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4.4 Steuertarif in:

Dietmar Wellisch, Jörg Kroschel

Besteuerung von Erträgen, page 87 - 101

2. Edition 2011, ISBN print: 978-3-8006-3890-1, ISBN online: 978-3-8006-3891-8, https://doi.org/10.15358/9783800638918_87

Series: Vahlens Handbücher der Wirtschafts- und Sozialwissenschaften

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Festsetzung und Erhebung der Einkommensteuer 53 Der Gesetzentwurf eines Steuervereinfachungsgesetzes 2011 vom 02.02.2011 sieht vor, dass Steuererklärungen künftig für zwei Jahre gemeinsam abgegeben werden können. Die Frist soll grundsätzlich fünf Monate nach dem Ende des zweiten Jahres enden (§ 25a EStG- Entwurf). Voraussetzung für die gemeinsame Abgabe von Steuererklärungen für zwei Jahre soll sein, dass in beiden Veranlagungszeiträumen nur Überschusseinkünfte (keine Gewinneinkünfte) erzielt werden und die Summe der nicht einem inländischen Steuerabzug unterliegenden jährlichen Einnahmen nach § 20, § 21 und § 22 Nrn. 1, 2 und 3 EStG 13.000 € (26.000 € bei Ehegatten) nicht übersteigt. 4.4 Steuertarif Der Grundtarif des deutschen Einkommensteuerrechts ist in § 32a Abs. 1 EStG beschrieben (siehe Abschnitt B.4.4.1), der Splittingtarif in § 32a Abs. 5 EStG (siehe Abschnitt B.4.4.2). Abweichend von den allgemeinen Tarifbestimmungen des § 32a EStG sind zudem zu beachten (§ 32a Abs. 1 Einleitungssatz des Satzes 2 EStG): der Progressionsvorbehalt nach § 32b EStG (siehe Abschnitt B.4.4.3), die Tarifermäßigungen der §§ 34 und 34b EStG für außerordentliche Einkünfte (siehe Abschnitt B.4.4.4), der besondere Steuersatz für nicht entnommene Gewinne nach § 34a EStG (siehe Abschnitt B.4.4.5) sowie der besondere Steuersatz für Einkünfte aus Kapitalvermögen nach § 32d EStG (siehe Abschnitt B.4.4.6). 4.4.1 Grundtarif Die Vorschriften zum Steuertarif waren in den vergangenen Jahren erheblichen Veränderungen unterworfen. So wurde ab dem Veranlagungszeitraum 2007 durch das Steueränderungsgesetz 2007 (BGBl I 2006, S. 1652) eine fünfte Tarifzone für Einkommen über 250.000 € mit einem erhöhten Steuersatz von 45 % (sog. „Reichensteuer“) eingeführt. Der Grundfreibetrag ist durch das Konjunkturpaket II (BGBl I 2009, S. 416) für den Ver-anlagungszeitraum 2009 auf 7.834 € und ab dem Veranlagungszeitraum 2010 auf 8.004 € angehoben worden. Die übrigen Grenzen zwischen den Tarifzonen sind ab 2009 um 400 € und ab 2010 um weitere 330 € angehoben worden. Zudem wurde der Ein-gangssteuersatz von 15 % auf 14 % gesenkt (vgl. F. Hechtner, DStZ 2009, S. 233). Der ab dem Veranlagungszeitraum 2010 anzuwendende Steuertarif ist gemäß § 32a Abs. 1 EStG zweistufig linear-progressiv ausgestaltet: bis 8.004 €: Grundfreibetrag 8.005 € – 13.469 €: Erste Progressionszone, der Steuersatz steigt linear von 14 % (Eingangssteuersatz) bis auf 24 % 54 Einkommensteuer 13.470 € – 52.881 €: Zweite Progressionszone, der Steuersatz steigt linear von 24 % bis auf 42 % 52.882 € – 250.730 €: Erste Proportionalzone, Steuersatz 42 % ab 250.731 €: Zweite Proportionalzone („Reichensteuer“), Spitzensteuersatz 45 % Tabelle B.6: Grundtarif ab 2010 Ein progressiver Tarif ist dadurch gekennzeichnet, dass die durchschnittliche Steuerbelastung mit steigendem Einkommen ansteigt. Personen mit einem höheren Einkommen zahlen also nicht nur absolut, sondern auch relativ mehr als Steuerpflichtige mit einem niedrigeren zu versteuernden Einkommen. Die Bezeichnung als zweistufig linear-progressiver Tarif folgt daraus, dass der (Grenz-)Steuersatz innerhalb jeder der zwei Progressionsstufen linear ansteigt. In der ersten Progressionszone steigt der (Grenz-)Steuersatz relativ steil an (1,83 Prozentpunkte pro 1.000 €), in der zweiten Progressionszone erheblich flacher (0,46 Prozentpunkte pro 1.000 €). Auch in den Proportionalzonen steigt die durchschnittliche Tarifbelastung weiter an, da ein immer höherer Teil des Einkommens den hohen Steuersätzen von 42 % bzw. 45 % unterliegt. 4.4.2 Splittingtarif Der Splittingtarif des § 32a Abs. 5 EStG wird bei Ehegatten angewendet, welche die Zusammenveranlagung nach § 26b EStG wählen. Darüber hinaus ist der Splittingtarif ausnahmsweise bei unverheirateten Personen anzuwenden, sofern die Voraussetzungen des § 32a Abs. 6 Nr. 1 oder 2 EStG (Gnadensplitting) erfüllt sind. Das Splittingverfahren wurde als Reaktion auf das BVerfG-Urteil vom 17.01.1957 (BStBl I 1957, S. 193) eingeführt. Durch dieses Urteil wurde § 26 EStG 1951, der die Anwendung des auch für Alleinstehende geltenden Steuertarifs auf das gemeinsame Einkommen von Ehegatten vorsah, für verfassungswidrig erklärt. Aus der Progressivität des Steuertarifs folgte damals, dass Ehegatten eine höhere Steuer zu entrichten hatten als ein unverheiratetes Paar mit identischen Einkommensverhältnissen, wenn beide Partner verdienten. Diese Benachteiligung von Ehegatten im Vergleich zu unverheirateten Paaren widerspricht dem verfassungsrechtlich gebotenen Schutz von Ehe und Familie (Art. 6 Abs. 1 GG). Nach dem Splittingverfahren werden die Einkünfte jedes Ehegatten wie bei einer getrennten Veranlagung zunächst unabhängig voneinander ermittelt. Die Gesamtbeträge der Einkünfte werden dann addiert. Für die weitere Berechnung, insbesondere die Ermittlung von Sonderausgaben und außergewöhnlichen Belastungen, werden die Ehegatten gemeinsam als ein Steuerpflichtiger behandelt. Sofern sich Freibeträge im Fall der Zusammenveranlagung verdoppeln, ist dies im Gesetz ausdrücklich angegeben (z.B. §§ 10 Abs. 3, 10c Satz 2, 13 Abs. 3 Satz 3, 20 Abs. 9 Satz 2 EStG). Die tarifliche Einkommensteuer beträgt nach dem Splittingverfahren bei Ehegatten das Zweifache des Steuerbetrags, der sich für die Hälfte ihres gemeinsamen zu versteuernden Einkommens ergibt (§ 32a Abs. 5 Satz 1 EStG). Durch die rechnerische Verteilung des Einkommens auf beide Ehegatten zu gleichen Teilen wird die progressive Wirkung des Einkommensteuertarifs gemildert. Durch die zweimalige Anwendung des Grundtarifs auf das halbierte zu versteuernde Einkommen können der Grundfreibetrag und die niedrigen Eingangssteuersätze der beiden Progressionszonen doppelt in Anspruch genommen werden. Festsetzung und Erhebung der Einkommensteuer 55 Der Splittingtarif berücksichtigt somit den idealtypischen Sachverhalt einer intakten Ehe, dass jeder der Ehegatten an den Einnahmen und Ausgaben des anderen zur Hälfte teilhat. Als Splittingvorteil wird der Vorteil des Splittingverfahrens gegenüber der getrennten Veranlagung von Ehegatten bezeichnet. Dieser ist umso größer, je größer die Einkommensdifferenz zwischen beiden Ehegatten ist. Der maximale Splittingvorteil kommt dem Alleinverdienerhaushalt zu. Hingegen beträgt der Splittingvorteil Null, wenn beide Ehegatten über ein identisches Einkommen verfügen. Beispiel B.14: Ein Ehepaar verfügt im Kalenderjahr 2010 über ein zu versteuerndes Einkommen von 120.000 €. Der Anteil der beiden Ehegatten an diesem zu versteuernden Einkommen beträgt: Ehemann Ehefrau Fall a) 120.000 € 0 € Fall b) 80.000 € 40.000 € Fall c) 60.000 € 60.000 € Wählen die Ehegatten die Zusammenveranlagung, beträgt die tarifliche Einkommensteuer für das zu versteuernde Einkommen von 120.000 € nach § 32a Abs. 5 EStG 34.056 €. Wählen die Ehegatten hingegen die getrennte Veranlagung, so ergeben sich folgende Einkommensteuerbeträge nach § 32a Abs. 1 EStG: Fall a) Fall b) Fall c) Ehemann 42.228 € 25.428 € 17.028 € Ehefrau 0 € 9.007 € 17.028 € Summe 42.228 € 34.435 € 34.056 € Einkommensteuer bei Splitting 34.056 € 34.056 € 34.056 € Splittingvorteil 8.172 € 379 € 0 € In letzter Zeit ist der Splittingvorteil zunehmend in die Kritik geraten. An dieser Stelle sei vor einer Abschaffung oder Kappung des Splittingvorteils aber ausdrücklich gewarnt. Durch das Splittingverfahren wird sichergestellt, dass die Höhe der Einkommensteuer unabhängig von der Verteilung des Einkommens auf beide Ehegatten ist. Es handelt sich bei dem Splittingverfahren nicht um eine Steuerbegünstigung von Ehegatten, die zur Disposition des Gesetzgebers stünde, sondern um ein Mittel zur Erreichung horizontaler Steuergerechtigkeit. Eine ungleiche Belastung von Ehegatten mit dem gleichen Gesamteinkommen widerspricht dem Bild der Ehe als Lebens- und Wirtschaftsgemeinschaft und ist daher vor dem Hintergrund des Art. 6 Abs. 1 GG (Schutz von Ehe und Familie) und des Art. 3 Abs. 1 GG (allgemeiner Gleichheitssatz) verfassungsrechtlich höchst bedenklich (vgl. auch D. Wellisch (2000), S. 48 ff.). Zudem wäre zu erwarten, dass Ehegatten, wie vor der Einführung des Splittingverfahrens, durch Vermögensübertragungen, Scheinarbeitsverhältnisse etc. versuchen würden, eine möglichst gleichmäßige Verteilung eines gegebenen Gesamteinkommens auf beide Personen zu erreichen. 56 Einkommensteuer 4.4.3 Progressionsvorbehalt In Abschnitt B.3.4 wurde eine Reihe von grundsätzlich steuerbaren, aber steuerbefreiten Vermögensmehrungen aufgezählt. Die Steuerfreiheit von Einkünften impliziert auf Grund des progressiven Steuertarifs, dass sich auch der durchschnittliche Steuersatz, der auf das übrige Einkommen zu entrichten ist, mindert. Beispiel B.15: Ein lediger Steuerpflichtiger verfüge über ein zu versteuerndes Einkommen von 30.000 € sowie darüber hinaus über ausländische Einkünfte, die auf Grund eines Doppelbesteuerungsabkommens im Inland steuerfrei zu stellen sind, von ebenfalls 30.000 €. Wären die ausländischen Einkünfte im Inland steuerpflichtig, so ergäbe sich ein inländisches zu versteuerndes Einkommen von 60.000 € und somit eine Einkommensteuer nach dem Grundtarif 2010 von 17.028 €. Die Steuerfreiheit der ausländischen Einkünfte würde ohne Beachtung des Progressionsvorbehalts nach § 32b EStG nicht bloß eine Halbierung der Einkommensteuer auf 8.514 € bewirken. Vielmehr ergäbe sich bei Anwendung des Grundtarifs auf ein zu versteuerndes Einkommen von 30.000 € eine überproportionale Minderung der Einkommensteuer auf 5.625 €. Ohne Beachtung des Progressionsvorbehalts nach § 32b EStG würde die Steuerfreiheit der ausländischen Einkünfte somit eine Minderung des Durchschnittssteuersatzes von (17.028 / 60.000 =) 28,38 % auf (5.625 / 30.000 =) 18,75 % bewirken. Eine solche doppelte Begünstigung durch eine Steuerfreiheit von Einkünften einerseits sowie eine Minderung des durchschnittlichen Steuersatzes auf das übrige Einkommen andererseits wird im Hinblick auf bestimmte steuerfreie Vermögensmehrungen als unangemessen empfunden. Der Vermeidung dieser doppelten Begünstigung dient der Progressionsvorbehalt des § 32b EStG. Nach dieser Vorschrift wird die Einkommensteuer auf das zu versteuernde Einkommen (ausschließlich der steuerfreien Einkünfte) nach dem Steuersatz ermittelt, der sich für das zu versteuernde Einkommen zuzüglich der in § 32b Abs. 1 EStG aufgeführten steuerfreien Einkünfte ergäbe. Es erfolgt somit eine Veranlagung nur mit den steuerpflichtigen Einkünften, aber nach dem fiktiven (Durchschnitts-) Steuersatz, der sich unter Einbeziehung der steuerfreien Einkünfte ergäbe (BFH-Urteil vom 28.04.1982, BStBl II 1982, S. 566). Das gilt auch dann, wenn die steuerpflichtigen Einkünfte ansonsten den Grundfreibetrag nicht übersteigen (BFH-Urteil vom 09.08.2001, BStBl II 2001, S. 778). Die steuerfreien Einkünfte, für die der Progressionsvorbehalt gilt, sind in § 32b Abs. 1 EStG abschließend aufgezählt: Lohnersatzleistungen, insbesondere Arbeitslosengeld I und II, Kurzarbeitergeld, Krankengeld, Mutterschaftsgeld, Elterngeld (§ 32b Abs. 1 Nr. 1 EStG). Abzuziehen ist allerdings der Arbeitnehmer-Pauschbetrag des § 9a Satz 1 Nr. 1 EStG i.H.v. 920 €, soweit er sich noch nicht bei der Ermittlung der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit ausgewirkt hat (§ 32b Abs. 2 Nr. 1 EStG). Im Falle des Wechsels von der beschränkten zur unbeschränkten Steuerpflicht oder umgekehrt sind die während der beschränkten Steuerpflicht erzielten ausländischen Einkünfte gemäß § 2 Abs. 7 Satz 3 EStG in die Veranlagung zur unbeschränkten Steuerpflicht einzubeziehen (vgl. Abschnitt B.2.2). Festsetzung und Erhebung der Einkommensteuer 57 Der Progressionsvorbehalt gilt für die steuerfreien ausländischen Einkünfte während der beschränkten Steuerpflicht (§ 32b Abs. 1 Nr. 2 EStG; vgl. W. Heinicke, in: L. Schmidt (2010), § 32b, Rz. 30). Einkünfte, die nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung steuerfrei sind, sowie nicht steuerbare Auslandseinkünfte von Personen, die der fiktiven unbeschränkten Steuerpflicht der §§ 1 Abs. 3, 1a EStG unterliegen (§ 32b Abs. 1 Nr. 3, 5 EStG). Beispiel B.16: Es sei an den Sachverhalt aus dem vorhergehenden Beispiel angeknüpft. Wären die ausländischen Einkünfte im Inland steuerpflichtig, so ergäbe sich ein inländisches zu versteuerndes Einkommen von 60.000 € und somit eine Einkommensteuer nach dem Grundtarif 2010 von 17.028 €. Dies entspricht einem (durchschnittlichen) Steuersatz von (17.028 / 60 000 =) 28,38 %. Dieser Steuersatz ist gemäß § 32b Abs. 2 EStG auf das tatsächliche zu versteuernde Einkommen von 30.000 € anzuwenden. Der Steuerpflichtige hat eine Einkommensteuer von 8.514 € zu entrichten. Durch das Jahressteuergesetz 2009 (BGBl I 2008, S. 2794) sind nach einem Doppelbesteuerungsabkommen steuerfreie Einkünfte nicht mehr in den Progressionsvorbehalt einzubeziehen, wenn diese aus einem EU-Staat oder den EWR-Staaten Island oder Norwegen stammen (§ 32b Abs. 1 Sätze 2, 3, § 2a Abs. 2a EStG; vgl. J. Holthaus, DStZ 2009, S. 188). 20 % der außerordentlichen Einkünfte, die in ausländischen Einkünften i.S.d. § 32b Abs. 1 Nrn. 2 - 5 EStG enthalten sind (§ 32b Abs. 2 Nr. 2 EStG). Die Berücksichtigung lediglich eines Fünftels der außerordentlichen ausländischen Einkünfte erfolgt in Anlehnung an die Fünftelregelung des § 34 Abs. 1 EStG zur Besteuerung außerordentlicher Einkünfte (siehe Abschnitt B.4.4.4) und soll eine übermäßige Progressionsverschärfung vermeiden. Beispiel B.17: In Abwandlung des Sachverhalts aus Beispiel B.16 verfüge der Steuerpflichtige zusätzlich über außerordentliche ausländische Einkünfte i.H.v. 20.000 €, die auf Grund eines Doppelbesteuerungsabkommens im Inland steuerfrei zu stellen sind. Bei der Bemessung des Steuersatzes sind 20 % der außerordentlichen ausländischen Einkünfte zu berücksichtigen (20% von 20.000 = 4.000 €). Es ergibt sich somit eine Steuersatzbemessungsgrundlage von 60.000 € + 4.000 € = 64.000 €. Nach dem Grundtarif 2010 beträgt die Einkommensteuer hierauf 18.708 €. Dies entspricht einem durchschnittlichen Steuersatz von (18.708 / 64.000 =) 29,23 %. Bei Anwendung dieses Steuersatzes auf das tatsächlich zu versteuernde Einkommen von 30.000 € errechnet sich eine Einkommensteuer von (29,23 % von 30.000 =) 8.769 €. Würden die Vorschriften des § 32b Abs. 2 Nr. 2 EStG nicht berücksichtigt, dann wären nur Einkünfte i.H.v. 60.000 € in die Steuersatzbemessungsgrundlage einzubeziehen. Daraus ergäbe sich eine Steuerlast (Grundtarif 2010) von 17.028 €, die einem durchschnittlichen Steuersatz von (17.028 / 60.000 =) 28,38 % entspricht. Auf das tatsächlich zu versteuernde Einkommen von 30.000 € angewandt, ergäbe sich eine Steuerlast von 8.514 € (vgl. Beispiel B.16). Die Regelung des § 32b Abs. 2 Nr. 2 EStG führt somit zu einer zusätzlichen Steuerlast i.H.v. (8.769 – 8.514 =) 255 €. 58 Einkommensteuer Für alle anderen steuerfreien Einkünfte gilt der Progressionsvorbehalt des § 32b EStG nicht. So fallen beispielsweise die durch § 3 Nr. 40 EStG steuerbefreiten Bezüge und Vermögensmehrungen aus der Beteiligung an Körperschaften nicht unter den Progressionsvorbehalt. 4.4.4 Tarifbegünstigung für außerordentliche Einkünfte Fallen Einkünfte, die wirtschaftlich mehrere Jahre betreffen, in einem einzelnen Jahr an, so kann es auf Grund der Progressivität des Einkommensteuertarifs zu einer ungerechtfertigt hohen Besteuerung kommen. Zur Milderung von Härtefällen werden daher bestimmte außerordentliche Einkünfte nach § 34 EStG einem besonderen Steuersatz unterworfen. Die nach § 34 EStG begünstigten außerordentlichen Einkünfte sind in § 34 Abs. 2 EStG abschließend aufgezählt: Gewinne aus einer Betriebsveräußerung oder Betriebsaufgabe nach §§ 14, 14a Abs. 1, 16 und 18 Abs. 3 EStG (§ 34 Abs. 2 Nr. 1 EStG). Ausgenommen hiervon ist jedoch der steuerpflichtige Teil von Veräußerungsgewinnen, die nach § 3 Nr. 40 Buchst. b EStG zu 40 % steuerbefreit sind (vgl. Abschnitt B.3.4). Entschädigungen i.S.d. § 24 Nr. 1 EStG, d.h. insbesondere Entschädigungen, die einen Ausgleich für entgangene oder entgehende Einnahmen darstellen, Entschädigungen für die Aufgabe oder Nichtausübung einer Tätigkeit sowie Ausgleichszahlungen an Handelsvertreter nach § 89b HGB. Voraussetzung ist, dass die Zahlung zu einer Zusammenballung von Einkünften, die sich wirtschaftlich auf mehrere Jahre beziehen, in einem Veranlagungszeitraum führt (§ 34 Abs. 2 Nr. 2 EStG). Nutzungsvergütungen für die Inanspruchnahme von Grundstücken für öffentliche Zwecke i.S.d. § 24 Nr. 3 EStG, die für einen Zeitraum von mehr als drei Jahren nachgezahlt werden (§ 34 Abs. 2 Nr. 3 EStG). Vergütungen für mehrjährige Tätigkeiten (§ 34 Abs. 2 Nr. 4 EStG). Mehrjährig ist eine Tätigkeit, wenn sie sich über mindestens zwei Veranlagungszeiträume erstreckt und einen Zeitraum von mehr als zwölf Monaten umfasst. Erfasst werden grundsätzlich nur Vergütungen für mehrjährige Tätigkeiten, die im Rahmen der Überschusseinkunftsarten anfallen, z.B. nachgezahlter Arbeitslohn (BFH-Urteil vom 17.02.1993, BFH/NV 1993, S. 593) sowie Entlassungsentschädigungen (BMF-Schreiben vom 24.05.2004, BStBl. I 2004, S. 505). Ausnahmsweise werden jedoch auch Einkünfte aus selbständiger Arbeit be-günstigt, wenn der Steuerpflichtige sich während mehrerer Kalenderjahre ausschließlich einer bestimmten Aufgabe gewidmet und die Vergütung dafür in einem Veranlagungszeitraum erhalten hat oder wenn der Steuerpflichtige über einen Zeitraum von mehreren Kalenderjahren eine Sondertätigkeit ausgeführt hat, die von der übrigen Tätigkeit des Steuerpflichtigen ausreichend abgrenzbar ist und für diese Tätigkeit in einem einzigen Veranlagungszeitraum entlohnt wird (Zusammenballung von Einkünften); allein ein großes Einzelmandat für einen Rechtsanwalt begründet noch keine Sondertätigkeit (BFH-Urteil vom 30.07.2007, BFH/NV 2007, S. 1890). Einkünfte aus außerordentlichen Holznutzungen i.S.d. § 34b Abs. 1 Nr. 1 EStG (§ 34 Abs. 2 Nr. 5 EStG). Für außerordentliche forstwirtschaftliche Einkünfte i.S.d. § 34b Abs. 1 EStG sind zudem die Vorschriften des § 34b Abs. 2 bis 4 EStG zu beachten. Festsetzung und Erhebung der Einkommensteuer 59 4.4.4.1 Fünftelungsregelung Die Einkommensteuer auf außerordentliche Einkünfte beträgt gemäß § 34 Abs. 1 Satz 2 EStG das Fünffache des Unterschiedsbetrags zwischen der Einkommensteuer für das um diese Einkünfte verminderte zu versteuernde Einkommen und der Einkommensteuer für das um diese Einkünfte verminderte zu versteuernde Einkommen zuzüglich eines Fünftels dieser Einkünfte. Durch die rechnerische Verteilung der außerordentlichen Einkünfte auf fünf Jahre wird erreicht, dass sich nur ein Fünftel dieser Einkünfte progressionssteigernd auswirkt. Beispiel B.18: Ein lediger Steuerpflichtiger erzielt in 2010 ein zu versteuerndes Einkommen von 60.000 €. Darin sind außerordentliche Einkünfte i.H.v. 20.000 € enthalten, die aus der Vergütung für eine mehrjährige Tätigkeit resultieren (§ 34 Abs. 2 Nr. 4 EStG). Einkommensteuer nach § 32a Abs. 1 EStG auf das zu versteuernde Einkommen ohne außerordentliche Einkünfte zuzüglich 1/5 der außerordentlichen Einkünfte, also auf (40.000 + 4.000 =) 44.000 € 10.488 € – Einkommensteuer nach § 32a Abs. 1 EStG auf das zu versteuernde Einkommen ohne außerordentliche Einkünfte, also auf 40.000 € 9.007 € Differenz 1.481 € Fünffacher Differenzbetrag 7.405 € Gesamte Einkommensteuer (9.007 € + 7.405 € =) 16.412 € Hingegen wäre ohne die Tarifermäßigung des § 34 EStG nach § 32a Abs. 1 EStG in 2010 auf ein zu versteuerndes Einkommen von 60.000 € eine Einkommensteuer von 17.028 € zu zahlen. Durch § 34 EStG wird somit eine Steuerermäßigung i.H.v. (17.028 – 16.412 =) 616 € gewährt. Die Vorschrift des § 34 Abs. 1 Satz 3 EStG stellt sicher, dass es auch dann zu einer Besteuerung außerordentlicher Einkünfte kommt, wenn die nach Abzug der außerordentlichen Einkünfte verbleibenden übrigen Einkünfte negativ sind. In diesem Fall berechnet sich die Einkommensteuer auf außerordentliche Einkünfte abweichend von § 34 Abs. 1 Satz 2 EStG als das Fünffache der Einkommensteuer auf ein Fünftel des positiven zu versteuernden Einkommens. Beispiel B.19: Ein lediger Steuerpflichtiger erzielt im Jahr 2010 außerordentliche Einkünfte von 500.000 € und ein negatives übriges zu versteuerndes Einkommen von 100.000 €. Das zu versteuernde Einkommen beträgt somit 400.000 €. Ohne Berücksichtigung des § 34 Abs. 1 Satz 3 EStG ergäbe sich eine Einkommensteuer auf die außerordentlichen Einkünfte von Null, da sowohl die Einkommensteuer auf die übrigen Einkünfte (– 100.000) als auch die Einkommensteuer auf die übrigen Einkünfte plus einem Fünftel der außerordentlichen Einkünfte (– 100.000 + 500.000 / 5 =) Null beträgt. 60 Einkommensteuer Gemäß § 34 Abs. 1 Satz 3 EStG ergibt sich hingegen eine Einkommensteuer von 127.140 €: Einkommensteuer nach § 32a Abs. 1 EStG auf 1/5 des positiven zu versteuernden Einkommens, also auf (400.000 / 5 =) 80.000 € 25.428 € multipliziert mit Fünf 127.140 € 4.4.4.2 „Halber“ durchschnittlicher Steuersatz Für Veräußerungs- und Aufgabegewinne eines gewerblichen, selbständigen oder land- und forstwirtschaftlichen Unternehmens bis zu einer Höhe von 5 Millionen € wird gemäß § 34 Abs. 3 Satz 1 EStG ein Wahlrecht gewährt. Anstelle der Fünftelungsregelung des § 34 Abs. 1 EStG können begünstigte Steuerpflichtige für eine Besteuerung mit 56 % des durchschnittlichen persönlichen Steuersatzes optieren. Durch das Haushaltsbegleitgesetz 2004 wurde der ermäßigte Steuersatz ab 01.01.2004 von 50 % auf 56 % des durchschnittlichen Steuersatzes angehoben (BGBl I 2003, S. 2840). Dennoch spricht man im Zusammenhang mit § 34 Abs. 3 EStG nach wie vor von dem „halben“ durchschnittlichen Steuersatz. Da die Vorschrift des § 34 Abs. 3 in Konkurrenz zur Fünftelungsregel des § 34 Abs. 1 EStG steht, sind im Einzelfall komplizierte Berechnungen erforderlich, welche Regel sich günstiger auswirkt. Zur Ermittlung des durchschnittlichen Steuersatzes ist das gesamte zu versteuernde Einkommen einschließlich der außerordentlichen Einkünfte und der Einkünfte, die dem Progressionsvorbehalt nach § 32b EStG unterliegen, heranzuziehen (§ 34 Abs. 3 Satz 2 EStG). Mindestens ist für die außerordentlichen Einkünfte aber ein Steuersatz von 14 % zu erheben (ab 2009, § 52 Abs. 47 Satz 7 EStG). Der Mindeststeuersatz von 14 % bewirkt, dass ein Lediger ab dem Veranlagungszeitraum 2010 nur bei einem Einkommen (zu versteuerndes Einkommen zuzüglich außerordentlicher und dem Progressionsvorbehalt unterliegender Einkünfte) von über 47.700 € (Einkommenshöhe, die im Veranlagungszeitraum 2010 mit einem durchschnittlichen Steuersatz von (14 % · 100 / 56 =) 25 % besteuert wird) den „halben“ Steuersatz tatsächlich anwenden kann. Bei einem geringeren Einkommen kommt nicht der „halbe“ Steuersatz, sondern der (höhere) Steuersatz von 14 % für die außerordentlichen Einkünfte zur Anwendung. Begünstigt sind Steuerpflichtige, die das 55. Lebensjahr vollendet haben oder im sozialversicherungsrechtlichen Sinne dauernd berufsunfähig sind (§ 34 Abs. 3 Satz 1 EStG). Damit will der Gesetzgeber aus dem Berufsleben ausscheidenden Unternehmern zur Absicherung der Altersversorgung eine steuerliche Entlastung gewähren. Die Besteuerung mit dem „halben“ durchschnittlichen Steuersatz kann nur einmal im Leben für genau einen einzigen Aufgabe- oder Veräußerungsgewinn in Anspruch genommen werden (§ 34 Abs. 3 Sätze 4, 5 EStG). Beispiel B.20: Der ledige Einzelunternehmer A, Jahrgang 1951, gibt im Jahr 2010 sein gewerbliches Einzelunternehmen auf. Er erzielt im Jahr 2010 außerordentliche Einkünfte i.S.d. § 34 Abs. 2 Nr. 1 EStG von 30.000 € und weitere steuerpflichtige Einkünfte von 50.000 €. A erfüllt die persönlichen Voraussetzungen des § 34 Abs. 3 Satz 1 EStG. Er kann daher zwischen der Fünftelungsregel des § 34 Abs. 1 EStG und der Besteuerung mit dem „halben“ durchschnittlichen Steuersatz gemäß § 34 Abs. 3 EStG wählen. Festsetzung und Erhebung der Einkommensteuer 61 Fall 1: „Halber“ durchschnittlicher Steuersatz Einkommensteuer gemäß § 32a Abs. 1 EStG auf das gesamte zu versteuernde Einkommen i.S.d. § 34 Abs. 3 Satz 2 EStG von (30.000 + 50.000) = 80.000 € 25.428 € persönlicher durchschnittlicher Einkommensteuersatz: 31,79 % 56 % des durchschnittlichen Steuersatzes (mindestens 14 %): 17,80 % Einkommensteuer auf die außerordentlichen Einkünfte (30.000 · 17,80 %) = 5.339 € + Einkommensteuer gemäß § 32a Abs. 1 EStG auf das übrige zu versteuernde Einkommen (ohne außerordentliche Einkünfte) von 50.000 € + 12.847 € gesamte Einkommensteuer 18.186 € Fall 2: Fünftelungsregel Einkommensteuer nach § 32a Abs. 1 EStG auf das zu versteuernde Einkommen ohne außerordentliche Einkünfte zuzüglich 1/5 der außerordentlichen Einkünfte, also auf (50.000 + 6.000 =) 56.000 € 15.348 € – Einkommensteuer nach § 32a Abs. 1 EStG auf das zu versteuernde Einkommen ohne außerordentliche Einkünfte, also auf 50.000 € 12.847 € Differenz 2.501 € Fünffacher Differenzbetrag 12.505 € Gesamte Einkommensteuer (12.847 + 12.505 =) 25.352 € Einzelunternehmer A kann Steuern i.H.v. (28.352 – 18.186) = 10.166 € sparen, wenn er für seinen Aufgabegewinn eine Besteuerung nach § 34 Abs. 3 EStG („halber“ durchschnittlicher Steuersatz) wählt. 4.4.5 Sondersteuersatz für nicht entnommene Gewinne Gewinne von Kapitalgesellschaften unterliegen ab dem Veranlagungszeitraum 2008 auf Grund der Absenkung des KSt-Satzes auf 15 % und der GewSt-Messzahl auf 3,5 % nur noch einer Thesaurierungsbelastung von 29,83 % (bei einem GewSt-Hebesatz von 400 %) (vgl. ausführlich Abschnitt C.3.3). Bei Einzelunternehmen und Personengesellschaften ergibt sich hingegen bei Berücksichtigung eines persönlichen Einkommensteuersatzes von 45 %, dem Solidaritätszuschlag von 5,5 % sowie einem GewSt-Hebesatz von 400 % eine Gesamtbelastung von 47,44 % (vgl. R. Wacker in Schmidt (2010), § 34a, Tz. 3 ff.). Bei einer Thesaurierung von Gewinnen werden Einzelunternehmen und Personengesellschaften somit im Vergleich zu Kapitalgesellschaften deutlich höher besteuert. Zur Annäherung an das Ziel einer rechtsformneutralen Besteuerung wurde § 34a EStG durch das Unternehmenssteuerreformgesetz (BGBl I 2007, S. 1912) mit Wirkung zum 01.01.2008 eingefügt (§ 52 Abs. 48 EStG). Damit folgt der Gesetzgeber weitgehend dem sog. T-Modell des Wissenschaftlichen Beirats von Ernst & Young (BB 2005, S. 1653). Zum Ziel der Rechtsformneutralität vgl. auch J. Hey, DStR 2007, S. 925). Zur Beseitigung des Belastungsgefälles zwischen Kapitalgesellschaften und Personenunternehmen gewährt § 34a EStG auf Antrag für den nicht entnommenen Gewinn eine Tarif- 62 Einkommensteuer ermäßigung in Form eines linearen Sondersteuersatzes von 28,25 %. Bei einer späteren Entnahme entfällt der Begünstigungsgrund und es kommt zu einer Nachversteuerung mit einem Satz von 25 % (§ 34a Abs. 4 EStG). Zur Tarifermäßigung des § 34a EStG siehe im Detail BMF-Schreiben vom 11.08.2008, BStBl I 2008, S. 838. Wie sich aus nachfolgender Tabelle ergibt, führt die Tarifermäßigung nach § 34a EStG zu einer weitgehenden Annäherung der Belastung zwischen Personenunternehmen und Kapitalgesellschaften sowohl im Thesaurierungsfall wie auch bei späterer Ausschüttung bzw. Entnahme (GewSt-Hebesatz im Beispiel: 400 %): Thesaurierung Ausschüttung bzw.Entnahme Personenunternehmen, Besteuerung ohne § 34a ESt 45,00 % GewSt- Anrechnung – 13,30 % 31,70 % SolZ 1,74 % GewSt 14,00 % 47,44 % Keine zusätzliche Belastung Personenunternehmen, Besteuerung mit § 34a ESt 28,25 % GewSt- Anrechnung – 13,30 % 14,95 % SolZ 0,82 % GewSt 14,00 % 29,77 % ESt 25,00 % SolZ 1,38 % Kapitalgesellschaften KSt 15,00 % SolZ 0,83 % GewSt 14,00 % 29,83 % AbgSt 25,00 % SolZ 1,38 % Tabelle B.7: Belastungsvergleich Beispiel B.21: Ein lediger Steuerpflichtiger erzielt im Jahr 2010 ein zu versteuerndes Einkommen von 150.000 €. In diesem Betrag sind Einkünfte aus Gewerbebetrieb von 100.000 € enthalten, die thesauriert werden. Sondersteuersatz von 28,25 % auf nicht entnommenen Gewinn 28.250 € Einkommensteuer nach § 32a Abs. 1 EStG auf den verbleibenden Betrag von (150.000 – 100.000 =) 50.000 € 12.847 € – Gewerbesteueranrechnung (100.000 3,5 % 380 % =) – 13.300 € 27.797 € Solidaritätszuschlag (5,5 % von 27.797 €) 1.528 € Gewerbesteuer (100,000 3,5 % 400 % =) 14.000 € Gesamte Steuerbelastung 43.325 € Festsetzung und Erhebung der Einkommensteuer 63 Die Tarifbegünstigung nach § 34a EStG kann in Anspruch genommen werden für nicht entnommene Gewinne aus Einzelunternehmen, Beteiligungen an Mitunternehmerschaften. Die Tarifermäßigung kann nur in Anspruch genommen werden bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 oder § 5 EStG (d.h. bei Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich), nicht jedoch bei Gewinnermittlung durch Einnahmen-Überschuss-Rechnung (§ 4 Abs. 3 EStG) oder Gewinnermittlung bei Land- und Forstwirten nach Durchschnittssätzen (§ 13a EStG). 4.4.5.1 Ausübung des Wahlrechts Der besondere Steuersatz von 28,25 % auf nicht entnommene Gewinne wird nur auf Antrag gewährt. Der Antrag ist grundsätzlich für jeden Betrieb und Mitunternehmeranteil gesondert zu stellen. Dabei kann der Steuerpflichtige wählen, ob und in welcher Höhe er den gesonderten Steuersatz für den einzelnen Betrieb bzw. Mitunternehmeranteil in Anspruch nehmen möchte. Ein Mitunternehmer kann den Sondersteuersatz nur wählen, wenn sein Anteil am Gewinn (aus Hauptbilanz, Sonderbilanz und Ergänzungsbilanz) mehr als 10 % oder der Gewinn mehr als 10.000 € beträgt (§ 34a Abs. 1 Satz 3 EStG). Eine einheitliche Antragstellung aller Mitunternehmer einer Personengesellschaft ist nicht erforderlich. Da bei Inanspruchnahme der Tarifbegünstigung des § 34a EStG eine Nachversteuerung bei späterer Entnahme der zunächst thesaurierten Gewinne in Kauf genommen werden muss, wird man den Antrag auf ermäßigten Steuersatz nur stellen, wenn der persönliche Steuersatz hoch ist und die thesaurierten Gewinne langfristig im Unternehmen verbleiben sollen. 4.4.5.2 Nicht entnommener Gewinn Der besondere Steuersatz von 28,25 % kann auf den nicht entnommenen Gewinn angewendet werden. Nicht entnommener Gewinn ist der nach § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG ermittelte Gewinn, vermindert um den positiven Saldo der Entnahmen und Einlagen des Wirtschaftsjahres (§ 34a Abs. 2 EStG). Bei Personengesellschaften beinhaltet der Gewinn nach § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG auch die Ergebnisse von Sonderbilanzen und Ergänzungsbilanzen. Nicht abziehbare Betriebsausgaben mindern den nach § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG ermittelten Gewinn. Sie werden erst in einem zweiten Schritt außerbilanziell wieder hinzugerechnet. Soweit der steuerpflichtige Gewinn auf einer Hinzurechnung nicht abzugsfähiger Betriebsausgaben beruht, kann § 34a EStG nicht in Anspruch genommen werden. Entsprechend sind steuerfreie Einnahmen in dem Gewinn nach § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG noch enthalten. Sie können aber nicht Gegenstand der Tarifermäßigung sein. 64 Einkommensteuer Steuerpflichtiger Gewinn – nicht abzugsfähige Betriebsausgaben (z.B. nach § 4 Abs. 4a, 5, 5a und 5b EStG) + steuerfreie Einnahmen (z.B. nach Teileinkünfteverfahren steuerfreie Gewinne oder steuerfreie Investitionszulagen) = Gewinn nach § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG – Saldo (Entnahmen – Einlagen) = Nicht entnommener Gewinn (§ 34a Abs. 2 EStG) Tabelle B.8: Ermittlung des nicht entnommenen Gewinns nach § 34a Abs. 2 EStG Beispiel B.22: Der Gewinn vor Hinzurechnung nicht abzugsfähiger Betriebsausgaben beträgt 80.000 €. Nicht abzugsfähige Betriebsausgaben nach § 4 Abs. 5 EStG sind in Höhe von 16.000 € zu berücksichtigen. Während des Wirtschaftsjahres sind Entnahmen von 25.000 € und Einlagen von 10.000 € erfolgt. Gewinn laut Steuerbilanz (§ 4 Abs. 1 EStG) 80.000 € + nicht abzugsfähige Betriebsausgaben + 16.000 € Steuerpflichtiger Gewinn 96.000 € Gewinn laut Steuerbilanz (§ 4 Abs. 1 EStG) 80.000 € – Saldo Entnahmen 25.000 € – Einlagen – 10.000 € – 15.000 € Nicht entnommener Gewinn 65.000 € Der steuerpflichtige Gewinn beträgt 96.000 €. Der Antrag nach § 34a EStG kann aber nur für einen Gewinn von maximal 65.000 € gestellt werden. 4.4.5.3 Nachversteuerung Zur Durchführung der Nachversteuerung sind zunächst der Begünstigungsbetrag (§ 34a Abs. 3 Satz 1 EStG) und der nachversteuerungspflichtige Betrag (§ 34a Abs. 3 Satz 2 EStG) zu ermitteln. Begünstigungsbetrag ist der Teil des nicht entnommenen Gewinns, für den der Steuerpflichtige den Antrag auf begünstigten Steuersatz gestellt hat. Beispiel B.23: Der nicht entnommene Gewinn beträgt 200.000 €. Der Steuerpflichtige stellt für einen Teilbetrag von 50.000 € den Antrag nach § 34a EStG. Begünstigungsbetrag, zu versteuern mit Sondersteuersatz von 28,25 % 50.000 € Tariflich zu versteuern 150.000 € Festsetzung und Erhebung der Einkommensteuer 65 Einkommensteuer für Begünstigungsbetrag (28,25 % von 50.000 =)14.125 € Solidaritätszuschlag (5,5 % von 14.125 =) + 776 € 14.901 € Der Begünstigungsbetrag abzüglich der darauf entfallenden Einkommensteuer und Solidaritätszuschlag (aber ohne Kirchensteuer und Gewerbesteuer) ist der nachversteuerungspflichtige Betrag. Beispiel B.24: Das Beispiel schließt an den Sachverhalt des vorhergehenden Beispiels an. Begünstigungsbetrag 50.000 € – Einkommensteuer – 14.125 € – Solidaritätszuschlag – 776 € Nachversteuerungspflichtiger Betrag 35.099 € Der nachversteuerungspflichtige Betrag ist jährlich fortzuschreiben und zum Ende des Veranlagungszeitraums für jeden Betrieb oder Mitunternehmeranteil gesondert festzustellen (§ 34a Abs. 3 Satz 3 EStG). Ist der Saldo von Entnahmen und Einlagen höher als der nach § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG ermittelte Gewinn eines Jahres, erfolgt bis zu dieser Höhe eine Nachversteuerung des festgestellten nachversteuerungspflichtigen Betrages (§ 34a Abs. 4 EStG). Im Verlustfall ist der positive Saldo von Entnahmen und Einlagen bis zur Höhe des nachversteuerungspflichtigen Betrages vollständig nachzuversteuern. Soweit Beträge für Erbschaftsteuer oder Schenkungsteuer anlässlich der Übertragung des Betriebs oder Mitunternehmeranteils entnommen wurden, ist der Nachversteuerungsbetrag insoweit zu reduzieren (§ 34a Abs. 4 Satz 3 EStG, siehe im Einzelnen Tz. 30 des BMF-Schreibens vom 11.08.2008, BStBl I 2008, S. 838). Beispiel B.25: Der Steuerpflichtige hat einen Gewinn nach § 4 Abs. 1 EStG von 70.000 €. Die Entnahmen betragen 100.000 €. Auf das Ende des Vorjahres wurde ein nachversteuerungspflichtiger Betrag von 220.000 € festgestellt. Der Gewinn des laufenden Jahres von 70.000 € muss nach § 32a EstG tariflich versteuert werden. Der Entnahmeüberhang von 30.000 € ist nachzuversteuern: – Einkommensteuer, 25 % von 30.000 € 7.500 € – Solidaritätszuschlag, 5,5 % von 7.500 € 412 € Nachversteuerungspflichtiger Betrag Ende Vorjahr 220.000 € – nachversteuert im laufenden Jahr – 30.000 € Nachversteuerungspflichtiger Betrag Ende laufendes Jahr 190.000 € Auch bei der Übertragung von Wirtschaftsgütern in ein anderes Betriebsvermögen erfolgt grundsätzlich eine Nachversteuerung (§ 34a Abs. 5 Satz 1 EStG). Erfolgt die Übertragung von einzelnen Wirtschaftsgütern allerdings gemäß § 6 Abs. 5 EStG zum Buchwert (siehe Abschnitt B.5.4.2.1), so kann der Steuerpflichtige eine Übertragung des (anteiligen) nach- 66 Einkommensteuer versteuerungspflichtigen Betrages in das aufnehmende Betriebsvermögen beantragen (§ 34a Abs. 5 Satz 2 EStG). Nach § 34a Abs. 6 EStG ist eine Nachversteuerung auch in folgenden Fällen vorzunehmen: Betriebsveräußerung oder Betriebsaufgabe (siehe Abschnitt B.5.3.3.1), Umwandlungsfälle, Wechsel von der Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich zu einer anderen Gewinnermittlungsart (insbesondere der Gewinnermittlung durch Einnahmen-Überschuss-Rechnung nach § 4 Abs. 3 EStG), siehe Abschnitt B.5.2.4.4.3, Antrag des Steuerpflichtigen auf Nachversteuerung. Erfolgt eine Nachversteuerung nach § 34a Abs. 6 Nrn. 1 und 2 EStG (Betriebsveräußerung, Betriebsaufgabe, Umwandlungsfälle), so kann die Nachsteuer auf Antrag über einen Zeitraum von bis zu zehn Jahren zinslos gestundet werden (§ 34a Abs. 6 Satz 2 EStG). 4.4.6 Sondersteuersatz für Einkünfte aus Kapitalvermögen Einen weiteren Sondersteuersatz konstituiert § 32d Abs. 1 Satz 1 EStG für die Einkünfte aus Kapitalvermögen. Diese werden ab dem 01.01.2009 grundsätzlich mit einem linearen Satz von 25 % belastet. Hinzu kommt eine Belastung mit Solidaritätszuschlag (5,5 %) sowie gegebenenfalls Kirchensteuer (i.d.R. 9 %). Ausländische Steuern können bis zur Höhe von 25 % angerechnet werden (§ 32d Abs. 1 Satz 2, Abs. 5 EStG). Darüber hinaus sieht § 32d Abs. 1 Satz 3 EStG in den Fällen einer zusätzlichen Kirchensteuerpflicht eine vereinfachte, formelmäßige Anrechnung der Kirchensteuer vor. Die Einkommensteuer beträgt dann: ESt = e – 4q 4 + k e = Einkünfte aus Kapitalvermögen q = anrechenbare ausländische Steuern k = Kirchensteuersatz Beispiel B.26: Die Einkünfte aus Kapitalvermögen betragen 100.000 €. Der Steuerpflichtige ist nicht kirchensteuerpflichtig. Einkünfte aus Kapitalvermögen 100.000 € – Einkommensteuer (25 % von 100.000 =) – 25.000 € – Solidaritätszuschlag (5,5 % von 25.000 =) – 1.375 € 73.625 € Abwandlung: Der Steuerpflichtige ist kirchensteuerpflichtig (Steuersatz: 9 %). Einkünfte aus Kapitalvermögen 100.000 € – Einkommensteuer (100.000 / (4 + 0,09) =) – 24.450 € – Kirchensteuer (9 % von 24.450 =) – 2.200 € – Solidaritätszuschlag (5,5 % von 24.450 =) – 1.344 € 72.006 € Festsetzung und Erhebung der Einkommensteuer 67 Regelmäßige Erhebungsform der Einkommensteuer bei den Einkünften aus Kapitalvermögen ist die Kapitalertragsteuer, die ab 2009 mit Abgeltungswirkung („Abgeltungsteuer“) erhoben wird. Da die Kapitalertragsteuer Abgeltungswirkung hat, müssen Einkünfte aus Kapitalvermögen bei der Einkommensteuererklärung nicht mehr angegeben werden. Der Steuerpflichtige kann allerdings gemäß § 32d Abs. 4, 6 EStG beantragen, die Kapitalerträge in die Veranlagung einzubeziehen (Veranlagungsoption). Dies kann für den Steuerpflichtigen vorteilhaft sein, wenn der persönliche Grenzsteuersatz unter 25 % liegt oder der Sparer-Pauschbetrag (§ 20 Abs. 9 EStG) nicht in voller Höhe berücksichtigt worden ist, z.B. weil den Banken kein Freistellungsauftrag erteilt wurde. Darüber hinaus muss der Steuerpflichtige Einkünfte, die nicht der Kapitalertragsteuer unterlegen haben, in der Einkommensteuererklärung angeben (§ 32d Abs. 3 EStG). Beispiel B.27: Der Steuerpflichtige A hat seinem Arbeitskollegen für den Kauf eines neuen Pkw ein zu 5 % verzinsliches Darlehen über 20.000 € gewährt. Er erhält in 01 Zinsen von 1.000 €. A erzielt Einkünfte aus Kapitalvermögen von 1.000 €. Da der Arbeitskollege nicht zum Einbehalt von Kapitalertragsteuer verpflichtet ist, muss A die Einkünfte in seiner Einkommensteuererklärung angeben. Die Besteuerung erfolgt (ggf. nach Abzug eines nicht ausgeschöpften Sparer-Pauschbetrags) mit dem Sondersteuersatz von 25 %. 4.5 Erhebungsformen der Einkommensteuer Die Einkommensteuer ist nach § 25 EStG eine zu veranlagende Steuer. Das zu versteuernde Einkommen wird nach Ablauf des Veranlagungszeitraums für diesen Veranlagungszeitraum ermittelt und die Einkommensteuer in einem Steuerbescheid festgesetzt. Diese ist innerhalb eines Monats nach Bekanntgabe des Steuerbescheids zu entrichten (§ 36 Abs. 4 Satz 1 EStG). Um eine zeitnahe Erhebung der Steuerzahlung zu gewährleisten, wird die Einkommensteuer jedoch zum Teil bereits während des laufenden Veranlagungszeitraums erhoben. Zweck ist neben der Erzielung eines stetigen Steueraufkommens die Sicherung der Steueransprüche des Staates. Die während des Veranlagungszeitraums gezahlten Steuern werden auf die nach Bekanntgabe des Steuerbescheids zu entrichtende Abschlusszahlung angerechnet (§ 36 Abs. 2 Nrn. 1, 2 EStG). Zu unterscheiden ist zwischen zwei Formen der zeitnahen Erhebung von Steuern. Es handelt sich dabei um Einkommensteuer-Vorauszahlungen gemäß § 37 EStG (siehe Abschnitt B.4.5.1) und im Abzugswege erhobene Steuern. Hierzu gehören die Lohnsteuer gemäß §§ 38 – 42f EStG (siehe Abschnitt B.4.5.2.1), die Kapitalertragsteuer gemäß §§ 43 – 45e EStG (siehe Abschnitt B.4.5.2.1) sowie der Steuerabzug bei beschränkt Steuerpflichtigen gemäß § 50a EStG (siehe Abschnitt B.4.5.2.2). Pauschalierung der Einkommensteuer für Sachprämien und Sachzuwendungen nach §§ 37a, 37b EStG, (siehe Abschnitt B.4.5.4).

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References

Zusammenfassung

Das Handbuch zur Besteuerung des Einkommens.

Thema des Buches ist die Besteuerung von Erträgen in der Bundesrepublik Deutschland, die von natürlichen und juristischen Personen erwirtschaftet werden. Es vermittelt einen systematischen Überblick über die Einkommensteuer, einschließlich der steuerlichen Gewinnermittlung, die Körperschaftsteuer und die Gewerbesteuer.

Das Buch eignet sich für die Ausbildung und für die Praxis. Die besondere Eignung für Praktiker leitet sich daraus ab, dass es anders als ein Kommentar bestimmte Sachfragen zusammenhängend abhandelt. So werden beispielsweise Fragen der Besteuerung der Altersvorsorge, von wiederkehrenden Leistungen, Betriebsaufspaltungen, der Umstrukturierung von Personengesellschaften oder der Verlustverrechnung in besonderen Abschnitten systematisch abgehandelt.

Insgesamt zeichnet sich das Buch dadurch aus, dass es die unübersichtliche Zahl von steuerlichen Einzelregelungen in verständlichen Sachzusammenhängen erläutert und somit die Komplexität des Ertragsteuerrechts auf den Kern der steuerlichen Behandlung zurückführt, ohne die steuerlichen Einzelregelungen zu vernachlässigen.

Zielgruppe sind die Studierenden der Wirtschaftswissenschaften an Universitäten und Fachhochschulen, des Steuerrechts an juristischen Fakultäten sowie Finanzfachhochschulen. Zudem eignet sich das Buch als Nachschlagewerk für die Praxis der Steuerberatung sowie Finanzverwaltung.

Die Autoren

Prof. Dr. Dietmar Wellisch, Steuer- und Rentenberater, studierte Wirtschafts- und Rechtswissenschaften, promovierte an der Universität Tübingen und habilitierte sich an der Indiana State University/USA und der Universität Dortmund. Prof.Wellisch ist Mitglied des wiss. Beirats beim BMF und zudem Vorsitzender des Vorstands der Arbeitsgemeinschaft Zeitwertkonten mit Sitz in Frankfurt/Main.

Prof. Dr. Jörg Kroschel war nach einer Promotion zum US-Steuerrecht mehrere Jahre als Steuerberater für Ernst & Young tätig. Seit 2007 ist er Professor für Rechnungswesen und Unternehmensbesteuerung an der Hochschule Zittau / Görlitz.