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4.4 Das Eigenkapitalkonto und seine Hilfskonten in:

Günter Wöhe, Heinz Kußmaul

Grundzüge der Buchführung und Bilanztechnik, page 106 - 123

8. Edition 2012, ISBN print: 978-3-8006-4276-2, ISBN online: 978-3-8006-4277-9, https://doi.org/10.15358/9783800642779_106

Series: Lernbücher für Wirtschaft und Recht

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4.4 Das Eigenkapitalkonto und seine Hilfskonten 83 4.4 Das Eigenkapitalkonto und seine Hilfskonten 4.4.1 Das Eigenkapitalkonto Bisher wurde davon ausgegangen, dass jede Bestandsveränderung auf einem Konto eine entsprechende Bestandsveränderung auf einem oder mehreren anderen Konten zur Folge hat. Derartige Geschäftsvorfälle haben gemeinsam, dass sie nicht erfolgswirksam sind. Im Folgenden werden Geschäftsvorfälle behandelt, die zur Realisierung eines betrieblichen Erfolgs führen. Zur Berücksichtigung betrieblicher Erfolgsbeiträge wird das Eigenkapitalkonto (passivisches Bestandskonto) herangezogen, das den Saldo des Vermögens und der Schulden und somit das Reinvermögen (= Eigenkapital) wiedergibt. Ein Geschäftsvorfall, der zu einer Reinvermögenserhöhung führt, wird als Ertrag, ein Geschäftsvorfall, der zu einer Verminderung des Reinvermögens führt, als Aufwand bezeichnet. Der Erfolg ergibt sich als Differenz aller Erträge und Aufwendungen; ein positiver Erfolg (als Saldo) ist ein Gewinn (Jahresüberschuss), ein negativer Erfolg (als Saldo) ein Verlust (Jahresfehlbetrag). Bei erfolgswirksamen Geschäftsvorfällen nimmt im Falle eines Ertrags einerseits der Bestand an Eigenkapital zu, andererseits erhöht sich ein Vermögensbestand oder vermindert sich ein Schuldenbestand entsprechend. Im Falle eines Aufwands nimmt einerseits der Bestand an Eigenkapital ab, andererseits wird ein aktiver Bestand vermindert oder ein passiver Bestand erhöht. Das Eigenkapitalkonto und seine Hilfskonten Die Realisierung eines positiven betrieblichen Erfolgsbeitrags (Ertrags) führt also zu einer Vergrößerung, die Realisierung eines negativen betrieblichen Erfolgsbeitrags (Aufwands) zu einer Verminderung des Eigenkapitalkontos. Somit liegt sämtlichen erfolgswirksamen Geschäftsvorfällen einer der folgenden Buchungssatztypen zugrunde: Soll Haben Auswirkung Aktivkonto Passivkonto Aktivkonto Passivkonto Eigenkapitalkonto Eigenkapitalkonto Eigenkapitalkonto Eigenkapitalkonto Ertrag Aufwand an an an an Da das Eigenkapital nicht nur durch einen Erfolg, sondern auch durch Kapitalzuführungen von außen (Privateinlagen) erhöht und durch Privatentnahmen143 vermindert werden kann, hat das Eigenkapitalkonto folgendes Aussehen: 143 Zur buchtechnischen Behandlung von Einlagen und Entnahmen vgl. S. 92 ff. 84 4 Die Grundlagen der Buchungstechnik Soll Soll Haben Haben Verlust EntnahmenEntnahmen Saldo = Endkapital Saldo = Endkapital Anfangskapital Anfangskapital Einlagen Einlagen Gewinn Eigenkapitalkonto Eigenkapitalkonto Da die Bestandsänderungen auf dem Eigenkapitalkonto teils eine Folge von erfolgswirksamen Vorgängen, teils eine Folge von Privateinlagen und -entnahmen sind, werden ? zur Erfassung des betrieblichen Erfolgs und ? zur Abgrenzung bzw. zum Übergang zwischen dem privaten und dem betrieblichen Bereich des Unternehmers Hilfskonten des Kapitalkontos geführt, die unten ausführlich besprochen werden. Dies sind ? das Gewinn- und Verlustkonto als Sammelkonto für die Salden aller Aufwands- und Ertragskonten, ? das (Privat-)Entnahmenkonto und ? das (Privat-)Einlagenkonto. Zwischen dem Eigenkapitalkonto und seinen Hilfskonten bestehen schematisch die in der Abbildung auf Seite 85 aufgezeigten Beziehungen. Aufwendungen und Erträge entstehen nicht nur durch Verbrauch bzw. Vergrößerung von materiellen Vermögensbeständen, sondern auch beim Zugang oder Abgang von Zahlungsmitteln sowie bei der Entstehung von Forderungen oder Verbindlichkeiten. Dieser Zusammenhang wird anhand des folgenden Beispiels erläutert. Beispiel: Das Unternehmen bezahlt im Laufe der Jahre 01 und 02 in jedem Monat 1.000 € Miete für die auf diese zwei Jahre begrenzte Benutzung eines Ausstellungsraums. Theoretisch könnte dieser Betrag zum 01.01.01 in seiner – nach investitionsrechnerischen Methoden ermittelten – Summe als aktiver Bestand (Nutzungsrecht) und gleichzeitig die Zahlungsverpflichtung in entsprechender Höhe als Verbindlichkeit ausgewiesen werden. Die Buchführung weist jedoch aus Gründen der Praktikabilität bei solchen Dauerschuldverhältnissen in der Regel keine Bestände aus, sondern erfasst den entsprechenden Wertverzehr (oder Wertzuwachs) erst dann, wenn eine Zahlung geleistet wurde (oder wenn eine Zahlung zugegangen ist). Im vorliegenden Fall wird somit in jedem Monat ein Aufwand von 1.000 € verbucht, weil jeweils dann eine Zahlung geleistet wird. 4.4 Das Eigenkapitalkonto und seine Hilfskonten 85 Die im obigen Beispiel aufgezeigte Buchungspraxis hat sich für alle Dauerschuldverhältnisse herausgebildet (so auch für Lohnzahlungen oder für bezahlte oder erhaltene Zinsen). Würde die gesamte Miete erst am Ende des Jahres bezahlt, dann würde auch der gesamte Aufwand erst dann verbucht, obwohl der Wertverzehr (Aufwand) durch die laufende Inanspruchnahme des gemieteten Objekts gleichmäßig während des gesamten Jahres angefallen ist. Der Grund für diese Handhabung liegt darin, dass es gerade bei Dienstleistungen, die laufend erbracht werden, wesentlich einfacher ist, erst im Zeitpunkt der Zahlung zu buchen, als zu einem Zeitpunkt, in dem zwar ein Wertverzehr eingetreten, eine entsprechende Zahlung aber noch nicht erfolgt ist.144 Privatentnahmen-Konto Gutschriften Privateinlagen-Konto Gewinn- u. Verlust-Konto Entnahmen Saldo = Kapitalminderung Saldo = Kapitalmehrung Kapitaleinlagen Aufwand Gewinn Ertrag Eigenkapitalkonto Entnahmen Anfangskapital Einlagen Gewinn Eigenkapital Schlussbilanzkonto Saldo = Endkapital 4.4.2 Die Verbuchung von Aufwendungen und Erträgen auf Erfolgskonten 4.4.2.1 Die Buchungstechnik bei Verwendung reiner Erfolgskonten Die Erfassung des betrieblichen Erfolgs, der das Ergebnis einer Vielzahl von Ertrags- und Aufwandsvorgängen ist, findet nicht direkt im Eigenkapitalkonto statt, sondern erfolgt in Unterkonten des Eigenkapitalkontos, deren Salden bei der Erstellung des Jahresabschlusses auf ein Sammelkonto (Gewinn- und Verlustkonto) übertragen werden, und dessen Saldo schließlich – als Gewinn oder Verlust – in das Eigenkapitalkonto eingeht. Die Aufwendungen und Erträge werden auf entsprechende Aufwands- und Ertragskonten gebucht, damit ein Überblick über die Zusammensetzung der Aufwendungen und Erträge nach bestimmten sachlichen Kriterien möglich wird. Würde man alle Aufwendungen und Erträge direkt auf das Eigenkapitalkonto buchen, so würde dieses nicht nur unübersichtlich werden, sondern sein in der Schlussbilanz ausgewiesener Bestand würde auch keine Aussagen über 144 Zu den zeitlichen Unterschieden zwischen Aufwand und Auszahlung vgl. S. 14 ff. 86 4 Die Grundlagen der Buchungstechnik die Zusammensetzung der betrieblichen Aufwendungen und Erträge und damit über das Zustandekommen einer Eigenkapitalzu- oder -abnahme zulassen. Die Verbuchung der Aufwendungen und Erträge auf gesonderten Erfolgskonten erfolgt auf derselben Kontenseite, auf der sie auch bei unmittelbarer Verbuchung auf dem Eigenkapitalkonto erfasst würden. Daraus ergibt sich folgende Regel: Übertragen auf erfolgswirksame Geschäftsvorfälle145 ergeben sich folgende Buchungssatztypen: Soll Aktivkonto Passivkonto Aufwandskonto Aufwandskonto Haben Aktivkonto Passivkonto Ertragskonto Ertragskonto Auswirkung Ertrag Aufwand Eigenkapitalveränderung Eigenkapitalmehrung Eigenkapitalminderung an an an an Die Salden der Aufwands- und Ertragskonten werden – wie bereits erwähnt – im Interesse der Übersichtlichkeit und des Einblicks in die Zusammensetzung bzw. die Struktur der einzelnen Erfolgsbeiträge nicht direkt auf das Eigenkapitalkonto übertragen, sondern vorher auf einem Erfolgssammelkonto, dem sog. Gewinn- und Verlustkonto, gesammelt. Nur der Saldo dieses Kontos wird auf dem Eigenkapitalkonto gegengebucht. Die Verbuchung von erfolgswirksamen Geschäftsvorfällen zeigt das folgende Beispiel. Beispiel: Der Anfangsbestand des Bankkontos und des Eigenkapitalkontos beträgt jeweils 10.000 €. Die letzte Schlussbilanz enthält nur diese beiden Positionen. Es ereignen sich folgende Geschäftsvorfälle: (1) Dem Unternehmen fließen Zinsen in Höhe von 5.000 € auf dem Bankkonto zu. (2) Das Unternehmen bezahlt Miete in Höhe von 3.000 € über das Bankkonto. Die Buchungssätze zu den Geschäftsvorfällen lauten: (1) Bank an Zinserträge 5.000,–– (2) Mietaufwand an Bank 3.000,–– 145 Vgl. die Ausführungen auf S. 71 ff. Aufwendungen werden immer im Soll gebucht; Erträge werden immer im Haben gebucht. 4.4 Das Eigenkapitalkonto und seine Hilfskonten 87 Auf den Konten ergeben sich folgende Bewegungen: Soll Bank Haben AB (1) 10.000,–– 5.000,–– (2) 3.000,–– Soll Mietaufwand Haben (2) 3.000,–– Soll Eigenkapital Haben AB 10.000,–– Soll Zinserträge Haben (1) 5.000,–– Wie die hier verwendeten Konten weisen auch alle anderen Aufwandskonten einen Überschuss im Soll und alle anderen Ertragskonten einen Überschuss im Haben auf. Es ergeben sich folgende Abschlussbuchungen der einzelnen Erfolgskonten im Gewinn- und Verlustkonto (GuV-Konto): (3) Gewinn- und Verlustkonto an Mietaufwand 3.000,–– (4) Zinserträge an Gewinn- und Verlustkonto 5.000,–– Es treten folgende Bewegungen auf den einzelnen Konten auf: Soll Bank Haben AB (1) 10.000,–– 5.000,–– (2) 3.000,–– Soll Mietaufwand Haben (2) 3.000,–– (3) GuV- Konto 3.000,–– Soll Eigenkapital Haben AB 10.000,–– Soll Zinserträge Haben (4) GuV- Konto 5.000,–– (1) 5.000,–– Soll GuV-Konto Haben (3) Mietauf- (4) Zinserwand 3.000,–– träge 5.000,–– Das Gewinn- und Verlustkonto wird nun ins Eigenkapitalkonto abgeschlossen, dessen Endbestand ebenso wie der des Bankkontos in das Schlussbilanzkonto übertragen wird: 88 4 Die Grundlagen der Buchungstechnik (5) Gewinn- und Verlustkonto an Eigenkapital 2.000,–– (6) Eigenkapital an Schlussbilanzkonto 12.000,–– (7) Schlussbilanzkonto an Bank 12.000,–– Auf den betroffenen Konten ergeben sich folgende Buchungen: Soll Bank Haben AB 10.000,–– (2) 3.000,–– (1) 5.000,–– (7) EB 12.000,–– 15.000,–– 15.000,–– Soll Eigenkapital Haben (6) EB 12.000,–– AB 10.000,–– (5) 2.000,–– 12.000,–– 12.000,–– Soll GuV-Konto Haben (3) Mietauf- (4) Zinserwand 3.000,–– träge 5.000,–– (5) 2.000,–– 5.000,–– 5.000,–– Soll Schlussbilanzkonto Haben (7) Bank 12.000,–– (6) Eigenkapital 12.000,–– Das Beispiel hat gezeigt, dass sich sowohl der Bestand des aktiven Bestandskontos „Bank“ als auch der Bestand des Eigenkapitalkontos in Höhe des Unternehmenserfolgs vergrößert hat. Weiterhin ist deutlich geworden, dass den Aufwands- und Ertragskonten jeweils ein gemeinsames Grundmuster zugrunde liegt. In Aufwandskonten wird – wie oben bereits erwähnt – grundsätzlich im Soll, in Ertragskonten grundsätzlich im Haben gebucht. Es besteht aber auch – als Ausnahme von dieser Regel – die Möglichkeit, dass bei Aufwandskonten im Haben und bei Ertragskonten im Soll gebucht wird, dann nämlich, wenn Erstattungen oder Stornierungen (also Rückgängigmachungen) zu erfassen sind.146 Für das Gewinn- und Verlustkonto gilt die gleiche Grundregel: die Salden aller Aufwandskonten werden auf der Sollseite, die Salden aller Ertragskonten auf der Habenseite erfasst. Ist die Summe der Erträge größer als die Summe der Aufwendungen, so zeigt der Saldo einen Gewinn; er ist am Jahresende im Soll des Gewinn- und Verlustkontos zu verbuchen, die Gegenbuchung erfolgt im Haben des Eigenkapitalkontos. Ist die Summe der 146 Vgl. mit Beispielen dazu u. a. Übungsaufgabe 1 auf S. 114 ff. 4.4 Das Eigenkapitalkonto und seine Hilfskonten 89 Erträge kleiner als die Summe der Aufwendungen, dann ist in Höhe des Saldos ein Verlust eingetreten, der im Haben des Gewinn- und Verlustkontos zu verbuchen ist und dessen Gegenbuchung im Soll des Eigenkapitalkontos erfolgt. Die Aufwands- und Ertragskonten sowie das Gewinn- und Verlustkonto haben also folgenden Aufbau (im Verlustfall erscheint der Saldo des Gewinn- und Verlustkontos im Haben): Aufwendungen Soll Aufwandskonto Haben Gewinn- und Verlustkonto Soll Haben Haben Soll Erstattungen Erstattungen Ertragskonto Aufwand Ertrag Saldo (Eigenkapitalkonto) Erträge Saldo (GuV- Konto) Saldo (GuV- Konto) Ähnlich wie aufgrund gesetzlicher Gliederungsvorschriften zwischen der Schlussbilanz und dem Schlussbilanzkonto Unterschiede bestehen können,147 gibt es auch zwischen der Gewinn- und Verlustrechnung und dem Gewinn- und Verlustkonto Unterschiede in der Darstellung. Die Zahlen des Gewinn- und Verlustkontos sind zwar in der Summe identisch mit denen der Gewinn- und Verlustrechnung, für die Darstellung im Jahresabschluss ist aber eine andere Gliederung und Zusammenfassung der Zahlen vorgeschrieben, so z. B. für Kapitalgesellschaften in § 275 HGB.148 4.4.2.2 Die Buchungstechnik bei Verwendung gemischter Erfolgskonten Bei gemischten Konten handelt es sich um eine Kombination von Bestands- und Erfolgskonten. Der Mischcharakter ergibt sich vor allem dadurch, dass ihr Saldo sowohl den Endbestand als auch den Erfolg enthält und folglich teils auf das Schlussbilanzkonto, teils auf das Gewinn- und Verlustkonto übertragen werden muss. Bei diesen Konten, deren wichtigstes Beispiel das gemischte Warenkonto ist, werden im Regelfall der Anfangsbestand und die Zugänge zu Einkaufspreisen und die Abgänge zu Verkaufspreisen bewertet, so dass der sich ergebende Saldo sowohl den Endbestand zu Einkaufspreisen als auch den erzielten Erfolg beinhaltet. Die Zerlegung dieses Saldos in seine beiden Bestandteile ist nur durch die Feststellung des tatsächlichen Endbestands mit Hilfe der Inventur möglich. Der nach Abzug des Endbestands verbleibende Restbetrag ist der Erfolgsbestandteil des Saldos.149 147 Vgl. S. 81 ff. 148 Zu Einzelheiten zur gesetzlichen Gliederung der Gewinn- und Verlustrechnung vgl. S. 240 ff. 149 Vgl. dazu auch Döring, U., Buchholz, R., Buchhaltung und Jahresabschluss, 12. Aufl., Berlin 2011, S. 45 ff. 90 4 Die Grundlagen der Buchungstechnik Beispiel: Soll Gemischtes Warenkonto Haben Anfangsbestand zu Einkaufspreisen 500 (50 ME à 10 €) Abgänge zu Verkaufspreisen (Warenverkäufe) 600 (20 ME à 30 €) Zugänge zu Einkaufspreisen 300 (30 ME à 10 €) Saldo = Erfolg 400 (GuV-Konto) Endbestand zu Einkaufspreisen lt. Inventur 600 (Schlussbilanzkonto) (60 ME à 10 €) ME = Mengeneinheit(en) Im Interesse einer klaren und übersichtlichen Buchführung und Bilanzierung sollten gemischte Konten durch Aufteilung in reine Bestands- und reine Erfolgskonten vermieden werden. Im Fall einer solchen Aufteilung wird bei jedem Abgang im Bestandskonto eine Bestandsminderung zu Einkaufspreisen und im Erfolgskonto der erzielte Erfolg in Höhe des Differenzbetrags zwischen Einkaufs- und Verkaufspreisen ausgewiesen. Für das letzte Beispiel ergibt sich dann folgende Verbuchung (die Mengenangaben sind entsprechend heranzuziehen; Einkaufspreis: 10 €/ME; Verkaufspreis: 30 €/ME): Beispiel: Soll Warenbestandskonto Haben Soll Warenerfolgskonto Haben Abgänge zu Einkaufspreisen 200 Anfangsbestand zu Einkaufspreisen 500 Saldo = Erfolg 400 (GuV-Konto) Abgänge zu Verkaufspreisen abzgl. Einkaufspreisen 400 Zugänge zu Einkaufspreisen 300 Endbestand zu Einkaufspreisen 600 (Schlussbilanzkonto) Da beim Verkauf die Einkaufspreise der verkauften Waren häufig nicht bekannt sind, kann auch der Verkaufsgewinn nicht sofort berechnet und auf dem entsprechenden Erfolgskonto verbucht werden. In diesem Fall bleibt nichts anderes übrig, als die gesamten Verkaufserlöse als Ertrag auf einem Erfolgskonto zu verbuchen und am Jahresende den Warenendbestand durch Inventur festzustellen. Der auf dem Bestandskonto verbleibende Saldo kann erstens auf das Erfolgskonto, in dem die Verkaufserlöse erfasst wurden, zweitens auf ein eigenes Erfolgskonto oder drittens direkt in das Gewinn- und Verlustkonto übertragen werden, in das auch das Erfolgskonto abzuschließen ist, auf dem die Verkaufserlöse erfasst wurden. In allen drei Fällen handelt es sich aber wiederum um ein gemischtes Konto, da der Saldo in einen Endbestands- und in einen Erfolgsanteil aufgeteilt werden muss. Der einzige Unterschied zu dem ursprünglichen gemischten Konto besteht darin, dass innerhalb 4.4 Das Eigenkapitalkonto und seine Hilfskonten 91 eines Kontos nicht teilweise zu Einkaufspreisen und teilweise zu Verkaufspreisen bewertet wird. Unter Verwendung des vorangegangenen Beispiels ergeben sich also folgende drei Möglichkeiten der Verbuchung: Beispiel: (1) Direkte Verbuchung in das Warenverkaufskonto: Soll Soll Soll Haben Haben Haben Wareneinkaufskonto Warenverkaufskonto GuV-Konto Anfangsbestand zu Einkaufspreisen Zugänge zu Einkaufspreisen Endbestand zu Einkaufspreisen lt. Inventur (Schlussbilanzkonto) Saldo (= Wareneinsatz) Wareneinsatz Saldo = Erfolg (GuV-Konto) Abgänge zu Verkaufspreisen Saldo = Erfolg Warenverkaufskonto 500 300 600 200 400 600 400 400 200 (2) Verbuchung des Wareneinsatzes über ein eigenes Erfolgskonto: Soll Soll Soll Soll Haben Haben Haben Haben Wareneinsatzkonto Saldo = Erfolg Warenverkaufskonto GuV-Konto GuV- Konto Anfangsbestand zu Einkaufspreisen Endbestand zu Einkaufspreisen lt. Inventur (Schlussbilanzkonto) Zugänge zu Einkaufspreisen Abgänge zu Verkaufspreisen Saldo (= Wareneinsatz) Wareneinsatz 500 300 600 200 600 600 600 200 400 200 200 Wareneinkaufskonto Warenverkaufskonto GuV-Konto Wareneinsatzkonto 92 4 Die Grundlagen der Buchungstechnik (3) Verbuchung des Wareneinsatzes direkt in das Gewinn- und Verlustkonto: Soll Soll Soll Haben Haben Haben Wareneinkaufskonto Warenverkaufskonto Saldo = Erfolg GuV-Konto GuV-Konto Endbestand zu Einkaufspreisen lt. Inventur (Schlussbilanzkonto) Zugänge zu Einkaufspreisen Anfangsbestand zu Einkaufspreisen Saldo = Wareneinsatz (GuV-Konto) Abgänge zu Verkaufspreisen 500 300 600 600 600 200 200 400 600 Wareneinkaufskonto Warenverkaufskonto Das Beispiel zeigt, dass die Höhe des Erfolgs- und Bestandsausweises von der Art der gewählten Verbuchungsmethode unabhängig ist. Die Art des Ausweises ändert sich aber je nach der gewählten Methode. 4.4.3 Die buchtechnische Behandlung von Einlagen und Entnahmen (Privatkonto) Die Buchführungspflicht eines Unternehmers bezieht sich nur auf seinen betrieblichen, jedoch nicht auf seinen privaten Bereich. In jedem Unternehmen gibt es aber Grenz- und Übergangsbereiche zwischen privater und betrieblicher Sphäre. Führt ein Unternehmer dem Unternehmen aus seinem Privatbereich Vermögenswerte zu, so handelt es sich um eine Einlage oder Privateinlage. Entnimmt er aus seinem Unternehmen Vermögenswerte für private Zwecke, dann liegt eine Entnahme oder Privatentnahme vor. Derartige Vorgänge führen im ersten Fall zu einer Vergrößerung, im zweiten Fall zu einer Verminderung des Eigenkapitals. Ähnlich wie bei der Erfassung erfolgswirksamer Eigenkapitalveränderungen wird auch bei der Erfassung von Einlagen und Entnahmen dem Eigenkapitalkonto ein Sammelkonto vorgeschaltet. Es wird als Privatkonto bezeichnet. Sein Saldo wird – wie der Saldo des Gewinn- und Verlustkontos – im Eigenkapitalkonto abgeschlossen. Privatentnahmen ergeben sich vor allem durch folgende Vorgänge: ? Der Unternehmer entnimmt bestimmte Vermögensgegenstände – vor allem Zahlungsmittel, aber auch Sachvermögen wie z. B. Waren – für seinen privaten Lebensunter- 4.4 Das Eigenkapitalkonto und seine Hilfskonten 93 halt aus dem Unternehmen; das geschieht häufig im Zusammenhang mit der Gewinnverteilung.150 ? Das Unternehmen tätigt Zahlungen für die Privatsphäre des Unternehmers. Von besonderer Bedeutung sind in diesem Zusammenhang die Personensteuern wie die Einkommensteuer und die Kirchensteuer des Unternehmers, die keinen Aufwand des Betriebes, sondern Auszahlungen darstellen, die den Charakter von Privatentnahmen haben. Der Unternehmer wird deshalb mit derartigen Zahlungen auf dem Privatkonto belastet. Schematisch zeigt sich der Entnahmecharakter derartiger Zahlungen folgendermaßen: Einkommensteuerzahlung vom Bankkonto des Betriebes (10.000 €) Unmittelbare Verknüpfung Privatentnahme des Unternehmers (10.000 €) Hätte der Unternehmer den erforderlichen Betrag zugunsten seines privaten Bankkontos entnommen, hätte sich Folgendes ergeben: Entnahme vom Bankkonto des Betriebes auf das private Bankkonto des Unternehmers (10.000 €) Einkommensteuerzahlung vom privaten Bankkonto des Unternehmers (10.000 €) Privatentnahme des Unternehmers (10.000 €) Ähnlich ist der Fall zu beurteilen, wenn dem Unternehmer Zahlungen in seiner Privatsphäre zufließen, obwohl sie das Unternehmen betreffen (z. B. geht eine Mietzahlung an den Betrieb auf dem privaten Bankkonto des Unternehmers ein). ? Das Unternehmen tätigt Zahlungen (oder der Unternehmer erhält Zahlungen), die teilweise die betriebliche und teilweise die private Sphäre betreffen. Grundsätzlich gelten die eben gemachten Aussagen auch hierfür – allerdings nur für den privat verursachten Teil der Zahlungen. Als Beispiele hierfür können sowohl einheitliche Zahlungen an einen Zahlungsempfänger für teils private und teils betriebliche Leistungen (z. B. an eine Versicherungsgesellschaft) als auch Zahlungen für die teils private und teils betriebliche Nutzung von Vermögensgegenständen (z. B. teilweise private Nutzung eines Kraftfahrzeugs oder von Gebäuden) angesehen werden. Entsprechend ergeben sich Privateinlagen vor allem durch folgende Vorgänge: ? Der Unternehmer führt dem Unternehmen bestimmte Vermögensgegenstände – Zahlungsmittel oder im Wege so genannter Sacheinlagen Sachvermögen wie Grundstücke oder Wertpapiere – zur betrieblichen Nutzung zu. 150 Vgl. hierzu die Ausführungen auf S. 144 ff. Mittelbare Verknüpfung 94 4 Die Grundlagen der Buchungstechnik ? Der Unternehmer tätigt Zahlungen von seinem privaten Bankkonto für betriebliche Zwecke (z. B. betriebliche Versicherungsprämien). Derartige Beträge stellen dennoch Aufwand des Betriebes dar, obwohl sie nicht zu einem Abfluss betrieblicher Vermögenswerte geführt haben. Schematisch zeigt sich der Einlagecharakter derartiger Zahlungen folgendermaßen: Bezahlung betrieblicher Versicherungsprämien vom privaten Bankkonto (10.000 €) Unmittelbare Verknüpfung Privateinlage des Unternehmers (10.000 €) Hätte der Unternehmer den erforderlichen Betrag dem betrieblichen Bankkonto zugeführt, hätte sich Folgendes ergeben: Einlage vom privaten Bankkonto auf das betriebliche Bankkonto (10.000 €) Bezahlung der betrieblichen Versicherungsprämien vom betrieblichen Bankkonto (10.000 €) Privateinlage des Unternehmers (10.000 €) Ähnlich ist der Fall zu beurteilen, wenn das Unternehmen Zahlungen erhält, die den Privatbereich des Unternehmers betreffen (z. B. geht eine private Mietzahlung auf dem Bankkonto des Unternehmens ein). ? Der Unternehmer tätigt von seinem Bankkonto Zahlungen, die teilweise die betriebliche und teilweise die private Sphäre betreffen. Für den Teil der betrieblichen Zahlungen gilt das eben Gesagte analog. Erhält das Unternehmen Zahlungen, die teils die betriebliche und teils die private Sphäre betreffen, so liegt im Hinblick auf den Privatanteil ebenfalls eine Einlage vor. Ebenso wie ein Aufwand führt auch eine Privatentnahme zu einer Eigenkapitalminderung, eine Privateinlage hat wie ein Ertrag eine Eigenkapitalmehrung zur Folge. Im Gegensatz zu den stets erfolgswirksamen Aufwendungen und Erträgen sind Privatvorgänge jedoch grundsätzlich151 erfolgsneutral, denn der betriebliche Erfolg darf nicht davon abhängen, wie viel Mittel für private Zwecke verwendet oder dem Betrieb zur Verwendung überlassen werden. Aufwendungen und Erträge haben dagegen einen Einfluss auf die Erzielung des Erfolgs. 151 Bei Entnahmen, z. B. von Anlagegegenständen, kann sich zusätzlich eine Erfolgsbeeinflussung ergeben, wenn die Entnahme mit einem über oder unter dem bisher im Unternehmen ausgewiesenen Wert (Buchwert) zu bewerten ist. Vgl. dazu S. 252 ff. Mittelbare Verknüpfung 4.4 Das Eigenkapitalkonto und seine Hilfskonten 95 Saldierung im GuV-Konto Saldierung i.d.R. im Privatkonto Eigenkapitalkonto Soll Haben Anfangsbestand Abgänge vom Eigenkapitalkonto Zugänge zum Eigenkapitalkonto (1) Ertrag (2) Einlage (1) Aufwand (2) Entnahme Erfolg (–) Erfolg (+)Privat (–) Privat (+) Die Entnahme- und Einlagevorgänge könnten zwar direkt auf dem Eigenkapitalkonto erfasst werden; aus Gründen der Übersichtlichkeit und wegen der teilweise unterschiedlichen Behandlung vor allem von Entnahmevorgängen werden jedoch ein oder mehrere Vorkonten eingeschaltet. Dazu gibt es verschiedene Untergliederungsmöglichkeiten:152 (1) Alle Entnahmen und Einlagen werden direkt auf dem Privatkonto erfasst, dessen Saldo dem Eigenkapitalkonto zugeführt wird. (2) Die Entnahmen werden auf dem Privatentnahmekonto gesammelt, dessen Saldo auf das Eigenkapitalkonto übertragen wird, die Einlagen werden unmittelbar im Eigenkapitalkonto gebucht. (3) Die Entnahmen werden im Privatentnahmekonto, die Einlagen im Privateinlagekonto gebucht; die Salden beider Konten werden im Privatkonto saldiert und dann dem Eigenkapitalkonto zugeführt. (4) Das in (2) und (3) beschriebene Privatentnahmekonto wird in der Praxis häufig untergliedert (z. B. in Privat- und Sachentnahmen oder in Privatsteuerentnahmen und sonstige Entnahmen). Im Folgenden wird die in (3) gewählte Verbuchungsmethode angewendet. Beispiel: Die Anfangsbestände (AB) des Bankkontos und der (Geschäfts-)Kasse betragen je 10.000 €, der Anfangsbestand des Eigenkapitalkontos 20.000 €. Die letzte Schlussbilanz weist keine weiteren Bestände aus. Im Laufe des Geschäftsjahrs ereignen sich folgende Geschäftsvorfälle: (1) Der Unternehmer entnimmt 6.000 € vom betrieblichen Bankkonto durch Überweisung auf sein privates Bankkonto. 152 Auf das Problem bei Unternehmen mit mehreren Gesellschaftern und der damit verbundenen Führung jeweils eigener Eigenkapitalkonten und demzufolge auch Privatkonten wird auf S. 332 ff. eingegangen. 96 4 Die Grundlagen der Buchungstechnik (2) Die Einkommensteuernachzahlung des Unternehmers in Höhe von 5.000 € wird durch Überweisung vom betrieblichen Bankkonto beglichen. (3) Der Unternehmer legt aus seinem Privatvermögen Bargeld in Höhe von 2.000 € in die Kasse ein. (4) Ein Bekannter des Unternehmers überweist auf das Bankkonto des Unternehmens einen Betrag von 10.000 € zur Tilgung eines ihm aus privaten Mitteln des Unternehmers zur Verfügung gestellten Darlehens. Die Buchungssätze lauten: (1) Privatentnahmen an Bank 6.000,–– (2) Privatentnahmen an Bank 5.000,–– (3) Kasse an Privateinlagen 2.000,–– (4) Bank an Privateinlagen 10.000,–– Es ergeben sich folgende Buchungen auf den angesprochenen Konten: Soll Bank Haben Soll Kasse Haben AB 10.000,–– (1) 6.000,–– AB 10.000,–– (4) 10.000,–– (2) 5.000,–– (3) 2.000,–– Soll Privateinlagen Haben Soll Privatentnahmen Haben (3) 2.000,–– (1) 6.000,–– (4) 10.000,–– (2) 5.000,–– Soll Eigenkapital Haben AB 20.000,–– Die Salden des Privateinlagenkontos und des Privatentnahmenkontos werden auf das Privatkonto übertragen, dessen Saldo dem Eigenkapitalkonto zugeführt wird. Werden dann die drei Bestandskonten im Schlussbilanzkonto abgeschlossen, so sind folgende Buchungssätze und Buchungen erforderlich: (5) Privateinlagen an Privat 12.000,–– (6) Privat an Privatentnahmen 11.000,–– (7) Privat an Eigenkapital 1.000,–– 4.4 Das Eigenkapitalkonto und seine Hilfskonten 97 (8) Schlussbilanzkonto an Bank 9.000,–– (9) Schlussbilanzkonto an Kasse 12.000,–– (10) Eigenkapital an Schlussbilanzkonto 21.000,–– Soll Bank Haben AB 10.000,–– (1) 6.000,–– (4) 10.000,–– (2) 5.000,–– (8) EB 9.000,–– 20.000,–– 20.000,–– Soll Privateinlagen Haben (5) 12.000,–– (3) 2.000,–– (4) 10.000,–– 12.000,–– 12.000,–– Soll Privat Haben (6) 11.000,–– (5) 12.000,–– (7) 1.000,–– 12.000,–– 12.000,–– Soll Kasse Haben AB 10.000,–– (9) EB 12.000,–– (3) 2.000,–– 12.000,–– 12.000,–– Soll Privatentnahmen Haben (1) 6.000,–– (6) 11.000,–– (2) 5.000,–– 11.000,–– 11.000,–– Soll Eigenkapital Haben (10) EB 21.000,–– AB 20.000,–– (7) 1.000,–– 21.000,–– 21.000,–– Soll Schlussbilanzkonto Haben (8) Bank 9.000,–– (10) Eigenkapital 21.000,–– (9) Kasse 12.000,–– 21.000,–– 21.000,–– 98 4 Die Grundlagen der Buchungstechnik Aus diesem Beispiel wird Folgendes ersichtlich: ? Privatentnahmen werden immer im Soll gebucht. ? Privateinlagen werden immer im Haben gebucht. ? Werden im Laufe eines Jahres mehr Einlagen als Entnahmen getätigt, dann erhöht sich der Bestand des Eigenkapitalkontos. ? Werden im Laufe eines Jahres mehr Entnahmen als Einlagen getätigt, dann vermindert sich der Bestand des Eigenkapitalkontos. 4.4.4 Der Zusammenhang zwischen Erfolgs- und Privatbuchungen Aufgrund der bisherigen Überlegungen zu den Erfolgs- und Privatbuchungen lässt sich der Zusammenhang schematisch wie in der Abbildung auf Seite 99 darstellen. Der formale Aufbau der Buchführung ermöglicht die Ermittlung des Periodenerfolgs in doppelter Weise, und zwar durch: ? Aufwands- und Ertragsvergleich: Erfolg = Erträge – Aufwendungen ? Reinvermögensvergleich (Eigenkapitalvergleich): Erfolg = Reinvermögen am Ende des Geschäftsjahres – Reinvermögen am Anfang des Geschäftsjahrs + Entnahmen – Einlagen Da Einlagen und Entnahmen auch die Größe des Reinvermögens, d. h. des Eigenkapitals beeinflussen, müssen sie mit umgekehrten Vorzeichen angesetzt werden, damit der Teil der Eigenkapitalveränderung übrig bleibt, der erfolgswirksam ist. Beispiel: Summe der Erträge = 100.000 € Summe der Aufwendungen = 60.000 € Eigenkapital am Ende des Geschäftsjahrs (Endkapital) = 200.000 € Eigenkapital am Anfang des Geschäftsjahrs (Anfangskapital) = 140.000 € Summe der Einlagen = 50.000 € Summe der Entnahmen = 30.000 € (1) Aufwands- und Ertragsvergleich: Erfolg = 100.000 € – 60.000 € = 40.000 € (2) Reinvermögensvergleich (Eigenkapitalvergleich): Erfolg = 200.000 € – 140.000 € + 30.000 € – 50.000 € = 40.000 € 4.4 D as Eigenkapitalkonto und seine H ilfskonten 99 Haben Erträge Soll Saldo (GuV-Konto) Ertragskonto Haben Saldo (GuV-Konto) Soll Aufwendungen Aufwandskonto Haben Einlagen Soll Saldo (Privatkonto) Privateinlagenkonto Haben Saldo (Privatkonto) Soll Entnahmen Privatentnahmenkonto Haben Erträge Soll Saldo (GuV-Konto) Ertragskonto Haben Saldo (GuV-Konto) Soll Aufwendungen Aufwandskonto ? ? ? ? ? ? Haben Privateinlagen Saldo (Eigenkapitalkonto) Soll Privatentnahmen Privatkonto Haben Ertragskonto Ertragskonto Soll Aufwandskonto Aufwandskonto Saldo (Eigenkapitalkonto) GuV-Konto Haben Anfangsbestand (aus Eröffnungsbilanzkonto) Gewinn (GuV-Konto) Soll Privatsaldo (Privatkonto) Saldo (Schlussbilanzkonto) Eigenkapitalkonto 100 4 Die Grundlagen der Buchungstechnik 4.5 Zusammenfassende Übersicht über die Beziehungen der einzelnen Konten und Buchungssätze zur Schlussbilanz 4.5.1 Die Beziehungen der einzelnen Konten zur Schlussbilanz Die bisher angesprochenen Kontenarten lassen sich wie folgt charakterisieren: Übersicht über die Beziehungen der einzelnen Konten Kontenart Aufgabe Kontenabschluss Eröffnungsbilanzkonto Technisches Hilfsmittel (Buchführungshilfe) zur Buchung der Endbestände des vorangegangenen Geschäftsjahrs als Anfangsbestände der Bestandskonten des laufenden Geschäftsjahrs (wird häufig weggelassen) Jeweiliges Bestandskonto Aktivische Bestandskonten Erfassung der Bestandsveränderungen bei den einzelnen Vermögenswerten (Mittelverwendung) Schlussbilanzkonto Passivische Bestandskonten Erfassung der Bestandsveränderungen bei den einzelnen Kapitalbestandteilen (Mittelherkunft) Schlussbilanzkonto Eigenkapitalkonto Passivisches Bestandskonto, das die Entwicklung des Reinvermögens durch Erfassung des betrieblichen Erfolgs und sonstiger Vorgänge, die zu Vermögensveränderungen führen (Entnahmen und Einlagen), darstellt Schlussbilanzkonto Aufwandskonten Erfassung der Beträge nach Aufwandsarten, die zu einer Eigenkapitalminderung führen (negative Erfolgsbeiträge) Gewinn- und Verlustkonto Ertragskonten Erfassung der Beträge nach Ertragsarten, die zu einer Eigenkapitalvergrößerung führen (positive Erfolgsbeiträge) Gewinn- und Verlustkonto Gemischte Erfolgskonten Erfassung von Beständen und Erfolgsbeiträgen, wobei eine Inventur (zur Ermittlung der Endbestände) notwendige Voraussetzung ist Gewinn- und Verlustkonto und Schlussbilanzkonto Gewinn- und Verlustkonto Erfassung der Salden der einzelnen Aufwands- und Ertragskonten (unter Angabe der Aufwands- und Ertragsarten) Eigenkapitalkonto Gewinn- und Verlust- Rechnung Zusammenfassung der Positionen des GuV- Kontos und Umgliederung entsprechend den gesetzlichen Vorschriften – Privatkonto Erfassung der Privatentnahmen und Privateinlagen des Unternehmers Eigenkapitalkonto

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Zusammenfassung

Der Klassiker zur Buchführung und Bilanztechnik.

Der Wöhe/Kußmaul zur Buchführung und Bilanztechnik

führt fundiert in das System der doppelten Buchführung und in die Technik der Erstellung der Bilanz und der Gewinn- und Verlustrechnung (Jahresabschluss) ein.

Schwerpunkte sind die verrechnungstechnischen Grundlagen, die buchtechnische Behandlung der wichtigsten Geschäftsvorfälle bei Handels- und Industriebetrieben sowie die Technik der Aufstellung des Jahresabschlusses. Zusätzlich bietet das Werk einen fundierten Überblick über die gesetzlichen Vorschriften zur Führung von Büchern und zur Aufstellung des Jahresabschlusses sowie über die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung und Bilanzierung.

Die 8. Auflage

berücksichtigt die Änderungen durch die Einführung der elektronischen Lohnsteuerkarte sowie die Modifikationen bei den Sozialversicherungsbeiträgen. Leser finden zudem unter www.kussmaul.woehe-portal.de einen auf das Buch abgestimmten Multiple-Choice-Test.