Zwölfter Teil: Konzern-Eigenkapitalspiegel in:

Gerhard Scherrer

Konzernrechnungslegung nach HGB, page 388 - 395

Eine anwendungsorientierte Darstellung mit zahlreichen Beispielen

3. Edition 2012, ISBN print: 978-3-8006-4298-4, ISBN online: 978-3-8006-4299-1, https://doi.org/10.15358/9783800642991_388

Series: Vahlens Handbücher der Wirtschafts- und Sozialwissenschaften

Bibliographic information
Vahlens Handbücher – Scherrer – Konzernrechnungslegung nach HGB (3. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 29.03.2012 Seite 381 Status: Druckdaten Zwölfter Teil: Konzern-Eigenkapitalspiegel Vahlens Handbücher – Scherrer – Konzernrechnungslegung nach HGB (3. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 29.03.2012 Seite 383 Status: Druckdaten A. Informationsfunktion des Konzern-Eigenkapitalspiegels I. Zweck der Regelung des Konzern-Eigenkapitalspiegels Die Veränderung des Eigenkapitals (Eigenkapitalspiegel) nach § 297 Abs. 1 HGB ist neuer Bestandteil des Konzernabschlusses nach geltendem Rechnungslegungsrecht. Damit besteht für nicht kapitalmarktorientierte Mutterunternehmen in gleicher Weise wie für kapitalmarktorientierte Mutterunternehmen im Rahmen der Konzernrechnungslegung die Pflicht zur Aufstellung eines Konzerneigenkapitalspiegels. Nach der Begründung des TransPuG vom 19.7.2002 zum Konzerneigen-kapitalspiegel sind Veränderungen des Eigenkapitals in der Konzernbilanz für außen stehende Informationsberechtigte nur dann nachvollziehbar, wenn die Behandlung von Umrechnungsdifferenzen aus Währungsumrechnungen, Differenzen aus der Kapitalkonsolidierung und erfolgsneutrale Veränderungen aus der Bewertung zum beizulegenden Zeitwert umfassend dokumentiert werden. Primärer Zweck der Aufstellung eines Konzerneigenkapitalspiegels sind detaillierte Informationen der externen Rechnungslegungsadressaten über sämtliche Bewegungen des Konzerneigenkapitals. Die Aufstellung betrifft alle Zu- und Abnahmen der einzelnen Eigenkapitalposten der Konzernbilanz. Nach DRS 7 ist angesichts der Komplexität der Konzerneigenkapitalstruktur zur Verbesserung des Informationswertes eine systematische Darstellung der Entwicklung des Eigenkapitals und des Konzerngesamtergebnisses von Bedeutung. Zur Sicherstellung der Informationen aus Veränderungen des Konzerneigenkapitals darf sich die Berichterstattung im Konzerneigenkapitalspiegel nicht auf die folgenden Sachverhalte beschränken: • auf verbale Beschreibungen der Veränderungen des Konzerneigenkapitals des abgelaufenen Konzerngeschäftsjahres gegenüber dem vorhergehenden Konzerngeschäftsjahr; • auf zusammengefasste Betragsangabe über die Höhe der gesamten Eigenkapitalver- änderung gegenüber dem Konzerneigenkapitals des Vorjahres; • auf zusammengefasste Betragsangabe der Veränderung eines Eigenkapitalpostens gegenüber dem entsprechenden Posten des Vorjahres. Die Regelung des DRS 7 zum Konzerneigenkapital 14. Ergänzungslieferung 04/2010 gilt für alle Mutterunternehmen, die nach § 290 HGB einen Konzernabschluss aufzustellen haben. Vahlens Handbücher – Scherrer – Konzernrechnungslegung nach HGB (3. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 29.03.2012 Seite 384 Status: Druckdaten Zwölfter Teil: Konzern-Eigenkapitalspiegel 384 II. Definitionen des Konzerneigenkapitals Notwendige Elemente des Konzerneigenkapitals sind die im Folgenden an die Definitionen des DRS 7 angeführten Begriffe. Sie stellen sich im Einzelnen wie im Folgenden angeführt dar. • Erwirtschaftetes Konzerneigenkapital ist Teil des Konzerneigenkapitals, der aus dem Konzernjahresüberschuss oder Konzernjahresfehlbetrag des Geschäftsjahres bzw. früherer Geschäftsjahre gebildet wurde und nicht auf Minderheitsgesellschafter entfällt. Es umfasst die Gewinnrücklagen, den Ergebnisvortrag und den Jahresüberschuss bzw. Jahresfehlbetrag des Mutterunternehmens. Darüber hinaus enthält das erwirtschaftete Konzerneigenkapital die zusammengefassten einbehaltenen Jahresüberschüsse bzw. Jahresfehlbeträge der Tochterunternehmen, der Zweckgesellschaften und der Gemeinschaftsunternehmen seit deren erstmaliger Einbeziehung sowie die zusammengefassten Beträge aus ergebniswirksamen Konsolidierungsvorgänge, sowie sie nicht auf Minderheitsgesellschafter entfallen. • Gewinnrücklagen sind Bestandteile des Eigenkapitals nach § 272 Abs. 3 und 4 HGB. Zu den Gewinnrücklagen des Mutterunternehmens zählen nach DRS 7 neben der gesetzlichen bzw. einer satzungsmäßigen Rücklage sowie der anderen Gewinnrücklagen auch die Beträge nach § 58 Abs. 2a AktG und § 29 Abs. 4 GmbHG. • Gezeichnetes Kapital ist Kapital nach § 272 Abs. 1 Satz 1 HGB, auf das die Haftung der Gesellschafter für die Verbindlichkeiten der Kapitalgesellschaft gegenüber den Gläubigern beschränkt ist. • Kapitalrücklagen sind Bestandteile des Eigenkapitals, die von den Eigenkapitalgebern erfolgsneutral in das Eigenkapital eingezahlt worden sind, ohne gezeichnetes Kapital zu sein. Die in der Konzernbilanz ausgewiesene Kapitalrücklage kann von der Kapitalrücklage des Mutterunternehmens abweichen. • Konzerngesamtergebnis ist das Gesamtergebnis des Konzerns, das neben dem Konzernjahresüberschuss bzw. Konzernjahresfehlbetrag das übrige Konzernergebnis umfasst. • Konzernjahresüberschuss bzw. Konzernjahresfehlbetrag ist der bzw. Jahresfehlbetrag aus der Konzern-Gewinn- und Verlustrechnung, der dem Mutterunternehmen sowie den Minderheitsgesellschaftern zuzurechnen ist. • Zusammengefasstes übriges Konzernergebnis ist der Saldo der übrigen Konzernergebnisse der vorhergehenden Konzerngeschäftsjahre und des laufenden Konzerngeschäftsjahres. • Minderheitenkapital sind sämtliche Bestandteile des Konzerneigenkapitals, die den Minderheitsgesellschaftern zuzurechnen sind und die nicht zum übrigen Konzernergebnis zählen. • Schließlich ist das übrige Konzernergebnis als Saldo der dem Mutterunternehmen sowie den Minderheitsgesellschaftern zuzurechnenden Veränderungen des Konzerneigenkapitals im Konzerngeschäftsjahr, die aufgrund des handelsrechtlichen Rechnungslegungsgrundsätze sowie von Regelungen in anderen DRS nicht in der Gewinn- und Verlustrechnung zu erfassen sind und die nicht auf Einzahlungen und Auszahlungen auf der Ebene der Gesellschafter beruhen. Vahlens Handbücher – Scherrer – Konzernrechnungslegung nach HGB (3. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 29.03.2012 Seite 385 Status: Druckdaten A. Informationsfunktion 385 III. Berichterstattungsgegenstände zum Konzerneigenkapital Um die für informationsberechtigte Außenstehende über die einzelnen Einflussgrößen des Eigenkapitals und ihre Wirkung auf die Höhe des Konzerneigenkapitals zu informieren, sind die wesentlichen Größen, die sich auf die einzelnen Eigenkapitalposten des Konzerns ausgewirkt haben, im Konzerneigenkapital nach Einzelheiten differenziert darzustellen und zu beschreiben. Grundlage für den Konzerneigenkapitalspiegel kann die Gliederung des Konzerneigenkapitals nach § 266 Abs. 3 A. HGB sein mit den Posten: • gezeichnetes Kapital; • Kapitalrücklage; • Gewinnrücklagen als: – gesetzliche Rücklage; – Rücklage für Anteile an einem herrschenden oder mehrheitlich beteiligten Unternehmen; – satzungsmäßige Rücklagen; – andere Gewinnrücklagen; • Gewinnvortrag/Verlustvortrag; • Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag; bzw. • Bilanzgewinn/Bilanzverlust. Zur weiteren Differenzierung ist der Konzerneigenkapitalspiegel abweichend von der Gliederung des § 266 Abs. 3 A. HGB nach erfolgs- und bestandsorientierten Größen, wie dem Konzernergebnis, dem Konzerneigenkapital, soweit es auf das Mutterunternehmen und auf die an den einbezogenen Tochterunternehmen beteiligen Minderheitsgesellschafter aufzubauen. Darüber hinaus werden im DRS 7 bei der Darstellung des Eigenkapitalspiegels Begriffe verwendet, die dem HGB fremd sind. Hierunter fällt insbesondere der Begriff „erwirtschaftetes Konzerneigenkapital“. Dabei handelt es sich um den Teil des Konzerneigenkapitals, der aus dem Konzernjahresüberschuss/-fehlbetrag des Geschäftsjahres oder früherer Geschäftsjahre gebildet worden ist und nicht auf Minderheitsgesellschafter entfällt. Das erwirtschaftete Eigenkapital umfasst die Gewinnrücklagen, den Ergebnisvortrag und den Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag des Mutterunternehmens. Darüber hinaus enthält das erwirtschaftete Eigenkapital die kumulierten einbehaltenen Jahresüberschüsse/Jahresfehlbeträge der Tochterunternehmen seit deren erstmaliger Einbeziehung in den Konzernabschluss sowie die kumulierten Beträge aus ergebniswirksamen Konsolidierungsvorgängen, soweit sie nicht auf Minderheitsgesellschafter entfallen. Eine Begründung für die Nichteinbeziehung der auf die Minderheitsgesellschafter entfallenden Eigenkapitalanteile und dessen gesonderten Ausweis unter „Minderheitenkapital“ wird in DRS 7 nicht gegeben. Neu ist auch der Begriff „übriges Konzernergebnis“, das den Saldo der dem Mutterunternehmen sowie den Minderheitsgesellschaftern zuzu- Vahlens Handbücher – Scherrer – Konzernrechnungslegung nach HGB (3. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 29.03.2012 Seite 386 Status: Druckdaten Zwölfter Teil: Konzern-Eigenkapitalspiegel 386 rechnenden Veränderungen des Konzerneigenkapital im Geschäftsjahr, die aufgrund der HGB- und DRS-Grundsätze nicht in der Gewinn- und Verlustrechnung zu erfassen sind und die auch nicht auf Ein- und Auszahlungen auf der Ebene der Gesellschafter beruhen. Vahlens Handbücher – Scherrer – Konzernrechnungslegung nach HGB (3. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 29.03.2012 Seite 387 Status: Druckdaten B. Regeln zum Konzerneigenkapitalspiegel Einzelheiten zur Ausgestaltung des Eigenkapitalspiegels des Konzerns und der in der Ausgestaltung zum Ausdruck kommenden Berichterstattungsgegenstände beinhalten für nicht kapitalmarktorientierte Mutterunternehmen der DRS Nr. 7 zum Konzerneigenkapital und Konzerngesamtergebnis. I. Darstellung des Konzerneigenkapitals Abweichend von der Regelung des IAS 1 für kapitalmarktorientierte Mutterunternehmen stellt der DRS 7 weniger auf Begründungen für den Inhalt der Aufstellung der Veränderungen des Eigenkapitals als auf die Vorgabe von Darstellungsschemata ab. Nach dem Schema des Konzerneigenkapitalspiegels des DRS 7 ist die Veränderung der folgenden Posten des Konzerneigenkapitals darzustellen. Die Darstellung zeigt die im Folgenden angeführte Struktur: Gezeichnetes Kapital des Mutterunternehmens – Nicht eingeforderte ausstehende Einlagen des Mutterunternehmen + Kapitalrücklage + Erwirtschaftetes Konzerneigenkapital – Eigene Anteile + kumuliertes übriges Konzernergebnis, soweit es auf die Gesellschafter des Mutterunternehmens entfällt = Eigenkapital des Mutterunternehmens nach Konzernbilanz + Eigenkapital der Minderheitsgesellschafter – davon: Minderheitenkapital – davon: angehäuftes übriges Konzernergebnis, soweit es auf Minderheitsgesellschafter entfällt = Konzerneigenkapital Für die Darstellung der Veränderung der angeführten Posten des Konzerneigenkapitals zum Ende der Vorperiode, z.B. zum 31.12.11, und zum Ende der laufenden Berichtsperiode, z.B. zum 31.12.12, beinhaltet die Anlage zu DRS 7 eine vertikale Matrix mit den im Folgenden angeführten Zeilen: • Stand am 31.12.11 • Ausgabe von Anteilen • Erwerb/Einziehung eigener Anteile • Gezahlte Dividenden • Änderungen des Konsolidierungskreises Vahlens Handbücher – Scherrer – Konzernrechnungslegung nach HGB (3. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 29.03.2012 Seite 388 Status: Druckdaten Zwölfter Teil: Konzern-Eigenkapitalspiegel 388 • Übrige Veränderungen • Konzernjahresüberschuss/-fehlbetrag • Übriges Konzernergebnis • Konzerngesamtergebnis • Stand am 31.12.12 Die Matrix beinhaltet als horizontale Gliederung die differenzierten Eigenkapitalposten des Konzerns, soweit sie das Mutterunternehmen und die Minderheitsgesellschafter betreffen. Dabei werden die im Folgenden angeführten Spalten unterschieden: (a) Mutterunternehmen: • Gezeichnetes Kapital, mit Stammkapital und Vorzugsaktien • Nicht eingeforderte ausstehende Einlagen • Kapitalrücklage • Erwirtschaftetes Konzerneigenkapital • eigene Anteile, die zur Einziehung bestimmt sind • Kumuliertes übriges Konzernergebnis, mit Ausgleichsposten aus Fremdwährung und andere neutrale Transaktionen • Eigenkapital gemäß Konzernbilanz • Eigene Anteile, die nicht zur Einziehung bestimmt sind • Eigenkapital I (b) Minderheitsgesellschafter: • Minderheitenkapital • Kumuliertes übriges Konzernergebnis mit Ausgleichsposten aus der Fremdwährungsumrechnung und andere neutrale Transaktionen (c) Konzerneigenkapital: Die angeführte horizontale Gliederung gilt für Mutterunternehmen in der Rechtsform der Kapitalgesellschaft. Hat das Mutterunternehmen nicht die Rechtsform einer Kapitalgesellschaft, sind die betreffenden Posten des Konzerneigenkapitals entsprechend anzupassen. Hat das Mutterunternehmen die Rechtsform der bestimmten offenen Handelsgesellschaft oder Kommanditgesellschaft im Sinne des § 264a sind die Veränderungen des Konzerneigenkapitals unter Beachtung des § 264c Abs. 2 darzustellen. Die Anschaffungskosten der eigenen Anteile des Mutterunternehmens sind in der Konzernbilanz entsprechend der Neuregelung durch das BilMoG offen vom Eigenkapital abzusetzen, soweit dieses dem Mutterunternehmen zuzurechnen ist. Unter den eigenen Anteilen werden Anteile an dem Mutterunternehmen erfasst, die von ihm selbst oder von einem in den Konzernabschluss einbezogenen Unternehmen gehalten werden. Das „Eigenkapital des Mutterunternehmens gemäß Konzernbilanz“ stimmt der Höhe nach mit dem Betrag des in der Konzernbilanz nach Maßgabe des geltenden Rechts ausgewiesenen Anteils am Konzerneigenkapital überein, das dem Mutterunternehmen Vahlens Handbücher – Scherrer – Konzernrechnungslegung nach HGB (3. Aufl.) – Hersteller: Frau Deuringer Stand: 29.03.2012 Seite 389 Status: Druckdaten B. Regeln zum Konzerneigenkapitalspiegel 389 zuzurechnen ist. Unter Abzug der eigenen Anteile, die nicht zur Einziehung bestimmt sind, ergibt sich das „Eigenkapital des Mutterunternehmens“. (d) Konzernergebnis und ergänzende Angaben Hat das Mutterunternehmen nicht die Rechtsform einer Kapitalgesellschaft, sind nach DRS 7 die betreffenden Posten des Konzerneigenkapitals entsprechend anzupassen. Ist das Mutterunternehmen eine oHG oder eine KG im Sinn des § 264a HGB, sind die Veränderungen des Konzerneigenkapitals unter Beachtung von § 264c Abs. 2 HGB darzustellen. Ebenso ist das Gliederungsschema entsprechend branchenspezifischer Besonderheiten anzupassen. Als Besonderheit sollen Kreditinstituten die Entwicklung des Konzerneigenkapitals unter Berücksichtigung der internationalen bankaufsichtlichen Offenlegungsempfehlungen darstellen. Der Nennbetrag oder, falls ein solcher nicht vorhanden ist, ist der rechnerische Wert von erworbenen eigenen Anteilen offen vom Posten „Gezeichnetes Kapital“ abzusetzen, das dem Muterunternehmen zuzurechnen ist. Der Unterschiedsbetrag zwischen dem Nennbetrag oder den rechnerischen Wert und der Anschaffungskosten der eigenen Anteile ist mit den frei verfügbaren Rücklagen zu verrechnen. Aufwendungen, die Anschaffungsnebenkosten sind, sind nach DRS 7 Aufwand des Geschäftsjahres. II. Darstellung des Konzerngesamtergebnisses Der Konzernjahresüberschuss bzw. Konzernjahresfehlbetrag soll im Konzerneigenkapitalspiegel jeweils getrennt für das Mutterunternehmen und die Minderheitsgesellschafter unter Berücksichtigung des übrigen Konzernergebnisses auf das Konzerngesamtergebnis überzuleiten. III. Ergänzende Angaben zum Konzerngesamtergebnis Nach den DRS 7 sind zum erwirtschafteten Konzerneigenkapital anzugeben der Betrag: • der am Stichtag zur Ausschüttung an die Gesellschafter zur Verfügung steht, • der gesetzlichen Ausschüttungssperren unterliegt, • der gemäß Satzung einer Ausschüttungssperre unterliegt, • der nach dem Gesellschaftsvertrag einer Ausschüttungssperre unterliegt. Die übrigen Veränderungen der einzelnen Posten des Konzerneigenkapitals sowie die Bestandteile des übrigen Konzernergebnisses sind nach DRS 7 anzugeben und zu erläutern, sofern sie wesentlich sind.

Chapter Preview

References

Zusammenfassung

Konzernabschluss – darauf kommt es an.

Konzernrechnungslegung nach HGB

Dieses Werk ist als Lehr- und Nachschlagewerk konzipiert und für Studierende sowie für Praktiker bestens geeignet. Das Handbuch liefert eine umfassende und problembezogene Darstellung der Konzernrechnungslegung nach HGB, die durch Regelungen der einschlägigen internationalen Standards ergänzt wird.

Thematische Schwerpunkte

Die inhaltliche und formale Gestaltung des Konzernabschlusses sowie die weiteren Berichtserfordernisse, wie Segmentberichterstattung, Konzernlagebericht und Konzernanhang, werden praktisch erläutert.