Andreas Hoffjan, Sara Kranemann, Gemeinkostenmanagement in:

WiSt - Wirtschaftswissenschaftliches Studium, page 4 - 9

WIST, Volume 50 (2021), Issue 5, ISSN: 0340-1650, ISSN online: 0340-1650, https://doi.org/10.15358/0340-1650-2021-5-4

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Wissenschaftliche Beiträge Gemeinkostenmanagement Vor dem Hintergrund der Tertiärisierung der Wirtschaft stellt das Monitoring von Gemeinkosten einen wesentlichen Baustein im betrieblichen Kostengefüge dar, welcher im Rahmen zunehmender Wettbewerbsintensität entscheidend über den Verbleib eines Unternehmens im Markt sein kann. Aus diesem Grunde werden im vorliegenden Beitrag mögliche Lösungsansätze für ein erfolgreiches Gemeinkostenmanagement skizziert. Prof. Dr. Andreas Hoffjan ist Inhaber des Lehrstuhls Unternehmensrechnung und Controlling an der Technischen Universität Dortmund. Bevorzugte Forschungsgebiete: Internationales Controlling, Rechnungswesen entgeltregulierter Unternehmen, Controlling von Non-Profit- Organisationen, Öffentliches Preisrecht, Risikomanagement, Controlling von Industrie 4.0, Kalkulations- und Kostenmanagement. Sara Kranemann, M.Sc., ist wissenschaftliche Mitarbeiterin und Doktorandin am Lehrstuhl Unternehmensrechnung und Controlling an der Technischen Universität Dortmund. Bevorzugte Forschungsgebiete: Öffentliches Preisrecht, Gemeinkostenmanagement. Summary: Since the tertiary sector is still expanding over the last decades, cost allocation plays an increasingly important role in research as well as in practice. This paper gives an overview of how overheads occur in business environments and discusses possible approaches in order to deal with them. Stichwörter: Gemeinkosten, Gemeinkostenmanagement, Kostenrechnung, Verrechnungsschlüssel, Weiterverrechnung 1. Zur aktuellen Relevanz von Gemeinkosten Der betriebliche Wertschöpfungsprozess ist in den letzten Jahrzenten einem deutlichen Wandel unterzogen worden. Demnach nehmen aufgrund intensiver wettbewerblicher Beziehungen und der damit einhergehenden Globalisierung unternehmerischen Handels administrative Tätigkeiten einen hohen Stellenwert im betrieblichen Kostengefüge ein. Unterstrichen wird dieses Phänomen durch die Tertiärisierung der Wirtschaft, welche einen strukturellen Wandel vom produzierenden Gewerbe hin zu einer Dienstleistungs- und Wissensgesellschaft bedingt. So beträgt der Anteil von Dienstleistungen an der Bruttowertschöpfung im Jahr 2019 ungefähr 69,3 Prozent (vgl. Statista, 2020). Häufig stellen Personalkosten dabei mehr als die Hälfte der Gemeinkosten eines Unternehmens dar (vgl. Posratschnig/ Langenegger, 2014, S. 33). Als Konsequenz lassen sich Verschiebungen in den Kostenstrukturen feststellen, wodurch klassische Kalkulationsschemata nicht mehr in der Lage sind, betriebliche Gegebenheiten realitätsnah abzubilden. Weiterhin bedingen nicht verursachungsgerechte Umlagen verzerrte Kosteninformationen und daraus folgend Fehlanreize im Rahmen der Preisgestaltung (vgl. Coenenberg/Fischer/Günther, 2016, S. 144). Zudem verfehlen Kostensenkungsprogramme zumeist ihre Zielsetzung, weil das mögliche Einsparpotential aufgrund unzureichend geschätzter Strukturkosten falsch kalkuliert wurde. Insbesondere die Verteilung von Gemeinkosten ruft oftmals Unzufriedenheit hervor, da sie als schwer kontrollierbar sowie unfair in der anteiligen Belastung von Unternehmensbereichen angesehen werden. Gemeinhin wird dieser Kostenblock sogar als Black Box bezeichnet (vgl. Kellner-Lewandowsky, 2009, S. 108). Vor diesem Hintergrund stellt sich die Frage, welche Einflussfaktoren auf ein gut funktionierendes Gemeinkostenmanagement benannt werden können. Daher erfolgt zunächst eine begriffliche Abgrenzung der Gemeinkosten sowie die Darlegung der klassischen dreistufigen Kostenrechnung in ihren elementaren Grundzügen, welche durch die Gemeinkostenproblematik bedingt wird. Anschließend werden mögliche Ansatzpunkte im Rahmen des Gemeinkostenmanagements diskutiert, bevor zum Abschluss des Beitrags kritische Aspekte erörtert werden, die bislang unzureichend in der Literatur beleuchtet werden. WiSt Heft 5 · 20214 2. Begriffliche Abgrenzung von Gemeinkosten Grundsätzlich stellt die Kosten- und Leistungsrechnung detailliertes Zahlenmaterial über alle betriebsbezogenen Kosten des Unternehmens zur Verfügung. Die daraus generierbaren Kosteninformationen bilden weiterhin die Grundlage, auf der die Planung von Ressourcen für kommende Perioden vorgenommen wird. Eines der Kernziele ist dabei die möglichst präzise Ermittlung, welcher Güterwert im betrieblichen Wertschöpfungsprozess für die jeweilige Leistung konsumiert worden ist (vgl. Schmalenbach, 1963, S. 5). Bei der Zuordnung von Kosten zu den jeweiligen Kostenträgern steht zudem das Verursachungsprinzip im Vordergrund. Einzelkosten lassen sich dabei sehr einfach den einzelnen betrieblichen Leistungen zuweisen. So kann ein Automobilhersteller beispielsweise sehr einfach die Kosten der Reifen pro hergestelltem Auto ermitteln (vgl. Fischbach, 2017, S. 22). Im Gegensatz dazu existieren jedoch zahlreiche Kosten, die den einzelnen Kostenträgern nicht unmittelbar zugeordnet werden können. Demnach ist es beispielsweise nicht möglich, aus der betrieblichen Stromrechnung abzuleiten, welchen Anteil der Stromkosten der Fertigungshalle einzelne Autos zu verantworten haben. Die Komplexität, die hinter der Ermittlung der tatsächlichen Belastung einzelner Kostenträger steckt, ist dabei immens. Die genaue Zuordnung des betrieblichen Werteverzehrs auf die jeweiligen Kostenträger ist jedoch essentiell, um einen Preis ermitteln zu können, welcher das Betriebsgeschehen realistisch abbildet und in der Lage ist, dieses entsprechend zu decken (vgl. Fischer/Möller/Schultze, 2015, S. 63 ff.). Folglich unterstützt die Kostenrechnung die Entscheidungsträger eines Unternehmens in einer der fundamentalsten Fragestellungen in Bezug auf die Festlegung von Preisen und der Kalkulation der Rentabilität. Da Gemeinkosten im Dienstleistungsbereich einen großen Anteil an der Wertschöpfung eines betrieblichen Produkts bedingen, sollte ein adäquater und zielgerichteter Umgang mit ihnen priorisiert werden. 3. Grundzüge der klassischen dreistufigen Kostenrechnung Zunächst werden in der Kostenartenrechnung alle Arten von Kosten ermittelt, welche in der betrieblichen Leistungserstellung entlang der Wertschöpfungskette entstehen. Nachfolgend gilt es, das Mengen- und Wertgerüst der einzelnen Positionen zu bestimmen, um Aussagekraft über die Kostenstruktur zu gewinnen. Folglich bildet die Kostenartenrechnung den Grundstein der Kostenrechnung, da sie die Aufgabe besitzt, alle betrieblichen Kosten in einem Unternehmen zu identifizieren und zu bewerten. Zudem wird im Rahmen der Kostenartenrechnung ermittelt, welche Kosten Einzelkosten- und welche Gemeinkostencharakter besitzen (vgl. Weber/Schäffer, 2016, S. 147). Die meisten Kostenarten, die innerhalb der betrieblichen Leistungserstellung anfallen, stellen Gemeinkosten dar, was die Problematik einer verursachungsgerechten Zuordnung zu den einzelnen Produkten erschwert und die Wichtigkeit ihrer möglichst präzisen Ermittlung unterstreicht. Zudem ist die Komplexität, die hinter der Zuordnung und Bewertung von Gemeinkosten steht und an dieser Stelle lediglich erahnt werden kann, ein prägendes Element der dreistufigen Kostenrechnung in dem Sinne, dass die zweite und nächste Stufe der Kostenrechnung, die sogenannte Kostenstellenrechnung, eigens dafür entwickelt wurde, der Gemeinkostenproblematik zu begegnen. Gemeinkosten bedürfen grundsätzlich einer eigenen Behandlung, da eine direkte Zuordnung zu Kostenträgern, aufgrund ihres übergreifenden Charakters, nicht möglich ist. Daher findet im Rahmen der Kostenstellenrechnung ein Prozess statt, welcher die Zuordnung von Gemeinkosten bewerkstelligt (vgl. Reichmann/Kißler/Baumöl, 2017, S. 181). Zwar ist keine Aussage darüber möglich, wofür Gemeinkosten anfallen, aber in der Regel, an welcher Stelle diese aufgetreten sind. Im Rahmen eines Betriebsabrechnungsbogens werden Gemeinkosten idealerweise so verursachungsgerecht wie möglich aufgeschlüsselt, sodass sie schlussendlich über einen Zuschlagssatz auf die Kostenträger umgelegt werden können. Kostenstellen verfügen hierbei über Ähnlichkeit mit einer Unternehmensstruktur, besitzen jedoch den entscheidenden Unterschied, dass die Einteilung in Kostenstellen nach dem Prinzip der Wichtigkeit und Relevanz für die Verrechnung der Gemeinkosten erfolgt. Zur Verteilung der Gemeinkosten auf die Kostenträger wird ein Betriebsabrechnungsbogen verwendet. In einem ersten Schritt werden alle Gemeinkosten so verursachungsgerecht wie möglich auf die zuvor definierten Kostenstellen verteilt. Die zweite Stufe vollzieht die sogenannte innerbetriebliche Leistungsverrechnung, sodass für jede Kostenstelle genauestens ermittelt wird, in welchem Zusammenhang ihre jeweiligen Kosten entstanden sind (vgl. Weber/ Schäffer, 2016, S. 147). In der letzten Stufe werden mit Hilfe der Endstellenkosten der Hauptkostenstellen Zuschlagssätze gebildet, auf deren Basis die Allokation der Gemeinkosten auf die entsprechenden Kostenträger vorgenommen werden kann. Fraglich ist dabei, nach welchem Prinzip die Verteilung der Gemeinkosten erfolgen sollte. Zu betonen sei jedoch, dass die Auswahl von Verteilungsschlüsseln nicht an gesetzliche Vorschriften gebunden ist, sondern ein jedes Unternehmen diese Kriterien unter der Maßgabe einer möglichst präzisen und verursachungsgerechten Kostenzuordnung für sich selbst definiert. Nach Ermittlung an- Hoffjan/Kranemann, Gemeinkostenmanagement WiSt Heft 5 · 2021 5 gemessener Zuschlagssätze werden im Rahmen der letzten Stufe der Kostenrechnung, der sog. Kostenträgerrechnung, die Gesamt- bzw. Selbstkosten der einzelnen Kostenträger bestimmt. 4. Gemeinkostenmanagement Die Kostenrechnung bereitet, wie oben beschrieben, Informationen über Wertentstehung und -verzehr der betrieblichen Wertschöpfung auf und fungiert somit als interner Dienstleister für die Entscheidungsinstanzen in der Unternehmensführung (vgl. Homburg/Weber, 2000, S. 242). Dabei lokalisiert, aggregiert und wertet ein Kostenrechnungssystem vergangene Ressourcenverbräuche aus, um die daraus gewonnenen Daten für die Abschätzung der Konsequenzen zukünftigen betrieblichen Handels nutzbar zu machen (vgl. Pfaff/Werner, 1988, S. 158). Auffällig ist hierbei, dass die meisten Unternehmen aus dem Dienstleistungssektor klassische Kostenrechnungssysteme wie die Zuschlagskalkulation nutzen, welche den Anforderungen von Dienstleistungsunternehmen, in denen Personalkosten den größten Kostenblock darstellen, nicht gerecht werden (vgl. Dearden, 1978, S. 133). Als Konsequenz erscheinen die aus der Kostenrechnung abgeleiteten Daten zu kompakt oder zu verfälscht, um eine wirkliche Basis für die Entscheidungsfindung liefern zu können (vgl. Johnson/Kaplan, 1987, S. 22). Dabei wird die Hebelwirkung von Gemeinkosten zumeist unterschätzt. Für ein gut funktionierendes Gemeinkostenmanagement ist es daher essentiell, ein Bewusstsein zu schaffen, dass Gemeinkosten in dem Sinne keine frei verfügbaren Güter darstellen, sondern den wahren Konsum übergreifender Ressourcen repräsentieren (vgl. Goddard/Ooi, 1988, S. 32). 4.1. Ansatzpunkte zur Steuerung von Gemeinkosten Kostenrechnungssysteme ordnen Gemeinkosten typischerweise Kostenträgern zu, wobei in der Regel Durchschnittswerte gebildet werden. Lange herrschte zudem die Annahme, dass sich Kosten immer proportional zur jeweiligen Aktivität verhalten. Diese Annahme ist für Unternehmen, die dem tertiären Sektor angehören, jedoch zu verneinen. Daher kann die Hypothese, dass sich Gemeinkosten proportional zur der sie begründenden Aktivität verhalten, für die meiste Anzahl an Gemeinkosten abgelehnt werden (vgl. Noreen/Soderstrom, 1994, S. 255). Verblüffend ist an dieser Stelle die Erkenntnis, dass diese Problematik im produzierenden Gewerbe mehr erkannt und gegengesteuert wird als in Unternehmen, welche der Dienstleistungsbranche angehören. Begründet werden kann dies damit, dass insbesondere eine hohe Produktvielfalt in Industrie-Unternehmen zu vermehrter Komplexität führt und daher einen Kostentreiber darstellt. Gleichwohl sind sich Banken und Versicherungen dieser Thematik auch vermehrt bewusst. Da die Absenkung des allgemeinen Kostenniveaus sowie des Niveaus der tendenziell steigenden Gemeinkosten weiterhin als Hauptziel der Kostenrechnung benannt werden kann, ist eine umfassende Kenntnis der eigenen Kostenstruktur als Ausgangspunkt für die Kostenanalyse unabdingbar (vgl. Kajüter, 2005, S. 89). Zudem lässt sich im Umgang mit Gemeinkosten in der betrieblichen Praxis zumeist Inkonsequenz sowie Intransparenz mit den als nachrangig erachteten Gemeinkosten beobachten. Die Gemeinkostenwertanalyse, welche sämtliche innerbetrieblichen Wertschöpfungsprozesse auf ihr Kosten-Nutzen-Verhältnis überprüft, gilt hierbei als etabliertes Instrument im Bereich des Gemeinkostenmanagements und sollte daher initial verwendet werden (vgl. Küpper/Friedl/Hoffman, C./Hoffmann, Y./Pedell, 2013, S. 447). Für ein gut funktionierendes Gemeinkostenmanagement ist es weiterhin unabdingbar, die Gemeinkostenquote des jeweiligen Unternehmens zu ermitteln, um einen etwaigen Handlungsbedarf ermitteln zu können. Zur Bestimmung dieser werden die Kosten der indirekten Bereiche aufsummiert und in Relation zu den Gesamtkosten gesetzt. Bei einer von Kellner-Lewandowsky (2009, S. 110) durchgeführten Untersuchung betrug die Gemeinkostenquote branchenübergreifend ca. 25 %. Der Ansatz, ein gut geführtes Gemeinkostenmanagement innerbetrieblich zu implementieren, welches eine Senkung der Gemeinkosten zum Ziel hat, sollte hierbei zwei Säulen umfassen: Zum einen wäre daher denkbar, so weit wie möglich auf den Einbezug von Gemeinkosten zu verzichten, wohingegen zum anderen eine Optimierung bereits bestehender Allokationen ebenfalls zielführend sein kann. 4.2. Verzicht auf Gemeinkosten Ein möglicher Ansatz, das allgemeine Gemeinkostenniveau abzusenken und die Verursachungsgerechtigkeit einer Verteilung von Gemeinkosten gar nicht erst in Frage stellen zu müssen, besteht darin, Gemeinkosten idealerweise gar nicht entstehen zu lassen. Charakterisierend in der Anwendung traditioneller Kostenrechnungsverfahren scheint zu sein, dass wenig Anstrengung erbracht wird, Kosten direkt zuzuordnen. Demnach sind oftmals Kosten in Gemeinkostenpools enthalten, welche prinzipiell auch als direkte Kosten zurechenbar gewesen wären (vgl. Rogerson, 1992, S. 671). Dem Gedankengang folgend sollten so viele Kosten wie möglich direkt auf die jeweiligen Kostenträger weiterbelastet werden. Dieser Ansatz muss jedoch unter der Maßgabe der Wirtschaftlichkeit betrachtet werden. So existieren beispielsweise sogenannte unechte Gemeinkosten, wie beispielsweise Schrauben oder Nägel, welche prinzipiell Wissenschaftliche Beiträge WiSt Heft 5 · 20216 zwar Einzelkosten darstellen, aus Wirtschaftlichkeitsgründen jedoch als Gemeinkosten weiterverrechnet werden. Eine maximale Genauigkeit in der Kostenrechnung geht somit zu Lasten der Wirtschaftlichkeit, sodass in diesem Spannungsfeld prinzipiell genau abgewogen werden muss, wann eine für die Zwecke des jeweiligen Unternehmens ausreichende Präzisierung in der Kostenrechnung vorliegt. Ein weiteres Phänomen in der betrieblichen Praxis ist, dass Einzelkosten weiterbelastet werden, welche in Wirklichkeit jedoch Gemeinkosten darstellen. So besitzen beispielsweise Stundensätze zumeist keinen Einzelkostencharakter, da lediglich die Mengenkomponente dokumentierbar und damit der direkten Inanspruchnahme der jeweiligen Leistung direkt zuordenbar ist. Es liegen folglich grundsätzlich Gemeinkosten vor, da die Kosten und die betrachtete Leistung nicht auf denselben Ursprung zurückzuführen sind und daher dem sogenannten Identitätsprinzip nicht gerecht werden. Tatsächlich aber werden in der betrieblichen Praxis beispielsweise durch die Zuordnung von Mitarbeitern auf Kontierungsobjekte und die Erfassung der jeweiligen Mitarbeiterstunden auf diese Kostenträger versucht, diese prinzipiell indirekten Kosten einzeln zuordenbar werden zu lassen. Lediglich wenn Mitarbeiter für einen einzelnen Auftrag eingestellt oder eingeteilt werden, lassen sich die Einstellung sowie die daraus resultierenden Kosten auf dieselbe Entscheidung zurückführen, und es handelt sich um echte Personaleinzelkosten (vgl. Beyer/Guggemos/Hoffjan, 2013, S. 106). Posratschnig/Langenegger (2014, S. 33) konstatieren hinsichtlich der Transparenz im Bereich der Personalkosten, dass häufig Unklarheit darüber herrscht, wo personelle Ressourcen überhaupt eingesetzt werden. Im Bereich der Personalkosten ist eine konsequente Planung und Erfassung von Mitarbeiterstunden auf die einzelnen Aufträge somit essentiell. Gemeinhin wird sogar die These aufgestellt, dass Gemeinkosten keine wirtschaftliche Realität besitzen, da diese nicht darüber entscheiden, ob ein Produkt gefertigt wird oder nicht (vgl. Dearden, 1978, S. 140). Eine weitere Option stellt daher der Ansatz dar, die Gemeinkosten innerhalb des jeweils verwendeten Kalkulationsverfahrens gar nicht bzw. anders zu berücksichtigen. In der Literatur werden dabei seit längerem verschiedene Ansätze zur Verbesserung der als zu ungenau deklarierten Zuschlagskalkulation, wie die relative Einzelkostenrechnung oder die direkte Produktrentabilität im Rahmen einer Deckungsbeitragsrechnung betrachtet (vgl. Coenenberg/Fischer/Günther, 2016, S. 166 f.). Die relative Einzelkostenrechnung von Paul Riebel versucht, die Kritikpunkte klassischer Kostenrechnungsinstrumente, wie die nicht verursachungsgerechte Schlüsselung von Kosten, eine Proportionalisierung von Fixkosten sowie die Verwendung unzureichend präziser Zuschlagssätze, zu vermeiden, indem die Zuordnung von Kosten und Erlösen stets in Abhängigkeit zum jeweiligen Bezugsobjekt zu betrachten ist und daher als relativ gewertet werden kann. In der sogenannten Bezugsgrö- ßenhierarchie werden die jeweiligen relativen Einzelkosten ausgewiesen, wobei eine Schlüsselung von Gemeinkosten entfällt, da diese aus Sicht des jeweiligen Bezugsobjektes keine Relevanz aufweisen (vgl. Horváth/Gleich/Seiter, 2020, S. 291). Im Gegensatz zur klassischen dreistufigen Kostenrechnung verzichtet auch die Deckungsbeitragsrechnung konsequent auf Umlageschlüssel. Demnach ordnet sie den Produkten nur diejenigen Kosten zu, die durch die Leistungserstellung eindeutig verursacht werden, wohingegen Gemeinkosten separat als Fixkostenblock abgerechnet werden. Die Auswirkungen von Änderungen des Wertschöpfungsprozesses oder der Herstellmengen auf das Kostenniveau werden zudem in der Deckungsbeitragsrechnung deutlich sichtbarer adressiert, wobei gleichzeitig weniger Verrechnungsaufwand zur Bestimmung der zentralen Grö- ßen erforderlich ist (vgl. Posratschnig/Langenegger, 2014, S. 33). 4.3. Optimierung bereits bestehender Verrechnungsschlüssel Zwar kann die Relevanz von Gemeinkosten im Rahmen des innerbetrieblichen Entscheidungsgefüges in Frage gestellt werden, jedoch nicht die Existenz dieser gemeinschaftlich genutzten Ressourcen innerhalb der verschiedenen Unternehmensbereiche. Durch eine Weiterbelastung dieser Kosten werden insbesondere Fehlanreize, wie das Überkompensieren von Gemeinkosten als auch das Anlasten dieser gemeinschaftlich zu verantworteten Kosten an andere Unternehmenseinheiten, reduziert. Daher stellt eine weitere Option im Gemeinkostenmanagement der Einsatz von Umlagen für diese „hard-to-observe-costs“ dar, wodurch diese als entscheidungsrelevante Verantwortlichkeiten verschiedenen Individuen zugeordnet und einer möglichst verursachungsgerechten Schlüsselung oberste Priorität eingeräumt werden (vgl. Zimmerman, 1979, S. 519). Verzerrte Kosteninformationen treten dabei in allen Organisationsformen auf, in denen verschiedene Produkte oder Dienstleistungen hergestellt werden und die im Rahmen ihrer Erstellung das Entstehen von Gemeinkosten auslösen. So nutzen viele Unternehmen beispielsweise weiterhin geleistete Arbeitsstunden als Basis für die Allokation von Gemeinkosten. Andere wiederum, die sich der sinkenden Rolle der Fertigungslöhne an den Herstellkosten insgesamt bewusst werden, nutzen beispielsweise einerseits einen Zuschlag für alle die in Verbindung mit dem Einkauf, Hoffjan/Kranemann, Gemeinkostenmanagement WiSt Heft 5 · 2021 7 dem Empfang, der Überprüfung oder der Lagerhaltung von Fertigungsmaterialien stehenden Prozesse als einen prozentualen Aufschlag auf die direkten Materialkosten. Andererseits werden weiterhin auch Maschinenstunden oder die Fertigungszeit als Ausgangsbasis in hochautomatisierten Fertigungsprozessen genutzt (vgl. Cooper/Kaplan, 1988, S. 97 f.). Die Aufgabe, eine möglichst widerspruchsarme Schlüsselung von Gemeinkosten unter zeitgleicher Beachtung des Wirtschaftlichkeitsprinzips sicherstellen zu können, besitzt daher zweifelsohne eine Schlüsselfunktion. Grundsätzlich sollen Kosten gemäß der jeweiligen Inanspruchnahme den jeweiligen Leistungskapazitäten zugerechnet werden. Konkret bedeutet dies, Aufträge bei gleichen prozessbestimmenden Tätigkeiten, wie beispielsweise notwendige Maschinenzeiten, einer gleichen Behandlung zu unterziehen und andere mögliche charakterisierende Auftragsmerkmale außer Acht zu lassen (vgl. Pfaff/Weber, 1998, S. 154). Im Bereich des tertiären Sektors sind als Wertgrößen Umsatzerlöse, Personalaufwand oder die Summe der Wirtschaftsgüter denkbar. Als Mengenschlüssel hingegen können die Anzahl der Mitarbeiter oder im IT-Bereich die Anzahl der Computer, Nutzer, Tickets oder auch Lizenzen fungieren. In Bezug auf administrative Kosten könnten zudem separat definierte Verwaltungs- oder Umlageschlüssel Anwendung finden. Dabei gilt es, betriebsindividuell zu prüfen, inwieweit die unternehmensintern verfügbaren Zahlen als sachgerechte Umlageschlüssel geeignet sind (vgl. Sprenger/Schelkmann, 2014, S. 1268). Einschränkend sei jedoch darauf hingewiesen, dass Umlageschlüssel zumeist aufwendig gepflegt werden müssen und Datenflüsse aus den IT-Systemen häufig als wenig nachvollziehbar gelten. Kriete/Werner (2004) stellen jedoch explizit heraus, dass durch die indirekte Zuordnung mittels Schlüsselung eine verursachungsgerechte Zuordnung näherungsweise möglich ist und somit zu Rechenfehlern führen kann. Demnach ist festzuhalten, dass Schlüsselgröße und zu schlüsselnde Position in einem funktionalen Zusammenhang stehen, um eine möglichst sachgerechte Verrechnung durchzuführen (vgl. Kriete/Werner, 2004, S. 182). Genau an diesem Ansatzpunkt lässt sich somit das meiste Optimierungspotential feststellen. Im Bereich der Kalkulationsverfahren gilt die Prozesskostenrechnung zudem als einziges Kalkulationsverfahren, welches sich der Gemeinkostenproblematik dezidiert annimmt. Mit Hilfe dieser werden die Gemeinkosten entsprechend der Beanspruchung betrieblicher Prozesse auf die jeweiligen Kostenträger zugeordnet. Auf eine mehr oder minder unpräzise Schlüsselung durch frei wählbare Zuschlagssätze wird aufgrund der Unterteilung in leistungsmengeninduzierte und -neutrale Prozesse verzichtet. Aufgrund der vermehrten Transparenz sowie erhöhten Aussagekraft der generierten Daten erhöht sich zudem der Druck auf die intern vorhandenen Gemeinkostenpotentiale sowie verhindert deren opportunistische Ausbeutung (vgl. Pfaff/Werner, 1998, S. 160 f.). Gleichwohl muss an dieser Stelle einschränkend erwähnt werden, dass die Prozesskostenrechnung in der betrieblichen Praxis als wenig verbreitet erscheint, da sich diese aufgrund der detaillierten Aufschlüsselung der jeweiligen Prozesskosten als sehr aufwendig darstellt. Als Konsequenz wird zumeist auf konventionelle Kalkulationsverfahren, wie die Zuschlagskalkulation, zurückgegriffen, welche zwar in ihrer Aussagekraft bezüglich der Verrechnung von Gemeinkosten beschränkt ist, als laufendes Kostenrechnungsinstrument jedoch als wirtschaftlicher zu bewerten ist. 5. Fazit In Bezug auf den Umgang mit Gemeinkosten können als Schwachstelle von Kostenrechnungssystemen eine hohe Komplexität sowie eine geringe Anpassungsfähigkeit konstatiert werden. Sowohl die Limitationen bestehender Methoden, die das Gemeinkostenmanagement betreffen, sowie die Kompromisse, die zugunsten der Zweckmäßigkeit eingegangen werden als auch die konfliktbehafteten Ziele, die Eingang in die Kalkulationsverfahren finden, erfordern Vorsicht im Umgang mit der Terminologie sowie mit den aus der Kostenrechnung generierten Daten. Es erscheint daher essentiell, Verständnis der Mitarbeiter für die Komplexität der Gemeinkostenproblematik zu schaffen sowie darauf zu achten, dass die Vorgehensweise aller laufenden Kostenrechnungssysteme leicht verständlich und nachvollziehbar gestaltet wird. Zusammenfassend lässt sich festhalten, dass ein realer Bedarf für die Forschung besteht, sich mit dem Aufbau von Prinzipien für ein effizientes Gemeinkostenmanagement auseinanderzusetzen, wobei ein besonderer Fokus auf die administrativen Kosten gelegt werden sollte. Die Suche nach objektiven Basen für die Allokation und die Entwicklung von Methoden, die in der Lage sind, die Fülle an erforderlichen Daten zu verarbeiten, stellt einen vielversprechenden Forschungsbedarf dar. Dabei gilt es zu beachten, dass das Schaffen einer verursachungsgerechten Kostenzuordnung zwar seit jeher ein Anliegen der Kostenrechnung darzustellen scheint, die rechnungstechnischen Schwierigkeiten einer exakten Kostenrechnung jedoch so ausgeprägt vorhanden sind, wie Schmalenbach (1963, S. 23 f.) herausstellt, dass fast niemals theoretische Vollkommenheit erreicht werden kann. Literatur Beyer, A., Guggemos, T., Hoffjan, A., Die Erweiterung der Controlling- Konzeption einer mittelständischen Wirtschaftsprüfungs- und Steuerberatungsgesellschaft, in: Deutsches Steuerrecht, 51. Jg. (2013), S. 105– 110. Wissenschaftliche Beiträge WiSt Heft 5 · 20218 Erhältlich im Buchhandel oder bei: beck-shop.de | Verlag Franz Vahlen GmbH · 80791 München | kundenservice@beck.de | Preise inkl. MwSt. | 172913 | linkedin.com/company/vahlen Die zunehmende Bedeutung des Klimawandels. Feess/Seeliger Umweltökonomie und Umweltpolitik 5. Auflage. 2021. XVII, 302 Seiten. Kartoniert € 39,80. ISBN 978-3-8006-6452-8 | Neu im Februar 2021 Für diese Neuauflage wurden vor allem die Kapitel über die Umweltinstrumente (Auflagen, Steuern, Zertifikate) sowie die internationalen Umweltaspekte und Ressourcenökonomie grundlegend aktualisiert. Darüber hinaus wurden auch die theoretischen Kapitel einer umfassenden strukturellen und inhaltlichen Überarbeitung unterzogen. Inhalt Theorie externer Effekte Auflagen, Steuern und Abgaben Steuern und Abgaben Zertifikate Verhandlungslösungen Umwelthaftung Umwelttechnischer Fortschritt Internationale Koordination von Umweltpolitik Öko-Dumping und strategische Handelspolitik Ressourcenökonomie P o rt o fr e ie L ie fe ru n g va h le n .d e/ 31 73 73 22 Coenenberg, A. G., Fischer, T. M., Günther, T., Kostenrechnung und Kostenanalyse, 9. Aufl., Stuttgart 2016. Cooper, R., Kaplan, R. S., Measure Costs Right: Make the Right Decisions, in: Harvard Business Review, Vol. 66 (1988), S. 96–103. Dearden, J., Cost accounting comes to service industries, in: Harvard Business Review, Vol. 56 (1978), S. 132–140. Fischbach, S., Grundlagen der Kostenrechnung, 7. Aufl., München 2017. Fischer, T. M., Möller, K., Schultze, W., Controlling – Grundlagen, Instrumente und Entwicklungsperspektiven, 2. Aufl., Stuttgart 2015. Goddard, A.,Ooi, K., Activity-Based Costing and Central Overhead Cost Allocation in Universities: A Case Study, in: Public Money and Management, Vol. 18 (1998), S. 31–38. Homburg, C., Weber, J., Interne Kundenorientierung der Kostenrechnung? Ergebnisse einer empirischen Untersuchung in deutschen Industrieunternehmen, in: Die Betriebswirtschaft, 60. Jg. (2000), S. 241–256. Horváth, P., Gleich, R., Seiter, M., Controlling, 14. Aufl., München 2020. Johnson, T. H., Kaplan, R. S., The Rise and Fall of Management Accounting, Boston 1987. Kajüter, P., Kostenmanagement in der deutschen Unternehmenspraxis – Empirische Befunde einer branchenübergreifenden Feldstudie, in: Schmalenbachs Zeitschrift für betriebswirtschaftliche Forschung, 57. Jg. (2005), S. 79–100. Kellner-Lewandowsky, M., Gemeinkostenmanagement – Kosten in Verwaltungs- und Servicebereichen steuern, in: Klein, A. (Hrsg.): Kostenmanagement in Krisenzeiten – Instrumente zur Kostensenkung und Liquiditätsverbesserung, S. 105–128. Kriete, T., Werner, T., 2004, Die Berichterstattung in der Energieversorgungswirtschaft nach dem Unbundling und dessen Analyse, in: Die Betriebswirtschaft, 64. Jg. (2004), S. 174–194. Küpper, H.-U., Friedl, G., Hoffmann, C., Hoffmann, Y., Pedell, B., Controlling – Konzeption, Aufgaben, Instrumente, 6. Aufl., Stuttgart 2013. Noreen, E., Soderstrom, N., Are overhead costs strictly proportional to activity? Evidence from hospital service departments, in: Journal of Accounting and Economics, Vol. 17 (1994), S. 255–278. Posratschnig, B.,/Langegger, C., Kostenrechnung – Mehrwert oder unnötiger Zeitaufwand? Internes Rechnungswesen zur Steuerung des Unternehmens, in: Der Schweizer Treuhänder, 88. Jg. (2014), S. 31–33. Pfaff, D., Weber, J., Zweck der Kostenrechnung? Eine neue Sicht auf ein altes Problem, in: Die Betriebswirtschaft, 58. Jg. (1998), S. 151–165. Reichmann, T., Kißler, M., Baumöl, U., Controlling mit Kennzahlen – Die systemgestützte Controlling-Konzeption, 9. Aufl., München 2017. Rogerson, W. P., Overhead Allocation and Incentives for Cost Minimization in Defence Procurement, in: The Accounting Review, Vol. 67 (1992), S. 671–691. Schmalenbach, E., Kostenrechnung und Preispolitik, Opladen 1963. Statista, Anteil der Wirtschaftssektoren an der Bruttowertschöpfung in Deutschland im Jahr 2019, Online im Internet: URL: https://de.statista. com/statistik/daten/studie/36846/umfrage/anteil-der-wirtschaftsberei che-am-bruttoinlandsprodukt/(Abrufdatum: 05.04.2020). Sprenger, I., Schelkmann, S., Aufbau von Shared Service Centern (SSC) aus Prozess- und Verrechnungspreis-Sicht, in: Der Betrieb, 67. Jg. (2014), S. 1269–1272. Weber, J., Schäffer, U., Einführung in das Controlling, 15. Aufl., Stuttgart 2016. Zimmerman, J. L., The Costs and Benefits of Cost Allocations, in: The Accounting Review, Vol. 54 (1979), S. 504–521. Hoffjan/Kranemann, Gemeinkostenmanagement WiSt Heft 5 · 2021 9

Abstract

Since the tertiary sector is still expanding over the last decades, cost allocation plays an increasingly important role in research as well as in practice. This paper gives an overview of how overheads occur in business environments and discusses possible approaches in order to deal with them.

Zusammenfassung

Aufgrund der Tertiärisierung der Wirtschaft gewinnt das Management von Gemeinkosten sowohl in der betriebswirtschaftlichen Forschung als auch in der unternehmerischen Praxis zunehmend an Bedeutung. Der vorliegende Beitrag beleuchtet daher sowohl zum einen Entstehungsursachen dieser besonderen Kostenart sowie präsentiert als auch diskutiert mögliche Lösungsansätze für ein effektives und effizientes Gemeinkostenmanagement.

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Abstract

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Language: German.

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Zusammenfassung

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