden, da Personenunternehmen kein gezeichnetes Kapital kennen und auch die Bildung einer Kapitalrücklage sowie von Gewinnrücklagen zumindest gesetzlich nicht vorgeschrieben ist. Die Handhabung ist hier in der Praxis unterschiedlich. Für Einzelunternehmen ist folgende Darstellung weit verbreitet: Eigenkapital: Stand zu Beginn des Wirtschaftsjahres ./. Entnahmen + Einlagen + Gewinn (Jahresüberschuss) Stand am Ende des Wirtschaftsjahres Bei Personengesellschaften werden häufig die Kapitalkonten der einzelnen Gesellschafter gesondert aufgeführt. Auf die Darstellung wird später noch näher eingegangen werden34. 2.1.2 Bilanzierungsgegenstände in der Steuerbilanz und Vergleich mit der Handelsbilanz § 6 Abs. 1 EStG regelt „... die Bewertung der einzelnen Wirtschaftsgüter, die nach § 4 Abs. 1 oder nach § 5 als Betriebsvermögen anzusetzen sind ...“. Diese Formulierung lässt erkennen, dass Bilanzierungsgegenstände sowohl bei einem Bestandsvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG als auch bei einem solchen nach § 5 34 Vgl. Gliederungspunkt 7. 228 Teil III: Steuerbilanzen EStG die einzelnen Wirtschaftsgüter sind. In § 6 Abs. 1 EStG, d. h. in der Norm, die die Bewertung der Wirtschaftsgüter regelt, befindet sich unter der Nr. 3 die Bewertungsregel für Verbindlichkeiten. Aus dieser Gesetzessystematik heraus lässt sich folgern, dass Verbindlichkeiten zu den Wirtschaftsgütern zählen. Sie werden im Schrifttum verbreitet als negative Wirtschaftsgüter bezeichnet. Neben den Wirtschaftsgütern und dem Eigenkapital kennt das Bilanzsteuerrecht als Bilanzposten lediglich noch die Rechnungsabgrenzungsposten. Zu diesen findet sich eine Regelung in § 5 Abs. 5 EStG. Weitere Bilanzposten sind demnach unzulässig. Insbesondere dürfen also auch nicht die nach dem HGB für Kapitalgesellschaften erlaubten bzw. zwingend vorgeschriebenen latenten Steuern angesetzt werden. Aktive latente Steuern dürfen nach § 274 Abs. 1 HGB in der Handelsbilanz angesetzt werden, passive müssen angesetzt werden. Nach § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG ist „... das Betriebsvermögen anzusetzen ..., das nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung auszuweisen ist ...“. Aus dieser Formulierung ergibt sich, dass die steuerrechtliche Bilanzierungsfähigkeit grundsätzlich die handelsrechtliche voraussetzt. Wie bereits ausgeführt, unterscheidet das Handelsrecht zwischen Vermögensgegenständen einerseits und Schulden andererseits. Es verwendet demnach den Begriff des Vermögensgegenstandes lediglich für Gegenstände der Aktivseite. Den Begriff des negativen Vermögensgegenstandes, korrespondierend zu dem Begriff des negativen Wirtschaftsgutes, gibt es also nicht. Dies ergibt sich auch aus dem Wortlaut des § 240 Abs. 1 HGB. Dort heißt es: „Jeder Kaufmann hat ... den Wert der einzelnen Vermögensgegenstände und Schulden anzugeben“. Bei einem Vergleich der Handels- mit der Steuerbilanz ergibt sich Folgendes: 1. In der Handelsbilanz sind Vermögensgegenstände, Schulden, Rechnungsabgrenzungsposten und das Eigenkapital anzusetzen. 2. In der Steuerbilanz sind Wirtschaftsgüter (einschließlich der Verbindlichkeiten und Rückstellungen), Rechnungsabgrenzungsposten und das Eigenkapital anzusetzen. 3. Steuerrechtliche Bilanzierungsfähigkeit setzt grundsätzlich handelsrechtliche Bilanzierungsfähigkeit voraus. Aus alledem kann gefolgert werden: Der Begriff des Vermögensgegenstandes ist identisch mit demjenigen des aktiven Wirtschaftsgutes; passive Wirtschaftsgüter werden handelsrechtlich nicht als negative Vermögensgegenstände, sondern als Schulden bezeichnet. Abweichend von dieser gesetzlichen Terminologie soll im Weiteren der Begriff des Wirtschaftsguts grundsätzlich nur für positive Wirtschaftsgüter verwendet werden. Sind Verbindlichkeiten bzw. Rückstellungen gemeint, so werden sie als solche bezeichnet. Nachfolgend wird also von einer Identität der Begriffe Wirtschaftsgut und Vermögensgegenstand ausgegangen. Der Begriff des Wirtschaftsgutes wird im Rahmen der steuerrechtlichen, der Begriff des Vermögensgegenstandes im Rahmen der handelsrechtlichen Argumentation verwendet. 2 Grundzüge der Bilanzierung 229 2.1.3 Rechtsprechungsgrundsätze zur Maßgeblichkeit Bereits im letzten Gliederungspunkt ist auf die zentrale Bedeutung des Maßgeblichkeitsgrundsatzes für die steuerrechtliche Bilanzierung hingewiesen worden. Aus einem Beschluss des Großen Senats des BFH aus dem Jahre 196935 können folgende sechs Grundsätze zur Maßgeblichkeit abgeleitet werden: 1. Ein handelsrechtliches Aktivierungsgebot (Aktivierungspflicht) wird über den Maßgeblichkeitsgrundsatz zu einem steuerrechtlichen Aktivierungsgebot. 2. Ein handelsrechtliches Aktivierungsverbot führt zu einem steuerrechtlichen Aktivierungsverbot. 3. Ein handelsrechtliches Aktivierungswahlrecht führt zu einem steuerrechtlichen Aktivierungsgebot. 4. Ein handelsrechtliches Passivierungsgebot (Passivierungspflicht) führt zu einem steuerrechtlichen Passivierungsgebot. 5. Ein handelsrechtliches Passivierungsverbot führt zu einem steuerrechtlichen Passivierungsverbot. 6. Ein handelsrechtliches Passivierungswahlrecht führt zu einem steuerrechtlichen Passivierungsverbot. Handelsrecht Steuerrecht Aktivierungspflicht Aktivierungspflicht Aktivierungsverbot Aktivierungsverbot Aktivierungswahlrecht Aktivierungspflicht Passivierungspflicht Passivierungspflicht Passivierungsverbot Passivierungsverbot Passivierungswahlrecht Passivierungsverbot Abbildung III/3: Bilanzierung nach Handels- und Steuerrecht Diese Rechtsprechungsgrundsätze kommen nur dann zur Anwendung, wenn gesetzlich nichts anderes geregelt ist. Während der letzten Jahrzehnte hat der Gesetzgeber in zunehmendem Maße von den Maßgeblichkeitsregeln abweichende gesetzliche Regelungen geschaffen. Auf einige von ihnen wird noch einzugehen sein. 2.2 Die Aktivierung von Wirtschaftsgütern 2.2.1 Begriff des Wirtschaftsgutes bzw. des Vermögensgegenstandes Der Begriff des Wirtschaftsgutes wird in Rechtsprechung und Lehre sehr weit gefasst. Zu den Wirtschaftsgütern zählen nicht nur Sachen und Rechte, sondern auch sonstige wirtschaftliche Werte. Allgemein werden folgende Voraussetzungen gefordert: 35 Vgl. BFH-Beschluss vom 3.2.1969, GrS 2/68, BStBl 1969 II, S. 291.

Chapter Preview

References

Zusammenfassung

Die betriebswirtschaftliche Steuerlehre für BWLer.

Betriebswirtschaftliche Steuerlehre

Der »Klassiker« zur betriebswirtschaftlichen Steuerlehre ist gerade für Studierende der Betriebswirtschaft an Universitäten und Fachhochschulen ein hervorragendes Lehrbuch. Durch die integrierten Aufgaben mit Lösungen kann der Wissensstoff gleich angewendet werden.

Die Schwerpunkte im Überblick

* Grundlagen und Grundbegriffe, Durchführung der Besteuerung

* Ertragsteuern

* Steuerbilanzen

* Bewertungsgesetz und Substanzsteuern

* Verkehrsteuern

* Prinzipien des Steuerrechts und Besteuerungsverfahren.