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3.2 Ermittlung des Einkommens und des zu versteuernden Einkommens in:

Dieter Schneeloch

Betriebswirtschaftliche Steuerlehre Band 1: Besteuerung, page 181 - 185

6. Edition 2011, ISBN print: 978-3-8006-4197-0, ISBN online: 978-3-8006-4341-7, https://doi.org/10.15358/9783800643417_181

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152 Teil II: Ertragsteuern Befreit sind nach § 5 Abs. 1 Nrn. 2 und 2a KStG bestimmte Betriebe gewerblicher Art der öffentlichen Hand, so z. B. die Bundesbank, die Kreditanstalt für Wiederaufbau und die Bundesanstalt für vereinigungsbedingte Sonderaufgaben. § 5 Abs. 1 Nr. 3 KStG enthält eine Befreiung rechtsfähiger Pensions-, Sterbe- und Krankenkassen unter engen, im Gesetz genau definierten Voraussetzungen. Befreit sind nach § 5 Abs. 1 Nr. 5 KStG Berufsverbände ohne öffentlich-rechtlichen Charakter, aber nur insoweit, als sie keinen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb unterhalten. Hierunter fallen z. B. die Einzelgewerkschaften des DGB, der DGB selbst und Arbeitgeberverbände. Körperschaften, die nach der Satzung, dem Stiftungsgeschäft oder sonstigen Verfassung ausschließlich und unmittelbar gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecken im Sinne der §§ 51 bis 68 AO dienen, sind nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG von der Körperschaftsteuer befreit. Voraussetzung ist allerdings, dass die tatsächliche Geschäftsführung dem Satzungszweck entspricht. Diese Befreiungsvorschrift kommt besonders häufig bei Vereinen zur Anwendung. Betreibt eine unter § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG fallende Körperschaft einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb, so ist auf diesen die Steuerbefreiung nicht anwendbar. 3.2 Ermittlung des Einkommens und des zu versteuernden Einkommens 3.2.1 Bemessungsgrundlage, Ermittlungs- und Erhebungszeitraum Bemessungsgrundlage der Körperschaftsteuer ist nach § 7 Abs. 1 KStG das zu versteuernde Einkommen. Die Bemessungsgrundlage hat somit die gleiche Bezeichnung wie die der Einkommensteuer. Das zu versteuernde Einkommen ist nach § 7 Abs. 2 KStG bei Kapitalgesellschaften und bei solchen Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften, die nicht Land- und Forstwirtschaft betreiben, identisch mit dem Einkommen. Bei den übrigen Körperschaften hingegen ist vom Einkommen zur Ermittlung des zu versteuernden Einkommens ein Freibetrag nach § 24 KStG oder nach § 25 KStG abzuziehen. Aus Gründen der sprachlichen Vereinfachung wird der Begriff Einkommen nachfolgend regelmäßig synonym für den des zu versteuernden Einkommens verwendet. Die Körperschaftsteuer ist - ebenso wie die Einkommensteuer - eine Jahressteuer (§ 7 Abs. 3 Satz 1 KStG). Veranlagungszeitraum ist also das Kalenderjahr. Ermittlungszeitraum ist gem. § 7 Abs. 3 Satz 2 KStG ebenfalls grundsätzlich das Kalenderjahr. Besteht die Steuerpflicht nicht während des ganzen Kalenderjahrs, so verkürzt sich der Ermittlungszeitraum auf den Zeitraum der Steuerpflicht (§ 7 Abs. 3 Satz 3 KStG). Bei Körperschaften, die nach den §§ 238 ff. HGB zur Buchführung verpflichtet sind, ist der Gewinn nach dem Wirtschaftsjahr zu ermitteln, für das sie regelmäßig Abschlüsse erstellen (§ 7 Abs. 4 KStG). Kraft Rechtsform zur Buchführung verpflichtet (Formkaufmann) sind gem. § 6 i. V. m. §§ 238 ff. HGB alle Handelsgesellschaften. Als Handelsgesellschaften gelten die Kapitalgesellschaften (§ 3 3 Körperschaftsteuer einschließlich Besteuerung der Ausschüttungen 153 Abs. 1 AktG und § 13 Abs. 3 GmbHG). Ebenfalls kraft Rechtsform zur Buchführung verpflichtet sind gem. § 17 Abs. 2 GenG i. V. m. §§ 238 ff. HGB die Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften. Bei Körperschaften mit vom Kalenderjahr abweichendem Wirtschaftsjahr gilt der Gewinn aus Gewerbebetrieb als in dem Wirtschaftsjahr bezogen, in dem das Wirtschaftsjahr endet (§ 7 Abs. 4 Satz 2 KStG). Die Umstellung eines Wirtschaftsjahres auf einen vom Kalenderjahr abweichenden Zeitraum ist steuerlich nur im Einvernehmen mit dem Finanzamt möglich (§ 7 Abs. 4 Satz 3 KStG). Hierauf wird an späterer Stelle noch näher eingegangen102. 3.2.2 Ermittlung des Einkommens 3.2.2.1 Anwendung einkommensteuerlicher Vorschriften Das Einkommen ist gem. § 8 Abs. 1 KStG nach den Vorschriften des Einkommen- und des Körperschaftsteuergesetzes zu ermitteln103. Grundlage der Einkommensermittlung sind demnach zunächst einmal die Vorschriften des Einkommensteuergesetzes. Doch sind diese Vorschriften nicht uneingeschränkt anwendbar, sondern nur insoweit, als sie nicht auf natürliche Personen zugeschnitten sind. Zu beachten ist also: ► Alle einkommensteuerrechtlichen Vorschriften zur Einkommensermittlung sind daraufhin zu überprüfen, ob sie auf natürliche Personen zugeschnitten sind. Nur wenn das nicht der Fall ist, können und müssen sie bei der körperschaftsteuerlichen Einkommensermittlung berücksichtigt werden. Anwendbar bei Körperschaften, da nicht auf natürliche Personen zugeschnitten, sind die Vorschriften über die steuerliche Gewinnermittlung (§§ 4 bis 7k EStG). Diese Vorschriften sind bei vielen Körperschaften, vor allem bei Kapitalgesellschaften, die wichtigsten ertragsteuerlichen Regelungen überhaupt. Durch die Vorschriften über die steuerliche Gewinnermittlung können sich erhebliche Abweichungen zwischen dem Gewinn nach Handels- und dem nach Steuerbilanz ergeben. Überragende Bedeutung haben in diesem Zusammenhang Abweichungen zwischen handels- und steuerrechtlicher Bilanzierung und Bewertung. Hierauf wird an späterer Stelle ausführlich eingegangen104. Auch durch die Vorschriften über die nichtabziehbaren Betriebsausgaben (§ 4 Absätze 5 und 5b EStG) ergeben sich häufig Abweichungen zwischen Handelsund Steuerbilanzgewinn. 102 Vgl. Teil III, Gliederungspunkt 1.7. 103 Eine zusammenfassende Darstellung der Ermittlung des Einkommens, der Jahressteuerschuld und der Abschlusszahlung einer unbeschränkt steuerpflichtigen Kapitalgesellschaft enthält das im Anhang befindliche Schema 2. 104 Vgl. Teil III, Gliederungspunkte 2 und 3. 154 Teil II: Ertragsteuern Grundsätzlich auf Körperschaften übertragbar sind auch die Vorschriften über die einzelnen Einkünfte (§§ 13 bis 24 EStG). Auf natürliche Personen zugeschnitten sind aber insbesondere die Vorschriften über nichtselbständige Arbeit (§ 19 EStG). Körperschaften können demnach grundsätzlich alle Einkunftsarten, mit Ausnahme derjenigen aus nichtselbständiger Arbeit, beziehen. Eine Ausnahme von diesem Grundsatz ergibt sich aber aus § 8 Abs. 2 KStG. Nach dieser Vorschrift sind alle Einkünfte, die zur Buchführung nach dem HGB verpflichtete Körperschaften beziehen, als Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu behandeln. Wie bereits erläutert wurde, sind Kapitalgesellschaften sowie Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften zur Buchführung verpflichtet105. Bei diesen beiden Arten von Körperschaften sind somit sämtliche Einkünfte den Einkünften aus Gewerbebetrieb zuzurechnen. Auf natürliche Personen zugeschnitten und damit nicht anwendbar sind vor allem die meisten Vorschriften über Sonderausgaben (§§ 10 bis 10i EStG) und außergewöhnliche Belastungen (§§ 33 bis 33b EStG). Ein Verlustabzug hingegen ist auch bei Körperschaften möglich. Das hat zur Folge, dass § 10d EStG auch bei Körperschaften anwendbar ist. Eine Übersicht über die nach Ansicht der Finanzverwaltung bei Körperschaften anwendbaren einkommensteuerrechtlichen Vorschriften gibt R 32 KStR. 3.2.2.2 Besondere körperschaftsteuerliche Vorschriften Neben den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes sind zur körperschaftsteuerlichen Einkommensermittlung auch spezielle Vorschriften des Körperschaftsteuergesetzes zu beachten. Zu nennen sind in diesem Zusammenhang vor allem Vorschriften über: • Gewinnausschüttungen (§ 8 Abs. 3 KStG), • die Nichtabzugsfähigkeit von Zinsaufwendungen in bestimmten Fällen (§ 8a KStG), • Einschränkungen des Verlustabzugs (§ 8c KStG), • abziehbare Aufwendungen (§ 9 KStG), • nichtabziehbare Aufwendungen (§ 10 KStG), • Auflösung und Abwicklung (§ 11 KStG). Für die Ermittlung des Einkommens ist es nach § 8 Abs. 3 Satz 1 KStG ohne Bedeutung, ob das Einkommen verteilt wird. Gewinnausschüttungen sind demnach nicht als Betriebsausgaben abzugsfähig. Diese Regelung entspricht völlig der einkommensteuerlichen: Die Einkommensteuer knüpft an das entstandene Einkommen an; die Verwendung dieses Einkommens ist ohne Bedeutung. Nach § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG mindern auch verdeckte Gewinnausschüttungen das Einkommen nicht. Für diese Vorschrift gibt es im Einkommensteuerrecht keine Parallele, da dort der Begriff der verdeckten Gewinnausschüttungen unbekannt ist. Verdeckte Gewinnausschüttungen sind Ausschüttungen, die nicht in offener Form als Gewinnausschüttungen kenntlich gemacht, die vielmehr „verdeckt“, 105 Vgl. Gliederungspunkt 3.2.1. 3 Körperschaftsteuer einschließlich Besteuerung der Ausschüttungen 155 d. h. in der Buchhaltung als Aufwand, behandelt werden. Auf die verdeckten Gewinnausschüttungen wird an späterer Stelle noch ausführlich eingegangen106. Zinsaufwendungen konzernverbundener Kapitalgesellschaften unterliegen den sich aus § 8a KStG i. V. m. § 4h EStG ergebenden Abzugsbeschränkungen (Zinsschranke). Auf diese Abzugsbeschränkungen wird in Band 2 eingegangen. Die einkommensteuerliche Vorschrift über den Verlustabzug, d. h. § 10d EStG, ist körperschaftsteuerlich anwendbar. Aus § 8c KStG ergibt sich allerdings eine Einschränkung. Auf diese wird erst an späterer Stelle eingegangen107. Nach § 9 KStG werden einzelne Aufwendungen ausdrücklich für abziehbar erklärt. Eingegangen werden soll hier nur kurz auf Abs. 1 Nr. 2 dieser Vorschrift. Danach sind Spenden für mildtätige, kirchliche, religiöse, wissenschaftliche und für als besonders förderungswürdig anerkannte gemeinnützige Zwecke bis zu bestimmten Höchstbeträgen abzugsfähig. § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG entspricht in seinem Inhalt weitgehend § 10b Abs. 1 EStG, der bereits an früherer Stelle kurz behandelt worden ist108. Keine Abzugsfähigkeit besteht für Mitgliedsbeiträge und Spenden an politische Parteien. Einkommensteuerlich hingegen sind derartige Beiträge und Spenden im Rahmen des § 10b Abs. 2 EStG und § 34g EStG abzugsfähig. Unverständlich ist, warum Spenden bis zu einer Höchstgrenze ausdrücklich für zulässig erklärt werden, da sie handelsrechtlich - und zwar in vollem Umfang - Aufwand darstellen. Sinnvoller wäre es deshalb, den Teil der Spenden, der die Höchstgrenze überschreitet, für nichtabzugsfähig zu erklären. In § 10 KStG werden einige Aufwendungen ausdrücklich für nichtabzugsfähig erklärt. Nachfolgend wird nur auf die Nr. 2 dieser Vorschrift eingegangen. Nichtabzugsfähig sind nach § 10 Nr. 2 KStG die Steuern vom Einkommen und sonstige Personensteuern. Als Steuern vom Einkommen werden nach derzeitigem Recht lediglich die Körperschaftsteuer und der auf die Körperschaftsteuer entfallende Solidaritätszuschlag erhoben. Die Körperschaftsteuer ist somit von ihrer eigenen Bemessungsgrundlage nicht abzugsfähig. Als sonstige Personensteuer ist derzeit nur die Vermögensteuer, für die die Körperschaft selbst Steuerschuldner ist, zu nennen. Vermögensteuer wird allerdings seit dem Veranlagungszeitraum 1997 nicht mehr erhoben109. Die Vorschrift über die Nichtabzugsfähigkeit sonstiger Personensteuern läuft deshalb seither weitgehend ins Leere. Nichtabzugsfähig ist nach § 10 Nr. 2 KStG auch derjenige Teil der Umsatzsteuer, der auf Entnahmen und verdeckte Gewinnausschüttungen entfällt. Auf die Ermittlung dieser Umsatzsteuer wird erst an späterer Stelle eingegangen110. Nicht 106 Vgl. Gliederungspunkt 5.2. 107 Vgl. Gliederungspunkt 6. 108 Vgl. hierzu Gliederungspunkt 2.3.2.2. 109 Vgl. Teil IV, Gliederungspunkt 1. 110 Vgl. hierzu Teil V, Gliederungspunkt 3.2.5. 156 Teil II: Ertragsteuern abzugsfähig sind auch diejenigen Teile der Vorsteuer, die auf solche Aufwendungen entfallen, für die das Abzugsverbot des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nrn. 1 bis 4 und 7 oder Abs. 7 EStG gilt. Auf die Ermittlung dieses Teils der Vorsteuern wird ebenfalls erst an späterer Stelle eingegangen111. Alle nichtabziehbaren Aufwendungen werden in der Rechnungslegung als Aufwand behandelt, d. h. sie mindern den Gewinn lt. Bilanz und lt. Gewinn- und Verlustrechnung. Zur Ermittlung des körperschaftsteuerlichen Einkommens müssen diese Aufwendungen deshalb dem Gewinn wieder hinzugerechnet werden. Dies geschieht außerhalb der Bilanz in der Körperschaftsteuererklärung bzw. in dem Körperschaftsteuerbescheid. Gleiches gilt hinsichtlich der Spenden, soweit diese nicht nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG abziehbar sind. Auch Spenden werden als Aufwand verbucht, ihr nichtabzugsfähiger Teil muss deshalb dem Gewinn wieder hinzugerechnet werden. 3.3 Tarif 3.3.1 Steuersatz Im Gegensatz zum Einkommensteuersatz, der von der Einkommenshöhe abhängt, kennt das Körperschaftsteuerrecht nur einen konstanten Steuersatz. Zwischen der Steuerbemessungsgrundlage, dem zu versteuernden Einkommen, und der Höhe der Steuerschuld besteht also grundsätzlich eine lineare Abhängigkeit. Dieser Grundsatz wird nur dann durchbrochen, wenn die §§ 37 oder 38 KStG zur Anwendung kommen. Hierauf wird in Gliederungspunkt 3.3.3 eingegangen. Die Körperschaftsteuer beträgt nach § 23 Abs. 1 KStG in der für die Jahre seit 2008 geltenden Fassung 15 v. H. des zu versteuernden Einkommens. Der Steuersatz nach § 23 Abs. 1 KStG ist während der letzten beiden Jahrzehnte in mehreren Schritten gesenkt worden, und zwar von zunächst 56 % über 50 %, 45, % 40 % und 25 % auf nunmehr 15 %. 3.3.2 Ausländische Einkünfte Bei der Behandlung ausländischer Einkünfte ist - ebenso wie bei der Einkommensteuer - zu unterscheiden zwischen den Fällen, dass 1. kein Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) mit dem ausländischen Staat, aus dem die Einkünfte stammen, besteht und 2. ein derartiges Abkommen existiert. Besteht kein DBA, so richtet sich die steuerliche Behandlung der Einkünfte ausschließlich nach deutschem Recht. Die einschlägige Rechtsnorm ist § 26 Absätze 1 und 6 KStG. Nach Abs. 1 dieser Vorschrift ist die auf die ausländischen Einkünfte entfallende ausländische Steuer, sofern sie der deutschen Körperschaftsteuer entspricht, auf die deutsche Körperschaftsteuer anzurechnen. Diese 111 Vgl. Teil V, Gliederungspunkt 3.5.

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Zusammenfassung

Die betriebswirtschaftliche Steuerlehre für BWLer.

Betriebswirtschaftliche Steuerlehre

Der »Klassiker« zur betriebswirtschaftlichen Steuerlehre ist gerade für Studierende der Betriebswirtschaft an Universitäten und Fachhochschulen ein hervorragendes Lehrbuch. Durch die integrierten Aufgaben mit Lösungen kann der Wissensstoff gleich angewendet werden.

Die Schwerpunkte im Überblick

* Grundlagen und Grundbegriffe, Durchführung der Besteuerung

* Ertragsteuern

* Steuerbilanzen

* Bewertungsgesetz und Substanzsteuern

* Verkehrsteuern

* Prinzipien des Steuerrechts und Besteuerungsverfahren.