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2.1.3 Beschränkte Körperschaftsteuerpflicht in:

Dietmar Wellisch, Jörg Kroschel

Besteuerung von Erträgen, page 558 - 561

2. Edition 2011, ISBN print: 978-3-8006-3890-1, ISBN online: 978-3-8006-3891-8, https://doi.org/10.15358/9783800638918_558

Series: Vahlens Handbücher der Wirtschafts- und Sozialwissenschaften

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Persönliche und sachliche Steuerpflicht 525 2.1.3 Beschränkte Körperschaftsteuerpflicht Die beschränkte Steuerpflicht unterscheidet sich von der unbeschränkten Steuerpflicht dadurch, dass nicht alle, sondern nur bestimmte Einkünfte der Besteuerung unterliegen. § 2 KStG unterscheidet zwei Arten der beschränkten Körperschaftsteuerpflicht, nämlich die beschränkte Steuerpflicht mit inländischen Einkünften gemäß § 2 Nr. 1 KStG (normale beschränkte Steuerpflicht, siehe Abschnitt C.2.1.3.1) sowie die beschränkte Steuerpflicht für Einkünfte, die dem Steuerabzug unterliegen gemäß § 2 Nr. 2 KStG (besondere beschränkte Steuerpflicht, siehe Abschnitt C.2.1.3.2). 2.1.3.1 Beschränkte Steuerpflicht nach § 2 Nr. 1 KStG Während die unbeschränkte Körperschaftsteuerpflicht i.S.d. Welteinkommensprinzips sämtliche in- und ausländische Einkünfte des Steuerpflichtigen erfasst, orientiert sich die beschränkte Steuerpflicht des § 2 Nr. 1 KStG am Territorialitätsprinzip. Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die weder Sitz noch Geschäftsleitung im Inland haben, sind mit ihren inländischen Einkünften i.S.d. § 49 Abs. 1 EStG körperschaftsteuerpflichtig. Die beschränkte Körperschaftsteuerpflicht des § 2 Nr. 1 KStG entspricht somit im Grundsatz der beschränkten Einkommensteuerpflicht des § 1 Abs. 4 EStG (vgl. Abschnitt B.2.2). Die beschränkte Steuerpflicht des § 2 Nr. 1 KStG erfasst sämtliche ausländische Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die über inländische Einkünfte i.S.d. § 49 Abs. 1 EStG verfügen. Im Gegensatz zur unbeschränkten Steuerpflicht des § 1 Abs. 1 KStG wird der Anwendungsbereich von § 2 Nr. 1 KStG nicht durch eine abschließende Aufzählung eingeschränkt. Daher kann z.B. auch eine ausländische juristische Person des öffentlichen Rechts mit ihren inländischen Einkünften i.S.d. § 49 Abs. 1 EStG beschränkt körperschaftsteuerpflichtig sein. Beispiel C.3: Der syrische Staat ist Eigentümer eines Wohnhauses in Berlin, das er an syrische Staatsangehörige vermietet. Syrien unterliegt mit den Mieteinnahmen (inländische Einkünfte i.S.d. § 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG) der beschränkten Körperschaftsteuerpflicht nach § 2 Nr. 1 KStG. Eine inländische juristische Person des öffentlichen Rechts wäre mit den Mieteinnahmen hingegen weder unbeschränkt steuerpflichtig nach § 1 Abs. 1 KStG noch beschränkt steuerpflichtig nach § 2 KStG. Die im Inland belegenen Einkunftsquellen, die die beschränkte Steuerpflicht auslösen, sind in § 49 Abs. 1 EStG abschließend aufgezählt. Die Einkunftsarten des § 49 Abs. 1 EStG entsprechen grundsätzlich den in Abschnitt B.7 beschriebenen sieben Einkunftsarten des § 2 Abs. 1 EStG. Allerdings sind jeweils zusätzliche Anknüpfungspunkte zum Inland erforderlich. Insbesondere unterliegen gewerbliche Einkünfte grundsätzlich nur dann der beschränkten Steuerpflicht, wenn dafür eine Betriebsstätte (§ 12 AO; vgl. J. Kroschel, in: Ernst & Young, § 49 EStG, Rz. 123 ff. m.w.N) im Inland unterhalten wird oder ein ständiger Vertreter (§ 13 AO; vgl. J. Kroschel, in: Ernst & Young, § 49 EStG, Rz. 163 ff. m.w.N.) im Inland bestellt ist. Bei der Prüfung, ob die zusätzlichen Anknüpfungspunkte zum Inland nach § 49 Abs. 1 EStG erfüllt sind, ist von dem Grundsatz der isolierenden Betrachtungsweise des § 49 Abs. 2 526 Körperschaftsteuer EStG auszugehen. Danach bleiben im Ausland gegebene Besteuerungsmerkmale außer Betracht, soweit bei ihrer Berücksichtigung inländische Einkünfte nach § 49 Abs. 1 EStG nicht angenommen werden könnten (vgl. BFH-Urteil vom 04.03.1970, BStBl II 1970, S. 428). Beispiel C.4: Eine ausländische Kapitalgesellschaft vermietet ein im Inland belegenes Grundstück. Dieses Grundstück gehört zum Betriebsvermögen einer gewerblichen Betriebsstätte, welche die Kapitalgesellschaft im Ausland unterhält. Da das Grundstück in einer gewerblichen Betriebsstätte gehalten wird, begründet die Vermietung gewerbliche Einkünfte. Somit sind die zusätzlichen Anknüpfungspunkte zum Inland für gewerbliche Einkünfte (§ 49 Abs. 1 Nr. 2 EStG) zu prüfen. Mangels Betriebsstätte oder ständigem Vertreter im Inland unterliegen die gewerblichen Einkünfte nicht der beschränkten Steuerpflicht im Inland. Nach der isolierenden Betrachtungsweise des § 49 Abs. 2 EStG sind jedoch im Ausland gegebene Besteuerungsmerkmale außer Betracht zu lassen, wenn dadurch inländische Einkünfte nach § 49 Abs. 1 EStG nicht angenommen werden könnten. Wird außer Betracht gelassen, dass das Grundstück zu einer im Ausland belegenen gewerblichen Betriebsstätte gehört, so liegen Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung vor. In diesem Fall sind die zusätzlichen Anknüpfungspunkte zum Inland für Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung (§ 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG) zu prüfen. Da das Grundstück im Inland belegen ist, sind die Voraussetzungen des § 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG erfüllt. Die Einkünfte aus der Vermietung des Grundstücks unterliegen somit der beschränkten Steuerpflicht im Inland (BFH-Urteil vom 18.12.1974, BStBl II 1975, S. 464). Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung gehen als völkerrechtliche Vereinbarungen i.S.d. § 2 AO der inländischen Besteuerung allerdings vor. Dadurch wird das Besteuerungsrecht des inländischen Fiskus, abweichend von § 2 Nr. 1 KStG i.V.m. § 49 EStG, in vielen Fällen eingeschränkt oder ausgeschlossen. Nach § 50 Abs. 1 Satz 1 EStG können beschränkt Steuerpflichtige nur diejenigen Erwerbsaufwendungen abziehen, die mit den inländischen Einkünften in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen. 2.1.3.2 Beschränkte Steuerpflicht nach § 2 Nr. 2 KStG Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die nicht nach § 1 Abs. 1 KStG unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtig und auch nicht nach § 2 Nr. 1 KStG beschränkt körperschaftsteuerpflichtig sind, unterliegen der Körperschaftsteuer mit ihren inländischen Einkünften, von denen ein Steuerabzug vorzunehmen ist (§ 2 Nr. 2 KStG). Die Steuerpflicht gilt gemäß § 32 Abs. 1 Nr. 2 KStG mit dem Steuerabzug als abgegolten, d.h. es erfolgt keine Veranlagung. Einziger Anwendungsfall der beschränkten Körperschaftsteuerpflicht nach § 2 Nr. 2 KStG sind die inländischen juristischen Personen des öffentlichen Rechts, insbesondere die Gebietskörperschaften, ggf. mit ihren unselbständigen Untergliederungen (vgl. E. Kalbfleisch, in: Ernst & Young, § 2, Rz. 32). Inländische juristische Personen des öffentlichen Rechts sind nur insoweit unbeschränkt steuerpflichtig, wie sie einen Betrieb gewerblicher Art unterhalten (§ 1 Abs. 1 Nr. 6 KStG, siehe Abschnitt 2.1.1.6). Beziehen diese Personen jedoch, ohne einen Betrieb gewerblicher Art zu unterhalten, Einkünfte, die dem Steuerabzug Persönliche und sachliche Steuerpflicht 527 unterliegen, so sind sie bezüglich dieser Einkünfte beschränkt steuerpflichtig gemäß § 2 Nr. 2 KStG. Dem Steuerabzug unterliegen Einkünfte aus Kapitalvermögen, die der Kapitalertragsteuer nach § 43 EStG unterliegen (siehe Abschnitt B.7.5.3), Aufsichtsratsvergütungen, die der Abzugsteuer nach § 50a Abs. 1 Nr. 4 EStG unterliegen (siehe Abschnitt B.4.5.2.2), sowie Einkünfte aus künstlerischen, sportlichen, artistischen etc. Tätigkeiten im Inland, deren Verwertung im Inland sowie Einkünfte, die aus Vergütungen für die Überlassung von Rechten herrühren, und die der Abzugsteuer nach § 50a Abs. 1 Nr. 1 – 3 EStG unterliegen (siehe Abschnitt B.4.5.2.2). Die Besteuerung der inländischen juristischen Personen des öffentlichen Rechts kann somit wie folgt zusammengefasst werden (in Anlehnung an D. Siegers, in: E. Dötsch / W. Jost / A. Pung / G. Witt, § 2, Rz. 207): Inländische juristische Personen des öffentlichen Rechts Hoheitliche Tätigkeit wirtschaftliche Tätigkeit Vermögensverwaltung Betriebe nicht- Betriebe Tätigkeiten inländische ausl. gewerbl. Art gewerbl. i.S.d. § 50a steuerabz.pfl. Einkünfte (L+F, Eigen- Art EStG Einkünfte oder inl. betrieb außer- (außerhalb Eink. halb der Gewich- BgA) ohne tigkeitsgrenze Steuerabz. nach R 6 Abs. 5 (außerhalb KStR) BgA) keine Steuerpflicht unbeschr. Steuer- beschränkte keine pflicht ( 1 Abs. 1 Steuerpflicht Steuerpflicht Nr. 6 KStG) (§ 2 Nr. 2 KStG) Abbildung C.4: Körperschaftsteuerpflicht inländischer juristischer Personen des öffentlichen Rechts Verschiedene Vorschriften haben jedoch, abweichend von §§ 43, 50a EStG, eine Ermäßigung der Abzugsteuer für beschränkt Steuerpflichtige i.S.d. § 2 Nr. 2 KStG zur Folge: Bei inländischen juristischen Personen des öffentlichen Rechts ist keine Kapitalertragsteuer nach § 43 Abs. 1 Satz 1 Nrn. 4, 6, 7 und 8 bis 12 sowie Satz 2 EStG abzu- 528 Körperschaftsteuer ziehen (§ 44a Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 EStG). Von der Abzugsteuer befreit sind somit insbesondere: Gewinnanteile von ausländischen Kapitalgesellschaften (insbesondere Dividenden), Zinsen aus sonstigen Kapitalforderungen i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG (siehe Abschnitt B.7.5.1.5). Bei einer inländischen Stiftung des öffentlichen Rechts, die ausschließlich und unmittelbar gemeinnützigen oder mildtätigen Zwecken dient, ist bei bestimmten Kapitalerträgen kein Kapitalertragsteuerabzug vorzunehmen (§ 44a Abs. 7 Nr. 2 EStG). Gleiches gilt für juristische Personen, die ausschließlich und unmittelbar kirchlichen Zwecken dienen (§ 44a Abs. 7 Nr. 3 EStG). Bei den übrigen inländischen juristischen Personen des öffentlichen Rechts ist der Abzug nur zu drei Fünfteln vorzunehmen bzw. sind zwei Fünftel der Kapitalertragsteuer zu erstatten (§ 44a Abs. 8 Nr. 2 EStG). Voraussetzung für die genannten Vergünstigungen ist in jedem Fall, dass die Kapitalerträge nicht im Rahmen eines Betriebs gewerblicher Art anfallen. Beispiel C.5: Das Land Niedersachsen hält Aktien der Volkswagen AG. Die Gesellschaft leistet an das Bundesland eine Dividendenzahlung. Nach Abzug der Kapitalertragsteuer von 250.000 € (25 %) auf einen auszuschüttenden Gewinn von 1.000.000 € zahlt die Volkswagen AG 750.000 € an das Land Niedersachsen aus. Gemäß § 44a Abs. 8 Nr. 2 EStG wird dem Land Niedersachsen zwei Fünftel der Kapitalertragsteuer (= 100.000 €) erstattet. 2.1.4 Steuerbefreiungen und partielle Körperschaftsteuerpflicht § 5 Abs. 1 KStG enthält eine Reihe von Steuerbefreiungen für Körperschaften, die ansonsten der unbeschränkten Steuerpflicht unterliegen würden. Es kann zwischen persönlichen (§ 5 Abs. 1 Nrn. 1 – 2a, 15 KStG) und sachlichen (§ 5 Abs. 1 Nrn. 3 – 14, 16 – 23 KStG) Steuerbefreiungen unterschieden werden. Die sachlichen Steuerbefreiungen lassen sich wiederum einteilen in solche, die die Körperschaft unter bestimmten Bedingungen insgesamt freistellen (z. B. § 5 Abs. 1 Nrn. 4, 6 KStG) und solche, die die Körperschaft nur insoweit freistellen, wie sie keinen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb unterhält (z. B. § 5 Abs. 1 Nrn. 5, 7 und 9 KStG). Die Aufzählung des § 5 Abs. 1 KStG ist abschließend. Im Folgenden sollen nur die wichtigsten der Steuerbefreiungen aufgeführt werden: Persönlich von der Körperschaftsteuer befreit sind u.a. die Deutsche Bundesbank, die Kreditanstalt für Wiederaufbau (§ 5 Abs. 1 Nr. 2 KStG) und die Bundesanstalt für vereinigungsbedingte Sonderaufgaben (§ 5 Abs. 1 Nr. 2a KStG). Berufsverbände ohne öffentlich-rechtlichen Charakter, d.h. insbesondere die Gewerkschaften, sind von der Körperschaftsteuer befreit, soweit sie keinen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb unterhalten (§ 5 Abs. 1 Nr. 5 KStG). Politische Parteien i.S.d. § 2 des Parteiengesetzes sind gleichfalls von der Körperschaftsteuer befreit, soweit sie keinen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb unterhalten (§ 5 Abs. 1 Nr. 7 KStG).

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References

Zusammenfassung

Das Handbuch zur Besteuerung des Einkommens.

Thema des Buches ist die Besteuerung von Erträgen in der Bundesrepublik Deutschland, die von natürlichen und juristischen Personen erwirtschaftet werden. Es vermittelt einen systematischen Überblick über die Einkommensteuer, einschließlich der steuerlichen Gewinnermittlung, die Körperschaftsteuer und die Gewerbesteuer.

Das Buch eignet sich für die Ausbildung und für die Praxis. Die besondere Eignung für Praktiker leitet sich daraus ab, dass es anders als ein Kommentar bestimmte Sachfragen zusammenhängend abhandelt. So werden beispielsweise Fragen der Besteuerung der Altersvorsorge, von wiederkehrenden Leistungen, Betriebsaufspaltungen, der Umstrukturierung von Personengesellschaften oder der Verlustverrechnung in besonderen Abschnitten systematisch abgehandelt.

Insgesamt zeichnet sich das Buch dadurch aus, dass es die unübersichtliche Zahl von steuerlichen Einzelregelungen in verständlichen Sachzusammenhängen erläutert und somit die Komplexität des Ertragsteuerrechts auf den Kern der steuerlichen Behandlung zurückführt, ohne die steuerlichen Einzelregelungen zu vernachlässigen.

Zielgruppe sind die Studierenden der Wirtschaftswissenschaften an Universitäten und Fachhochschulen, des Steuerrechts an juristischen Fakultäten sowie Finanzfachhochschulen. Zudem eignet sich das Buch als Nachschlagewerk für die Praxis der Steuerberatung sowie Finanzverwaltung.

Die Autoren

Prof. Dr. Dietmar Wellisch, Steuer- und Rentenberater, studierte Wirtschafts- und Rechtswissenschaften, promovierte an der Universität Tübingen und habilitierte sich an der Indiana State University/USA und der Universität Dortmund. Prof.Wellisch ist Mitglied des wiss. Beirats beim BMF und zudem Vorsitzender des Vorstands der Arbeitsgemeinschaft Zeitwertkonten mit Sitz in Frankfurt/Main.

Prof. Dr. Jörg Kroschel war nach einer Promotion zum US-Steuerrecht mehrere Jahre als Steuerberater für Ernst & Young tätig. Seit 2007 ist er Professor für Rechnungswesen und Unternehmensbesteuerung an der Hochschule Zittau / Görlitz.