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3.3 Tarif in:

Dieter Schneeloch

Betriebswirtschaftliche Steuerlehre Band 1: Besteuerung, page 185 - 188

6. Edition 2011, ISBN print: 978-3-8006-4197-0, ISBN online: 978-3-8006-4341-7, https://doi.org/10.15358/9783800643417_185

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156 Teil II: Ertragsteuern abzugsfähig sind auch diejenigen Teile der Vorsteuer, die auf solche Aufwendungen entfallen, für die das Abzugsverbot des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nrn. 1 bis 4 und 7 oder Abs. 7 EStG gilt. Auf die Ermittlung dieses Teils der Vorsteuern wird ebenfalls erst an späterer Stelle eingegangen111. Alle nichtabziehbaren Aufwendungen werden in der Rechnungslegung als Aufwand behandelt, d. h. sie mindern den Gewinn lt. Bilanz und lt. Gewinn- und Verlustrechnung. Zur Ermittlung des körperschaftsteuerlichen Einkommens müssen diese Aufwendungen deshalb dem Gewinn wieder hinzugerechnet werden. Dies geschieht außerhalb der Bilanz in der Körperschaftsteuererklärung bzw. in dem Körperschaftsteuerbescheid. Gleiches gilt hinsichtlich der Spenden, soweit diese nicht nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG abziehbar sind. Auch Spenden werden als Aufwand verbucht, ihr nichtabzugsfähiger Teil muss deshalb dem Gewinn wieder hinzugerechnet werden. 3.3 Tarif 3.3.1 Steuersatz Im Gegensatz zum Einkommensteuersatz, der von der Einkommenshöhe abhängt, kennt das Körperschaftsteuerrecht nur einen konstanten Steuersatz. Zwischen der Steuerbemessungsgrundlage, dem zu versteuernden Einkommen, und der Höhe der Steuerschuld besteht also grundsätzlich eine lineare Abhängigkeit. Dieser Grundsatz wird nur dann durchbrochen, wenn die §§ 37 oder 38 KStG zur Anwendung kommen. Hierauf wird in Gliederungspunkt 3.3.3 eingegangen. Die Körperschaftsteuer beträgt nach § 23 Abs. 1 KStG in der für die Jahre seit 2008 geltenden Fassung 15 v. H. des zu versteuernden Einkommens. Der Steuersatz nach § 23 Abs. 1 KStG ist während der letzten beiden Jahrzehnte in mehreren Schritten gesenkt worden, und zwar von zunächst 56 % über 50 %, 45, % 40 % und 25 % auf nunmehr 15 %. 3.3.2 Ausländische Einkünfte Bei der Behandlung ausländischer Einkünfte ist - ebenso wie bei der Einkommensteuer - zu unterscheiden zwischen den Fällen, dass 1. kein Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) mit dem ausländischen Staat, aus dem die Einkünfte stammen, besteht und 2. ein derartiges Abkommen existiert. Besteht kein DBA, so richtet sich die steuerliche Behandlung der Einkünfte ausschließlich nach deutschem Recht. Die einschlägige Rechtsnorm ist § 26 Absätze 1 und 6 KStG. Nach Abs. 1 dieser Vorschrift ist die auf die ausländischen Einkünfte entfallende ausländische Steuer, sofern sie der deutschen Körperschaftsteuer entspricht, auf die deutsche Körperschaftsteuer anzurechnen. Diese 111 Vgl. Teil V, Gliederungspunkt 3.5. 3 Körperschaftsteuer einschließlich Besteuerung der Ausschüttungen 157 Methode der Anrechnung ausländischer Steuern (Anrechnungsmethode) ist nur bei unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaften zulässig. Welche ausländischen Steuern der deutschen Körperschaftsteuer entsprechen, ergibt sich für DBA- Staaten aus dem jeweiligen Doppelbesteuerungsabkommen und für Nicht-DBA- Staaten aus dem Amtlichen Einkommensteuerhandbuch des BMF112. § 26 Abs. 6 KStG verweist auf die Vorschriften des EStG, die die Anrechnung ausländischer Steuern für unbeschränkt einkommensteuerpflichtige Personen regeln. Auf diese Vorschriften ist bereits an früherer Stelle eingegangen worden113. Eine Wiederholung an dieser Stelle erübrigt sich. Besteht mit dem ausländischen Staat, aus dem die Einkünfte stammen, ein DBA, so ist zu unterscheiden, ob das DBA zur Vermeidung der Doppelbesteuerung die Anrechnungs- oder die Freistellungsmethode vorsieht. Ist in dem DBA die Anrechnungsmethode vereinbart, so richtet sich die konkrete Durchführung der Anrechnung allein nach deutschem Recht. Damit kommen die Vorschriften des § 26 Absätze 1 und 6 KStG zur Anwendung, die soeben behandelt worden sind. Ist in einem DBA die Freistellungsmethode vereinbart, so bleiben die ausländischen Einkünfte im Inland steuerfrei. Eine Anrechnung ausländischer Steuern findet dann selbstverständlich nicht statt. Doppelbesteuerungsabkommen, in denen die Freistellungsmethode vereinbart ist, sehen regelmäßig einen Progressionsvorbehalt vor. Zu unterscheiden ist bekanntlich zwischen einem positiven und einem negativen Progressionsvorbehalt. Hinsichtlich dieser Begriffe wird auf die entsprechenden Ausführungen zur Einkommensteuer verwiesen114. Im Gegensatz zur Einkommensteuer spielt der Progressionsvorbehalt bei der Körperschaftsteuer keine Rolle. Der Grund liegt darin, dass das KStG im Gegensatz zum EStG keinen progressiv gestaffelten, sondern nur einen durchgängig linearen Tarif kennt. 3.3.3 Nachwirkungen des abgeschafften körperschaftsteuerlichen Anrechnungsverfahrens Im Veranlagungszeitraum 2001 hat bei der Besteuerung der Gewinne von inländischen Kapitalgesellschaften ein radikaler Systemwechsel stattgefunden. Galt bis zum Veranlagungszeitraum 2000 das körperschaftsteuerliche Anrechnungsverfahren, so fand im Veranlagungszeitraum 2001 ein Wechsel zum Halbeinkünfteverfahren statt, das seinerseits zum 1.1.2009 wieder abgeschafft worden ist. Allerdings sind noch bis zum Veranlagungszeitraum 2017 Steuerfolgen zu beachten, die sich aus dem Systemwechsel vom Anrechnungs- zum Halbeinkünfteverfahren ergeben. Insoweit besteht ein 17jähriger Übergangszeitraum, in dem in Einzelfäl- 112 Siehe Amtliches Einkommensteuer-Handbuch, Anhang 12 II. 113 Vgl. Gliederungspunkt 2.7.3.2. 114 Vgl. Gliederungspunkt 2.7.3.3. 158 Teil II: Ertragsteuern len Nachwirkungen des früheren Anrechnungsverfahrens zu beachten sind. Derartige Wirkungen können (selbstverständlich) nur bei solchen Kapitalgesellschaften auftreten, die im Jahre 2000 bereits bestanden haben (Altgesellschaften). Das körperschaftsteuerliche Anrechnungsverfahren betraf sowohl die Körperschaftsteuer der Kapitalgesellschaft, als auch die Einkommensteuer ihrer Gesellschafter (Aktionäre). In groben Zügen lässt es sich wie folgt skizzieren: • Einbehaltene (thesaurierte) steuerpflichtige Gewinne unterlagen einer 40 %igen Körperschaftsteuer115. • Wurden diese Gewinne zu irgendeinem Zeitpunkt ausgeschüttet, so kam es zu einer Minderung der auf ihnen ruhenden Körperschaftsteuer, und zwar von 40 % auf 30 % des Gewinnes. • Die bei der Kapitalgesellschaft verbleibende Körperschaftsteuer konnten die Gesellschafter auf ihre eigene Einkommensteuerschuld anrechnen. Ihnen wurde deshalb von der ausschüttenden Kapitalgesellschaft oder - bei börsennotierten Aktiengesellschaften - von der Depotbank ein Anrechnungsguthaben bescheinigt. Diese Steuerbescheinigung benötigten sie, um gegenüber dem Finanzamt die Berechtigung zur Anrechnung von Körperschaftsteuer auf ihre Einkommensteuerschuld nachweisen zu können. • Der einzelne Gesellschafter (Aktionär) der Kapitalgesellschaft musste die von der Gesellschaft erhaltene (anteilige) Ausschüttung (Dividende) in voller Höhe seiner eigenen Einkommensteuer unterwerfen. Zusätzlich zu der Ausschüttung musste der Gesellschafter sein (anteiliges) Anrechnungsguthaben der Einkommensteuer unterwerfen. • Durch die Körperschaftsteuer-Minderung und die Anrechnung der verbleibenden Körperschaftsteuer auf die Einkommensteuer der Gesellschafter wurde im Ergebnis eine vollständige Entlastung der Gewinne von Körperschaftsteuer erreicht. Belastet wurden die Gewinne letztlich nur mit der Einkommensteuer der Gesellschafter. Die Belastungswirkung hing damit im Ergebnis ausschließlich von dem individuellen Einkommensteuersatz des einzelnen Gesellschafters ab. • Erzielte eine Kapitalgesellschaft zu Zeiten des körperschaftsteuerlichen Anrechnungsverfahrens einen steuerfreien Gewinn, erhielt sie z. B. eine Investitionszulage nach dem InvZulG, so war dieser Gewinn tatsächlich nur solange steuerfrei, wie er noch nicht ausgeschüttet war. Bei Ausschüttung hingegen wurde die Steuerfreiheit aufgehoben: Es kam zu einer Körperschaftsteuer-Erhöhung. Dies bedeutete, dass eine Belastung mit Körperschaftsteuer - wie bei allen anderen ausgeschütteten Gewinnbestandteilen auch - von 30 % des Gewinns hergestellt wurde. Anschließend wurde bei dem Gesellschafter in der bereits geschilderten Weise das körperschaftsteuerliche Anrechnungsverfahren in Gang gesetzt. Im Ergebnis kam es also auch in derartigen Fällen zu einer Belastung mit dem individuellen Einkommensteuersatz des Gesellschafters. 115 Der Körperschaftsteuersatz betrug bei Einführung des körperschaftsteuerlichen Anrechnungsverfahrens im Jahr 1977 56 %. Er wurde dann im Laufe der Jahre in mehreren Schritten bis auf 15 % gesenkt. 3 Körperschaftsteuer einschließlich Besteuerung der Ausschüttungen 159 Die bisherigen Ausführungen verdeutlichen, dass zu Zeiten des körperschaftsteuerlichen Anrechnungsverfahrens noch nicht ausgeschüttete steuerpflichtige Gewinne ein latentes Steuerguthaben enthielten. Entsprechend enthielten noch nicht ausgeschüttete steuerfreie Gewinne latente Steuerlasten. Soweit Gewinne aus Zeiten des Anrechnungsverfahrens zum Zeitpunkt des Systemwechsels vom Anrechnungs- zum Halbeinkünfteverfahren noch nicht ausgeschüttet waren, bestanden zu diesem Zeitpunkt latente Steuerguthaben bzw. latente Steuerschulden oder auch beides. Diese wollte der Gesetzgeber - nicht zuletzt aus verfassungsrechtlichen Gründen - zum Zeitpunkt des Systemwechsels nicht untergehen lassen. Er beschloss sie vielmehr im Rahmen eines förmlichen Verfahrens zum 31.12.2001 durch die Finanzämter feststellen zu lassen. Die festgestellten latenten Steuerguthaben bzw. -schulden führten dann einige Jahre lang bei den ausschüttenden Kapitalgesellschaften - entsprechend den von diesen vorgenommenen Ausschüttungen - zu Erstattungen bzw. zu zusätzlichen Steuerzahlungen. Entsprechend minderten sich die latenten Steueransprüche bzw. Steuerschulden. Zum 31.12.2006 waren die dann noch verbliebenen latenten Steueransprüche bzw. Steuerschulden gem. § 37 Abs. 4 KStG bzw. § 38 Abs. 4 KStG letztmalig förmlich festzustellen. Ein zu diesem Zeitpunkt festgestelltes Steuerguthaben führt gem. § 37 Abs. 5 KStG innerhalb eines Zeitraums, der die Veranlagungszeiträume 2008 bis 2017 umfasst, zu einem Anspruch auf Auszahlung des Körperschaftsteuerguthabens in zehn gleichen Jahresbeträgen. Eine zum 31.12.2006 festgestellte latente Steuerschuld führt innerhalb desselben Zeitraums zu zusätzlichen Steuerzahlungen - ebenfalls in zehn gleichen Beträgen. Nach § 38 Abs. 7 KStG kann die Körperschaft die jeweils verbliebene Steuerschuld auch in einer Summe entrichten. Der noch nicht fällige Teil der verbliebenen latenten Steuerschuld ist dann mit einem Zinssatz von 5,5 % p. a. abzuzinsen. 3.4 Gewinnausschüttungen und Rückgewährung von Einlagen 3.4.1 Einführung Steuerlich ist zwischen Gewinnausschüttungen (Dividenden) und Rückgewährungen von Einlagen der Gesellschafter (Einlagenrückgewährungen) zu unterscheiden. Gewinnausschüttungen führen bei den Gesellschaftern zu steuerbaren Einnahmen i. S. d. § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG. Rückgewährungen von Gesellschaftereinlagen hingegen sind nicht steuerbare Vorgänge, die nicht die Einkünfte-, sondern lediglich die Vermögenssphäre des Gesellschafters (Aktionärs) berühren. Wegen dieser unterschiedlichen Behandlung der Gewinnausschüttungen und der Einlagenrückgewährungen muss steuerlich zwischen beiden unterschieden werden. Die Unterscheidung kann nur von der Gesellschaft vorgenommen werden. Diese muss das Ergebnis ihrer Ermittlung ihren Gesellschaftern mitteilen. Wie die Unterscheidung vorzunehmen ist und wie die Gesellschafter zu benachrichtigen sind, regelt § 27 KStG. Von zentraler Bedeutung im Rahmen dieser Vorschrift ist der Begriff des steuerlichen Einlagekontos.

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Zusammenfassung

Die betriebswirtschaftliche Steuerlehre für BWLer.

Betriebswirtschaftliche Steuerlehre

Der »Klassiker« zur betriebswirtschaftlichen Steuerlehre ist gerade für Studierende der Betriebswirtschaft an Universitäten und Fachhochschulen ein hervorragendes Lehrbuch. Durch die integrierten Aufgaben mit Lösungen kann der Wissensstoff gleich angewendet werden.

Die Schwerpunkte im Überblick

* Grundlagen und Grundbegriffe, Durchführung der Besteuerung

* Ertragsteuern

* Steuerbilanzen

* Bewertungsgesetz und Substanzsteuern

* Verkehrsteuern

* Prinzipien des Steuerrechts und Besteuerungsverfahren.