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Jeannette Hahn, Fabian Kinalzik, 11.4 Behandlung im Steuerrecht in:

Deloitte & Touche GmbH Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, Dirk Fischer, Guido Neubeck, Holger Reichmann (Ed.)

Rechnungslegung in der Automobilzulieferindustrie, page 166 - 168

1. Edition 2012, ISBN print: 978-3-8006-3947-2, ISBN online: 978-3-8006-3948-9, https://doi.org/10.15358/9783800639489_166

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Vahlen – Deloitte Press – Fischer, Rechnungslegung in der Automobilzulieferindustrie – Herstellung: Frau Deuringer Stand: 22.05.12 Status: Druckdaten Seite 156 11 Vereinbarung zum flexiblen Übergang in die Rente156 Rückstellungen (§ 266 Abs. 3 B. Nr. 3 HGB) vertretbar. Dies ist eine GoB-konforme, in der Praxis überwiegend angewendete Vorgehensweise.309 Erwartete Erstattungsansprüche der Bundesagentur für Arbeit dürfen von der Rückstellung nicht gekürzt werden, sondern sind, sofern die Ansatzkriterien für einen Vermögensgegenstand erfüllt sind, als sonstige Vermögensgegenstände zu aktivieren. Der aus der Aufzinsung der Rückstellung resultierende Zinsaufwand ist gesondert in der GuV im Posten „Zinsen und ähnliche Aufwendungen“ auszuweisen (§ 277 Abs. 5 Satz  1 HGB). Die Veränderung der Rückstellung aufgrund der jährlich zu erfolgenden Anpassung des Zinssatzes kann in der GuV entweder als Personalaufwand oder als Zinsaufwand gezeigt werden.310 Wird das aus Altersteilzeit entstehende Wertguthaben durch Deckungsvermögen (z. B. Wertpapiere, Termingelder) entsprechend § 8a AltTZG gesichert, so ist das Deckungsvermögen mit der Altersteilzeitverpflichtung gemäß § 246 Abs. 2 Satz 2 HGB zu verrechnen. Voraussetzung ist, dass das Deckungsvermögen ausschließlich der Erfüllung der Altersteilzeitverpflichtungen dient und dem Zugriff der übrigen Gläubiger des Unternehmens entzogen ist. Liegen diese Voraussetzungen vor, sind auch Aufwendungen und Erträge aus der Aufzinsung der Rückstellung mit den Aufwendungen/Erträgen des Deckungsvermögens zu verrechnen. Im Übrigen ist das Deckungsvermögen zum beizulegenden Zeitwert zu bewerten. 11.4 Behandlung im Steuerrecht Die Rückstellungen für Aufstockungsbeträge können in der Steuerbilanz nur für Mitarbeiter mit ATZ-Vertrag im Blockmodell gebildet werden. Zudem ist die Rückstellung nicht mit Vertragsabschluss, sondern erst mit Beginn der Freistellungsphase anzusetzen. Eine Rückstellung für den Erfüllungsrückstand ist wie in der Handelsbilanz in dem Wirtschaftsjahr zu berücksichtigen, in dem die Altersteilzeit beginnt, jedoch unter Berücksichtigung der steuerlich abweichenden Bewertung. Für die Bewertung in der Steuerbilanz sind die Wertverhältnisse zum Bilanzstichtag relevant. Damit sind Gehalts- und Kostensteigerungen – anders als in der Handelsbilanz – nicht zu berücksichtigen und lediglich die vertraglich zugesagten Leistungen inklusive der Arbeitgeberanteile zur Sozialversicherung in die Berechnung einzubeziehen. Entsprechend § 6 Abs. 1 Nr. 3a Buchst. e EStG ist die Rückstellung mit 5,5 Prozent abzuzinsen. 309 Würde für den Erfüllungsrückstand eine Verbindlichkeit passiviert, ergeben sich Auswirkungen auf die Bewertung, da Verbindlichkeiten insbesondere nicht unter die Abzinsungsvorschrift des § 253 Abs. 2 HGB fallen. 310 Entsprechend IDW RS HFA 30, Tz. 28. 11.4 Behandlung im Steuerrecht Vahlen – Deloitte Press – Fischer, Rechnungslegung in der Automobilzulieferindustrie – Herstellung: Frau Deuringer Stand: 22.05.12 Status: Druckdaten Seite 157 11.4 Behandlung im Steuerrecht 157 Im Steuerrecht ergibt sich gegenüber dem Handelsrecht die Besonderheit, dass bei Antragstellung bei der Bundesagentur für Arbeit die erwartete Erstattung gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 3a Buchst. c EStG bei der entsprechenden Rückstellung wertmindernd zu berücksichtigen ist. Sobald über den Antrag positiv befunden wurde, ist an Stelle der Gegenrechnung eine Forderung in Höhe des zugesagten Erstattungsbetrages anzusetzen.311 Die Forderungen aus der gesondert zugesagten Gegenleistung sind ebenfalls nicht abzuzinsen, wenn für diese eine Verzinsung vorgesehen ist. Für Neuverträge entsprechend TV FlexÜ ist mit einer solchen Gegenleistung nicht mehr zu rechnen. Auf Grund der aufgeführten Abweichungen ist die Rückstellung für Altersteilzeitverpflichtungen in der Steuerbilanz regelmäßig deutlich geringer als in der Handelsbilanz. Daraus resultieren aktive latente Steuern in der Handelsbilanz.312 313 311 § 6 Abs. 1 Nr. 3a Buchst. c EStG; vgl. BMF v. 28.3.2007, Rz. 4 ff. 312 Vgl. IDW RS HFA 3, Tz. 13. 313 Vgl. IDW RS HFA 3, Tz. 12. Behandlung nach IFRS Hinsichtlich der Passivierung von Rückstellungen für Verpflichtungen aus der Altersteilzeit sowie der Aktivierung von Erstattungsansprüchen bestehen keine wesentlichen Unterschiede zwischen der Vorgehensweise im Handelsrecht und nach IFRS.312 Zur Bewertung der Verpflichtung ist in Bezug auf die voraussichtlich in der Zukunft abzuschließenden Altersteilzeitvereinbarungen der Arbeitnehmer abhängig vom Grad der wahrscheinlichen Inanspruchnahme auszugehen (IAS 19.140). Kann der Arbeitgeber nicht auf Erfahrungswerte aus der Vergangenheit oder von vergleichbaren Gestaltungen anderer Unternehmen zurückgreifen, darf auch eine unternehmens- bzw. betriebsinterne Umfrage zur Klärung beitragen. Darüber hinaus besteht auch die Möglichkeit, entsprechende Rückschlüsse aus bereits eingetretenen Fällen auf den Rest der Belegschaft zu ziehen und unternehmensindividuelle Erfahrungen in die Bewertung einfließen zu lassen. Sofern die Leistungen erst nach Ablauf von zwölf Monaten nach dem Bilanzstichtag fällig sind, sind diese mit dem Barwert anzusetzen (IAS 19.139). Der Abzinsung ist grundsätzlich der durchschnittliche, am Abschlussstichtag für öffentliche Anleihen geltende frist- (und währungs-) adäquate Marktzins zugrunde zu legen (IAS 19.78). Aufgrund des Zinscharakters der aus der jährlich vorzunehmenden Barwertaufstockung der Schuld resultierenden Aufwendungen erscheint es sinnvoll, diese als Zinsaufwand auszuweisen.313 Vahlen – Deloitte Press – Fischer, Rechnungslegung in der Automobilzulieferindustrie – Herstellung: Frau Deuringer Stand: 22.05.12 Status: Druckdaten Seite 159 12 Geplante Neuregelung der Umsatzrealisation nach IFRS von Dr. Daniel Fischer 12 Geplante Neuregelung der Umsatzrealisation nach IFRS Zusammenfassung Der IASB und der FASB haben im November 2011 eine überarbeitete Fassung ihres Standardentwurfs „Revenue from Contracts with Customers“ (ED/2011/06) (kurz: Re-ED R) veröffentlicht, der die Ergebnisse des sog. Revenue Recognition Project nach einer ersten Kommentierungsphase widerspiegelt. Mittelfristig soll der geplante Standard vor allem IAS 18 und IAS 11 ablösen. Der IASB fokussiert seine Überlegungen zur neugestalteten Umsatzrealisation auf Leistungsverpflichtungen (performance obligations), wie sie im Rahmen von Kundenverträgen zwischen Unternehmen und Abnehmer vereinbart werden. Konkret soll die Umsatzrealisation an die Erfüllung von Leistungsverpflichtungen geknüpft werden, welche sowohl die Lieferung von Gegenständen als auch die Erbringung sonstiger (Dienst-)Leistungen umfassen kann. Mit Blick auf die vielfach komplexen Vertragswerke, wie sie z. B. zwischen Automobilzulieferern und OEM üblich sind, sieht der IASB einen umfangreichen Identifikationsprozess vor, anhand dessen die Leistungsverpflichtungen als maßgebliche Bilanzierungsobjekte für die Umsatzrealisation zu ermitteln sind. Die Problematik der Mehrkomponentenverträge findet somit ihren unmittelbaren Wiederhall in den angedachten Regelungen. Hierzu gehört auch der Vorschlag, den Gesamtumsatz aus einem Mehrkomponentenvertrag nach Maßgabe der relativen Einzelveräußerungspreise je Leistungsverpflichtung aufzuteilen. Der auf diese Weise einem Bilanzierungsobjekt zugeordnete Umsatz ist in dem Zeitpunkt zu realisieren, in dem das Unternehmen die betreffende Einzelleistung erbracht hat. Als erbracht gilt dabei eine Leistungsverpflichtung frühestens dann, wenn dem Abnehmer die Verfügungsmacht (control) über ein Gut eingeräumt wurde oder dieser den Nutzen aus einer Dienstleistung ziehen kann. Der IASB unterscheidet hierbei explizit zwischen dem Zeitpunkt der Erbringung einer Leistung und dem Stadium der Fakturierbarkeit. Bereits erbrachte, jedoch noch nicht fakturierbare Leistungen sind als sog. Vermögenswerte aus Kundenverträgen zu aktivieren. Sind diese in einem späteren Zeitpunkt aufgrund eines unbedingten Zahlungsanspruchs fakturierbar, muss eine Reklassifizierung als Forderungen aus Lieferungen und Leistungen erfolgen. Vorleistungen von Kunden mindern die Vermögenswerte aus Kundenverträgen und sind ggf. mit ihrem überschießenden Betrag als Schulden aus Kundenverträgen auszuweisen.

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Zusammenfassung

Antworten auf Bilanzierungsfragen bei Automobilzulieferunternehmen

Dieses Werk liefert Ihnen einen Überblick über die besonderen Herausforderungen in der Bilanzierung von Geschäftsvorfällen von Unternehmen der Automobilzulieferindustrie. Dabei bilden die Beantwortung von Fragestellungen zur handelsrechtlichen Rechnungslegung, insbesondere zur handelsbilanziellen Abbildung von Eintrittsgeldern, Forschungs- und Entwicklungskosten, Werkzeugkosten, Verlusten im Auftragsbestand und Gewährleistungsrückstellungen, den Schwerpunkt der Ausführungen. Zudem werden Abweichungen, die sich zu den International Financial Reporting Standards (IFRS) und zum Bilanzsteuerrecht ergeben, dargestellt. Auf Grund der aktuellen Diskussionen zu Standardentwürfen des IASB wurden zudem Beiträge zur zukünftigen Umsatzrealisierung nach IFRS und zur zukünftigen Leasing-Bilanzierung nach IFRS aufgenommen.

Alle Kapitel dieses Buches wurden prozessorientiert, von der Auftragsanbahnung bis zur Auftragsabwicklung, angeordnet. Zu Beginn jedes Kapitels wird eine prägnante Zusammenfassung vorangestellt. Im Anschluss wird systematisch auf Fragen des Ansatzes, der Bewertung und des Ausweises (einschließlich von Anhangangaben) eingegangen.