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4.2 Grundzüge des operativen Marketing-Accounting in:

Jörg Link, Christoph Weiser

Marketing-Controlling, page 248 - 261

Systeme und Methoden für mehr Markt- und Unternehmenserfolg

3. Edition 2011, ISBN print: 978-3-8006-4190-1, ISBN online: 978-3-8006-4191-8, https://doi.org/10.15358/9783800641918_248

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4.1 Prozess der operativen Marketingplanung 235 auf die Auswahl der richtigen Wertgrößen zu achten. Während bei der strategischen Marketingplanung und -kontrolle der grundsätzlich investive Charakter derartiger Entscheidungen hervorgehoben wurde (Ansatz sämtlicher projektspezifischer Ein- und Auszahlungsströme), muss jetzt im operativen Bereich das grundsätzliche Vorhandensein der mit den Erfolgspotenzialen verbundenen Fixkosten unterstellt werden; Budgetierung – und Budgetkontrolle – im operativen Bereich müssen sich daher grundsätzlich auf Teilkostensysteme stützen, bei denen die Fixkosten nicht auf die Erfolgspotenziale (insbes. stehen meist die Produkte im Blickpunkt) zugerechnet werden. Im Rahmen der operativen Marketingkontrolle kann – analog zur Budgetierung – zwischen den drei Bereichen der Umsatz-, Kosten- und Erfolgskontrolle unterschieden werden. Auch hier liegt die Kunst eines „modernen“ Controlling-Ansatzes darin, ergänzend zu den Feedback-Kontrollen einen möglichst hohen Anteil an Feedforward-Kontrollen vorzusehen. In allen drei Bereichen ist daher neben den verschiedenen Formen der Abweichungsanalyse der Einsatz von Früherkennungssystemen, Prognosesystemen und Hochrechnungssystemen in Erwägung zu ziehen. 4.2 Grundzüge des operativen Marketing-Accounting 4.2.1 Zur Abgrenzung des Marketing-Accounting „Marketing accounting ... is concerned with collecting and communicating information relevant to marketing“ (Nduna 1980, S. 9 f.). Köhler (1993b, S. 279) weist darauf hin, dass es – wie bereits beim Begriff des Management-Accounting – um eine führungsorientierte Aufbereitung von Informationen aus dem Rechnungswesen geht, wobei hier die besonderen Bedingungen im Marketing zu berücksichtigen sind. Dies provoziert natürlich die Frage, in welchen Punkten das „herkömmliche“ Rechnungswesen dem nicht ausreichend Rechnung trägt. Hierzu kann generell gesagt werden, dass ein Rechnungswesen, wie es der Einzelkosten- und Deckungsbeitragsrechnung von Riebel (1994) entspricht, sehr wohl vielen Anforderungen des Marketing-Accounting gerecht wird. Das Problem ist nur, dass kaum Betriebe bekannt sind, die dieses Konzept der Kosten- und Leistungsrechnung wirklich in entsprechendem Umfang praktizieren. Und es muss hinzugefügt werden, dass das Riebel’sche Konzept in weiten Teilen auch mehr als Idealkonzept verstanden werden sollte, dem man sich so weit annähert, wie es die allgemeinen und unternehmensspezifischen Rahmenbedingungen der betrieblichen Praxis erlauben. (Zur Kritik an der relativen Einzelkostenrechnung siehe z.B. Weber 2005, S. 98 ff.). Wie weit eine Anlehnung an die relative Einzelkosten- und Deckungsbeitragsrechnung erfolgen kann und sollte, hängt also grundsätzlich vom Unternehmungskontext ab (vgl. Layer 2002, Sp. 1693 und die dort angeführte Literatur). Allerdings legen gerade die komplexen Gegebenheiten im Marketingbereich eine Annäherung an dieses Konzept nahe. Insofern soll (in Anlehnung an Köhler 1993b, S. 285; Köhler 2002, Sp. 1250) die Forderung nach einem Marketing-Accounting tendenziell übersetzt werden in die Forderung nach dem Aufbau und Einsatz einer marketingadä- 4 Operatives Marketing-Controlling236 quaten monetären Planungs- und Kontrollrechnung gemäß wesentlichen Anforderungen des Riebel’schen Konzeptes. Es wird deutlich werden, dass unter pragmatischen Aspekten Abweichungen vom Riebel’schen System möglich und geboten erscheinen. Wie dies im Einzelnen aussieht, soll in den folgenden Kapiteln skizziert werden. An dieser Stelle soll eine Abgrenzung des Marketing-Accounting dahingehend vorgenommen werden, dass ein Bezug zu den Teilsystemen des Rechnungswesens hergestellt wird, wie sie in Abb. 4.2-1 dargestellt werden. Abb. 4.2-1: Teilsysteme des Rechnungswesens als Gegenstand des Marketing-Accounting Quelle: In Anlehnung an Weber 2002, S. 116 Es wird deutlich, dass sich das Marketing-Accounting auf die Teilsysteme des Internen Rechnungswesens bezieht und hier wieder speziell auf operative und strategische Erfolgsrechnungen. Liquiditätszielorientierte Rechnungen im Marketing- Accounting sind zwar möglich und notwendig, spielen aber im Vergleich zu den erfolgszielorientierten Rechnungen eine geringere, flankierende Rolle (wie dies gene- ZahlungssaldoKapitalwerte Betriebsergebnis Nettogewinne Deckungsbeiträge JahresergebnisSaldogröße Unternehmung alle Arten Bezugsobjekte alle Arten Bezugsobjekte UnternehmungBezugsobjekt operativ und strategisch strategischoperativ operativ und strategisch Charakter Finanzrechnung Investitionsrechnung Kosten- und Erlösrechnung Jahresabschluss Systembezeichnung Einzahlungen und AuszahlungenErlöse und Kosten Erträge und Aufwendungen Strömungsgrößen Liquiditätszielbezogene Systeme Erfolgszielbezogene Systeme Internes Rechnungswesen Externes Rechnungswesen 4.2 Grundzüge des operativen Marketing-Accounting 237 rell in Unternehmen der Fall sein sollte, die sich nicht in liquiditätsmäßigen Engpasssituationen befinden). Da in Kapitel 3.3.3 bereits eine Behandlung strategisch relevanter Teile des Marketing-Accounting erfolgt ist, konzentrieren sich die folgenden Ausführungen auf den operativen Teil. 4.2.2 Prinzipien des Marketing-Accounting 4.2.2.1 Grundzüge der operativen monetären Modellierung Entscheidungen ganz allgemein und Entscheidungsrechnungen des Marketing- Accounting im Besonderen sind darauf angewiesen, dass der Entscheidungsträger ein zutreffendes Bild der Situation einschließlich der bestehenden Handlungsmöglichkeiten hat. Dies führt zum Begriff des Modells: „Modelle sind nichts anderes als ein Mittel, um sich an die wirtschaftliche Wirklichkeit heranzutasten. Sie sind gewissermaßen Bilder, um eben diese Wirklichkeit zu begreifen“ (Ruchti 1956, S. 37). Je zutreffender diese Bilder die reale Struktur der Probleme und ihrer Lösungsmöglichkeit abbilden, umso geringer ist – ceteris paribus – die Gefahr einer Fehlentscheidung. Auf der anderen Seite findet die Abbildungsgenauigkeit ihre Grenze sowohl in der Benutzerfreundlichkeit (vgl. Diller 1998e, S. 26) als auch in der Wirtschaftlichkeit (vgl. Link 1988a, S. 19 ff.). Es ist an dieser Stelle wichtig, sich zunächst zu verdeutlichen, dass menschliches Denken zwangsläufig modellhaft ist. Wenn wir über etwas nachdenken, kommen unweigerlich bestimmte Vorstellungen über Personen, Sachverhalte, Probleme, Problemlösungen oder Zusammenhänge ins Spiel, die die Realität zutreffend oder weniger zutreffend abbilden, d.h. modellieren. Lernen kann dann verstanden werden als ein Prozess der immer weiteren Verbesserung der Modelle im Sinne einer besseren Erfassung der Realität (vgl. Horvath 1970, S. 768; Mirow 1969, S. 112; Steinbuch 1971, S. 134). Auch der Decision Calculus-Ansatz von Little geht davon aus, dass Manager bei ihren Entscheidungen modellhafte Vorstellungen haben und einsetzen. Indem man die Manager auf indirektem Wege dazu bewegt, diese Modellvorstellungen zu explizieren und zu präzisieren, macht man diese nunmehr formalisierbaren Modelle sowohl für eine kritische Hinterfragung als auch für eine professionelle Entscheidungsfindung zugänglich (hierzu und im Folgenden vgl. weitgehend bereits Kellner/Link 1979 sowie die dort genannte Literatur). Das Explizieren der „internen Modelle“ kann viele Probleme vermeiden helfen, die auftreten, wenn man den Managern „externe Modelle“ aufzuzwingen versucht. Akzeptanzprobleme können sich bei den externen, formalisierten Modellen insbesondere daraus ergeben, dass sie oftmals als • von außen aufgezwungen (Fremdbestimmungsproblem), • nicht realitätsnah (Isomorphieproblem), • zu mathematisiert (Scheingenauigkeits-Problem) und/oder • nicht operational vom Informationsbedarf her (Aufwandsproblem) 4 Operatives Marketing-Controlling238 empfunden werden. Andererseits muss beim Decision Calculus-Ansatz nach Diller (1998e, S. 26) grundsätzlich immer die Gefahr der „Modellierung eigener Ignoranz“ gesehen werden. Der subjektive, modellhafte Charakter des Denkens wird indirekt auch in der erkenntnistheoretischen Richtung des Konstruktivismus thematisiert; diese vertritt die Auffassung, dass Menschen als bewusst wahrnehmende Menschen die Wirklichkeit quasi „konstruieren“ und nicht „objektiv entdecken“. Die Welt ist immer eine „interpretierte“ Welt; „Objektivität ist die Illusion, dass Beobachtungen ohne Beobachter gemacht werden können“ (Heinz von Foerster) (zum Konstruktivismus und speziell der Auffassung v. Foersters siehe Gumin/Meier 2005). In einer Modellbank sind für Entscheidungen hilfreiche „rechenbare Sachzusammenhänge“ (Nieschlag/Dichtl/Hörschgen 1991, S. 978) abgebildet bzw. gespeichert. Dies können im Marketingbereich z.B. Zusammenhänge zwischen Angebotspreis und Absatzmenge sein; dann handelt es sich um ein einfaches (bivariables) Modell des Käuferverhaltens. Werden z.B. auch Einflüsse von Maßnahmen im Bereich der Werbung und Distribution oder bestimmte Gegebenheiten in den Märkten und Umsystemen einbezogen, wird daraus ein komplexes multivariables Modell. Hilfreich für Entscheidungen können aber auch modellhafte Zusammenhänge aus dem Rechnungswesen bzw. aus dem Controlling sein: Wie stark muss sich bei sinkendem Angebotspreis die Absatzmenge erhöhen, um (mindestens) den gleichen Deckungsbeitrag zu erzielen (Modell der Deckungsbeitrags-Isoquanten – siehe im Einzelnen Abschnitt 4.4.2)? Wie stark waren Änderungen der Sortimentsstruktur verantwortlich für Änderungen des Deckungsbeitrages (Modell der Deckungsbeitrags-Flussrechnung – siehe Abschnitt 4.3.4)? Die Modelle des internen Rechnungswesens, des Operations Research, des Marketing usw. lassen sich nach den Merkmalen „Zweck“ und „Struktur“ entsprechend Abb. 4.2-2 systematisieren. Struktur nicht explanatorisch explanatorisch* Zweck rein monetär* nicht (nur) monetär Erfassungsmodelle z.B. Aufschreibungen des Rechnungswesens z.B. Erfassen von Marktsegmenten z.B. Preis-Absatz- Funktion** Ermittlungsmodelle z.B. Kapitalwertmethode z.B. univariable Prognosemodelle z.B. multivariable Prognosemodelle Optimierungsmodelle z.B. Enumeration auf Basis Kapitalwertmethode z.B. Enumeration bei einfacher Streckenminimierung z.B. Cournotsches Modell * siehe Erläuterungen im Text ** soweit reine Abbildungsfunktion Abb. 4.2-2: Zur Systematisierung von Modellen Quelle: In Anlehnung an Link 1982, S. 262 4.2 Grundzüge des operativen Marketing-Accounting 239 Nach dem Zweck lassen sich Modelle zunächst dahingehend unterscheiden, ob sie eine reine Abbildungsfunktion (Erfassungsmodelle), eine Ermittlungsfunktion (Ermittlungsmodelle) oder eine partielle oder totale Optimierungsfunktion (Optimierungsmodelle) haben. Nach der Struktur lassen sich Modelle danach unterscheiden, ob eine Explikation kausaler Zusammenhänge zwischen abhängigen und unabhängigen Variablen erfolgt (explanatorischer Charakter), und ob bzw. wieweit Strukturen und Variable des Modells unmittelbar an Strukturen und Variablen der finanziellen Sphäre der Unternehmung anknüpfen (monetärer Charakter; hierzu siehe ähnlich Mattessich 1968, S. 183 f.). Nach unserer Meinung sollten diese beiden Merkmale „Zweck“ und „Struktur“ eines Modells bzw. ihre jeweiligen Ausprägungen immer klar voneinander unterschieden werden, was beispielsweise gerade hinsichtlich der so genannten „Erklärungsmodelle“ notwendig erscheint (soweit Erklärungsmodelle eine reine Abbildungsfunktion haben, gehören sie in die Kategorie der explanatorischen Erfassungsmodelle. Soll – z.B. zwecks einer Prognose – mit ihrer Hilfe eine Berechnung durchgeführt werden, fungieren sie als Ermittlungsmodell; verfügen sie zusätzlich über ein Lösungsverfahren zur Optimierung, so fallen sie in die Kategorie der Optimierungsmodelle). Auf dieser Basis lässt sich dann also konstatieren, dass es sich bei den formalisierten Modellen des IRW um nichtexplanatorische, monetär orientierte Erfassungs-, Ermittlungs- und Optimierungsmodelle handelt. Die Modelle des OR, des Marketing und anderer Bereiche weisen zum Teil eine explanatorische, zum Teil eine nicht-explanatorische Struktur auf. Ihr Schwerpunkt liegt bei den nicht-monetären Optimierungsmodellen, wobei hier der Begriff „Optimierung“ sowohl heuristische als auch algorithmische Verfahren abdecken soll. Es wird u.a. deutlich, dass das gesamte Rechnungswesen Modellcharakter hat, wobei gerade hier auch besonders gut ersichtlich wird, wie verhängnisvoll eine unzutreffende Abbildung der Realität ist. Ein falsches Rechenwerk führt zu falschen Entscheidungen, sei es auf dem Gebiet der Kalkulation, der Erfolgsrechnung oder der Finanzierung. Besondere Bedeutung bei der Modellierung der Realität haben Kennzahlen und Kennzahlensysteme. Wie schon der Begriff „Kennzahl“ verdeutlicht, haben sie eine herausgehobene Abbildungsfunktion. Die Ansprüche an die Modellierung durch Kennzahlensysteme sind im Zusammenhang mit der Balanced Scorecard noch erheblich gestiegen, da nunmehr auch der Anspruch im Raume steht, Ursache- Wirkungsbeziehungen zwischen zahlreichen monetären und nicht-monetären Erfolgsgrößen zu modellieren. Die Suche nach Ursache-Wirkungsbeziehungen steht auch im Hintergrund der Bemühungen um aussagefähige Abweichungsanalysen. Wie insbesondere die Ausführungen des Abschnittes 4.3.4 noch verdeutlichen werden, geht es um die möglichst exakte und aussagefähige Modellierung von Gründen für Gewinnabweichungen zwischen zwei Vergleichsperioden. Dies ist keinesfalls leichter, sondern eher schwerer als die Modellierung des Gewinnes selbst. Neben dem Rechnungswesen im Allgemeinen und Kennzahlensystemen und Abweichungsanalysen im Besonderen, haben folgende Modellierungen im Marketing und Controlling besondere Bekanntheit und/oder Bedeutung erlangt: 4 Operatives Marketing-Controlling240 • Marktreaktionsfunktionen, in denen Zusammenhänge zwischen Erfolgsvariablen und Aktionsvariablen abgebildet werden; die bivariable Preis-Absatz-Funktion ist zwar die bekannteste, aber auch nur die einfachste Ausprägung. • Marktmodelle in Gestalt von Marktformenmodellen, Positionierungsanalysen, Branchenstrukturanalysen, Clusteranalysen usw. • Kundenmodelle des Direktmarketing, bei denen in entsprechenden Datenbanken jeder Einzelkunde durch eine Vielzahl von Daten gekennzeichnet wird. • Bewertungsmodelle des Portfoliomanagement, bei denen die Erfolgsträchtigkeit bzw. Investitionswürdigkeit von Produkten, Märkten, Technologien usw. abgebildet wird. • Bewertungsmodelle im Rahmen von Nutzwertanalysen, bei denen insbesondere die Nutzenseite durch eine Vielzahl von Teilkriterien modelliert wird. • Geschäftsmodelle, bei denen die Nutzenseite, die Marktbeziehungen oder andere Elemente abgebildet werden (siehe z.B. für das E-Business Link 2003a, S. 8). • Vorgehensmodelle hinsichtlich der Verfahrensschritte und Methoden komplexer Planungsaufgaben, wie z.B. des Prozesses der Marketingplanung (Abschnitt 3.1) oder einer Neuproduktplanung (Abschnitt 3.2.1.2). • Organisations- und Führungsmodelle, die ihrerseits wiederum auf bestimmten Modellvorstellungen des Menschen basieren. • Entscheidungsstrukturmodelle wie z.B. ein Entscheidungsbaum. • Ablaufmodelle für Prozesse und Projekte, wie sie z.B. in Zusammenhang mit dem Work-Flow-Management und der Netzplantechnik erstellt werden. Diese Auflistung ist alles andere als vollständig und konzentriert sich mehr auf die üblicherweise stark formalisierten, externen Modelle. Wie bereits oben festgestellt, dürfte es in Wirklichkeit schwer fallen, Entscheidungsprozesse zu finden, die nicht auf modellhafte Vorstellungen der Entscheidungsträger hinsichtlich der Problembeschaffenheit und Problemlösung (also mindestens interne Modelle) angewiesen sind. Insofern geht es bei dem Thema Modellierung letztlich immer nur um das „Wie“, nicht um das „Ob“. Die Wirtschaftlichkeit der Modellierung spielt dabei, wie noch deutlich werden wird, eine zentrale Rolle – gerade auch im Rechnungswesen. In diesem Zusammenhang sei auch auf den Prozess der Modellentwicklung und -analyse hingewiesen, der sich in verschiedene Schritte gliedert, die hier aber nicht näher beschrieben werden sollen (siehe hierzu z.B. Homburg 1991, S. 269 ff.). Eine kritische Betrachtung verdient der so genannte „Modellplatonismus“. Darunter versteht man im Kern die Tendenz, Modelle gegenüber einer möglichen Falsifizierung abzuschotten (vgl. Albert 1967, S. 331 ff.). Dies kann durch Einführung realitätsfremder Annahmen geschehen, die eine künstliche Modellwelt errichten. „Kritik an den Modellen wird oft mit dem Einwand abgewehrt, dass die Modelle nur im Rahmen ihrer Prämissen und damit nicht im konkreten Einzelfall gelten“ (Chmielewicz 1979, S. 122). Vorwürfe in dieser Richtung sind auch gegenüber Teilbereichen bzw. bestimmten Richtungen innerhalb der Wirtschaftswissenschaften erhoben worden. 4.2 Grundzüge des operativen Marketing-Accounting 241 4.2.2.2 Spezielle Modellierungsanforderungen im Marketing-Accounting Will man die oben genannten Grundsätze im Marketing-Accounting umsetzen, so stehen vor allem der Grundsatz der Abbildungsgenauigkeit von Entscheidungssituationen, aber auch die Wirtschaftlichkeit des Modelldesigns im Blickpunkt. Abbildungsgenauigkeit von Entscheidungssituationen soll hier vor allem so verstanden werden, dass alle relevanten Wertgrößen im Entscheidungsmodell enthalten sind und alle irrelevanten außen vor bleiben. Relevant für die Entscheidung über eine Alternative in einer gegebenen bestimmten Entscheidungssituation sind die Wertgrößen, die zusätzlich resultierten, wenn die geplante Alternative durchgeführt würde, bzw. die wegfielen oder gar nicht entstünden, wenn die Alternative nicht durchgeführt würde (vgl. Hummel 1992, S. 79; vgl. auch Köhler 1985, S. 76; Köhler 1992, S. 842; Horngren/Foster/Datar 1997, S. 385). In diesem Sinne müssen entscheidungsrelevante Größen (vgl. Hummel 1992, S. 79 f.; Kilger 1993, S. 191 ff.) • zukunftsbezogen, • erwartungsbestimmt, • beeinflussbar und • einzelzurechenbar sein. Entscheidungsrelevant können nur solche Größen sein, die zukünftig entstehen, denn Entscheidungen können sich nur auf zukünftige Größen auswirken, nicht auf vergangene. Die zukünftigen Größen müssen darüber hinaus erwartungsbestimmt sein, d.h. die Höhe der Wertgröße muss auf Erwartungen und nicht etwa auf gewünschten Sollentwicklungen beruhen. Außerdem muss die zukünftige Größe noch beeinflussbar bzw. von den Aktionsparametern und damit der Entscheidung abhängig sein. Ist die Wertgröße irreversibel vordisponiert, kann sie grundsätzlich nicht entscheidungsrelevant sein. Außerdem muss die Wertgröße ausschließlich durch die Durchführung der Alternative hervorgerufen und damit einzelzurechenbar sein. Die ersten drei vorgenannten Punkte lassen sich unter dem Begriff der Veränderlichkeit von Wertgrößen zusammenfassen. Je nach Zeithorizont sind Wertgrößen in unterschiedlichem Ausmaß veränderlich: Ganz kurzfristig sind z.B. fast alle Kosten als fix anzusehen (vgl. das Beispiel bei Weber 2002, S. 306 ff.), ganz langfristig hingegen alle Kosten als variabel. Insofern führt der Grundsatz der Veränderlichkeit je nach Zeithorizont zu einem Spektrum von betragsmäßig unterschiedlichen Teilkostenrechnungen bis hin zur Vollkostenrechnung in der Langfristperspektive. Der vierte Punkt der Zurechenbarkeit von Wertgrößen muss unter pragmatischen Aspekten ebenfalls zweigeteilt gesehen werden. Im strengen Riebel’schen Sinne ist eine unmittelbare Zurechenbarkeit nur gegeben, wenn z.B. Bezugsobjekten wie Produkten, Kunden, Aufträgen usw. bestimmte Beträge als relative Einzelkosten (siehe nachfolgende Abschnitte) ohne jede Schlüsselung zugeordnet werden können. Auch eine mittelbare Zurechenbarkeit ist aber unter Praxisaspekten gegeben, wenn z.B. in Verwaltung oder Vertrieb bestimmte Prozesse von bestimmten Produkten oder Kunden so offensichtlich und abgrenzbar in Anspruch genommen werden, dass eine Kostenschlüsselung ohne allzu große Ungenauigkeiten möglich ist. Daher wird hier z.B. die Prozesskostenrechnung im Marketing-Accounting als methodisch 4 Operatives Marketing-Controlling242 durchaus vertretbar angesehen, sofern bestimmte Prinzipien Beachtung finden (vgl. Köhler 2005b, S. 405, 412 f.). Hierzu gehört insbesondere die Berücksichtigung der „Frage, inwieweit die auf diese Art verrechneten Gemeinkosten abbaufähig wären, wenn es den Zurechnungsgegenstand ... nicht gäbe“ (Köhler 2005b, S. 405). Im Gegenteil könnte man unseres Erachtens unter Modellierungsaspekten sogar eher von einer Beeinträchtigung des Postulates der Abbildungsgenauigkeit sprechen, wenn derart offensichtliche und abgrenzbare Verursachungszusammenhänge keine Berücksichtigung fänden (siehe auch die differenzierte Wertung bei Weber 2005, S. 101). Auch an anderer Stelle wurde bereits darauf verwiesen, dass die Anwendung der Prozesskostenrechnung im Rahmen einer Marketing-Erfolgsrechnung große Vorteile bei der Kostenzurechnung mit sich bringt (vgl. Köhler 1998a, S. 333 bzw. Stahl 1997, S. 344; Jaeger 1995, S. 108). Die angesprochenen Zusammenhänge werden zusammenfassend noch einmal in Abb. 4.2-3 dargestellt. Abb. 4.2-3: Zur Spezifizierung der Entscheidungsrelevanz von Wertgrößen 4.2.2.3 Grundsätzliche Modellierungsmöglichkeiten unter Zurechnungsaspekten Zunächst soll im Folgenden die Abbildungsgenauigkeit von Entscheidungssituationen unter Zurechnungsaspekten präzisiert und konkretisiert werden. Die Zurechnung von Wertgrößen erfolgt auf Objekte, die Gegenstand betrieblicher Entscheidungen sind, und die man deshalb zunächst als Entscheidungsobjekte bezeichnen kann (vgl. Fischer/Rogalski 1995, S. 35). Da also diese Wertgrößen auf bestimmte Entscheidungsobjekte bezogen werden, ist auch der Begriff Bezugsobjekte sinnvoll; er ist zweckmäßigerweise deutlich von dem Begriff Bezugsgröße abzugrenzen (vgl. Riebel 1994, S. 450, 759). Der Begriff der Bezugsgröße wird dann eingegrenzt auf Entscheidungsrelevanz von Wertgrößen Zurechenbarkeit von Wertgrößen Veränderlichkeit von Wertgrößen uneingeschränkt: direkte Bezugsobjekt- Abhängigkeit eingeschränkt: zunächst nur Bezugsgrößen- Abhängigkeit ganz kurzfristig (fast) alle Kosten fix ganz langfristig (fast) alle Kosten variabel 4.2 Grundzüge des operativen Marketing-Accounting 243 T e ilr eg ion C o st-C en ter S tra teg isch e G esch ä f tse inh e it* K on tin en t S tr a teg isch e s G e schä fts fe ld * K und en segm en t K undeng ru ppe P roduk t M arke* P roduk tg rupp e S tra te g isch e s G esch ä fts fe ld * U n tern ehm ung „O rgan isa tio n se inh e it“ S tra te g isch e s G esch ä fts fe ld * „K unde“ W eltm ark t „R eg ion “ G esam tso r t im en t „P rod uk t“ A r t ike l K o sten s te lle E in ze lkund e L and Pro fit -C en ter K a n n sich im P rin z ip a u f je d e ü b er- o d e r u n te rg eo rd n e te E in h e it so w ie K o m b in a tio n e n v o n E in h e iten b ez ieh en – s ie h e T ex t. * „eine Maßgröße der Kostenverursachung und der Leistung in einer Kostenstelle“ (Pampel 2002, Sp. 168). Bezugsobjekte im Marketing-Accounting können die unterschiedlichsten Ausprägungen von Leistungsbündeln (Produkten, Marken, Aufträgen usw.), Leistungsempfängern (Kunden, Märkten, Regionen usw.), Leistungsträgern (Abteilungen, Systemen, Vertriebskanälen usw.) oder Aktionen (Einzelmaßnahmen, Kampagnen, Strategien) sein (vgl. analog Köhler 1985, S. 72; Palloks 1991, S. 236; Köhler 1992, S. 838; Reckenfelderbäumer 1995, S. 59; Wieder 1997a, S. 504). Ein Teil dieser Bezugsobjekte wird in der Literatur auch unter den Begriff der Absatzsegmente subsumiert; dementsprechend wird dann von Absatzsegmentrechnungen gesprochen (siehe im Einzelnen Köhler 1993b, S. 383 ff.; Geist 1974). Wir wollen im Folgenden den umfassenderen Begriff der Marketing-Erfolgsrechnungen verwenden, der für sämtliche Bezugsobjekte Verwendung finden kann. Eine Systematik der wesentlichen Bezugsobjekte in Marketing-Erfolgsrechnungen findet sich in den Abb. 4.2-4 sowie 4.2-5. Abb. 4.2-4: Bezugsobjekt-Hierarchien in Marketing-Erfolgsrechnungen (Teil 1) 4 Operatives Marketing-Controlling244 Ein Entscheidungsproblem ist unter Zurechnungsaspekten dann richtig modelliert, wenn die Wertgrößen jeweils den untersten Ebenen aus den Abb. 4.2-4 bzw. 4.2-5 zugeordnet sind, auf denen dies unmittelbar, verursachungsgerecht und schlüsselungsfrei möglich ist (in Anlehnung an Riebel 1994, S. 12 f.; Köhler 1993b, S. 385). Da die gleiche Wertgröße oftmals mehrere Bezugsobjekte gleichzeitig berührt, werden in solchen Fällen mehrere Deskriptoren zur Kennzeichnung der Wertgröße herangezogen; z.B. kann eine bestimmte Auftragsposition sowohl einem bestimmten Produkt als auch einem bestimmten Gesamtauftrag zugeordnet werden, der wiederum einem bestimmten Kunden und einem bestimmten Vertriebskanal zugeordnet werden kann (vgl. analog Köhler 1993b, S. 384 f.). Dabei sollte man sich einerseits möglichst viele Auswertungsmöglichkeiten nach unterschiedlichen Dimensionen (Bezugsobjekten) offen halten; andererseits ist immer auch die Wirtschaftlichkeit der Datenerfassung, -speicherung und -auswertung zu beachten. * Zur Erläuterung siehe Abbildung 3.2-22 und Abb. 4.3-2 Abb. 4.2-5: Bezugsobjekt-Hierarchien in Marketing-Erfolgsrechnungen (Teil 2) Einzel komponente kunden - und produktspezifischer Situationstyp eingeschränkter Situationstyp Teilsystem Einzelsysteme im Bereich Organisation, Planung, Kontrolle, Information Verkaufskanal Einzel auftrag Einzelaktion Kampagne Sub -Mix -Konzeption allgemeiner Situationstyp „Situation “ Vertriebssystem „Vertriebskanal “ Marketing -Gesamtsystem „System “ Marketing -Strategie „Aktion “ Auftragsposition Einzel situation Ver kaufs einheit Kontaktkanal * * 4.2 Grundzüge des operativen Marketing-Accounting 245 Grundzüge der Makrostruktur einer solchen Modellierung werden in Abb. 4.2-6 dargestellt. Verkaufsgebiet Gesamtauftrag Kunde Produkt (Artikel) Auftragsposition z.B. Mietkosten für Verkaufsbüro Produktgruppe Kundengruppe Auftragsgröße Auftragsart Zwischenhändler (Indir. Absatz) Verwender (Direktabsatz) z.B. Versandkosten z.B. kunden- (aber nicht auftragsbez.) spezifische Besuchskosten z.B. Produkt- Manager- Gehalt (in der Produkt-Periodenrechnung) z.B. Verkaufsförderungskosten für eine Produktart z.B. Kosten für ein speziellesInformationsmaterial Von der Auftragsposition her stufenweise weiterverrechnete Kosten-bzw. Erlösdaten. Direkte Zurechnung von Kosten (oder besonderen Erlösbestandteilen) erstmals auf dieser Ebene möglich Zentraler Kostenstellenbereich (z.B.Gesamtverk.) Abb. 4.2-6: Bezugsobjekthierarchie in der Absatzsegmentrechnung Quelle: Köhler 1993a, Sp. 9 f. 4.2.2.4 Grundsätzliche Modellierungsmöglichkeiten unter Veränderlichkeitsaspekten Unter Veränderlichkeitsaspekten kann von einer hohen Abbildungsgenauigkeit nur gesprochen werden, wenn die Veränderbarkeit von Wertgrößen in ihrer zeitlichen Struktur (Bindungsdauer) und ursächlichen Beeinflussung (Bezugsgrößen) zutreffend modelliert wird. Dies kann weitgehend in einer Grundrechnung in Anlehnung an Riebel (1994, S. 149 ff.) erfolgen, wie sie in Abb. 4.2-7 skizziert wird. 4 Operatives Marketing-Controlling246 K o s te n s te lle nB e zu g so b je k te (B e is p ie l) K o s te n ka te g o r ie n K o s te n a r te n (z .B .) K a le n d e rz e ita b h ä n g ig e A b s ch re ib u n g e n ( fa lls k e in A n la g e n v e rk a u f m ö g lic h ) B e ra tu n g s ko s te n b e i M e h r ja h re s v e r tra g F ü r m e h r a ls e in J a h r fe s t lie g e n d A n A g e n tu r v e rg e b e n e r J a h re s -W e rb e e ta t (B sp .: fü r e in e M a rk e n a r t ik e lg ru p p e ) J a h re sm ie te (B s p .: fü r e in V e rk a u fs b ü ro ) J ä h r lic h d is p o n ib e l G e h ä lte r b e i v ie r te ljä h r lic h e r K ü n d ig u n g (B sp .: K u n d e n g ru p p e n m a n a g e r) V ie rte l jä h r lic h d is p o n ib e l H ilfs lö h n eM o n a tlic h d is p o n ib e l Je w ei ls un te rg lie de rb ar na ch F u nk tio ns be re ic he n (A bs at z, E rz eu gu ng ,u sw .) F ür be st im m te P er io de n fe st ge le gt e K os te n („ B er ei ts ch af ts ko st en “) B e s t im m te T e ile d e r E n e rg ie k o s te n (z . B . b e i S chm e lz ö fe n ) E in s a tzm e n g e n a b h ä n g ig R ü s tk o s te n V o n d e r Z a h l d e r F e r t ig u n g s lo s e a b h ä n g ig ( lo s g rö ß e n u n a b h ä n g ig ) H e rs te l lu n g sa b h ä n g ig e L iz e n z g e b ü h re n F e r t ig u n g sm a te r ia l E rz e u g n ism e n g e n a b h ä n g ig E rz eu gu ng sb ed in gt V e rp a c ku n g sm a te r ia l F ra c h te n A u f tra g s a b h ä n g ig U m sa tz a b h ä n g ig e L iz e n z g e b ü h re n U m sa tz p ro v is io n U m sa tzw e r ta b h ä n g ig M e n g e n a b h ä n g ig e A u s fu h rz ö lle A b s a tzm e n g e n a b h ä n g ig K o s te n fü r T e le fo n g e sp rä c h e B ew ir tu n g s ko s te n b e i K u n d e n b e su ch e nV o n A kq u is it io n s m aß n a hm e n a b h ä n g ig A bs at zb ed in gt M it be st im m te n A kt iv itä te n ku rz fr is tig va rii er en de K os te n („ Le is tu ng sk os te n“ ) S on st ig e S te lle nb er ei ch e (F er tig un g us w .) K os te ns te lle n de s A bs at zb er ei ch es V er ka uf sg eb ie te K un de ng ru pp en K un de n A uf tr äg e P ro du kt gr up pe n P ro du kt e (A rt ik el ) Je w ei ls un te rg lie de rb ar na ch F u nk tio ns be re ic he n (A bs at z, E rz eu gu ng ,u sw .) F ür be st im m te P er io de n fe st ge le gt e K os te n („ B er ei ts ch af ts ko st en “) E rz eu gu ng sb ed in gt A bs at zb ed in gt M it be st im m te n A kt iv itä te n ku rz fr is tig va rii er en de K os te n („ Le is tu ng sk os te n“ ) S on st ig e S te lle nb er ei ch e (F er tig un g us w .) K os te ns te lle n de s A bs at zb er ei ch es V er ka uf sg eb ie te K un de ng ru pp en K un de n A uf tr äg e P ro du kt gr up pe n P ro du kt e (A rt ik el ) Abb. 4.2-7: Ausschnitt aus einer Grundrechnung Quelle: In Anlehnung an Köhler 1993b, S. 286 Nachstehend sei nun ein konkretes Beispiel für die Bedeutung der veränderungsgetreuen Modellierung von Marketing-Entscheidungsrechnungen dargestellt (vgl. Link 2003b, S. 57 ff.). Dieses Beispiel nimmt zwar primär Bezug auf die strategische Marketing-Erfolgsrechnung, verdeutlicht aber ganz grundsätzlich die Gefahren einer falschen Modellierung der Veränderlichkeitsaspekte von Wertgrößen (ein sehr gutes Beispiel für die entsprechenden Fallstricke in operativen Entscheidungsrechnungen findet sich bei Weber 2002, S. 305 ff.). Über lange Zeit hinweg hat sich die Öffentlichkeit immer wieder mit den UMTS- Lizenzgebühren beschäftigt, die als unangemessen hoch und für die beteiligten Unternehmen als existenzbedrohend angesehen wurden. Es war die Rede von ca. 8 4.2 Grundzüge des operativen Marketing-Accounting 247 Mrd. Euro Lizenzkosten je erwerbendem Unternehmen bzw. Konsortium, zu denen jeweils noch einmal ca. 5 Mrd. Euro Investitionskosten für den Aufbau einer geeigneten Netzinfrastruktur kämen, was sich dann in der Summe je Unternehmen auf ca. 13 Mrd. Euro belaufen würde (vgl. Schweizer/Meinhardt/Krys 2002, S. 90). Vor diesem Hintergrund sollen nun folgende Aussagen analysiert werden: • Aussage 1: „Aus Unternehmenssicht ist der Erwerb einer UMTS-Lizenz zunächst nichts anderes als ein Investitionsobjekt, dessen Vorteilhaftigkeit sich durch die Diskontierung der zukünftigen Cash Flows bestimmen lässt“ (Schweizer/Meinhardt/Krys 2002, S. 90). • Aussage 2: „Aber eines ist schon sicher: Die hohen Lizenzkosten müssen wir in die Kalkulation einbeziehen“ (v. Kuczkowski 2002, S. 214). • Aussage 3: „Einzelne Studien kommen zu dem Ergebnis, dass angesichts der enormen Lizenz- und Netzaufbaukosten für UMTS-Dienste Monatspauschalen bis zu 150 € erhoben werden müssen, um einen Rückfluss der Mittel zu gewährleisten“ (Clement 2002, S. 33). Aussage 1 ist zweifellos richtig und wird von den Verfassern noch dahingehend erweitert, dass auch die oben erwähnten Kosten für den Aufbau der Netzinfrastruktur in das Kalkül mit einbezogen werden müssen, was in der Summe im Urteil der Börsen zu sinkenden Unternehmenswerten und Aktienkursen schon während der Versteigerung der UMTS-Lizenzen führte (vgl. Schweizer/Meinhardt/Krys 2002, S. 93 f.). Man sollte diese Aussage noch dahingehend präzisieren, dass bei professioneller Vorgehensweise zum Zeitpunkt des Lizenzerwerbs sämtliche zukünftigen Auszahlungen und Einzahlungen in das Investitionskalkül hätten einbezogen werden müssen. Ob bzw. wie dies geschehen ist und wie die oben dargestellten Schwierigkeiten bei der Quantifizierung und Prognose der Einzahlungsseite angegangen worden sind, bleibt eine interessante Frage. Gerade Aussage 3 wirft ja die Frage auf, mit welchen Unterstellungen damals auf der Einzahlungsseite gearbeitet worden sein mag. Die Aussagen 2 und 3 hängen eng zusammen und besagen im Kern, dass die Preise für UMTS-Dienste die hohen Lizenzkosten wieder hereinholen müssen. Dies klingt zunächst logisch, muss aber hinterfragt bzw. relativiert werden. Hierzu ist der Verweis auf die Modellierungsprinzipien des Abschnittes 4.2.2.2 angebracht. Danach müssen Wirtschaftlichkeitsrechnungen den dort dargestellten Prinzipien der Entscheidungsrelevanz bzw. der Veränderungsrechnung entsprechen. Einen besonderen Fall nicht entscheidungsrelevanter Informationen stellen die sogenannten „sunk costs“ dar. Sie sind definiert als Kosten, „die durch Entscheidungen in der Vergangenheit festgelegt wurden und durch künftige Entscheidungen nicht mehr zu verändern sind“ (o.V. 1994, S. 601; vgl. auch Homburg 2002, Sp. 1055). Hierzu rechnen insbesondere die Istkosten vergangener Perioden (vgl. o.V. 1997, S. 648). Nach dieser Definition sind die UMTS-Lizenzgebühren insoweit sunk costs, als sie durch künftige Entscheidungen nicht mehr zu verändern sind; wenn die Lizenzen noch verkauft werden könnten, wären nur ihre vom Verkaufserlös nicht gedeckten Kostenanteile sunk costs. Im Folgenden wird einmal davon ausgegangen, dass die gesamten UMTS-Lizenzkosten eines betrachteten Netzbetreibers sunk costs seien. 4 Operatives Marketing-Controlling248 Nun zurück zu den Aussagen 2 und 3: Aus der Sicht einer Veränderungsrechnung besteht die Aufgabe einer erfolgsorientierten Unternehmensführung zum Gegenwartszeitpunkt allein darin, Entscheidungen in Richtung auf einen möglichst positiven Kapitalwert zu fällen. Sunk costs bleiben dabei außen vor, d.h. die Lizenzkosten werden – von heute aus gesehen – nicht mehr in die Investitionsrechnung mit einbezogen, wohl aber sämtliche noch disponiblen Netzaufbaukosten und sonstige noch beeinflussbare Ein-/Auszahlungsvorgänge. Mindestforderung ist ein Kapitalwert von null. Maßstab für den „richtigen“ Preis wäre analog ebenfalls nicht die unbedingte bzw. volle „nachträgliche Deckung“ der Lizenzkosten, sondern – unter Einbeziehung der Preis-/Absatzfunktion bzw. der Marktreaktionsfunktion – die Erzielung eines größtmöglichen zukünftigen Gewinnes. Ein zu hoher Preis, der sich – wie in Aussage 3 angedeutet – an der vermeintlichen Preisuntergrenze aller bereits angefallenen Istkosten orientiert, könnte leicht zu einer minimalen Nachfrage und damit einem Verlust führen. Natürlich kann ein Kapitalwert größer null so interpretiert werden, dass damit auch eine nachträgliche, zumindest partielle Deckung der gezahlten Lizenzkosten eintritt. Entscheidend für die Strategie ist aber – wie oben dargelegt – nicht der Blick in die Vergangenheit, sondern in die Zukunft. 4.3 Ausgewählte Anwendungen im operativen Marketing- Accounting 4.3.1 Eindimensionale Marketing-Erfolgsrechnungen Die Aufgaben der Marketing-Erfolgsrechnung sind vor dem Hintergrund einer selektiven Absatzpolitik zu sehen. Selektive Absatzpolitik beschreibt das Vorgehen, den Absatz und die Absatzbemühungen auf die ausgewählten Produkte, Kunden, Aufträge (Auftragsarten, -größen), Absatzgebiete und Absatzwege und -methoden zu konzentrieren bzw. zu beschränken, die auf Dauer gesehen, den größten Erfolg für das Unternehmen erbringen und im Absatzmarkt zu Wettbewerbsvorteilen führen; dazu gehören auch Eliminationsentscheidungen (vgl. Geist 1974, S. 64, 74; Köhler 1993a, Sp. 7 f.). Dabei ist zu beachten, dass sich die, durch das Ausscheiden konkreter Bezugsobjekte, bedingten Rationalisierungsprozesse regelmäßig über lange Zeiträume erstrecken (vgl. Geist 1974, S. 74) und damit Informationen über die Disponierbarkeit der (Bereitschafts-) Kosten besondere Bedeutung zukommt (vgl. Köhler 1993a, Sp. 13). Hinsichtlich der Fristigkeit der Ergebnisse, die mit einer Erfolgsrechnung erzielt werden, ist zunächst danach zu unterscheiden, ob auf einer Stufe nur variable Kosten bzw. Leistungskosten zugerechnet wurden oder auch Fixkosten und Bereitschaftskosten. Sofern der ausgewiesene Stufendeckungsbeitrag nur über die variablen Kosten berechnet wurde, ist er für kurzfristige Entscheidungen relevant, da bei seiner Bestimmung von einer gegebenen Betriebsbereitschaft bzw. von gegebenem (getätigtem) Investitionsvolumen ausgegangen wurde.

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References

Zusammenfassung

Methoden des Marketing-Controllings.

Marketing-Controlling

Dieses Lehrbuch beschreibt das strategische und operative Marketing-Controlling in umfassender Weise und setzt folgende Schwerpunkte:

* Marketing und Controlling – Säulen moderner Unternehmensführung

* der Grundansatz des Marketing-Controlling

* strategisches Marketing-Controlling

* operatives Marketing-Controlling

* Implementierung des Marketing-Controlling

Geschrieben für

Studierende und Dozenten der Fächer Marketing und Controlling sowie für Marketing- und Controllingpraktiker.