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2.1.5 Beginn der Steuerpflicht in:

Dietmar Wellisch, Jörg Kroschel

Besteuerung von Erträgen, page 564 - 566

2. Edition 2011, ISBN print: 978-3-8006-3890-1, ISBN online: 978-3-8006-3891-8, https://doi.org/10.15358/9783800638918_564

Series: Vahlens Handbücher der Wirtschafts- und Sozialwissenschaften

Bibliographic information
Persönliche und sachliche Steuerpflicht 531 2.1.5 Beginn der Steuerpflicht Zivilrechtlich sind juristische Personen zu den folgenden Zeitpunkten entstanden: Kapitalgesellschaften: Eintragung ins Handelsregister, Genossenschaften: Eintragung ins Genossenschaftsregister, VVaG: Erteilung der Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb durch die Aufsichtsbehörde, eingetragene Vereine: Eintragung ins Vereinsregister, rechtsfähige Stiftungen: staatliche Genehmigung. Eine Übertragung der zivilrechtlichen Vorschriften zur Entstehung einer juristischen Person auf den Beginn der unbeschränkten Steuerpflicht würde nicht den wirtschaftlichen Gegebenheiten entsprechen. So kann etwa eine Kapitalgesellschaft bereits vor der Eintragung ins Handelsregister ihre wirtschaftliche Tätigkeit aufnehmen und aus dieser Tätigkeit Einkünfte erzielen. Der Beginn der Körperschaftsteuerpflicht knüpft daher nicht an die zivilrechtlichen Bestimmungen zum Zeitpunkt der Entstehung einer juristischen Person an. Im Körperschaftsteuergesetz finden sich jedoch keine Vorschriften zum Zeitpunkt des Beginns der unbeschränkten Steuerpflicht. Die Finanzverwaltung hat diese Regelungslücke in R 2 Abs. 4 KStR, H 2 KStH „Beginn der Steuerpflicht“ geschlossen: Kapitalgesellschaften Die Gründung einer Kapitalgesellschaft stellt einen mehrstufigen Vorgang dar. Zivilrechtlich entstehen Kapitalgesellschaften mit der Eintragung ins Handelsregister (§ 41 AktG, § 11 GmbHG). Vor der zivilrechtlichen Entstehung durch Registereintragung sind die Vorgründungsgesellschaft und die Vorgesellschaft zu unterscheiden. Die Vorgründungsgesellschaft beginnt mit dem Beschluss der Gründer, eine Gesellschaft zu errichten und endet mit dem Abschluss des notariellen Gesellschaftsvertrags (§ 23 AktG, § 2 GmbHG), siehe H 2 KStH „Vorgründungsgesellschaft“. In der Regel hat die Vorgründungsgesellschaft nur die Gründung der juristischen Person vorzubereiten und tritt im Außenverhältnis kaum in Erscheinung. Die Vorgründungsgesellschaft besitzt regelmäßig die Rechtsform einer GbR (vgl. BFH-Urteil vom 08.11.1989, BStBl II 1990, S. 91) und unterliegt als solche nicht der Körperschaftsteuer. Erzielte Einkünfte werden einheitlich und gesondert festgestellt und den Gründern als Mitunternehmern i.S.d. § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG unmittelbar zugerechnet (§ 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO; vgl. BFH-Urteil vom 08.11.1989, BStBl II 1990, S. 91). Der Begriff der Vorgesellschaft bezeichnet die errichtete, aber noch nicht eingetragene juristische Person und bezieht sich somit auf den Zeitraum zwischen dem Abschluss des formgültigen Gesellschaftsvertrags und der Handelsregistereintragung. Obwohl die Vorgesellschaft noch keine juristische Person ist, werden die Vorgesellschaft und die nachfolgend entstehende juristische Person als einheitliches Rechtssubjekt behandelt, das der Körperschaftsteuer unterliegt. Die Vorgesellschaft unterliegt jedoch nur dann der Körperschaftsteuerpflicht, wenn sie die geschäftliche Tätigkeit aufnimmt, d.h. nach außen hin in Erscheinung tritt (BFH-Urteile vom 13.03.1981, BStBl II 1981, S. 600; vom 08.11.1989, BStBl II 1990, S. 91). Die Einzahlung und Verwaltung der Stammeinlagen reicht zur Begründung der Steuerpflicht nicht aus (BFH-Urteil vom 08.04.1960, BStBl III 1960, S. 319). Die „unechte Vorgesellschaft“ wird wie eine Vorgründungsgesellschaft 532 Körperschaftsteuer behandelt, d.h. eine Körperschaftsteuerpflicht entsteht nicht. Eine unechte Vorgesellschaft liegt vor, wenn die Gründer nicht die Absicht haben, die Eintragung ins Handelsregister zu erreichen, oder wenn auf Grund von Eintragungshindernissen (z.B. bei Formmängeln des Gesellschaftsvertrags) die Vorgesellschaft zum Dauerzustand wird. Die Einkünfte der unechten Vorgesellschaft sind einheitlich und gesondert festzustellen und den Gesellschaftern unmittelbar zuzurechnen (H 2 KStH „Unechte Vorgesellschaft“; BFH-Urteile vom 08.04.1960, BStBl III 1960, S. 319; vom 11.04.1973, BStBl II 1973, S. 568). Mit der Registereintragung schließlich ist die juristische Person zivilrechtlich entstanden. Die Einkünfte unterliegen fortan unabhängig von der Aufnahme der geschäftlichen Tätigkeit der Körperschaftsteuerpflicht. Beginn und Ende der persönlichen Steuerpflicht können wie folgt zusammenfassend dargestellt werden (vgl. C. Grefe (2010), S. 277): Maßnahme Stadium Steuerliche Behandlung Gründungsbeschluss Vorgründungsgesellschaft Mitunternehmerschaft (→ ESt) Abschluss notarieller Gesellschaftsvertrag Vorgesellschaft Handelsregistereintragung Kapitalgesellschaft (→ KSt) Laufende Besteuerung Juristische Person Auflösungsbeschluss Handelsregisterlöschung Liquidationsbesteuerung (§ 11 KStG) (→ KSt) Beendigung der Liquidation Abbildung C.6: Beginn und Ende der persönlichen Steuerpflicht Genossenschaften Die Steuerpflicht beginnt bei Genossenschaften nicht erst mit Erlangung der Rechtsfähigkeit durch Eintragung in das Genossenschaftsregister, sondern erstreckt sich auch auf die mit Abschluss des Statuts (§ 5 GenG) errichtete Vorgenossenschaft (R 2 Abs. 4 Satz 1 KStR). Eingetragene Vereine Für eingetragene Vereine sind die für Kapitalgesellschaften und Genossenschaften geltenden Grundsätze sinngemäß anzuwenden (R 2 Abs. 4 Satz 2 KStR). Persönliche und sachliche Steuerpflicht 533 Versicherungsvereine auf Gegenseitigkeit Beim VVaG beginnt die Steuerpflicht mit der aufsichtsbehördlichen Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb (R 2 Abs. 4 Satz 4 KStR). Andere juristische Personen des privaten Rechts Bei anderen juristischen Personen des privaten Rechts (z.B. Stiftungen) beginnt die Steuerpflicht durch staatliche Anerkennung, Genehmigung oder Verleihung (R 2 Abs. 4 Satz 4 KStR). Nichtrechtsfähige Gebilde Die Körperschaftsteuerpflicht nichtrechtsfähiger Vereine, Anstalten und Stiftungen und anderer Zweckvermögen des privaten Rechts (§ 1 Abs. 1 Nr. 5 KStG) beginnt bei Errichtung, Feststellung der Satzung oder Aufnahme einer geschäftlichen Tätigkeit (R 2 Abs. 4 Satz 5 KStR). Betriebe gewerblicher Art Juristische Personen des öffentlichen Rechts schließlich werden mit ihren Betrieben gewerblicher Art (§ 1 Abs. 1 Nr. 6 KStG) mit der Aufnahme der wirtschaftlichen Tätigkeit unbeschränkt steuerpflichtig (R 2 Abs. 4 Satz 6 KStR). 2.1.6 Ende der Steuerpflicht Zivilrechtlich endet die Rechtsfähigkeit einer juristischen Person mit der Löschung in dem jeweiligen Register (Handelsregister, Genossenschaftsregister bzw. Vereinsregister) bzw. mit der Rücknahme der staatlichen Genehmigung. Die Körperschaftsteuerpflicht endet hingegen nicht bereits mit dem Erlöschen der juristischen Person, sondern erst mit dem Eintritt des spätesten der folgenden Zeitpunkte: tatsächliche Beendigung der wirtschaftlichen Tätigkeit (FG Baden-Württemberg, Urteil vom 26.04.1990, EFG 1990, S. 540), Beendigung der Liquidation, d.h. Verflüssigung der Vermögenswerte, Tilgung der Schulden und Verteilung des verbliebenen Vermögens an die Eigentümer, Ablauf des Sperrjahres nach der Bekanntmachung der Auflösung einer GmbH (§ 73 GmbHG), einer AG (§ 272 AktG), einer KGaA (§ 278 Abs. 3 AktG i.V.m. § 272 AktG) oder eines Vereins (§ 51 BGB). Das Sperrjahr soll den Gläubigern der Gesellschaft Zeit geben, ihre Ansprüche geltend zu machen. Die Besteuerung in dem Zeitraum zwischen der Auflösung der juristischen Person und dem Ende der Körperschaftsteuerpflicht (Liquidationszeitraum) regelt § 11 KStG (Liquidationsbesteuerung, vgl. hierzu die Ausführungen in Abschnitt C.6.1). 2.2 Sachliche Steuerpflicht Die Körperschaftsteuer bemisst sich – wie die Einkommensteuer – nach dem zu versteuernden Einkommen (§ 7 Abs. 1 KStG). Das zu versteuernde Einkommen ist das Einkommen i.S.d. § 8 Abs. 1 KStG, vermindert um die Freibeträge der §§ 24, 25 KStG (§ 7 Abs. 2 KStG).

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References

Zusammenfassung

Das Handbuch zur Besteuerung des Einkommens.

Thema des Buches ist die Besteuerung von Erträgen in der Bundesrepublik Deutschland, die von natürlichen und juristischen Personen erwirtschaftet werden. Es vermittelt einen systematischen Überblick über die Einkommensteuer, einschließlich der steuerlichen Gewinnermittlung, die Körperschaftsteuer und die Gewerbesteuer.

Das Buch eignet sich für die Ausbildung und für die Praxis. Die besondere Eignung für Praktiker leitet sich daraus ab, dass es anders als ein Kommentar bestimmte Sachfragen zusammenhängend abhandelt. So werden beispielsweise Fragen der Besteuerung der Altersvorsorge, von wiederkehrenden Leistungen, Betriebsaufspaltungen, der Umstrukturierung von Personengesellschaften oder der Verlustverrechnung in besonderen Abschnitten systematisch abgehandelt.

Insgesamt zeichnet sich das Buch dadurch aus, dass es die unübersichtliche Zahl von steuerlichen Einzelregelungen in verständlichen Sachzusammenhängen erläutert und somit die Komplexität des Ertragsteuerrechts auf den Kern der steuerlichen Behandlung zurückführt, ohne die steuerlichen Einzelregelungen zu vernachlässigen.

Zielgruppe sind die Studierenden der Wirtschaftswissenschaften an Universitäten und Fachhochschulen, des Steuerrechts an juristischen Fakultäten sowie Finanzfachhochschulen. Zudem eignet sich das Buch als Nachschlagewerk für die Praxis der Steuerberatung sowie Finanzverwaltung.

Die Autoren

Prof. Dr. Dietmar Wellisch, Steuer- und Rentenberater, studierte Wirtschafts- und Rechtswissenschaften, promovierte an der Universität Tübingen und habilitierte sich an der Indiana State University/USA und der Universität Dortmund. Prof.Wellisch ist Mitglied des wiss. Beirats beim BMF und zudem Vorsitzender des Vorstands der Arbeitsgemeinschaft Zeitwertkonten mit Sitz in Frankfurt/Main.

Prof. Dr. Jörg Kroschel war nach einer Promotion zum US-Steuerrecht mehrere Jahre als Steuerberater für Ernst & Young tätig. Seit 2007 ist er Professor für Rechnungswesen und Unternehmensbesteuerung an der Hochschule Zittau / Görlitz.